Калькулирование себестоимости способом суммирования затрат
Распределение общепроизводственных и общехозяйственных
расходов
Анализируя отраженные в учете хозяйственные операции по списанию на производство материальных, трудовых и финансовых ресурсов, можно утверждать, что учету общепроизводственных и общехозяйственных расходов и контролю за ними должно быть уделено особое внимание.
К общепроизводственным
относят расходы по управлению производственными структурными подразделениями (цехами) и их обслуживанию. В состав общепроизводственных входят следующие виды затрат.
1. Расходы на содержание и эксплуатацию оборудования, включающие:
- амортизацию производственного оборудования и транспортных средств, закрепленных за цехом (кроме амортизации легковых автомобилей, которая входит в состав общехозяйственных расходов по содержанию аппарата управления предприятием);
- расход энергии на приведение в действие оборудования и транспортных средств;
расходы на ремонт и содержание производственного оборудования, включая зарплату рабочих, обслуживающих оборудование, с отчислениями во внебюджетные социальные фонды с их зарплаты;
- расходы по внутризаводскому перемещению грузов (материалов, полуфабрикатов, готовой продукции);
- износ инструментов общего назначения;
- другие подобные расходы, например по содержанию! рабочих мест.
2. Цеховые расходы, включающие:
- зарплату цехового персонала с отчислениями во внебюджетные социальные фонды;
- амортизацию, рем'онт и содержание основных средств цеха;
- износ МБП;
- расходы на охрану труда и технику безопасности;
недостачи и потери от порчи материальных ценностей при хранении их в цехах;
- потери с'т простоев по вине цеха и т. п.
Общепроизводственные расходы учитывают на счете 25 по статьям применительно к перечисленному выше их составу в разрезе каждого цеха основного и вспомогательного производства.
К общехозяйственным относят расходы по управлению предприятием в целом. В их состав входят следующие виды затрат.
1. Расходы по содержанию аппарата управления, включающие:
- зарплату аппарата управления с отчислениями во внебюджетные социальные фонды;
- командировочные расходы;
- по что в о-телеграфные расходы;
- амортизация и расходы на содержание легковых автомобилей;
- расходы на содержание вычислительных центров и т. п.
2. Общехозяйственные расходы, включающие:
- зарплату персонала, не относящегося к аппарату управления, с отчислениями во внебвэджетные социальные фонды;
амортизацию, ремонт и содержание зданий и сооружений общезаводского характера;
- износ МБП;
- расходы на изобретательство и рационализацию;
- расходы на подготовку кадров и т. п.
3. Некоторые виды налогов, сборов и отчислений, включаемые в себестоимость продукции (работ, услуг), в частности земельный налог.
4. Общезаводские непроизводительные расходы, включающие:
- недостачи и потери от порчи материальных ценностей и готовой продукции при хранении их на общезаводских складах;
- потери от простоев не по вине цехов и т. п.
Общехозяйственные расходы учитывают на счете 26 по статьям применительно к этому перечню.
Оба счета (25 и 26$ не имеют сальдо и ежемесячно закрываются путем распределения затрат между видами произведенной продукции, выполненных работ и оказанных услуг.
Списание общепроизводственных расходов на себестоимость продукции (работ, услуг) производится с использованием счетов 20 «Основное производство» и 23 «Вспомогательные производства» записью:
ДЕБЕТ 20 (23) КРЕДИТ 25.
Для списания общехозяйственных расходов предприятие при разработке учетной политики может выбрать один из двух вариантов: ежемесячно на счета по учету производственных затрат (в дебет счетов 20 и 23) либо на счета учета реализации (в дебет счета 46). При этом делается одна из двух следующих проводок:
ДЕБЕТ 20 (23) КРЕДИТ 26
либо ДЕБЕТ 46 КРЕДИТ 26.
Особый интерес предпринимателей вызывает влияние накладных расходов на себестоимость отдельных видов продукции для анализа конкурентоспособности продукции и рентабельности производства. Отраслевыми инструкциями предусматриваются различные способы распределения общепроизводственных расходов между отдельными видами продукции:
- пропорционально начисленной заработной плате рабочих по видам продукции (работ, услуг) ;
- пропорционально сумме прямых затрат на производство продукции (работ, услуг).
