Министерство сельского хозяйства Российской Федерации
Федеральное государственное образовательное учреждение высшего
профессионального образования
«КУБАНСКИЙ ГОСУДАРСТВЕННЫЙАГРАРНЫЙ УНИВЕРСИТЕТ»
Кафедра теории бухгалтерского учета
КУРСОВАЯ РАБОТА
ПОРЯДОК СОСТАВЛЕНИЯ ОТЧЕТА О ДВИЖЕНИИ ДЕНЕЖНЫХ СРЕДСТВ
ВЫПОЛНИЛ:
Студент 4 курса учетно-финансового
факультета группы УФ-0705
Моисеенко А.С
РУКОВОДИТЕЛЬ:
канд. экон. наук, доцент
Трилюдин В. Н
Краснодар 2010
СОДЕРЖАНИЕ
ВВЕДЕНИЕ
1 ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ВОПРОСЫ СОСТАВДЕНИЯ ОТЧЕТА О ДВИЖЕНИИ ДЕНЕЖНЫХ СРЕДСТВ
1.1 Назначение отчета о движении денежных средств
1.2 Модели отчета о движении денежных средств в России и в соответствии с МСФО
2 ЭКОНОМИЧЕСКАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА ОРГАНИЗАЦИИ
2.1 Краткая организационно-экономическая характеристика предприятия
2.2 Общая организация бухгалтерского учета
3 ПОРЯДОК СОСТАВЛЕНИЯ ОТЧЕТА О ДВИЖЕНИИ ДЕНЖНЫХ СРЕДСТВ
3.1 Структура отчета о движении денежных средств
3.2 Показатели движения денежных средств по текущей деятельности
3.3 Показатели движения денежных средств по инвестиционной деятельности
3.4 Показатели движения денежных средств по финансовой деятельности
3.5 Взаимосвязь показателей отчета о движении денежных средств с другими формами отчетности
3.6 Автоматизация составления отчета о движении денежных средств
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ
ПРИЛОЖЕНИЕ
ВВЕДЕНИЕ
Бухгалтерская отчетность дает информацию для принятия управленческих решений. Формирование бухгалтерской отчетности является одной из главных задач бухгалтерского учета, а отчет о движении денежных средств является одной из составляющих бухгалтерской финансовой отчетности.
В России данный отчет не является обязательным, а рассматривается лишь как часть пояснений к годовой отчетности и может не представляться в составе промежуточной отчетности, по МСФО же данная форма является основной и должна представляться за каждый период, за который составляется финансовая отчетность.
Данный отчет необходим как руководителям для контроля над денежными потоками, так и сторонним инвесторам и акционерам, которые на основании этого отчета могут делать выводы об управлении ликвидностью фирмы, о ее доходах и способности фирмы привлекать значительные суммы денежных средств.
Отчет о движении денежных средств подразделяет денежные поступления и выплаты на три основные категории: текущая деятельность, инвестиционная деятельность и финансовая деятельность. Группировка потоков денежных средств по этим трем категориям позволяет отразить влияние каждого из трех основных направлений деятельности фирмы на денежные средства.
Целью данной курсовой работы является рассмотрение структуры и содержания отчета о движении денежных средств, а основными задачами – изучение назначения, общей структуры отчета, правил заполнения каждого раздела отчета и сравнения особенностей формы №4 в МСФО и в российских стандартах.
1 ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ВОПРОСЫ СОСТАВЛЕНИЯ ОТЧЕТА О ДВИЖЕНИИ ДЕНЕЖНЫХ СРЕДСТВ
1.1 Назначение отчета о движении денежных средств
Данные, содержащиеся в отчете о движении средств, дополняют информацию бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках информацией о способности организации привлекать и использовать денежные средства. Если баланс отражает финансовое положение организации на определенный момент (конец отчетного периода), то отчет о движении средств поясняет изменения, происшедшие с денежными средствами за период от одной даты составления отчетности до другой. Отчет о прибылях и убытках отражает результаты деятельности организации, которая является основным фактором, изменяющим состояние денежных средств.
