МІНІСТЕРСТВО ОСВІТИ І НАУКИ УКРАЇНИ
ХАРКІВСЬКИЙ НАЦІОНАЛЬНИЙ ЕКОНОМІЧНИЙ УНІВЕРСИТЕТ
Кафедра контролю і аудиту
КУРСОВА Р
О
БОТА
з навчальної дисципліни «Аудит»
на тему: «Аудит установчих документів підприємства»
Харків, 2010
ВСТУП
Розвиток ринкових відносин в Україні передбачає створення багатьох суб’єктів господарювання недержавної форми власності. Тому це, в свою чергу, обмежує при реальній конкуренції втручання державних органів у фінансову діяльність підприємств. У зв’язку з цим виникає необхідність застосування аудиту, який передбачає не лише перевірку діяльності суб’єктів підприємницької діяльності і прогнозування їх економічної активності, а й надання підприємствам широкого спектру консультативно-експертних послуг.
Аудит установчих документів - це перевірка ключових документів, на основі яких підприємство було створене та здійснює свою діяльність.
Актуальність даної теми обумовлена тим, що в зв’язку з встановленням ринкових відносин, виникненням акціонерних товариств, товариств з обмеженою відповідальністю, комерційних банків та інших фінансових інститутів, в основі яких лежить приватний капітал, в Україні об’єктивно постала необхідність більш детально звернути увагу аудиторів на факти структуризації суспільства. Дана потреба ринку в аудиті установчих документів і розрахунків з засновниками зумовлена фактами активізації процесів реструктуризації підприємств. І на сьогодні ця потреба не втратила своєї актуальності в зв’язку з проблемою неплатоспроможності підприємств, що обумовлена фінансовою нестабільністю, підвищенням інвестиційних ризиків, розвитком конкурентної боротьби, кризою, що спіткала економіку України, та іншими причинами.
Метою даної роботи є теоретичне обґрунтування та розробка напрямків ефективного здійснення аудиту установчих документів підприємства. Наявність поставленої мети дослідження дозволяє визначати основні завдання:
* визначити мету, законодавчо-нормативне та інформаційне забезпечення аудиту установчих документів;
* вивчити особливості аудиторської перевірки установчих документів підприємства;
* всебічно дослідити практику з обраного напрямку дослідження, виявити його сучасний стан, недоліки, труднощі, досвід;
* обґрунтувати напрямки підвищення ефективності діяльності досліджуваного підприємства.
Також треба визначити предмет та об’єкт дослідження. Об’єктом дослідження є установчі документи суб’єкта господарювання. Предметом – теоретичне обґрунтування та практика аудиту установчих документів підприємства.
В процесі дослідження використовувались різні методи для досягнення поставленої мети, такі як збір інформації, аналіз, синтез, індукція, дедукція, абстрагування, спостереження, порівняння, моделювання та інші.
Також при написанні даної роботи були використані праці таких авторів – Бутинець Ф.Ф., Савченко В.Я., Платонов О., Подольський В.І., Білик М.Д., Усач Б.Ф. і т.д. та нормативно-правова база.
Основною метою аудиторської діяльності є встановлення достовірності даних, що містяться у документації економічних суб’єктів та відповідність здійснених ним фінансових і господарських операцій нормативним актам. Наявність достовірної інформації дозволяє підвищити ефективність функціонування ринку капіталу і дає можливість оцінювати і прогнозувати наслідки різних економічних рішень.
РОЗДІЛ 1. ТЕОРЕТИЧНІ АСПЕКТИ АУДИТУ УСТАНОВЧИХ ДОКУМЕНТІВ ПІДПРИЄМСТВА
1.1
Мета, завдання, законодавчо-нормативне та інформаційне забезпечення аудиту установчих документів підприємства
Для перевірки законності діяльності господарюючих суб’єктів аудиторами здійснюється аудит установчих документів.
Метою даного аудиту є підтвердження законних основ діяльності суб’єкта господарювання протягом усього періоду його діяльності від моменту реєстрації до ліквідації чи реорганізації.
Законодавчими актами, які регулюють порядок створення юридичної особи та вимоги до змісту установчих документів, є:
* Цивільний кодекс України;
* Господарський кодекс України;
* Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 р. №996–ХІV;
* Закон України «Про господарські товариства» від 19 вересня 1991 р. № 1576–ХІІ (зі змінами та доповненнями) тощо [14, c.107].
Предметом пильної уваги аудитора в процесі перевірки є різні документи, що містять вичерпну інформацію про діяльність підприємства. Це установчі та інші документи підприємства, накази, розпорядження, протоколи зборів засновників, первинні документи та облікові реєстри по всім рахункам бухгалтерського обліку та звітність.
Отже, для перевірки використовуються такі основні документи:
* статут економічного суб'єкта;
* установчий договір;
* патент для суб'єктів малого підприємництва;
* протоколи зборів засновників;
* свідоцтво про державну реєстрацію;
* документи, пов'язані з приватизацією й акціонуванням підприємств, що перебували у власності держави;
* документи, що підтверджують права власності засновників на майно, внесене в оплату придбаних ними акцій під час державної реєстрації товариства за участі державних або муніципальних підприємств;
* свідоцтво про реєстрацію в органах статистики, державної податкової інспекції, Пенсійному фонді, у Фонді зайнятості, Фонді соціального страхування;
* договір на банківське обслуговування;
* зареєстровані зміни до установчих документів;
* проспект емісії;
* реєстр акціонерів для акціонерних товариств;
* виписки з протоколів річних зборів акціонерів;
* виписки з протоколів зборів акціонерів, засновників;
* виписки рішень ради директорів;
* накази і розпорядження виконавчої дирекції;
* ліцензії і дозволи на визначені види діяльності;
* листування з засновниками й акціонерами;
* журнали реєстрації видачі доручень і повноважень під час реєстрації, перереєстрації, ліквідації, реорганізації та іншим особам (крім керівника) економічного суб'єкта;
* внутрішні положення [15, c. 265-266].
