Плата за загрязнение окружающей среды: интересы бюджета против закона

Костин Александр Александрович, налоговый адвокат

В последнее время в отечественной правоприменительной практике довольно широкое распространение получило странное и в то же время опасное явление – принятие решений судами и другими правоприменительными органами не на основании закона, а исходя из интересов государства, вне зависимости, являются ли соответствующие притязания государства законными и обоснованными и нарушают ли такие интересы государства права граждан. Особенно остро данный вопрос стоит в сфере налогового права. Зачастую, соблюдая интересы бюджета, правоприменители нарушают законные права и интересы налогоплательщиков, причем как граждан, так и субъектов предпринимательской деятельности.

Примеров в настоящее время более чем достаточно. Можно упомянуть и Постановление Конституционного Суда РФ от 30.01.2001 г. №2-П, которым признанный неконституционным налог с продаж налогоплательщики обязаны были уплачивать еще год, т.е. до 1 января 2002 года. В этом же ряду стоит и Определение Конституционного Суда РФ от 09.04.2002 г. №82-О, предписывающее уплачивать неконституционные отчисления в пользу территориальных подразделений противопожарной службы (Определение КС РФ от 13.11.2001 г. №239-О) до 1 января 2003 года. Во всех перечисленных случаях Конституционный Суд руководствовался интересами бюджета, при том, что Федеральный конституционный закон «О Конституционном Суде РФ» не предусматривает возможности отсрочки исполнения решений Конституционного Суда. Напротив, статьей 79 ФКЗ «О Конституционном Суде РФ» установлено, что решения КС РФ вступают в силу немедленно после их провозглашения, акты и положения, признанные неконституционными, утрачивают силу.

Последним примером подобного подхода правоприменительной практики является Определение Конституционного Суда РФ от 10 декабря 2002 года №284-О. Названным Определением фактически перечеркнуто Решение Верховного Суда от 28.03.2002 г. №ГКПИ 2002-178, которым взимание платы за загрязнение окружающей среды было признано незаконным, поскольку такой налоговый платеж был установлен вопреки требованиям ст.57 Конституции РФ не законом, а нормативным актом органа исполнительной власти – Постановлением Правительства РФ №632. Тем не менее, Конституционный Суд не только не принял во внимание доводы, приведенные Верховным Судом, но и в очередной раз «сыграл» в пользу бюджета, указав, что плата за загрязнение Конституции РФ не противоречит и должна уплачиваться всеми налогоплательщиками.

Объяснение такому подходу можно найти в выступлении одного из должностных лиц Министерства по налогам и сборам РФ на конференции, посвященной проблемам налогообложения. Оказалось, что потери консолидированного бюджета Российской Федерации от возврата платы за загрязнение могут составить до 9 млрд. рублей. При этом сотрудник МНС скромно добавил, что «потери бюджета удалось предотвратить». Вопрос остается только один: каким образом предотвратить и как данные, по сути «административные» способы решения проблем бюджета связаны с Основным законом страны – Конституцией РФ, принятой девять лет назад в 1993 году?

Рассмотрим теперь правовую позицию Конституционного Суда РФ, а также Министерства по налогам и сборам по указанному вопросу и постараемся доказать ее полную юридическую несостоятельность.

Во-первых, довольно интересно то, как определил свой статус КС РФ, назвав себя «судебной инстанцией, окончательно разрешающей такие публично-правовые споры». Кроме того, КС РФ отметил, что «решение суда общей юрисдикции, которым нормативный акт Правительства Российской Федерации признан противоречащим федеральному закону, не является подтверждением недействительности нормативного акта Правительства Российской Федерации, его отмены самим судом, тем более лишения его юридической силы с момента издания, а означает лишь признание его недействующим и, следовательно, с момента вступления решения суда в силу не подлежащим применению».