В мировой практике отчет о движении денежных средств стал одним из основных документов бухгалтерской (финансовой) отчетности, поскольку информация о движении денежных средств организации полезна в качестве базы для оценки ее способности привлекать и использовать денежные средства.
Все показатели, характеризующие денежные поступления и выплаты, объединены в три подраздела:
· движение денежных средств по текущей деятельности;
· движение денежных средств по инвестиционной деятельности;
· движение денежных средств по финансовой деятельности.
Суммарное воздействие трех денежных потоков определяет изменение за период, которое выверяется с начальным и конечным сальдо денежных средств.
Сведения о движении денежных средств, учитываемых на соответствующих счетах учета денежных средств, находящихся в кассе организации, на расчетных счетах, валютных, специальных счетах, отражают нарастающим итогом с начала года в валюте Российской федерации.
В случае наличия денежных средств в иностранной валюте сначала составляют расчет в этой валюте по каждому её виду, затем данные каждого расчета, составленного в иностранной валюте, пересчитывают по курсу Центробанка России на дату составления отчетности. Полученные данные по отдельным расчетам суммируются при заполнении соответствующих показателей отчета.
При формировании данных отчета о движении денежных средств необходимо иметь в виду следующее:
· Текущей считается деятельность организации, преследующая извлечение прибыли в качестве основной цели либо не имеющая извлечение прибыли в качестве такой цели, в соответствии с предметом и целями такой деятельности, т.е. производством промышленной продукции, выполнением строительных работа, сельским хозяйством, продажей товаров, оказанием услуг общественного питания, заготовкой сельскохозяйственной продукции, сдачей имущества в аренду и др.;
· Инвестиционной является деятельность организации, связанная с капитальными вложениями в связи с приобретением земельных участков, зданий и иной недвижимости, оборудования, нематериальных активов и других внеоборотных активов, а также их продажей, с осуществлением долгосрочных финансовых вложений в другие организации, выпуском облигаций и иных ценных бумаг долгосрочного характера и т.п.
Сведения о движении денежных средств, связанных с инвестиционной деятельностью, особенно важны, поскольку они отражают расходы, произведенные в отношении ресурсов, которые, как предполагается, создадут в будущем прибыль и движение денежных средств.
· Финансовой считается деятельность организации, связанная с осуществлением краткосрочных финансовых вложений, выпуском облигаций и иных ценных бумаг краткосрочного характера, выбытием ранее приобретенных на срок до 12 месяцев акций, облигаций и т.п.
В отчете о движении денежных средств, в каждом разделе сначала отражаются показатели, характеризующие поступление денежных средств, а затем – их расход. Информация о расходе денежных средств отражается в круглых скобках.
При представлении данных о движении денежных средств в разрезе текущей, инвестиционной и финансовой деятельности в каждой указанной части деятельности должны быть приведены чистые денежные средства от продажи товаров, продукции, работ, услуг, от продажи основных средств и иного имущества, получение авансов, бюджетных средств и средств иного целевого финансирования, кредитов, займов, дивидендов, процентов по финансовым вложениям и прочим поступлениям, направление денежных средств на оплату товаров, продукции, работ, услуг, на оплату труда, на отчисления в государственные внебюджетные фонды, на выдачу авансов, на финансовые вложения, на выплату дивидендов, процентов по ценным бумагам, на расчеты с бюджетом, на оплату процентов по полученным кредитам и займам и прочие выплаты и перечисления.
Следует иметь в виду, что в расшифровках движение денежных средств, связанное с выплатой (получением) процентов и дивидендов, а также с результатами чрезвычайных обстоятельств, должно раскрываться раздельно. Данные о движении денежных средств в связи с налогом на прибыль и другими аналогичными обязательными платежами должны отражаться в отчете раздельно в составе данных по текущей деятельности, если только они не могут быть конкретно увязаны с инвестиционной или финансовой деятельностью.