Основними завданнями, що мають бути вирішені в процесі аудиту установчих документів підприємства є: чи має суб’єкт економічної діяльності в наявності вище перелічені документи; в ході ознайомлення з ними визначається, коли і де зареєстровано підприємство; його організаційно-правова форма; в якому банку відкритий розрахунковий рахунок; хто є засновником підприємства; який розмір статутного капіталу і частки кожного засновника. Вивчаючи види діяльності, що здійснюються підприємством, аудитор повинен встановити їх відповідність тим, які зафіксовані в його статуті. Аудитор одержує також уявлення про організаційну структуру підприємства та бухгалтерії зокрема; наявності філій та представництв, про повноваження керівників всіх рівнів при прийнятті управлінських рішень тощо.
Отже, в процесі перевірки аудитору вдається встановити юридичних статус клієнта та його право функціонування у відповідності до чинного законодавства.
1.2 Планування аудиту установчих документів
Планування – це визначення головної стратегії і конкретних методів та термінів проведення аудиту, яке допомагає належно розподілити роботу та наглядати за нею. Метою планування аудиту є зосередження уваги аудитора на найважливіших напрямах перевірки, проблемах, які слід вивчити глибше.
Планування тісно пов’язано з попереднім ознайомленням з результатами діяльності і структурою управління підприємства, що контролюється, тому воно повинно забезпечувати:
* отримання необхідної інформації про стан бухгалтерського обліку і ефективність внутрішнього контролю;
* визначення змісту, часу проведення, об'єму контрольних процедур, що підлягають виконанню в ході аудиторської перевірки;
* координацію виконуваних робіт зі збору і аналізу інформації, необхідної для оцінки достовірності і законності господарсько-фінансових операцій, достовірності бухгалтерського балансу і фінансових звітів.
Адекватне планування аудиторської перевірки дозволяє забезпечити належну увагу важливим питанням аудиту, своєчасне визначення та вирішення потенційних проблем, а також організувати та виконати завдання з аудиту ефективно та якісно.
У процесі планування аудитору потрібно дотримуватися принципів, наведених на рис. 1.1.
Рис. 1.1 - Принципи планування аудиту
Взагалі, сам процес планування умовно можна поділити на три стадії: попереднє планування, складання загального плану, розробка програми аудиту. Нижче наведено загальну схему підготовки, планування та проведення аудиторської перевірки (рис. 1.2) [7, c. 191].
Рис. 1.2 - Загальна схема планування та проведення аудиту
На стадії попереднього плануванняаудитором вивчається наявна та доступна йому інформація про підприємство-замовника, погоджуються з керівництвом клієнта основні організаційні питання з аудиту, формується робоча бригада для його проведення.
На даному етапі планування аудитор використовує наступні методи та прийоми: перевірка документів, спостереження, аналітичні процедури, усне опитування керівництва і персоналу підприємства.
У процесі попереднього планування аудитору слід ознайомитись зі становленням і розвитком підприємства, його організаційно-управлінською структурою, видами діяльності, структурою статутного капіталу тощо. Зібрана інформація про діяльність господарюючого суб'єкта дозволяє визначити коло проблем, вирішенню яких буде присвячено проведення перевірки.
Одержавши в процесі попереднього планування дані про підприємство, аудитор приступає до розробки загального плану аудиту.
Згідно з МСА 300 «Планування» план аудиту – це документ організаційно-методологічного характеру, що включає природу, час та обсяг аудиторських процедур, які будуть виконуватися членами групи з виконання завдання з метою отримання достатніх та відповідних аудиторських доказів для зменшення аудиторського ризику до прийнятно низького рівня.
Займаючись розробкою плану, аудитору необхідно визначити аудиторський ризик і рівень суттєвості, які дозволяють вважати фінансову звітність підприємства достовірною. Рівень даних показників значно впливає на особливості підбору прийомів і способів аудиту.
Для якісного складання плану і більш реального обліку очікуваного обсягу робіт аудитор повинен:
* вивчити умови договору на проведення аудиту і встановлену законом відповідальність аудитора;
* уточнити зміст звіту або іншої інформації, що передається аудитором замовнику відповідно до укладеного договору;
* вивчити вплив на аудит нових облікових або аудиторських стандартів, законів, положень, інструкцій і нормативних актів державних органів;
* виділити найбільш важливі питання аудиту, що проводиться;
* виявити найбільш складні ділянки бухгалтерського обліку;
* вивчити і проаналізувати особливості господарської діяльності, фінансових показників, та їх вплив на вимоги до складання бухгалтерської (фінансової) звітності;
* з’ясувати можливість матеріальних помилок, обману або залучення інших підприємств, організацій до сфери зловживання тощо.
Приклад загального плану аудиту установчих документів наведено в додатку В. Загальний план аудиту розробляється настільки докладно, щоб аудитор мав змогу на його основі підготувати програму аудиту. У свою чергу, програма аудиту, її зміст та розмір залежить від розміру, виду та специфіки підприємства, умов договору на проведення аудиту, а також особливостей методики і техніки, які використовує аудитор під час перевірки.
