Зміст
Вступ
І. Фінансова звітність, як основний об’єкт аудиторської перевірки
ІІ. Мета і завдання аудиту фінансової звітності
ІІІ. Порядок проведення аудиту фінансової звітності
Висновки
Список використаних джерел та літератури
Вступ
Світова економічна наука та практика виробила універсальне джерело інформації про фінансовий стан підприємства – фінансову (бухгалтерську звітність), яка складається на основі даних бухгалтерського обліку. Інформація фінансових звітів адресована акціонерам, банкам, діловим партнерам, державним органам влади, трудовим колективам. Фінансова звітність є важливим інструментом та засобом взаємодії підприємства з навколишнім середовищем. Оскільки інтереси груп користувачів фінансової інформації можуть бути досить різними і, навіть, протилежними, міжнародними та національними стандартами фінансової звітності сформульовані вимоги до фінансової звітності, основними з яких є: достовірність, доречність, порівнянність, зрозумілість. Такі самі вимоги висуваються до якості облікової інформації, і їх виконання має забезпечити правдивий, повний і корисний звіт про діяльність підприємства. Протилежність та різноплановість інтересів користувачів фінансової інформації привели до виникнення та розвитку аудиторського контролю фінансової звітності, завданням якого є визначення та засвідчення ступеня відповідності звітної інформації встановленим критеріям. Але не секрет, особливо для фахівців з бухгалтерського обліку та аудиту, що проблема досягнення достовірності фінансової звітності сьогодні є дуже гострою.
І. Фінансова звітність, як основний об’єкт аудиторської перевірки
Відповідно до П(С)БО 1 „Загальні вимоги до фінансової звітності” фінансова звітність – це бухгалтерська звітність, яка відображує фінансовий стан підприємства та результати його діяльності за звітний період. Згідно із ст. 14 Закону України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність” від 16 липня 1999 р. фінансова звітність не є комерційною таємницею, крім випадків, передбачених законодавством. Метою такої звітності є забезпечення загальних інформаційних потреб широкого кола користувачів, які покладаються на неї як на основне джерело фінансової інформації під час прийняття економічних рішень.
Державні органи управління тепер стали одним із користувачів, а не тим єдиним, що постійно диктував свої вимоги, змінюючи їх на потребу податкового законодавства. Це є визнання того факту, що врахування потреб інвестора (власника) та інших сторін, які беруть участь у підприємницькій діяльності, не менш важливе, ніж інтереси держави в отриманні податків, адже якщо ніхто не вкладатиме свої кошти у бізнес, то й нікому буде сплачувати податки.
Для прийняття економічних рішень користувачам фінансових звітів потрібна інформація про фінансовий стан, результати діяльності та зміни у фінансовому стані підприємства. Зазначені інформаційні потреби зумовили склад фінансової звітності. Відповідно до П(С)БО №1 до неї належать:
1)Баланс;
2)Звіт про фінансові результати;
3)Звіт про рух грошових коштів;
4)Звіт про власний капітал;
5)Примітки до звітів.
Компоненти фінансової звітності відображують різні аспекти господарських операцій і подій за звітний період, відповідну інформацію попереднього звітного періоду, розкриття облікової політики та її зміни, що дає змогу зробити ретроспективний та перспективний аналіз діяльності підприємства. Форми, перелік статей фінансових звітів встановлені П(С)БО № 2-5. Проте існує загальне правило відображення інформації у фінансовій звітності. Підприємство заносить інформацію до тієї чи іншої статті відповідного фінансового звіту тільки тоді, коли:
- існує ймовірність збільшення або зменшення майбутніх економічних вигід, пов’язаних із цією статтею;
- оцінка статті може бути достовірно визначена.
Під час складання фінансової звітності завжди має враховуватися чинник імовірності надходження або втрати економічних вигід, адже ситуація на ринку стрімко змінюється, і на дату балансу вона може оцінюватися по-іншому, ніж на момент здійснення господарської операції.