При поступлении денежных средств от продажи иностранной валюты (включая обязательную продажу) на счета в кредитных организациях или в кассу соответствующие суммы отражают в составе данных по текущей деятельности как поступление денежных средств от продажи основных средств и иного имущества. При этом сумму проданной иностранной валюты включают в данные, характеризующие расходование денежных средств по текущей деятельности, по соответствующему направлению расходования.
При приобретении иностранной валюты перечисленные денежные средства включают данные по текущей деятельности по соответствующему направлению. Поступление приобретенной иностранной валюты отражают также по текущей деятельности раздельно или в составе других поступлений (кроме как от продажи основных средств и иного имущества).
Также при заполнении формы №4 следует обратить внимание на следующие особенности:
1. Выплата дивидендов отражается как расходы по текущей деятельности, поэтому и налоги, удерживаемые с сумм выплачиваемых дивидендов и перечисляемые в бюджет, также отражаются в разделе «Движение денежных средств по текущей деятельности» по строке «Денежные средства, направленные на расчеты по налогам и сборам»
2. Перечисленные денежные средства на приобретение иностранной валюты следует отражать как движение денежных средств по текущей деятельности, выбирая строки в зависимости от целей приобретения валюты. Например, если иностранная валюта приобретается для целей отплаты товаров, работ, услуг, сырья и иных оборотных активов, то оборот по сумме израсходованных средств отражается в отчете о движении денежных средств только один раз, а не дважды – вначале отток рублевых средств для приобретения валюты, а затем отток валюты для приобретения оборотных активов.
В качестве суммы дохода или расхода следует отражать сумму, полученную путем умножения суммы приобретенной валюты на курс этой валюты на 31 декабря отчетного года. Возникающая при этом разница между рублевой суммой, перечисленной на приобретение валюты, и суммой, полученной вышеуказанным способом, отражается в зависимости от арифметического знака как прочие доходы или прочие расходы по текущей деятельности.
Таким образом, решается проблема двойного счета рублей и валюты, которая искажала реальные денежные потоки, так как при направлении средств на приобретение валюты реального оттока денежных средств не возникает, а изменяется только «название» денег.
3. Аналогичная ситуация с движением денежных средств при продаже иностранной валюты. В форме №4 следует отражать сумму, эквивалентную сумме, поступившей иностранной валюты, пересчитанной по курсу ЦБ РФ на дату составления бухгалтерской отчетности (31 декабря отчетного года). Разница между суммой фактически поступивших рублевых средств от продажи валюты на расчетный счет отражается как прочие расходы или доходы по текущей деятельности
Форма №4 «Отчет о движении денежных средств» утверждена приказом Минфина России от 22.07.2003 №67н. Как и другие формы бухгалтерской отчетности, она является рекомендуемой. Это значит, что организации на основе типового образца разрабатывают собственную форму и утверждают ее при формировании учетной политики либо используют образец, рекомендованный Минфином, и при необходимости удаляют из него ненужные строки. Решение об использовании формы Минфина должно быть зафиксировано в учетной политике. В отчете о движении денежных средств представляются данные прямо вытекающие из записей на счетах бухгалтерского учета денежных средств.
Данные этого отчета должны характеризовать изменения в финансовом положении организации в разрезе каждого вида деятельности.
1.2 Модели отчета о движении денежных средств в России и в соответствии с МСФО
Движение денежных средств в составе бухгалтерской отчетности раскрывается в виде самостоятельного отчета. По международным стандартам финансовой отчетности (далее – МСФО) отчет представляется всеми организациями.
Российские правила также обязывают организации сдавать отчет, за исключением субъектов малого бизнеса, некоммерческих и общественных организаций.
Порядок раскрытия информации о денежных потоках по международным правилам представлен в МСФО 7 «Cash flow statements», в Положении по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» ПБУ 4/99, утвержденном Приказом Минфина России от 22.07.2003 №67н.
Потоки денежных средств как по российским, так и по международным стандартам отражаются в отчете по видам деятельности компании: операционной (обычной), инвестиционной и финансовой (табл. 1).