Програма аудиту –
документ, що містить завдання аудиту для конкретного об’єкта, процедури, необхідні для виконання поставлених завдань, обсяг та термін їх виконання. Іншими словами, програма аудиту - це докладні інструкції, яких повинні дотримуватися працівники аудиторської фірми в процесі здійснення аудиту фінансової звітності чи виконанні інших завдань. Програма аудиту установчих документів, як приклад, наведена в додатку Г.
Програма складається до початку аудиту, але в ході перевірки до неї можуть вноситися як незначні, так і суттєві зміни. Програма аудиту повинна включати:
1) перелік всіх аудиторських прийомів і способів, необхідних для вивчення поставлених в договорі питань;
2) детальний опис кожного способу та прийому.
По закінченні процесу планування аудиту загальний план і програма аудиту повинні бути оформлені документально та завізовані у встановленому порядку. У програмі аудиту види, зміст і час проведення запланованих аудиторських процедур мають збігатися з показниками загального плану аудиту.
Отже, можна відмітити, що планування і складання програми аудиту є важливим етапом підготовки аудиторської перевірки та забезпечення її якості та надійності.
1.3 Розробка алгоритму аудиту
установчих документів підприємства
Для полегшення роботи весь процес аудиту доречно розбити на певні етапи, кожному з яких відповідатиме дія, виконання якої не становить труднощів. Що, в свою чергу, значно спростить роботу аудитора. Тому потрібно розробити певну схему, алгоритм проведення перевірки. Та для початку визначимо, що розуміють під словом «алгоритм». Алгоритм – це формалізована послідовність дій, або, інакше кажучи, це певна інструкція для виконавця, яка може бути задана різними способами – словами, формулами, послідовністю обчислювальних операцій чи логічних дій тощо. Тобто, він може бути описаний як словесно, так і зображений схематично.
Отже, після складання плану та програми аудиту ми переходимо до здійснення самої перевірки. Контроль даного питання здійснюється в певному порядку. Так, на першому етапі потрібно розглянути питання, які пов’язані з постановкою підприємства на облік у державних установах.
Спочатку треба перевірити наявність свідоцтва платника податку на додану вартість, код включення до ЄДРПОУ, знаходження на обліку в органах статистики, у Пенсійному фонді, Фондах соціального страхування тощо. Потім встановити чи відповідає розмір статутного капіталу установчим документам та вимогам чинного законодавства. Наступним етапом є перевірка законності діяльності, яку здійснює підприємство. Тобто, встановлення відповідальних за господарську діяльність осіб, визначення їх повноважень, а також наявність ліцензій та патентів, якщо вони потрібні для здійснення законного функціонування підприємства. Потім необхідно встановити чи всі засновники внесли свої частки, чи правомірно внесено та оцінено майно, що формує статутний капітал тощо.
Таким чином, в процесі ознайомлення аудитора з установчими документами необхідно встановити: організаційно-правову форму підприємства; структуру управління та повноваження керівників при прийнятті рішень; визначити відсоток, який передбачено на формування резервного капіталу, наявність інших фондів та відсотки на їх формування; порядок ліквідації підприємства та розподіл при цьому майна і т. п.
РОЗДІЛ 2. ПРАКТИКА АУДИТУ УСТАНОВЧИХ ДОКУМЕНТІВ ПІДПРИЄМСТВА
2.1 Перевірка
установчих документів
ТОВ «Альянс»
Об’єктом перевірки є Товариство з обмеженою відповідальністю «Альянс». Підприємство зареєстровано 15.01.2005 р. в Управлінні державної реєстрації юридичних осіб-підприємців Харківської міської ради, йому присвоєно код ЄДРПОУ 45665456. Засновниками товариства є Сидорчук І.В., ВАТ «Первоцвіт», ТОВ «Сапфір». Статутний фонд Товариства створений у розмірі 250 000 грн. за рахунок грошових та майнових внесків Учасників.
Згідно з розробленими планом та програмою на даному підприємстві проведено аудит. Так, на першому етапі перевірки ми ознайомилися зі статутом Товариства, а саме: чи його сторінки були пронумеровані, прошнуровані та скріплені печаткою органу державної реєстрації, підписи засновників – нотаріально засвідчені. Відомості цих документів мають співпадати з фактичною адресою та іншими реквізитами підприємства, в них не повинно бути будь-яких виправлень від руки. Після здійснення формальної перевірки ніяких порушень встановлено не було.
Потім ми ознайомилися з Протоколом №1 Установчих зборів учасників ТОВ «Альянс», де в порядку денному не зазначено питання про призначення директора, а також дата проведення зборів не відповідає дійсності, адже перелічені питання повинні були бути вирішені до проведення державної реєстрації підприємства, тобто до 15.01.2005 року.
Перевіривши документи, що пов’язані з постановкою підприємства на облік у державних установах, ми встановили такі невідповідності:
1. Довідка про взяття на облік платника податків – невірно вказані дата та керівник Товариства;
2. Страхове свідоцтво №2021003211 – дата реєстрації;
3. Свідоцтво про реєстрацію платника ПДВ – дата та місцезнаходження платника.
В заяві на відкриття поточного рахунку в АКБ «БАЗІС» зазначено особу, яка не є насправді директором підприємства.
Виявлено невідповідні дані і в Заяві для юридичних осіб (філій). Так, неправильно зазначені дані про керівника, адже відповідно до Наказу №1 керівником даного підприємства є Сидорчук І. В, а не Пірогов С.С. Також в розділі «Інформація про засновників» вказано прізвище Пірогова С.С., який згідно зі Статутом не є засновником даного Товариства, а також приведені його ідентифікаційний номер, адреса та паспортні дані належать насправді Сидорчуку І.В. Ще слід звернути увагу на відповідність зазначеної суми внеску до статутного фонду – 19 040 грн. замість 35 000 грн.