Интересно, что именно Конституция РФ устанавливает четыре формы осуществления правосудия в Российской Федерации: гражданское, административное, уголовное и конституционное. Конституционный Суд лишь проверяет соответствие нормативных правовых актов Конституции РФ, вместе с тем к полномочиям судов общей юрисдикции и арбитражных судов относится проверка соответствия нормативных актов федеральным законам, что следует из положений ст.ст.126 и 127 Конституции РФ. Причем нигде нет упоминания о «высшей судебной инстанции», которая бы наделялась полномочиями на «окончательное» рассмотрение публично-правовых споров, а также имела право на отмену решений судов других ветвей судебной власти. Напротив, как не раз отмечал КС РФ в своих решениях, проверка решений судов общей юрисдикции и арбитражных судов не входит в компетенцию КС, который призван лишь устанавливать соответствие тех или иных правовых норм Конституции РФ. Иное противоречило бы основным принципам судопроизводства, заложенным в Конституции РФ и означало бы фактическую утрату другими судебными инстанциями, кроме КС РФ, самостоятельности в принятии решений, руководствуясь только законом.

В обоснование приведенного выше довода, Конституционный Суд сослался на правовые позиции, выраженные им в ранее принятых решениях. В то же время, в Постановлении от 11 апреля 2000 г. №6-П КС РФ установил совершенно обратное: «такой подход к разграничению компетенции ... не отрицает правомочия судов общей юрисдикции подтверждать недействительность законов субъекта Российской Федерации, содержащих такие же положения, какие уже были признаны неконституционными Конституционным Судом Российской Федерации, т.е. основывать свое решение на соответствующем решении Конституционного Суда Российской Федерации». Верховный Суд РФ в Определении №КАС 02-232 как раз и сослался на правовую позицию КС РФ, выраженную им в Постановлении №16-П, и раскрывающую понятие «законно установленные налоги и сборы». К названному Постановлению мы вернемся ниже.

В Постановлении от 16.06.1998 г. №19-П КС РФ прямо указал, что его к исключительной компетенции относится лишь проверка норм на соответствие последних Конституции РФ. Суды общей юрисдикции обязаны обратиться с запросом в КС РФ только в случае возникновения вопроса о конституционности федерального закона, а не подзаконного акта. В то же время невозможность проверки судами нормативного правового акта на соответствие закону привело бы к необоснованному расширению компетенции Конституционного Суда и ограничению полномочий иных судебных инстанций.

Далее, рассмотрим вопрос о законности установления платы за загрязнение окружающей среды Постановлением Правительства РФ во взаимосвязи с принципом «законно установленных налогов и сборов», закрепленным в ст.57 Конституции РФ.

Решением Верховного Суда РФ от 28.03.2002 г. №ГКПИ 2002-178, оставленным в силе Определением Кассационной инстанции от 04.06.2002 г. №КАС 02-232, признано незаконным (недействительным) Постановление Правительства РФ от 28.08.1992 г. №632 «Об утверждении Порядка определения платы и ее предельных размеров за загрязнение окружающей природной среды, размещение отходов, другие виды вредного воздействия». В то же время, Министерство РФ по налогам и сборам Письмом от 23.07.2002 г. №НА-6-21/1065@ разъяснило, что Постановление №632 признано недействительным с момента вступления Решения ВС РФ в законную силу (4 июня 2002 года), а уплаченные до указанной даты суммы возврату налогоплательщикам не подлежат. При этом, МНС РФ в обоснование своей позиции указало, что «правовой акт признается недействующим и не влекущим правовых последствий со дня его издания в случаях:

если он издан органом или должностным лицом при отсутствии соответствующих полномочий;

если не был опубликован для всеобщего сведения.

Постановление к правовым актам, которые признаются недействующими и не влекущими правовых последствий со дня его издания, не относится, поскольку оно было издано во исполнение статей 6 и 20 Закона РСФСР от 19 декабря 1991 г. N 2060-1 "Об охране окружающей природной среды" и опубликовано для всеобщего сведения в "Собрании актов Президента Российской Федерации и Правительства Российской Федерации", 1992, N 10, ст. 726, а также в "Российской газете", N 205 от 16 сентября 1992 года».