Согласно МСФО 7 в состав показателей денежных потоков включаются также денежные эквиваленты, которые определяются как краткосрочные, высоколиквидные вложения, легко обратимые в сумму денежных средств и подвергающиеся незначительному риску изменения ценности. По российским стандартам к денежным потокам относят денежные средства на бухгалтерских счетах 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета», 57 «Переводы в пути».
Отчет, составленный с учетом требований МСФО 7, и его российский аналог во многом схожи. Однако существуют определенные различия.
Таблица 1 – Виды деятельности по МСФО и российским стандартам
| МСФО 7
|
ПБУ 4/99
|
Операционная деятельность отражает достаточность денежных средств (без обращения к внешним источникам финансирования) для: погашения кредитов; поддержания производственных мощностей; выплаты дивидендов; новых инвестиций. К операционной деятельности относятся: поступления от продажи товаров, предоставления услуг, от аренды и др.; платежи поставщикам, персоналу, налоговым обязательствам и др. |
К текущей деятельности относятся: производство промышленной продукции; выполнение строительных работ; сельское хозяйство; продажа товаров; оказание услуг общественного питания; заготовка сельскохозяйственной продукции; сдача имущества в аренду |
| Инвестиционная деятельность – это приобретение или продажа долгосрочных активов (основного капитала) и финансовых вложений, не являющихся эквивалентами денежных средств. К ней относятся: денежные платежи за приобретаемое имущество, за финансовые вложения в другие компании; денежные поступления от продажи перечисленных выше объектов; прибыль (убыток) от продажи основных средств и нематериальных активов | Инвестиционная деятельность включает: приобретение или продажу земельных участков, недвижимости, оборудования, нематериальных и других внеоборотных активов; осуществление собственного строительства, научно- исследовательских, опытно – конструкторских и технологических разработок; финансовые вложения в другие организации, в том числе приобретение долговых ценных бумаг других организаций, вклады в уставные капиталы других организаций, предоставление займов другим организациям |
| Финансовая деятельность – это совокупность операций, приводящих к изменениям в размерах и структуре собственного и заемного капитала, за исключением текущей кредиторской задолженности: денежные потоки от эмиссии акций и иных ценных бумаг; получение краткосрочных и долгосрочных кредитов и займов; денежные выплаты в ходе выкупа или погашения акций общества, для погашения полученных кредитов и займов | Финансовая деятельность – это деятельность организации, в результате которой изменяются величина и состав собственного капитала организации, заемных средств: размещение и выпуск ценных бумаг компании; получение и возврат кредитов и займов |
1. МСФО (IAS) 7 определяет инвестиционную деятельность как «приобретение и продажу внеоборотных активов и других инвестиций, не относящихся к денежным эквивалентам. Инвестиция квалифицируется как денежный эквивалент в случае, если она легко обратима в определенную сумму денежных средств и подвергается незначительному риску изменения стоимости.
В российских стандартах сказано, что инвестиционной деятельностью считается деятельность организации, связанная, в частности, с осуществлением финансовых вложений (приобретение ценных бумаг других организаций, в том числе долговых, вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций, предоставление другим организациям займов. Следовательно, в целях составления Отчета о движении денежных средств, квалифицируют деятельность по приобретению и последующей продаже ценных бумаг как инвестиционную без указания на обязательный долгосрочный характер обращения таких бумаг.
МСФО (IAS) 7 предусматривает возможность квалификации деятельности, связанной с инвестированием в ценные бумаги краткосрочного характера, период обращения (погашения) которых составляет с даты приобретения их организацией три месяца или меньше, в качестве операционной (текущей).
2. По МСФО банковские займы обычно рассматриваются как финансовая деятельность, за исключением случаев, когда банковские овердрафты, возмещаемые по требованию, составляют неотъемлемую часть управления денежными средствами компании. Это является основанием для квалификации деятельности по управлению такими займами в качестве операционной (текущей деятельности).
Согласно п. 15 Указаний о составлении отчетности финансовой деятельностью в целях формирования показателей Отчета о движении денежных средств, признается деятельность организации, в результате которой изменяются величина и состав ее собственного капитала, заемных средств (поступления от выпуска акций, облигаций, предоставления займов другим организациям, погашение заемных средств и т.п.).