Фінансова звітність повинна надавати дохідливу, доречну, достовірну інформацію щодо фінансового стану, результатів діяльності підприємства, руху його грошових коштів, змін у складі власного капіталу.
Для досягнення дохідливості інформації припускається, що користувачі мають певний рівень знань і прагнуть уважно вивчити надану інформацію. Проте інколи виникають труднощі, пов’язані з розумінням інформації, яка необхідна для прийняття економічних рішень користувачами (наприклад, про фінансові інвестиції), але це не може вважатися підставою для вилучення такої інформації із фінансових звітів.
Доречність інформації характеризується її впливом на прийняття рішень користувачами та своєчасністю. На прийняття рішень користувачами впливає тільки суттєва інформація.
Суттєвість розглядається в контексті групування статей фінансових звітів: кожна суттєва стаття розкривається окремо, а несуттєві можуть бути об’єднані, виходячи з їх економічного змісту чи функцій. Тут перевага віддається якісним чинникам.
Фінансова звітність має бути підготовлена та надана користувачам у певні строки, визначені чинним законодавством. У разі надмірної затримки під час надання звітної інформації вона може втратити свою доречність.
Дані фінансової звітності є основою не тільки для оцінки результатів звітного періоду, а й для їх прогнозування. Так, інформація щодо фінансового стану та результатів діяльності часто використовується як основа для прогнозування майбутнього фінансового стану, результатів діяльності, спроможності підприємства вчасно виконати свої зобов’язання, сплатити дивіденди тощо. Аналітичні потреби користувачів задовольняються завдяки відповідній структурі фінансових звітів (наприклад, у балансі статті розміщуються в порядку зростання їх ліквідності), наданні інформації за звітний і попередній періоди.
Тому важливо забезпечувати зіставність фінансової інформації як наданої одним підприємством за різні звітні періоди, так і різними підприємствами. Зіставна інформація попередніх звітних періодів має бути розкрита в фінансовій звітності як в описовому, так і в цифровому вигляді, якщо вона необхідна для розуміння фінансових звітів за поточний період.
Корисною для користувача може бути тільки достовірна інформація. Достовірність досягається у разі суттєвих помилок і необ’єктивних (упереджених) суджень. Як правило, керівництво підприємства прагне так надати інформацію, щоб результати діяльності мали найпривабливіший для інвестора або кредитора вигляд. З цією метою може бути завищений фінансовий результат або вартість активів тощо. Ступінь достовірності фінансової звітності оцінюється за допомогою аудиту.
Для досягнення якісних характеристик інформації, яка міститься в фінансовій звітності, під час її формування додержують низки принципів.
Під час підготовки фінансової звітності кожне підприємство розглядають як юридичну особу, що відокремлена від власників – фізичних осіб. Тому в фінансовій звітності (зокрема, в балансі) передбачено відображення тільки зобов’язань власників за внесками до капіталу та розподілу власникам (у вигляді процентів, дивідендів, вилучення капіталу тощо). Такий принцип отримав назву принципу автономності підприємства.
Фінансові звіти складаються також виходячи з принципу безперервності діяльності підприємства, тобто підприємство не має ані наміру, ані потреби ліквідуватися або суттєво зменшувати масштаби своєї діяльності, і залишатиметься таким у подальшому (принаймні протягом наступного звітного періоду). В противному разі, якщо події після дати балансу свідчать про наміри підприємства припинити свою діяльність або про неможливість її продовження, підприємство не може використовувати П(С)БО як основу для підготовки своїх фінансових звітів. Тоді поділ його активів на необоротні та оборотні, а зобов’язань – на довгострокові й поточні втрачає доречність, адже підприємство має в процесі ліквідації покрити всі свої зобов’язання (спочатку перед кредиторами, а потім перед власниками), тому всі активи стають оборотними, а зобов’язання - поточними. Переважна оцінка статей балансу за історичною собівартістю також не може бути використана, їх слід переоцінити за ринковою вартістю. Фактично втрачає сенс застосування майже всіх принципів формування фінансової звітності безперервно діючого підприємства.