В большинстве отраслей распределение общепроизводственных расходов между отдельными видами продукции производится пропорционально зарплате производственных рабочих. Ведомость распределения общепроизводственных расходов имеет следующий вид.
| Дебет |
База распределения |
Общепроиз водственные расходы |
||
| Счет |
Заказ |
Зарплата производственных рабочих,руб. |
Процент |
Сумма,руб. |
В результате распределения суммы по заказам записывают в карточки аналитического учета производства по статье «Общепроизводственные расходы».
При распределении общехозяйственных расходов может использоваться тот же вариант распределения, что и общепроизводственных расходов, если в учетной политике предприятия предусмотрен расчет полной производственной себестоимости выпущенной продукции, выполненных и сданных заказчику работ и услуг.
При сокращенной методике ее расчета (только в сумме производственной цеховой себестоимости) общехозяйственные расходы можно распределять и списывать сразу на реализованную продукцию, работы и услуги (то есть сразу в дебет счета 46). Такой вариант-возможен и при наличии на предприятии нескольких видов деятельности.
Существует мнение, что если, согласно учетной политике, общехозяйственные расходы списываются сразу на реализованную продукцию (работы, услуги), то эти расходы можно не распределять между произведенными продукцией, работами и услугами, а списать одной суммой. На наш взгляд, это мнение некорректно. Независимо от того, на какой счет списываются общехозяйственные расходы, необходимо определять фактическую себестоимость реализованной продукции (товаров, работ, услуг). Это позволит предприятию рассчитать прибыль, получаемую от каждого вида продукции.
Можно рекомендовать один из следующих трех способов распределения общехозяйственных расходов между отдельными видами продукцш-1:
- пропорционально численности работающих;
- пропорционально фонду оплаты труда;
- пропорционально стоимости основных средств.
Кроме того, если предприятие осуществляет различные виды деятельности, прибыль от которых облагается по разным налоговым ставкам, распределение общехозяйственных расходов производится пропорционально размеру выручки, полученной от каждого вида деятельности.
В синтетическом учете суммы произведенного распределения отражают по дебету счета 46 и кредиту счета 26 (в журнале-ордере № 10/1 и ведомости № 15 «Обороты по кредиту счета 26 за месяц» при журнально-ордерной форме учета). При ведении бухгалтерского учета с использованием персональных компьютеров желательно, чтобы формы ежемесячных отчетов были подобны описанным в данной статье.
Суммирование затрат на производство
Калькулирование себестоимости продукции способом суммирования затрат является основным в добывающих отраслях, энергетике (при учете затрат по процессам и производственным участкам или цехам), в машиностроении (при учете затрат по частям изделий или машинокомплектам и узлам). Фактическая себестоимость единицы продукции определяется путем суммирования затрат по процессам технологического цикла или машинокомплектам в разрезе калькуляционных статей и деления полученных сумм на фактическое количество выпущенной продукции. Под суммированием затрат на производство понимается следующее.
После того как затраты каждого цеха отражены в ведомостях № 12 и подсчитаны итоги по каждой ведомости, итоги всех цеховых ведомостей № 12 суммируют и сводят в журнал-ордер Ы' 10. Это позволяет определить общий объем затрат предприятия в процессе производства за месяц.
Информация этого журнала крайне важна, поскольку позволяет судить о рентабельности производства продукции (работ, услуг) , об уровне устанавливаемых предприятием цен, о конкурентоспособности производимой продукции. Исходя из данных этого журнала удобно анализировать состав и сумму расходов. Журнал-ордер № 10 состоит из нескольких разделов. Первый раздел журнала называется «Издержки производства». В этот раздел переносятся итоговые строки ведомостей № 12 и № 15 в разрезе дебетуемых счетов (20, 23, 25, 26, 28, 31 и 89), при этом суммы по кредиту счетов одинаковы с суммами согласно ведомостям по счетам 02, 10, 12, 13 и т. п. Характерная особенность первого раздела журнала-ордера № 10 -возможность деления затрат на следующие два вида:
- по экономическим элементам (суммы по кредиту счетов 02, 05, 10, 12, 13, 69, 70 и др.) ;
- в разр
Главным в этом разделе считается итог по экономическим элементам, так как при журнально-ордерной форме учета именно данные журналов-ордеров (то есть обороты по кредиту счетов, по расходу ресурсов) являются основанием для записей в Главной книге, ведомости же (то есть обороты по дебету счетов) считаются вспомогательными.