Исключения для каких-либо разновидностей оформления заемных средств Указаниями не предусмотрены.
3. В соответствии с МСФО 7 представляют потоки денежных средств двумя методами: прямым (при котором раскрываются основные виды валовых денежных поступлений) и косвенным (при котором чистая прибыль или убыток корректируется на суммы, не связанные напрямую с движением денежных средств). По российским правилам используется только прямой метод.
Заполнение отчета прямым или косвенным способом распространяется только на притоки (оттоки) денежных средств по операционной деятельности не влияет на заполнение разделов по инвестиционной и финансовой деятельности. В зависимости от того, для каких целей формируется отчет, можно пользоваться разными методами его составления.
Если говорить о внутреннем пользователе, то отчет о движении денежных средств является одним из важнейших инструментов для принятия решений для управления компанией. Поэтому данный отчет один из самых значимых в списке управленческих отчетов. А поскольку составить отчет косвенным методом в течение отчетного периода невозможно, то большинство компаний используют прямой метод построения отчета. Практика показывает, что отчет, составленный прямым методом, лучше воспринимается руководителями и акционерами, не являющимися профессиональными финансистами. Для внешних пользователей проще построить отчет косвенным методом. Он также достаточно информативен и к тому же дает наглядное представление об изменении оборотного капитала компании.
МСФО (IAS) 7 предусматривает возможность классификации выплаченных дивидендов либо как «движение денежных средств по финансовой деятельности», либо как «компоненты денежных средств от операционной деятельности» (что может помочь пользователям в проведении оценки способности компании выплачивать дивиденды из поступлений денежных средств от операционной деятельности). В России формой №4 «Отчет о движении денежных средств» предусмотрено, что движение денежных средств на выплату дивидендов отражается исключительно как движение денежных средств по текущей деятельности. МСФО (IAS) 7 (пункты 35, 36) предусматривает, что движение денежных средств, возникающее в связи с налогом на прибыль, следует квалифицировать как денежные потоки от операционной деятельности, за исключением случаев, когда «уместно увязать налоговые денежные поступления или платежи с отдельной операцией, порождающей движение денежных средств, классифицируемое как движение денежных средств от инвестиционной или финансовой деятельности».
В этом случае МСФО (IAS) 7 предписывает классифицировать такие поступления или платежи соответственно как движение денежных средств от инвестиционной или финансовой деятельности. По российским же стандартам формой №4 «Отчет о движении денежных средств» предусмотрено, что движение денежных средств на уплату налога на прибыль отражается исключительно как движение денежных средств по текущей деятельности.
Также МСФО (IAS) 7 устанавливает обязанность по раскрытию информации (вместе с комментариями руководства) о сумме значительных остатков денежных средств и эквивалентов денежных средств, имеющихся у организации, но недоступных для использования группой. В качестве примера МСФО (IAS) 7 упоминает остатки денежных средств и денежных эквивалентов, имеющихся у дочерней компании, работающей в стране, в которой применяется валютный контроль или другие юридические ограничения, не позволяющие общее использование этих средств материнской компанией или другими дочерними компаниями. Российские стандарты аналогичных требований по раскрытию информации не содержат. МСФО (IAS) 7 поощряет раскрытие информации о суммах денежных поступлений и платежей, возникающих от операционной, инвестиционной и финансовой деятельности каждой отраженной в отчетах отрасли или географического сегмента. В России этого также не предусмотрено.
2 ЭКОНОМИЧЕСКАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА ОРГАНИЗАЦИИ
2.1
Краткая организационно-экономическая характеристика предприятия
Учебно-опытное хозяйство «Кубань» КубГАУ, а ранее сельскохозяйственного института, было организовано в 1926 г. на землях, прилегающих к городу Краснодару. До 1961 г. учхоз «Кубань» состоял из трех отделений, расположенных через полосно. В 1961 г. учхоз был укрупнен постановлением Совета Министров СССР.