Принцип періодичності припускає розподіл діяльності підприємства на певні періоди часу (звітні періоди) з метою складання фінансової звітності.
Під час визначення оцінки активів у балансі пріоритет віддається їх історичній собівартості, яка складається з витрат на виробництво або придбання.
Принцип нарахування полягає в тому, що результати господарських операцій визнаються, якщо вони відбуваються (а не тоді, коли отримуються або сплачуються грошові кошти), і відображуються в бухгалтерському обліку та фінансових звітах тих періодів, до яких вони належать. Завдяки цьому користувачі отримують інформацію не тільки про минулі операції, пов’язані з виплатою та отриманням грошових коштів, а й про зобов’язання сплатити грошові кошти в майбутньому та про ресурси, які мають надійти у майбутньому.
Відповідно до П(С)БО №1 принцип нарахування має застосовуватися одночасно з принципом відповідності, за яким витрати визнаються у Звіті про фінансові результати на основі прямого зв’язку між ними та отриманими доходами.
Для забезпечення достовірності інформація у фінансових звітах має також бути повною, зважаючи на її важливість для користувача та витрати, пов’язані з її отриманням.
Для того щоб скласти фінансову звітність, керівництво підприємства формує облікову політику, тобто обирає принципи, методи й процедури обліку так, щоб достовірно відобразити фінансовий стан і результати діяльності підприємства та забезпечити зіставність фінансових звітів.
Надання користувачам інформації про політику бухгалтерського обліку, яку підприємство має використовувати постійно при складанні фінансових звітів, про будь-які зімни у цій політиці та впливу таких змін на показники фінансових звітів є вимогою принципу послідовності. Додержання цього принципу є передумовою зіставності фінансових звітів, адже користувачі отримують можливість визначати відмінні риси різних політик бухгалтерського обліку щодо подібних операцій та інших подій, які використовуються і тим самим підприємством або різними підприємствами протягом певних звітних періодів.
Ціла низка господарських операцій, таких як погашення сумнівної дебіторської заборгованості та визначення можливого строку корисного використання основних засобів тощо, супроводжуються певною невизначеністю й потребують професійного судження. Тому при складанні фінансових звітів слід застосовувати принцип обачності, щоб активи або дохід не були завищеними, а зобов’язання чи витрати – заниженими.
Сутність операцій або інших подій не завжди відповідає тому, що випливає з їх юридичної форми. Наприклад, підприємство може передати актив іншій стороні так, що подальше використання майбутніх економічних вигід, втілених у цьому активі, залишиться за цим підприємством. За таких обставин відображення цієї операції як продажу не відповідатиме її суті. Тому керівництво повинно надавати перевагу економічному змісту господарської операції над її юридичною формою.
Принцип єдиного грошового вимірника передбачає вимірювання та узагальнення всіх операцій підприємства у його фінансовій звітності. Під час складання фінансової звітності потрібно прагнути збалансувати усі перелічені принципи так, щоб досягти якісних характеристик фінансової звітності.
Порядок подання фінансової звітності регулюється відповідною постановою Кабінету Міністрів України від 28 лютого 2000 р. № 419. Звітний період становить календарний рік. Проте для новоствореного підприємства або підприємства, яке ліквідується, тривалість звітного періоду може бути іншою.
Існує також проміжна квартальна звітність, яка складається тільки з Балансу та Звіту про фінансові результати.
Квартальна фінансова звітність подається не пізніше 25-го числа місяця, наступного за звітним кварталом, а річна – не пізніше 20 лютого наступного за звітним роком. Відкриті акціонерні товариства (серед інших підприємств, визначених ст. 14 Закону України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні” від 16 липня 1999 р. № 996-XIV ) повинні не пізніше 1 червня наступного за звітним роком оприлюднити фінансову звітність через публікацію в періодичних виданнях або розповсюдження у вигляді окремих друкованих видань.