Звідси випливає, що виявлені порушення свідчать про те, що деякі документи взагалі не можна вважати правочинними, так як вони підписані особою, що не є керівником Товариства і не має відповідних прав підпису.
Наступним етапом перевірки є встановлення відповідності розміру статутного капіталу установчим документам та чинному законодавству. Отже, в ст. 52 ЗУ «Про господарські товариства» зазначено, що у товаристві з обмеженою відповідальністю створюється статутний капітал, розмір якого повинен становити не менше суми, еквівалентної 100 мінімальним заробітним платам, виходячи із ставки мінімальної заробітної плати, діючої на момент створення даного товариства [3]. Розрахунки можна подати у вигляді табл. 2.1.
Таблиця 2.1 - Відповідність розміру статутного капіталу ТОВ «Альянс» нормам законодавства
| Дата створення ТОВ «Альянс» | Мінімальна заробітна плата на 01.01.2005 р. | Розмір статутного фонду, грн. | Мінімальний розмір статутного капіталу, грн. |
| 15.01.2005 | 262 | 250 000 | 26 200 |
Таким чином, статутний фонд підприємства не повинен бути меншим 26200 грн. Звідси випливає, що ніяких порушень законодавства з даного питання немає.
Як зазначено в статуті основною метою створення та діяльності Товариства є одержання прибутку шляхом:
– будівельної діяльності;
– будівельних і ремонтно-будівельних, столярних, реставраційних робіт;
– проектування, будівництва, реконструкції, технічногопереобладнання, ремонту, експлуатації різних об’єктів виробничого, соціального і культурно-побутового призначення;
– виготовлення продукції виробничо-технічного призначення;
– маркетингу, дослідження продукції, звітів, дослідження заробітної плати й інших виплат, ведення управлінського обліку, перспективних досліджень;
– планування стратегії, економічних досліджень, бізнес-обстежень, досліджень можливостей;
– лізингової діяльності, оцінки, експертизи, визначення кількості і якості, надання послуг з факторингу;
– розробки приладів та устаткувань контролю та управління різними технологічними процесами;
– організації та проведення оптової, дрібно-оптової та роздрібної комерційної і комісійної торгівлі непродовольчими товарами як свого виготовлення, так і торгівля продукцією інших підприємств, підприємців;
– здійснення будь-якої іншої діяльності, що не суперечить чинному законодавству України.
Згідно зі ст. 1 Закону України «Про патентування деяких видів підприємницької діяльності» об'єктомправового регулювання є торговельна діяльність за готівкові кошти, а також з використанням іншихформ розрахунків та кредитних карток на території України, в ст. 3-1 зазначено, що патентуванню підлягає також діяльність з наданняпобутовихпослуг, яка здійснюється суб'єктами підприємницької діяльностіяк в окремихприміщеннях, будівлях, їх частинах, так і за їхмежами [5]. З вище сказаного можна зробити висновок, що ТОВ «Альянс» повинно мати патент для здійснення своєї діяльності. Також згідно зі ст. 2 Закону України «Про ліцензування певних видів господарської діяльності» на функціонування у сфері будівництва підприємство повинно мати ліцензію [4]. Тому, підсумовуючи сказане, дане товариство повинно мати як ліцензію, так і патент. Проте, під час перевірки не було виявлено даних документів, з чого випливає, що певні види діяльності здійснюються підприємством незаконно.
Наступним етапом перевірки є відповідність внесків засновників у статутний капітал чинному законодавству. Так, в ст. 52 Закону України «Про господарські товариства» зазначено, що до моменту реєстраціїтовариства з обмеженою відповідальністюкожен з учасниківзобов'язаний внести до статутногокапіталу не менше 50 відсотківвказаного в установчих документахвкладу.
Частина статутного капіталу, що залишилася несплаченою, підлягає сплаті протягом першого року діяльності товариства. Якщо учасникипротягомпершого року діяльності товариства не сплатили повністю суму своїх вкладів, товариство повинне оголосити про зменшення свого статутного капіталу і зареєструвати відповідні зміни до статуту в установленому порядку або прийняти рішення про ліквідацію товариства[3].
Отже, перевіримо чи дотримувалися засновники підприємства норм законодавства, коли формували статутний капітал даного товариства з обмеженою відповідальністю, а саме: повноту та своєчасність внесення ними вкладів у статутний фонд. Результати проведеної перевірки можна подати в вигляді табл. 2.2.
Таблиця 2.2 - Аудит повноти та своєчасності надходження внесків засновників у статутний капітал ТОВ «Альянс»
| № | Засновник | Дата | Підлягає внесенню, грн. | фактично внесено, грн. | Відхилення | Первинний документ |
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 |
| Внесок до статутного капіталуне менше 50 % вкладу, вказаного в установчих документах | ||||||
| 1 | ВАТ «Первоцвіт» | 15.01 | 62500 | 62500 | –
|
Виписка банку |
| 2 | ТОВ «Сапфір» | 15.01 | 45000 | 45000 | –
|
Виписка банку |
| 3 | Сидорчук І.В. | 15.01 | 17500 | 17500 | –
|
Прибутковий касовий ордер |
Таким чином, як видно з т
Отже, в ході проведеної перевірки били виявлені деякі порушення, стосовно яких аудитор робить відповідні записи, щоб потім сформувати висновок для надання його замовнику.