Центральная усадьба и административно-хозяйственный центр учхоза расположены в станице Елизаветинской (ул. Широкая, 231) в 10 км от города. Кроме станицы Елизаветинской на территории учхоза имеется пять населенных пунктов: усадьба и хутор первого отделения, усадьба и хутор четвертого отделения, усадьба и хутор восьмого отделения. Хозяйство состоит из шести отделений, которые включают в себя 13 животноводческих ферм и 16 растениеводческих специализированных бригад.
Организация и управление учхоза сформированы по цеховому принципу, где основными производственными цехами являются цех растениеводства и цех животноводства. Кроме этого имеются вспомогательные производства: механическая мастерская, гараж, строительный цех, подразделения по переработке растениеводческой и животноводческой продукции.
Производственный потенциал данной сельскохозяйственной организации по своему размеру позволяет обеспечить крупное производство продукции растениеводства и животноводства.
Фактическое наличие основных производственных ресурсов учебно-опытного хозяйства «Кубань» за 2007 – 2009 гг. представлены в таблице 2.
Таблица 2 – Ресурсы ФГОУ ВПО учхоза «Кубань»
| Показатели | 2007г. | 2008 г. | 2009 г. | 2009 г. в % к | |
| 2007 г. | 2008 г. | ||||
Среднегодовая численность работников, чел из них занятых в сельском хозяйстве |
363 302 |
323 253 |
299 256 |
82,37 84,77 |
92,57 101,19 |
Площадь сельскохозяйственных угодий, га: всего- - на одного работника, занятого в сельском хозяйстве |
7020 23,25 |
6898 27,26 |
6898 26,95 |
98,26 115,91 |
100,00 98,86 |
| Пашня, га | 6350 | 6228 | 6228 | 98,08 | 100,00 |
| Среднегодовая стоимость основных средств, тыс. руб. | 76643 | 89950 | 103205 | 134,66 | 114,74 |
Производственные затраты, тыс. руб.: - всего в т. ч. растениеводстве |
136747 57471 |
163803 75965 |
157785 73082 |
115,39 127,16 |
96,33 96,21 |
| Затраты на оплату труда, тыс. руб. | 35824 | 40552 | 51243 | 143,04 | 126,36 |
| Годовая оплата труда одного работника, тыс. руб. | 98,69 | 125,55 | 171,38 | 173,66 | 136,5 |
| Среднегодовая сумма оборотных средств, тыс. руб. | 94933 | 107680 | 121922 | 128,43 | 113,23 |
| Наличие энергетических мощностей, л. с. | 23801 | 21265 | 22586 | 94,9 | 106,21 |
Наличие, шт.: - тракторов - комбайнов - грузовых автомобилей |
71 19 32 |
59 19 23 |
49 15 14 |
69,01 78,95 43,75 |
83,05 78,95 60,87 |
Изучая данные таблицы, можно отметить, что среднегодовая численность работников на предприятии в 2009 году по сравнению с 2007 годом уменьшилась на 17,63% и на 7,43% по сравнению с 2008 годом.
По сравнению с 2007 годом заработная плата в 2009 году выросла на 43,04% и увеличилась на 26,36% по сравнению с 2008 годом. Размер годовой оплаты труда на одного работающего вырос с 98,69 тыс. руб. до 173,38 тыс. руб. Наличие сельскохозяйственной техники уменьшилось, так в период с 2007 по 2009гг. количество тракторов сократилось на 22 шт., комбайнов на 4 шт., а грузовых автомобилей на 18 шт.
По результатам таблицы можно судить, что производственные затраты, вошедшие в состав себестоимости продукции в 2009 году увеличились на 21038 тыс. руб. по сравнению с 2007 годом, так как произошло увеличение их по отрасли растениеводства на 15611 тыс. руб.
Среднегодовая стоимость основных средств в 2009 году увеличилась на 34,66% по сравнению с 2007 годом, а по сравнению с 2008 годом на 14,74%, что повлияло на увеличение производственных затрат в 2009 году по сравнению с 2007 на 15,39 % и снижение затрат на 3,67 % в 2008 году.