ІІ. Мета і завдання аудиту фінансової звітності
Відповідно до МСА № 3 “Мета та загальні принципи аудиту фінан
Отже, в процесі аудиту фінансової звітності аудитор повинен зробити висновок щодо:
1) відповідності бухгалтерського обліку та прийнятої на підприємстві облікової політики вимогам нормативних і законодавчих документів, які регламентують порядок його ведення в Україні;
2)відповідності фінансової звітності тим якісним характеристикам, принципам підготовки та подання, які передбачені нормативними й законодавчими документами в Україні;
3)достовірності повноти та точності відображення у звітності активів, зобов’язань, власних коштів і фінансових результатів діяльності підприємства за певний період.
Для досягнення основної мети аудитор повинен вивчити:
1)відповідність фінансової звітності в цілому всім вимогам, які висуваються до її оформлення;
2)відсутність у звітності суперечливої інформації та узгодженість різних форм між собою;
3)наявність підстав для включення у звітність наведених у ній сум;
4)правильність та обґрунтованість методології оцінки активів і пасивів;
5)правильність підрахунку окремих статей звітності;
6)наявність підстав для віднесення певної суми до тієї статті, до якої вона включена;
7)відображення операцій у звітних формах того звітного періоду, в якому вони були здійснені;
8)відповідність сум окремих операцій даним, наведеним у первинних документах, регістрах аналітичного та синтетичного обліку, відповідність їх підсумків даним, наведеним у Головній книзі та звітності;
9)узгодженість даних річної фінансової звітності з даними квартальної та поточної звітності;
10)наявність можливості постійного функціонування підприємства.
Отже, важливою є не тільки перевірка “формального” додержання правил ведення бухгалтерського обліку, а й перевірка підготовки звітності так, щоб вона містила повну, достовірну та неупереджену інформацію про фінансовий стан підприємства і результати його діяльності.
ІІІ. Порядок проведення аудиту фінансової звітності
Згідно із законодавством України звітним періодом для складання фінансової звітності є календарний рік. У складі річної звітності фінансові результати, отримані за звітний період, відображаються у Формі № 2 “Звіт про фінансові результати”. За цією формою звітності відображаються фінансові результати за звітний період таким чином, щоб користувачі звітної інформації мали змогу простежувати склад доходів та витрат діяльності за певний період, а також порівняти із відповідними витратами та доходами за аналогічний період попереднього року.
Стосовно фінансового результату діяльності підприємства на конкретну дату, то тут передбачається не сума прибутку чи збитку, а загальний фінансово-майновий стан підприємства як наслідок отриманих фінансових результатів за звітними періодами та дивідендної та інвестиційної політики власників.
Така інформація міститься у Балансі підприємства – це Форма №1 діючої сьогодні фінансової звітності та Форма № 4 “Звіт про власний капітал”. З погляду фінансових результатів у Балансі найбільш цікавий перший розділ пасиву “Власний капітал”. Зміни у розмірі та структурі власного капіталу підприємства свідчать про результати його діяльності, а величина власного капіталу на конкретну звітну дату та співвідношення між сумою власного капіталу та вартістю усіх активів підприємства говорять про його фінансове становище. Головним джерелом приросту власного капіталу або фактором його зменшенням прибутки чи збитки за звітними періодами діяльності, однак у балансі підприємства відображаються не завжди ті фінансові результати, які отримані за звітними періодами, а й, часто, нерозподілені прибутки чи непокриті збитки. Напрямки розподілу прибутку чи порядок покриття збитків зазначаються у Формі №4 звітності це “Звіт про власний капітал”.