2.2 Узагальнення результатів аудиту
установчих документів
підприємства
та формування робочих документів аудитора
Послідовність аудиторської перевіркидіяльності підприємства складається з цілого ряду дій:
* збір і аналіз інформації;
* визначення профілю та обсягу діяльності підприємства за установчими документами, за статутом, характером і змістом його роботи;
* шляхом порівняння фактичної діяльності підприємства зі статутною, встановлення невідповідності між ними;
* планування аудиту і наступний контроль аудиторської перевірки;
* оцінювання внутрішнього аудиторського контролю;
* перевірка відповідності даних бухгалтерського фінансового обліку і фінансової звітності вимогам чинного законодавства і нормам облікової політики тощо.
Узагальнення результатів аудиту служить головним засобом оцінювання того, чи є фактичні дані, перевірені аудитором, підтвердженням, що всі документи представлені відповідним чином за всіма суттєвими аспектами і відповідно до законодавства.
Письмове оформлення результатів аудиту - одне з найважливіших завдань аудиту. Своєчасне і якісне оформлення аудиторських документів є необхідною умовою успішного та ефективного проведення перевірки, яка завершується складанням детального аудиторського звіту.
Аудиторський звіт – це підсумковий документ, адресований керівництву, власнику, загальним зборам акціонерів господарюючого суб'єкта, що містить детальні відомості про хід аудиту, виявлені відхилення від встановленого порядку ведення бухгалтерського обліку, порушення у фінансовій звітності, а також іншу інформацію, отриману в результаті проведеного огляду документів та вивчення операцій і є підставою для складання аудиторського висновку.
Метою підготовки аудиторського звіту є доведення до керівництва господарюючого суб'єкта інформації про недоліки в бухгалтерському обліку, системі внутрішнього контролю, що можуть призвести до суттєвих помилок в бухгалтерській звітності, неефективного використання майна або його втрати, а також внесення пропозицій щодо удосконалення бухгалтерського обліку і внутрішнього контролю з метою запобігання відхилень, порушень, розкрадання майна тощо.
Відповідно до міжнародних стандартів результатом аудиту виступає висновок аудиторської фірми (аудитора), що має юридичне значення для всіх юридичних і фізичних осіб, органів державної влади і управління, органів місцевого самоврядування і судових органів.
Аудиторським висновком є офіційний документ, засвідчений підписом та печаткою суб’єкта аудиторської діяльності, який складається у встановленому порядку за результатами проведеного аудиту і містить думку аудитора про достовірність досліджених ним фактів.
Метою складання аудиторського висновку є:
1) надання висновку аудитором (аудиторською фірмою) про повноту і достовірність інформації щодо фінансового стану, власного капіталу, руху грошових коштів, результатів діяльності, що розкривається у фінансовій звітності господарюючого суб’єкта;
2) доведення до керівництва підприємства інформації про недоліки, у бухгалтерському обліку і системі внутрішнього контролю, що можуть призвести до суттєвих помилок;
3) внесення конструктивних пропозицій щодо удосконалення систем бухгалтерського обліку і внутрішнього контролю.
Аудиторський висновок готується і складається не для аудиторів і в більшості випадків, не для фахівців. Інформація, наведена в ньому цікавить керівників різних рівнів управління та інших зацікавлених осіб. Тому правильне тлумачення фактів, які викладаються в аудиторському висновку, має принципове значення. У ньому повинна дотримуватись об’єктивність, зрозумілість і вичерпність опису виявлених фактів і даних.
Таким чином, після визначення всіх суттєвих понять, що стосуються узагальнення результатів аудиту, перейдемо до опису власне виявлених порушень. Отже, в ході проведеної перевірки установчих документів було виявлено суттєві порушення, які узагальнено в табл. 2.3.
Таблиця 2.3 - Перелік виявлених помилок та порушень при аудиті установчих документів ТОВ «Альянс»
| Етап перевірки | Джерела інформації | Зміст порушення |
| 1 | 2 | 3 |
| Вивчення питань, пов’язаних з реєстрацією та постановкою підприємства на облік у державних установах | Протокол №1 Установчих зборів учасників |
В порядку денному не зазначено питання про призначення керівника, невідповідна дата; |
| Заява для юридичних осіб (філій) | неправильно зазначені дані про керівника, невірна сума внеску до статутного фонду; | |
| Довідка про взяття на облік платника податків | невірно вказані дата та керівник Товариства; | |
| Страхове свідоцтво №2021003211 | невірна дата реєстрації; |
|
| Свідоцтво про реєстрацію платника ПДВ | неправдиві дата та місцезнаходження платника | |
| 1 | 2 | 3 |
| Перевірка законності видів діяльності | Статут | Відсутність патенту та ліцензії на здійснення певних видів діяльності (надання побутових послуг, торгівля, діяльність у сфері будівництва) |
| Перевірка установчих документів на відповідність чинному законодавству | Статут, протоколи, накази, акти тощо | наявність на документах всіх необхідних реквізитів |
Отже, висновки зроблені аудитором при виконанні перевірки відображаються в його робочих документах, і вони є основою для підготовки аудиторського висновку і формування думки про достовірність приведених даних в усіх суттєвих аспектах.
