Костин Александр Александрович, налоговый адвокат
Довольно много вопросов возникает у бухгалтера организации при приобретении путевок для работников. В настоящей работе даются рекомендации по налогообложению и бухгалтерскому учету операций по приобретению путевок в различных ситуациях.
1. Пожалуй, наиболее распространенный случай – приобретение путевок за счет собственных средств организации. Как правило, организация оплачивает путевки полностью или в части, а затем распределяет такие путевки между работниками.
Следует учитывать, что для целей исчисления налога на прибыль организаций не учитываются расходы на оплату путевок на лечение или отдых, а также другие аналогичные расходы, произведенные в пользу работников. То есть расходы на приобретение придется оплачивать за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия (подп.29 п.1 ст.270 НК РФ).
Фактически, стоимость путевки, оплаченная работодателем, признается выплатой в пользу работника, и, соответственно, доходом последнего. При этом, в соответствии с п.3 ст.236 Налогового кодекса РФ выплаты и вознаграждения не признаются объектом налогообложения по единому социальному налогу, если такие выплаты и вознаграждения не относятся на расходы в целях исчисления налога на прибыль. Таким образом, ЕСН при приобретении путевки в данном случае не уплачивается.
В соответствии с п.9 ст.217 НК РФ налогом на доходы физических лиц (НДФЛ) не облагается стоимость путевок, приобретаемых работодателями для своих работников и членов их семей, при соблюдении следующих условий:
- путевки приобретаются за счет прибыли, остающейся в распоряжении организации либо за счет средств Фонда социального страхования;
- путевки не носят туристического характера;
- путевки приобретаются в санаторно-курортные и оздоровительные учреждения, находящиеся на территории Российской Федерации.
При соблюдении перечисленных условий стоимость путевок не включается в доход работника, подлежащий обложению НДФЛ. В противном случае организация признается налоговым агентом и обязана исчислить, удержать и перечислить в бюджет соответствующую сумму НДФЛ.
Бухгалтерский учет операций по приобретению путевок можно продемонстрировать на следующем примере.
Пример
ООО приобрело путевки для своих сотрудников. Бухгалтер организации сделал следующие проводки:
Дебет 76 Кредит 51
- 10 000 руб. - перечислены денежные средства базе отдыха в оплату путевки
Дебет 50/3 Кредит 76
- 10 000 руб. – путевка оприходована в кассу организации (субсчет «Денежные документы»)
Дебет 73 Кредит 50-3
- 10 000 руб. – путевка выдана работнику организации;
Дебет 50/1 Кредит 73
- 5 000 руб. - работник частично оплатил путевку в кассу организации
Дебет 91/4 Кредит 73
- 5 000 руб. – стоимость путевки отнесена за счет средств, остающихся в распоряжении организации (субсчет «Расходы, произведенные за счет собственных средств»)
2. Организация может приобрести путевки за счет средств профсоюза. В данном случае для целей налогообложения ЕСН действуют правила подп.13 п.1 ст.238 НК РФ, согласно которому не подлежат налогообложению выплаты, осуществляемые членам профсоюза за счет членских взносов. При этом необходимо учитывать, что для целей применения льготы такие выплаты не должны производится чаще одного раза в три месяца, совокупный объем выплат не должен превышать 10 000 рублей в год. Следовательно, необходимо контролировать соответствие указанным ограничениям и также обратить внимание на источник выплаты: членские взносы или иной.
При определении налоговой базы по НДФЛ следует учитывать, что в соответствии с п.31 ст.217 НК РФ не подлежат налогообложению выплаты членам профсоюза, произведенные за счет членских взносов. Ограничений, аналогичных названным выше, для целей исчисления НДФЛ законодательством не предусмотрено.
Следует также учитывать, что для применения указанных льгот по ЕСН и НДФЛ не обязательно наличие у профсоюзной организации статуса юридического лица, что допускается действующим законодательством (ст.8 Федерального закона от 12.01.1996 г. №10-ФЗ «О профессиональных союзах, их правах и гарантиях деятельности»).
Пример
ООО приобрело путевки для своих сотрудников за счет средств профсоюзной организации. Бухгалтер организации сделал следующие проводки:
Дебет 76 Кредит 51
- 10 000 руб. - перечислены денежные средства базе отдыха в оплату путевки
Дебет 50/3 Кредит 76
- 10 000 руб. – путевка оприходована в кассу организации (субсчет «Денежные документы»)
Дебет 73 Кредит 50-3
- 10 000 руб. – путевка выдана работнику организации;
Дебет 51 Кредит 76
- 10 000 руб. – профсоюзом перечислены денежные средства в оплату путевки
Дебет 76 Кредит 73
- 10 000 руб. – средства профсоюза направлены на погашение стоимости путевки
3. Путевки могут быть приобретены организациями за счет средств Фонда социального страхования РФ.