Второй раздел журнала-ордера № 10 «Расчет затрат на производство по экономическим элементам» позволяет откорректировать итоги первого раздела журнала на суммы, увеличивающие и уменьшающие указанные итоги, то есть определить объем затрат без внутризаводского оборота (например, при изготовлении МБП цехами собственного производства, при оказании транспортных услуг и др. ) .
Третий раздел журнала-ордера № 10 «Расчет себестоимости товарной продукции» расшифрован по статьям калькуляции и объединяет выполненный объем работ, списанных полностью со счета 20 «Основное производство» и частично со счета 23 «Вспомогательные производства», если продукция (услуги) вспомогательных цехов отпускалась на сторону.
Журнал-ордер № 10 имеет продолжение в виде журнала-ордера № 10/1, который содержит перечень тех же кредитуемых счетов, но учитывает также и операции, относящиеся к дебету любого счета, кроме производственных счетов. В конечном итоге в нем фиксируется общая сумма оборотов по кредиту счетов материальных, трудовых и финансовых ресурсов, что и является впоследствии основанием для записи оборотов в Главную книгу.
Оценка незавершенного производства
После суммирования затрат на производство за месяц бухгалтерия переходит к расчету (калькулированию) себестоимости выпущенной продукции (работ, услуг). Но прежде должны быть оценены остатки незавершенного производства.
Продукция (полуфабрикаты), не прошедшая всех стадий обработки, предусмотренных технологическим процессом, а также незаконченные работы, не принятые заказчиками, называются незавершенным производством, а затраты, относящиеся к ним, - затратами незавершенного производства.
К незавершенному производству также относятся готовые изделия, не принятые отделом технического контроля (ОТК) либо принятые ОТК, но не сданные на склад, не полностью укомплектованная продукция, а также полностью законченная изготовлением продукция, которая еще не прошла испытаний, предусмотренных технологией.
В незавершенное производство не включают материалы и покупные полуфабрикаты, не начатые обработкой. В большинстве отраслей промышленности невозможно обеспечить раздельное отражение в учете затрат на продукцию, законченную изготовлением и оставшуюся в незавершенном производстве. Исключение составляет продукция добывающих отраслей промышленности и теплоэлектроэнергетики, где незавершенное производство отсутствует либо носит стабильный характер. На предприятиях, где постоянно имеются переходящие остатки незавершенного производства, для определения затрат, относящихся к выпущенной продукции, эти остатки ежемесячно оценивают. Тогда себестоимость выпущенной продукции определяют по следующему расчету: к остаткам незавершенного производства на начало месяца прибавляют затраты за месяц, вычитают возвращенные и списанные суммы, а также остатки незавершенного производства на конец месяца. Поэтому важно правильно определить остатки незавершенного производства и оценить их. От этого во многом зависит достоверность калькуляции себестоимости выпуска продукции и реальность финансовых результатов от реализации продукции.
Все предприятия обязаны проводить инвентаризацию незавершенного производства перед составлением годового отчета, но не раньше 1 октября, и, кроме того, в сроки, определенные в учетной политике. Предприятия многих отраслей такую инвентаризацию проводят ежемесячно или один раз в квартал. Результаты инвентаризации оформляются инвентаризационными ведомостями, в которых отражается состояние незаконченной продукции. В межинвентаризационный период остатки незавершенного производства определяют по данным оперативного учета их движения в натуральных измерителях. Ведение такого учета возлагается на работников планово-диспетчерских служб цехов и предприятия. Он ведется на основании первичных документов по учету выработки и сдаточных накладных при передаче деталей и полуфабрикатов в другие цехи или на склад.
Остатки незавершенного производства оценивают по одному из следующих методов:
-по фактической производственной себестоимости (за исключением из нее расходов на. подготовку и освоение производства, потерь от брака, прочих производственных расходов);
- по нормативной или плановой производственной себестоимости;
по условно-переменным расходам (зарплате и расходу материалов) ;
- по стоимости используемых в производстве сырья, материалов и полуфабрикатов.