РОЗДІЛ 3. ШЛЯХИ ПІДВИЩЕННЯ ЕФЕКТИВНОСТІ АУДИТУ УСТАНОВЧИХ ДОКУМЕНТІВ ПІДПРИЄМСТВА
3.1 Аналіз результатів аудиту
установчих документів
підприємства
Найбільш поширеною організаційно-правовою формою господарських товариств, та, власне, і юридичних осіб в Україні, є товариство з обмеженою відповідальністю, що наочно показує приведений нижче рис. 3.1. Відповідно, важливим видається розглянути найбільш типові проблемні положення практично головних документів такої юридичної особи – установчих документів Товариства та пов’язаних із ними рішень, інших дій від його імені (власне, документів, що закріплюють повноваження на їх вчинення).
Рис. 3.1 - Загальна кількість зареєстрованих господарських товариств в Україні станом на 01.07.2009 р.
Практика засвідчила, що досить часто при складанні установчих документів Товариства порушуються вимоги законодавства щодо найменування Товариства, формування статутного фонду та повноважень його органів управління.
Закон України «Про господарські товариства» у ст. 4 наводить обов’язкові вимогидо змісту установчих документів, серед яких – вимога щодо найменування господарського товариства. Однак майже у кожному статуті Товариства можна знайти її порушення. Відповідно до ст. 2 цього закону [3] найменування господарського товариства повинно містити зазначення виду товариства, а ч. 1 ст. 90 Цивільного кодексу України встановлює, що найменування юридичної особи повинно містити інформацію про її організаційно-правову форму. Оскільки у ст. 4 мова йде саме про найменування, правильним є таке викладення цього положення: «Товариство має повне найменування «Товариство з обмеженою відповідальністю «Х» і скорочене найменування – ТОВ «Х».
Питання щодо найменування юридичної особи має значення не лише тому, що її наявність у статуті є передумовою реєстрації юридичної особи, а й тому, що однією з ознак юридичної особи є здатність виступати у цивільному обороті від свого імені. Зазначимо, що згідно зі ст. 89 ЦК України найменування товариства при державній реєстрації вноситься до єдиного державного реєстру.
Питання про порушення вимог законодавства щодо формування статутного фонду Товариства більше стосується державних реєстраторів, оскільки трапляються зареєстровані установчі документи, відповідно до яких на дату державної реєстрації учасники або взагалі не вносили ніяких вкладів до статутного фонду, або розмір їхнього внеску був меншим за встановлений мінімальний розмір для учасника.
Як відомо, юридична особа здійснює свої права та обов’язки через свої органи, що діють відповідно до установчих документів і закону. ЦК України, Господарський кодекс України та Закон[3] визначають загальні положення щодо складу та компетенції органів управління Товариства.
Разом із тим трапляються непоодинокі випадки порушень означених законодавчих положень, зокрема щодо визначення виконавчого органу Товариства та наділення осіб, які не входять до складу виконавчого органу Товариства, правом діяти від його імені без доручення. Зауважимо, що у такому випадку існує ризик визнання недійсними правочинів, вчинених такими особами без доручення.
Розглянемо позицію чинного законодавства з цього приводу. По-перше, Закон чітко визначає, що виконавчим органом Товариства є або дирекція, яку очолює генеральний директор, або директор, якщо виконавчий орган одноособовий (ч.1 ст. 62). По-друге, згідно зі ст. 62 Закону діяти від імені Товариства можуть усі члени виконавчого органу. По-третє, відповідно до ст. 207 ЦК України правочин, який вчиняє юридична особа, підписується особами, уповноваженими на це її установчими документами, довіреністю, законом або іншими актами цивільного законодавства та скріплюється печаткою (такі правочини також мають містити вказівку на один із наведених документів, на підставі яких цей представник діє у відповідності із займаною ним посадою). Таким чином, існує ризик ініціювання визнання правочинів за участю такого представника Товариства недійсними, оскільки відповідно до ст. 203 ЦК України однією з вимог, дотримання яких є необхідним для чинності правочину, є те, що особа, яка вчиняє його, повинна мати необхідний обсяг цивільної дієздатності [1-3].
Нерідко також спостерігається ігнорування положення статуту Товариства про обов’язковість затвердження вищим органом управління Товариства угод на суму, що перевищує встановлений у статуті розмір. Звичайно, це також може впливати на дійсність таких правочинів, оскільки правочин, вчинений представником із перевищенням повноважень, створює, змінює, припиняє цивільні права та обов’язки особи, яку він представляє, лише у разі наступного схвалення правочину цією особою (ст. 241 ЦК України).
Таким чином, проаналізувавши все вище сказане, можна виділити основні типові порушення, які зустрічаються при аудиті установчих документів:
1) порушення, пов’язані з неправильним веденням обліку:
- залишок за кредитом рахунку 40 «Статутний капітал» не відповідаєзаявленому в установчих документах;
- невідображення здійснених операцій;
- недотримання вимог нормативних документів;
2) порушення, пов’язані з помилковим і несвоєчаснимвнесенням змін до установчих документів:
- своєчасність сплати мінімального розміру статутного капіталу підприємства у разі його реєстрації;
- дотримання законодавчо встановлених строків закінчення погашення заборгованості засновниками з формування статутного капіталу;
- несвоєчасне документальне оформлення операцій щодо вибуття і прийому нових засновників підприємства;
- неправильне документування часток засновників, які були внесені до статутного капіталу або повернуті;
- діяльність без ліцензії, патенту;
3) порушення, пов’язані з неправильним оформленням та відсутністю документів:
- використання прострочених документів та відсутність оформлених відповідно до чинного законодавства документів;
- безпідставне виправлення записів у документах;
- відсутність оригіналів або завірених відповідно до законодавства документів;
- наявність фіктивних документів;
4) порушення, пов’язані з розрахунками:
- неправильне обчислення дивідендів;
- невиплата дивідендів;
- порушення нормативних документів.