Налог на доходы физических лиц
Стоимость путевок, оплаченных за счет средств Фонда социального страхования РФ, не облагается также и ЕСН согласно подп.1 п.1 ст.238 НК РФ как государственное пособие, выплачиваемое в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Федеральным законом от 16.07.1999 г. №165-ФЗ «Об основах обязательного социального страхования» одним из видов обязательного страхового обеспечения граждан является оплата путевок на санаторно - курортное лечение и оздоровление работников и членов их семей.
Следует заметить, что согласно позиции Минфина РФ, изложенной в Письме от 4 июня 2002 г. №04-04-04/82, оплата стоимости путевок, приобретенных за счет средств ФСС РФ, не облагается ЕСН в соответствии с подп.2 п.1 ст.238 НК РФ.
Соответствующие сведения о средствах Фонда социального страхования РФ, направленных на оплату санаторно-курортного обслуживания работников и членов их семей, отражаются в Расчетной ведомости по средствам ФСС РФ, составляемой организацией по форме 4-ФСС на основании положений п.5 ст.243 НК РФ.
При оплате путевок за счет средств ФСС РФ в 2003 году необходимо учитывать положения Федерального закона от 08.02.2003 г .№25-ФЗ «О бюджете Фонда социального страхования Российской Федерации на 2003 год».
В соответствии со ст.13 Закона средства ФСС РФ могут быть направлены на оплату путевок для детей работников в детские санаторные оздоровительные лагеря из расчета до 400 рублей на одного ребенка в сутки не более чем за 24 дня пребывания в таком лагере. Кроме того, статьей 18 Закона разрешено Фонду принимать решения о направлении до 20% перечисленных организацией в 2002 году страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.
Пример
ООО приобрело путевки для своих сотрудников за счет средств Фонда социального страхования. Бухгалтер организации сделал следующие проводки:
Дебет 76 Кредит 51
- 10 000 руб. - перечислены денежные средства базе отдыха в оплату путевки
Дебет 50/3 Кредит 76
- 10 000 руб. – путевка оприходована в кассу организации (субсчет «Денежные документы»)
Дебет 73 Кредит 50-3
- 10 000 руб. – путевка выдана работнику организации;
Дебет 69/1 Кредит 73
- 10 000 руб. - стоимость путевок оплачена за счет средств Фонда социального страхования РФ
4. Законом РФ от 19.02.1993 г. №4520-1 «О государственных гарантиях и компенсациях для лиц, работающих и проживающих в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях» установлено, что лица, работающие в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях имеют право на оплачиваемый один раз в два года проезд к месту использования отпуска и обратно на территории Российской Федерации, а также провоз багажа не более 30 килограммов.
Следует учитывать, что Закон РФ №4520-1 действует в части, не противоречащей Трудовому кодексу РФ (ст.423 ТК РФ). Статьей 325 ТК РФ предусмотрено, что выплаты стоимости проезда являются не суммируются в случае, если работник своевременно не воспользовался своим правом на оплату стоимости проезда к месту использования отпуска и обратно и провоза багажа.
Исходя из приведенных норм можно заключить, что оплате работнику подлежит только стоимость проезда без учета дополнительных расходов на проезд (постельные принадлежности при передвижении железнодорожным транспортом и т.д.).
Оплата стоимости проезда в данном случае не включается в налоговую базу по НДФЛ на основании п.3 ст.217 НК РФ и в налоговую базу по ЕСН на основании подп.2 п.1 ст.238 НК РФ как компенсационные выплаты, установленные действующим законодательством.
Расходы на оплату проезда к месту использования отпуска лиц, работающих в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, относятся к расходам на оплату труда и уменьшают налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организаций (п.7 ст.255 НК РФ). Необходимо также учитывать, что такие расходы должны быть подтверждены документами в соответствии с законодательством РФ (ст.252 НК РФ).
В соответствии со ст.171 НК РФ налогоплательщик вправе уменьшить исчисленную сумму налога на добавленную стоимость на налоговые вычеты, предусмотренные ст.171 НК РФ. Применение налоговых вычетов при оплате проезда работника к месту проведения отпуска и обратно положениями указанной статьи не предусмотрено. Оплата стоимости проезда не может быть квалифицирована и как приобретение услуг для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения. Сама по себе услуга по договору перевозки оказывается именно работнику организации, последняя лишь возмещает стоимость услуги работнику в соответствии с законодательством. Организация не выступает в данном случае стороной договора перевозки и не приобретает соответствующие услуги.
Таким образом, НДС, уплаченный в составе стоимости проезда к месту проведения работником отпуска и обратно, нельзя принять к вычету при исчислении суммы налога, подлежащей уплате в бюджет.