За счет привлечения кредитных ресурсов среднегодовая сумма оборотных средств увеличилась в 2009 году на 28,43%, чем в 2007 году и на 13,23%, чем в 2008 году.
Важным показателем, по которому можно судить о размере предприятия, является площадь сельскохозяйственных угодий и ее использование. С 2007 по 2009гг. такой показатель, как площадь земельных угодий имел тенденцию к снижению, что видно из таблицы 1.
Показатель наличия энергетических мощностей за 2009 год снизился относительно 2007 года на 5,1% и составил 22586 л.с. Это связано с уменьшением сельскохозяйственной техники на предприятии – сократилось количество комбайнов, тракторов и грузовых автомобилей.
Рассмотрев ресурсы предприятия, переходим к рассмотрению результатов его деятельности на основании таблицы 3.
Таблица 3 - Основные результаты деятельности предприятия
| Показатели | 2007г. | 2008 г. | 2009 г. | 2009 г. в % к | |
| 2007 г. | 2008 г. | ||||
Выручка от продажи товаров, работ, услуг, тыс. руб. в т.ч. от продажи сельскохозяйственной продукции |
135556 132415 |
154874 152479 |
167361 164563 |
123,46 124,28 |
108,06 107,93 |
Полная себестоимость, тыс. руб. в т.ч. сельскохозяйственной продукции |
112200 109570 |
113918 111933 |
134012 131727 |
119,44 120,22 |
117,64 117,68 |
Прибыль от реализации -всего, тыс. руб. Прибыль от реализации сельскохозяйственной продукции, тыс. руб. |
23356 22845 |
40956 40546 |
33349 32836 |
142,79 143,73 |
81,43 80,98 |
| Прибыль (убыток) до налогообложения, тыс. руб. | 21072 | 36233 |
27185 |
129,01 |
75,03 |
| Чистая прибыль (убыток) отчетного периода, тыс. руб. | 20435 | 35995 | 25461 | 124,6 | 70,73 |
Приходится выручки от реализации сельскохозяйственной продукции, руб. на а) одного среднегодового работника б) 100 га сельскохозяйственных угодий |
373,43 1930,99 |
479,49 2210,48 |
559,74 2426,23 |
149,89 125,66 |
116,73 109,76 |
| Рентабельность продаж, % | 20,82 | 35,95 | 24,89 | Х | Х |
По сравнению с прошлыми периодами в текущем 2009 году выросла как выручка от продаж, так и себестоимость сельскохозяйственной продукции.
Рост выручки от продаж товаров, работ и услуг объясняется, прежде всего, наращиванием объемов производства сельскохозяйственной продукции предприятия, увеличением поголовья крупного рогатого скота, привлечением дополнительных денежных ресурсов.
Осуществляется это за счет привлечения крупных кредитов, которые выдаются на приобретение основных и пополнение оборотных средств. Данные кредиты являются экономически выгодными для предприятия, так как часть процентной ставки за пользование кредитными ресурсами субсидируется за счет Федерального и Краевого бюджета. Все это позволяет увеличить производственные мощности предприятия. В этой же таблице приведена прибыль до налогообложения и норма рентабельности.
Показатель рентабельности реализованной продукции отражает эффективность текущих затрат. Рентабельность - важнейшая экономическая категория, которая присуща всем предприятиям.
В 2009 году показатель рентабельности в учхозе «Кубань» снизился до 24,89%. В течение анализируемых периодов (2007-2009гг.) предприятие получило прибыль как от реализации всего, так и в целом от финансово-хозяйственной деятельности, что обусловило положительные значения показателей рентабельности. Показатель рентабельности, рассчитанный как отношение прибыли до налогообложения к полной себестоимости организации, составил в 2007г. - 20,82%, в 2008г. - 35,95%, в 2009г. – 24,89%. То есть с каждого рубля, израсходованного за год в рамках финансово-хозяйственной деятельности учхоза «Кубань», было получено прибыли в 2007году - 20,82 коп., в 2008году - 35,95 коп. ( на 15,13 коп. больше, чем в 2007году) и в 2009 году 24,89 коп.