Здійснюючи аудит фінансових результатів діяльності за річною звітністю підприємств, необхідно дослідити також і “Звіт про рух грошових коштів” (Форма №3). Аналіз цієї форми дасть можливість аудитору отримати додаткові свідчення та зробити відповідні висновки про порядок відображення доходів і витрат діяльності у звітності, а також структуру грошових потоків за видами діяльності. За цією формою прослідковуються фінансові результати, визначені за так званим касовим методом, у розрізі видів діяльності. Аудитору необхідно розглядати “Звіт про рух грошових коштів” у взаємодії зі “Звітом про фінансові результати”, що допоможе отримати інформацію для аналізу:
- обсягів, структури і джерел отримання грошових коштів та основних напрямків їх використання;
- спроможності підприємства розрахуватися за своїми поточними зобов’язаннями;
- достатності отриманого прибутку для обслуговування поточної діяльності;
- впливу надходжень і видатків грошових коштів підприємства на його фінансову стійкість;
- достатності власних коштів підприємства для обслуговування інвестиційної діяльності, виплати дивідендів власникам та відсотків інвесторам і кредиторам;
- можливості грошових надходжень та платежів у майбутньому тощо.
Виходячи із наведених вище підходів до відображення фінансових результатів у звітності підприємств, необхідно будувати загальний план аудиту фінансової звітності та детальні програми за напрямками перевірки.
Говорячи про методику аудиту фінансових результатів діяльності підприємства як складової аудиту фінансової звітності, потрібно звернути увагу на низку важливих питань, які мають відношення до формування фінансових результатів у звітності. Необхідно звернутися до положень установчих документів підприємства та уточнити напрямки та предмет діяльності у співвідношенні з організаційно-правовою формою підприємства, порядок формування власного капіталу, зокрема розподілу прибутку.
Аудитор має визначити, чи відповідає чинним нормативам облікова політика доходів, витрат та фінансових результатів, а також з’ясувати, чи дотримуються положення, визначені обліковою політикою підприємства на практиці.
Далі аудитор має здійснити досить трудоємкий комплекс робіт з аудиту доходів та витрат. До цього комплексу робіт належать: перевірка правильності класифікації, оцінки та умов визнання доходів і витрат; правильності відображення в обліку та звітності доходів від реалізації та собівартості реалізованої продукції; складу та правильності відображення інших операційних доходів та витрат, а також фінансових та інвестиційних доходів і витрат. Важливу роль у перевірці достовірності фінансових результатів відіграє контроль дотримання принципу відповідності доходів та витрат, оскільки це впливає на структуру результатів у розрізі різних видів діяльності та розмір фінансових результатів конкретного звітного періоду. Також важливою є перевірка надзвичайних доходів та витрат, під час якої необхідно перевірити правильність оформлення документів, що засвідчують факт надзвичайних подій та операцій, а також відображення їх у бухгалтерському обліку. У фінансову звітність записують лише результати надзвичайних подій, (прибуток або втрати), тому аудитору необхідно детально проаналізувати порядок їх виникнення.
Після перевірки обліку доходів та витрат аудитор повинен перевірити тотожність показників фінансової звітності даним бухгалтерського обліку, що є складовою робіт.
Наступні аудиторські процедури стосуються перевірки співставності фінансових результатів звітного періоду за різними формами звітності, зокрема зі ”Звітом про рух грошових коштів” та “Звітом про власний капітал”.
Після цього аудитору необхідно перейти до наступного етапу перевірки фінансових результатів – перевірки фінансових результатів діяльності на звітну дату за Балансом та “Звітом про власний капітал”. На цьому етапі слід дослідити правильність розподілу прибутку (покриття збитків), а саме: відповідність порядку розподілу прибутку установчим документам, правильність документального оформлення та відображення в обліку і звітності. Цей етап аудиторської перевірки досить важливий з погляду формування аудиторського висновку, користувачами якого є власники (акціонери, учасники, пайовики) підприємства. Розподіл та використання чистого прибутку, отриманого у звітному періоді, є компетенцією та прерогативою власників. Тому аудитор має простежити порядок використання чистого прибутку. Як правило, у звітності за період, що перевіряється, відображається використання прибутку за попередній звітний період. Власник має знати, як виконуються його рішення щодо використання (розподілу) прибутку попереднього звітного періоду. Тому необхідно простежити порядок формування фінансових результатів попереднього звітного періоду, за можливістю, ознайомитись із рішеннями власників стосовно розподілу (використання) прибутку минулих звітних періодів, із висновком попереднього аудиту.