Після проведення перевірки ТОВ «Альянс» були виявлені такі помилки як: діяльність без ліцензії, патенту; відсутність оформлених відповідно до чинного законодавства документів; наявність фіктивних документів.
Отже, наведені проблемні питання установчих і пов’язаних із ними документів не є винятками на практиці і мають типовий характер. Однак можна сподіватися, що, звернувши увагу на них із подальшим врахуванням відповідних вимог законодавства, Товариства, безумовно, зможуть уникнути певних небажаних наслідків у своїй господарській діяльності, зокремавизнання правочинів, вчинених представниками таких юридичних осіб, недійсними.
3.2 Напрямки вдосконалення аудиту
установчих документів
підприємства
При перевірці установчих документів часто виявляються помилки та порушення, які можуть привести як до незначних, так і до дуже суттєвих наслідків.
Аудит установчих документів доцільно проводити за такими трьома напрямами:
1. Перевірку документів насамперед слід здійснювати за формальними ознаками: чи прошито статут і договір, чия печатка стоїть на останній сторінці, чи нема в них виправлень від руки. Попри всю елементарність цих вимог, вони надзвичайно важливі і вимагають знань законів України та інших правових актів.
На жаль, нині не існує єдиних правил затвердження статуту. В більшості випадків його затверджують печаткою органу реєстрації. Ставлять її зі зворотного боку статуту на місце, де заклеєно кінці нитки, якою прошито і скріплено документ. Однак окремі органи реєстрації вимагають, окрім того, щоб підписи засновників були ще завірені нотаріально, хоча суттєвого значення це не має. Головне, щоб статут не був завірений печаткою підприємства, діяльність якого регламентує. Наявність такого факту зобов'язує аудитора зустрітися з усіма засновниками і звірити їх екземпляри статуту із примірником, який знаходиться на підприємстві. Дуже ймовірно, що там можуть бути розбіжності, які мають суттєве значення. Практика свідчить, що засновники з числа керівництва підприємства нерідко вносять до статуту зміни стосовно розподілу прибутку, самочинно приймають інші рішення. Ідентифікацію всіх екземплярів статуту необхідно проводити і в тому випадку, коли в текст внесено зміни, доповнення від руки.
Останнім часом зустрічаються непоодинокі випадки суперечок між засновниками щодо умов розподілу та використання майна, прибутку, виходу з числа засновників. Оскільки більшість цих питань регулює саме засновницька угода, то в разі її відсутності або ж незалежного оформлення аудитор зобов'язаний повідомити засновників про можливі негативні наслідки. І якщо такою буде воля клієнта, потрібно самому скласти вищеназваний документ за окрему плату.
2. Наступним етапом перевірки правових основ функціонування підприємства є вивчення змісту статуту. Насамперед вивчають:
а) вид підприємницької діяльності: приватне, спільне, мале підприємство, товариство з обмеженою відповідальністю, акціонерне товариство тощо. Адже для функціонування господарських товариств необхідне дотримання певних умов. Зокрема, перед їх реєстрацією кожен із засновників зобов’язаний внести певний мінімум суми статутного фонду. Решта коштів сплачується протягом року. Якщо ж цю умову не виконано, то діяльність товариств взагалі не є правочинною;
б) аналізують задекларовані у статуті види діяльності. Приміром, з’ясовують, чи нема серед них таких, здійснення яких заборонене чинним законодавством або ж вимагає ліцензування чи торгового патенту. Тут аудиторові важливо користуватися Законами України «Про підприємництво», «Про ліцензування певних видів господарської діяльності», «Про патентування деяких видів підприємницької діяльності»;
в) окремо уточнюють (як із засновницьких документів, так і з опитування засновників): чи протягом періоду функціонування були факти виходу зі складу засновників або ж введення в їх число нових людей. Якщо так, то як оформлено ці зміни. Треба мати на увазі, що всі зміни, які сталися в установчих документах, повинні бути обов’язково подані до органу державної реєстрації, оскільки вони вносяться до реєстру.
3. І на завершення аудиторові корисно ще раз переглянути статут та засновницьку угоду на предмет відповідності їх змісту вимогам чинного законодавства. Зокрема, з’ясувати, чи у них вказано власник(и) та найменування підприємства, його місцезнаходження, мета діяльності, порядок формування та повноваження органів управління, компетенція та права трудового колективу тощо.
Таким чином, часто аудит документів виявляє, що:
- порушено строки проведення загальних зборів;
- неправильно внесено чи неправомірно оцінено майно, що формує статутний капітал;
- неправильно внесено вклади в майно підприємства;
- фактична діяльність не повністю відповідає зазначеним в статуті цілям і т. д.
Наслідки помилок в установчих документах визначаються багатьма факторами, наприклад, видом діяльності підприємства, особливостями взаємовідносин учасників тощо. Практично не можливо вичерпно описати всі можливі помилки та їх наслідки.
Таким чином, необхідно удосконалювати процес аудиту установчих документів. Насамперед, потрібно, щоб аудитор, який проводить перевірку, володів необхідними знаннями та був ознайомлений зі всіма змінами, які відбулися в законодавстві з даного питання. Також, потрібно звернути увагу на такі аспекти як недосконалість законодавства, різноманітні трактування одних і тих же питань, не адаптованість Міжнародних стандартів аудиту, відсутність внутрішніх положень, не відповідне проведення внутрішнього аудиту, високий рівень корумпованості у країні та ін.