Таким образом, оценка стоимости незавершенного производства осуществляется через инвентаризацию с целью получения достоверных данных бухгалтерского учета, участвующих в расчете финансового результата деятельности предприятия за отчетный период (чем больше остаток незавершенного производства, тем ниже себестоимость выпуска продукции и выше прибыль, и наоборот).
Инвентаризационная комиссия, утвержденная руководителем предприятия, в процессе инвентаризации определяет (рассчитывает) два показателя, относящихся к остаткам незавершенного производства: объем и стоимость израсходованных материалов и затраченного времени (оплаченного труда) согласно технологическим картам. Достаточность этих двух статей затрат объясняется наличием по прочим статьям калькуляции процентных отношений к каждой из этих двух.
Выявленные при инвентаризации излишки и недостачи оценивают согласно учетной политике. Излишки относят на прибыль записью:
ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 80,
а на сумму недостач делают проводку:
ДЕБЕТ 84 КРЕДИТ 20.
Рассмотрим пример оценки остатков незавершенного производства по
фактической производственной себестоимости.
Пример
Цифры примера условные
Расходы предприятия на изготовление изделия «А» в незавершенном производстве составили: затраты материалов — 500руб , затраты покупных полуфабрикатов - 100 руб., транспортно заготовительные расходы 10%, возвратные отходы - 2%. Начислена заработная плата в сумме ЮООруб , отчисления во внебюджетные социальные фонды — 38,5% Общепроизводственные расходы составляют 80% по отношению к начисленной заработной плате, а общехозяйственные расходы - 90%.
Требуется рассчитать фактическую себестоимость незавершенного производства по изделию «А».
Расчет представлен в виде следующей таблицы
| Статьи калькуляции |
Сумма,руб |
| 1. Материалы |
500 |
| 2. Покупные полуфабрикаты |
100 |
| 3. Транспортно-заготовительные расходы (10%) |
60 |
| 4. Возвратные отходы (- 2%) |
-12 |
| Всего материальных затрат |
648 |
| 5. Заработная плата рабочих |
1000 |
| 6. Отчисления во внебюджетные социальные фонды (38,5%) |
385 |
| 7. Общепроизводственные расходы (80%) |
800 |
| 8. Общехозяйственные расходы (90%) |
900 |
| ИТОГО фактическая производственная незавершенного производства |
3733 |
Калькулирование себестоимости продукции
После суммирования затрат на производство за месяц и оценки остатков .незавершенного производства бухгалтерия переходит к калькулированию себестоимости выпущенной продукции, выполненных и сданных заказчику работ и оказанных услуг.
Калькулирование себестоимости выпущенной продукции (работ, услуг) производится путем следующего расчета:
Фактическая производственная себестоимость выпущенной продукции = Остаток незавершенного производства на начало месяца + Затраты на производство за месяц — Расходы на подготовку и освоение производства — Потери от брака — Остаток незавершенного производства на конец месяца.
Такой расчет производится по каждой статье калькуляции и каждому виду продукции (работ, услуг).
Если выпуск продукции за месяц не производился, то затраты за месяц плюс остатки незавершенного производства на начало месяца составят объем, незавершенного производства на конец месяца.
На сумму выпущенной продукции (работ) в следующем месяце
делаются записи по счетам:
ДЕБЕТ 40 КРЕДИТ 20
- отражена фактическая себестоимость сдан ной на склад готовой продукции в сумме фактических затрат
или ДЕБЕТ 46 КРЕДИТ 20 -
отражена фактическая себестоимость сданных
заказчику работ (услуг) в сумме фактических
затрат.
Основанием для указанных записей по счетам являются: накладные на сдачу готовой продукции из цехов на склад, акты приема-сдачи работ (услуг) заказчику.
Себестоимость единицы продукции рассчитывается как постатейно, так и по общему итогу путем деления сумм на количество продукции или объем работ.
Запись операций по кредиту счета 20 «Основное производство» в дебет счетов 40 «Готовая продукция» и 46 «Реализация продукции (работ, услуг)» производится в журнале-ордере № 10/1.