Запропонована вище послідовність та основні моменти аудиту фінансових результатів як складової аудиту фінансової звітності доповнює наявні розробки з цього питання та може використовуватись під час складання робочої програми аудиту доходів, витрат і фінансових результатів діяльності підприємств. Загальний план аудиту фінансової звітності та таблиця відповідності статей “Звіту про фінансові результати” даним бухгалтерського обліку можна використовувати як свідчення здійснених аудиторських процедур. Звичайно, тільки цих документів не достатньо для забезпечення документування та контролю якості аудиту фінансових результатів, але вони доповнюють наявні розробки робочих документів аудиту.
У практиці аудиту за час його функціонування в Україні створено велику кількість документів за напрямками, що застосовуються або пропонуються до застосування. Є спроби класифікації та систематизації цих документів. Для подальшого розвитку професійної аудиторської діяльності є можливість часткової уніфікації документів аудиту. Оскільки більшість суб’єктів господарювання використовують уніфіковані форми документів для ведення бухгалтерського обліку, а також діють законодавчо закріплені форми звітності та методи розрахунку звітних показників, Спілка аудиторів України, інші професійні організації бухгалтерів та аудиторів можуть пропонувати на розгляд та затвердження Аудиторською палатою України певні форми робочих документів з перевірки окремих стандартних операцій, показників тощо. Це дасть змогу краще контролювати роботу аудиторів з боку професійних організацій, Аудиторської палати, що, безсумнівно, сприятиме престижу вітчизняного аудиту та якості звітної інформації. Якісна інформація фінансової звітності, доведення до її користувачів, думки аудитора, щодо рівня достовірності фінансових результатів є досить вагомим важелем у розвитку економіки підприємства як головної ланки економіки держави.
Окремої уваги заслуговує роль фінансових результатів діяльності підприємства у аналітичних процедурах. Достовірні фінансові результати дають можливість аудитору характеризувати фінансову стійкість підприємства та формулювати висновки щодо здатності подальшого функціонування.
Перевірені та засвідчені аудитором результати діяльності дають впевненість користувачам фінансової звітності підприємства, а, зокрема, власникам у правильності їх рішень щодо подальшого інвестування чи утримання капіталу в такому підприємстві.
Висновки
Отже, аудит фінансової звітності підприємства є надійною гарантією достовірності результатів фінансово-господарської діяльності для її оцінки за звітний період та розробки заходів щодо її подальшого удосконалення, для задоволення інформаційних потреб власників, а також податкових, статистичних та інших органів державного і господарського управління.
Тому, обов’язок аудитора - висловити думку про стан фінансової звітності в цілому у формі аудиторськоговисновку. Основна передумова аудиту - взаємна зацікавленість підприємства в особі його власників (акціонерів), держави в особі податкової інспекції і самого аудитора в забезпеченні реальності й достовірності фінансової звітності. Іншими словами, аудит - це незалежна експертиза фінансової звітності суб’єктів підприємницької діяльності.
Список використаних джерел та літератури
1. Д. Янок Аудит фінансової звітності у вирішенні проблеми підвищення якості інформації про фінансові результати діяльності підприємства//Банківська справа. – 2005. - №1. – с. 21-29
2. К.О. Редько Методологічні основи аудиту фінансової звітності господарських товариств//Статистика України. – 2002. - №2. – с. 67-68
3. Білуха М.Т. Курс аудиту: Підручник. – К.: Вища школа. – Знання, 1998. – 574 с. (с. 509-514)
4. Давидов Г.М. Аудит: Підручник. – К.: Знання, 2004. – 511 с. – (Вища освіта ХХІ століття). – (с. 355-372)