З усього вище сказаного можна зробити висновок, що потрібно сприяти вирішенню вище наведених проблем і це, в свою чергу, допоможе вдосконалити та модернізувати проведення аудиту в даній сфері.
Висновки
Розвиток України на сучасному етапі характеризується становленням ринкової економіки, її інтеграцією у систему міжнародних економічних відносин, виникненням акціонерних компаній, товариств, різних фондів. До розвитку економіки залучаються зовнішні та внутрішні інвестиції, кредити, проводяться емісії цінних паперів, іде роздержавлення власності та приватизація майна. Учасники цих процесів потребують достовірної і неупередженої інформації про фінансово-майновий стан, перспективи розвитку та фінансову стабільність суб’єктів господарювання. Подання достовірної та неупередженої інформації зацікавленим особам забезпечується через аудиторський висновок про що свідчить віковий досвід зарубіжних країн, а також робота вітчизняних аудиторів.
Аудит в Україні виник у відповідь на зростання попиту на ці послуги і, ще не маючи глибокої теоретичної основи, почав виконувати практичні завдання щодо підтвердження відповідної інформації. У своєму арсеналі аудитори мають теорію і практику зарубіжного аудиту та вітчизняну методику проведення різного роду ревізій та перевірок.
Отже, як зазначалося раніше, метою аудиту установчих документів є встановлення відповідності правових основ діяльності підприємства, зазначених у статуті та інших документах, законодавчо-нормативним актам, які регулюють створення та функціонування даного підприємства.
Таким чином, узагальнимо основні аудиторські процедури, які були застосовані при проведенні перевірки установчих документів – це перевірка установчих документів на відповідність чинному законодавству та наявності усіх необхідних відомостей; наявність дозволів, ліцензій на право займатися певними видами діяльності; відображення в обліку величини статутного капіталу; відповідність даних установчих документів, рішень засновників (учасників) даним бухгалтерського обліку; перевірка своєчасності внесення змін в установчі документи (якщо вони були); наявність документів, підтверджуючих права власності засновників на майно, укладене як внесок у статутний капітал; перевірка дотримання правил формування статутного капіталу; правильність відображення в обліку внесків у статутний капітал; документальна перевірка розрахунків із засновниками та їх відображення в обліку тощо.
Питання організації бухгалтерського обліку на підприємстві належать до компетенції його власника або уповноваженого органу (посадової особи) згідно з законодавством і установчими документами. Відповідальність за організацію бухгалтерського обліку та забезпечення фінансування фактів відображення всіх господарських операцій у первинних документах, збереження оброблених документів, регістрів і звітності протягом встановленого терміну, але не менше трьох років, несе власник, який керує підприємством згідно з законодавством і установчими документами.
Отже, аудитор повинен пам’ятати, що істина одна, а викривлень її безліч. Він повинен розуміти і вміти побачити тенденції, закладені в обліковій політиці підприємства та, зрозумівши їх, побачити за документами інтереси зацікавлених осіб, незалежно від обставин встановити об’єктивну істину щодо відображених в обліку і звітності господарських фактів, отримати докази на її підтвердження та донести цю істину через аудиторський висновок до користувачів інформації. Хоча це дуже складно, адже практично неможливо виявити та вичерпно описати всі можливі помилки та їх наслідки.
Список використаних джерел
1. Господарський кодекс України. – Х.: Парус, 2008. – 224 с.
2. Цивільний кодекс України. – Х.: ТОВ «Одіссей», 2008. – 424 с.
3. Закон України «Про господарські товариства» від 19 вересня 1991 р. № 1576–ХІІ (зі змінами та доповненнями) // www.liga.kiev.ua.
4. Закон України «Про ліцензування певних видів господарської діяльності» від 1 червня 2000 р. №1775-ІІІ // www.liga.kiev.ua.
5. Закон України «Про патентування деяких видів підприємницької діяльності» від 23 березня 1996 р. №98 / 96 // www.liga.kiev.ua.
6. Міжнародні стандарти аудиту, надання впевненості та етики: Пер. з англ. – К.: ТОВ «ІАМЦАУ«СТАТУС», 2006. – 1152 с.
7. Бутинець Ф.Ф. Аудит: Підручник для студентів спеціальності «Облік і аудит» вищих навч. закладів. - 3-тє вид., доп. і перероб. – Ж.: ПП «Рута», 2006. – 512 с.
8. Гончарук Я.А., Рудницький В.С. Аудит. – 2-ге вид., перероб. і доп. – Л.: Оріяна-Нова, 2004. – 292 с.
9. Іванова Н.А., Ролінський О.В. Організація і методика аудиту. Навч. посіб. – К.: Центр учбової літератури, 2008. – 216 с.
10. Ільїна С.Б. Основи аудиту: Навчально-практичний посібник. – К.: Кондор, 2006. – 378 с.
11. Кулаковская Л.П., Пича Ю.В. Основы аудита: Учеб. пособ. для студ. высш. учеб. заведений. – К.: Каравелла, 2004. – 496 с.
12. Подольский В.И., Поляк Г.Б., Савин А.А. Аудит: Учебник для вузов. – 2-е изд., перераб. и доп. – М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2000. – 655 с.
13. Савченко В.Я. Аудит: Навч. посібник. – К.: КНЕУ, 2005. – 322 с.
14. Усач Б.Ф. Аудит: Навч. посіб. – 4-те вид., випр. і доп. – К.: Знання, 2007. – 231 с.
15. Усач Б.Ф., Душко З.О., Колос М.М. Організація і методика аудиту: Підручник. – К.: Знання, 2006. – 295 с.