Однако позиция налоговых органов не основана на законе и противоречит основным конституционным принципам налогообложения.

В соответствии с частью третьей ст.239.8 ГПК РСФСР, с момента вступления в законную силу решения суда о признании нормативного акта либо отдельной его части незаконными этот акт или его отдельная часть считаются недействующими.

Положения указанной статьи были разъяснены в п.9 Постановления Пленума Верховного суда РФ №5 от 27 апреля 1993 года, в соответствии с которым, если правовой акт издан органом или должностным лицом при отсутствии соответствующих полномочий или не был опубликован для всеобщего сведения либо не был зарегистрирован, когда опубликование или государственная регистрация являлись обязательными, то такой акт признается недействующим и не влекущим правовых последствий со дня его издания.

Аналогичная позиция изложена в п.17 Постановления Пленума Верховного суда РФ №10 от 21 декабря 1993 года.

Правительство РФ не обладало на момент принятия Постановления №632 полномочиями на установление налогов и сборов.

Закон РФ «Об охране окружающей среды» был принят 19 декабря 1991 года, т.е. до Закона РФ «Об основах налоговой системы» и до Конституции РФ и не мог руководствоваться установленными в них принципами. Однако, установив принцип платности пользования природными ресурсами (ст.20), Закон в то же время не определил порядок исчисления и уплаты платежей за природопользование. Следуя правовой позиции Конституционного Суда РФ, выраженной в Постановлении от 11.11.1997 г. №16-П, необходимо подчеркнуть, что установить налог – не значит просто дать ему название, необходимо определение в законе существенных элементов налогового обязательства. Некоторые из таких элементов перечислены в ст.11 Закона РФ «Об основах налоговой системы».

Компетенция Правительства РФ была установлена ст.ст.6, 20 Закона: Правительству РФ было делегировано право определять порядок исчисления и применения нормативов платы за использование природных ресурсов.

Постановление Правительства №632 не соответствовало действовавшему до принятия Конституции РФ 1993 года законодательству и прежде всего Конституции РФ 1978 года.

Положения Конституции 1978 года, регулирующие отношения налогообложения фактически вошли в действующую Конституцию РФ, так норма о том, что каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы (ст.67.8. Конституции 1978 года), действующая на момент принятия Постановления №632, без изменения включена в статью 57 действующей Конституции РФ 1993 года.

Согласно п. 6 ст. 109 Конституции РФ от 12.04.1978 года (с изменениями и дополнениями, внесенными Законом РСФСР от 27 октября 1989 г. и действующими на момент принятия Постановления Правительства №632 от 28 августа 1992 года) регулирование отношений налогообложения осуществлялось Верховным Советом в законодательном порядке.

Установленная в п.6 ст.109 Конституции 1978 года норма о законодательном регулировании отношений налогообложения отражена в п.3 ст. 75 действующей Конституции РФ. Следовательно, Правительством РФ нарушен один из основополагающих конституционных принципов, согласно которому налоги могут быть установлены только в законодательной процедуре.

27 декабря 1991 года был принят Закон РФ «Об основах налоговой системы в РФ». В соответствии со ст.19 Основ, платежи за пользование природными ресурсами относятся к федеральным налогам. Согласно ст.1 Основ «установление и отмена налогов, сборов, пошлин и других платежей, а также льгот их плательщикам осуществляются Верховным Советом Российской Федерации и другими органами государственной власти в соответствии с настоящим Законом.» Причем, под налогом понимается обязательный взнос в бюджет соответствующего уровня или во внебюджетный фонд, осуществляемый плательщиками в порядке и на условиях, определяемых законодательными актами. На основании ст.11 Основ обязанности налогоплательщика возникают при наличии у него объекта налогообложения и по основаниям, установленным законодательными актами. Следовательно, с момента принятия Основ, платежи за пользование природными ресурсами могли устанавливаться только законом с обязательным определением всех элементов налогообложения.

Приведенный принцип установления налогов только законом был закреплен Постановлением Верховного Совета РФ от 10.07.1992 г. №3255-1 «О некоторых вопросах налогового законодательства Российской Федерации». В целях систематизации налогового законодательства РФ и упорядочения законотворческой деятельности в вопросах налогообложения ВС РФ указал, что федеральные налоги (в том числе размеры их ставок и налоговые льготы) в соответствии с Законом Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" устанавливаются только законодательными актами Российской Федерации, принимаемыми Верховным Советом Российской Федерации в форме законов и постановлений по вопросам налогообложения, и нормативными актами соответствующих органов, определяемыми этими законодательными актами. Изменение режима налогообложения по указанным налогам осуществляется путем внесения изменений и дополнений в действующий законодательный акт Российской Федерации по конкретному налогу. То есть предусматривалась обязанность принятия именно закона о налоге, а не установления каких-либо правил налогообложения в законодательных актах других отраслей права.

Применение соответствующих положений Основ и Постановления ВС РФ №3255-1 обусловлено принципом приоритета более поздней правовой нормы по отношению к принятой ранее. Примером применения данного принципа в судебной практике может служить Решение Верховного Суда РФ от 10.12.1996 г. №ГКПИ 96-325-339: «...при разрешении настоящего спора суд учитывает и то, что положение ст. 15 ... введено в действие с 1 июля 1992 года, тогда как ст. 855 ГК РФ принята позднее и действует с 15 августа 1996 г., следовательно, именно эта норма ... подлежит применению при разрешении спора».

Правительство РФ приняло Постановление №632 лишь 28.08.1992 г., т.е. после вступления в силу приведенных выше законодательных актов и в нарушение норм Конституции РФ 1978 года. Таким образом, на момент принятия указанного Постановления, определение порядка исчисления и уплаты налоговых платежей уже не входило в компетенцию Правительства.

С принятием 12 декабря 1993 года Конституции РФ, рассмотренный выше принцип установления налоговых платежей только законом получил закрепление в ст.57 Конституции РФ, согласно которой «каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы». В многочисленных постановлениях Конституционный Суд РФ неоднократно отмечал, что налогоплательщик обязан уплачивать только «законно установленные» налоги и сборы. Федеральные налоги и сборы следует считать «законно установленными», если они установлены федеральным законодательным органом, в надлежащей форме, то есть федеральным законом, в предусмотренном законом порядке и введены в действие в соответствии с действующим законодательством (Постановление КС РФ от 18.02.1997 г. №3-П).

Следовательно, если обязанность по уплате налога была установлена незаконно нормативным правовым актом органа исполнительной власти – Правительства РФ, то для уплаты налога, а значит и для лишения права собственности на имущество налогоплательщиков нет никаких оснований. Иными словами, те суммы, которые были перечислены в бюджет на основании нормативных актов, признанных в последствии незаконными, налогами в их действительном смысле не являются.

Согласно п.2 Заключительных и переходных положений Конституции РФ законы и другие правовые акты, действовавшие на территории Российской Федерации до вступления в силу Конституции (25.12.1993 г.), применяются в части, не противоречащей Конституции Российской Федерации. Таким образом, с момента вступления в силу Конституции РФ Постановление №632 не могло применяться как противоречащее Основному закону вне зависимости от признания его незаконным решением Верховного Суда РФ.

Конституционный Суд РФ в Постановлении от 11 ноября 1997 г. №16-П прямо указал, что установить налог или сбор можно только законом; налоги, взимаемые не на основе закона, не могут считаться "законно установленными", установить налог или сбор - не значит только дать ему название, необходимо определение в законе существенных элементов налоговых обязательств.

Таким образом, налог или сбор может считаться законно установленным только в том случае, если законом зафиксированы существенные элементы налогового обязательства, т.е. установить налог можно только путем прямого перечисления в законе о налоге существенных элементов налогового обязательства.

Конституционное требование об установлении налогов и сборов только и исключительно в законодательном порядке представляет собой один из принципов правового демократического государства и имеет своей целью гарантировать, в частности, права и законные интересы налогоплательщиков от произвола и несанкционированного вмешательства исполнительной власти.