Из таблицы видно, что выручка от реализации сельскохозяйственной продукции на 100 га основных производственных сельскохозяйственных угодий в 2009 году увеличилась на 25,66%, чем в 2007г. и на 9,76%, чем в 2008 г. соответственно.
Для оценки эффективности деятельности хозяйства необходимо также проанализировать эффективность использования ресурсов, которые представлены в таблице 4.
Таблица 4 Эффективность использования ресурсов в ФГОУ ВПО учхоз «Кубань» КубГАУ г. Краснодара
| Показатели | 2007г. | 2008 г. | 2009 г. | 2009 г. в % к | |
| 2007 г. | 2008 г. | ||||
Приходится валового дохода на: - одного среднегодового работника занятого в сельском хозяйстве, тыс. руб. |
448,86 | 612,15 | 653,75 | 145,65 | 106,8 |
| - один гектар угодий, тыс. руб. | 19,31 | 22,45 | 24,26 | 125,63 | 108,06 |
| - один рубль оборотных производственных фондов основной деятельности, руб. | 1,43 | 1,44 | 1,37 | 95,8 | 95,14 |
| - один рубль производственных затрат, руб. | 0,99 | 0,95 | 1,06 | 107,07 | 111,58 |
Приходится прибыли от реализации в расчете на: - одного среднегодового работника занятого в сельском хозяйстве, тыс. руб. |
77,34 | 161,88 | 130,27 | 168,44 | 80,47 |
| - один гектар сельскохозяйственных угодий, тыс. руб. | 3,33 | 5,94 | 4,83 | 145,05 | 81,31 |
| - один рубль оборотных производственных фондов основной деятельности, руб. | 0,25 |
0,38 |
0,27 | 108,0 |
71,05 |
| - один рубль производственных затрат, руб. | 0,17 | 0,25 | 0,21 | 123,53 | 84,0 |
Эффективность использования ресурсов является очень важным показателем, так как именно от него зависит финансовая устойчивость организации, т.е. будет убыток или прибыль.
По данным таблицы 4 можно определить, что в ФГОУ ВПО учхозе «Кубань», ресурсы использовались не достаточно эффективно, и если сравнивать по годам, то наиболее эффективно ресурсы использовались в 2008 году, потому, что в этот год наибольший показатель:
- валового дохода на один рубль оборотных производственных фондов основной деятельности (1,44руб.);
- прибыли от продаж на 1 среднегодового работника занятого в сельском хозяйстве (161,88тыс. руб.); на один гектар сельскохозяйственных угодий (5,94 тыс. руб.); на один рубль оборотных производственных фондов основной деятельности (0,38 руб.); на один рубль производственных затрат (0,25 руб.).
На предприятии в ФГОУ ВПО учхоз «Кубань» бухгалтерский учет ведется ручным способом.
2.2 Общая организация бухгалтерского учета
Бухгалтерский учет в организации осуществляется бухгалтерией, являющейся ее структурным подразделением, возглавляемой главным бухгалтером.
Структура бухгалтерского аппарата зависит в основном от условий организации и технологии производства, объема учетной работы и наличие технических средств учета. Она должна: отражать специфические особенности организации и технологии производства; обеспечивать взаимодействие между структурными подразделениями и исполнителями; не допускать дублирования и параллелизма в работе структурных подразделений и отдельных исполнителей; использовать достижения научной организации труда; быть максимально простой и компактной; обеспечивать руководство предприятия всей информацией, необходимой для контроля и управления производством при минимальных затратах на функционирование бухгалтерии, а внешних пользователей - достоверной бухгалтерской отчетностью.
В настоящее время сложилось три основных типа организации структуры бухгалтерий: линейная (иерархическая), по вертикали (линейно-штабная) и комбинированная (функциональная).
В учхозе «Кубань» применяется линейная структура бухгалтерии, где все работники бухгалтерии подчиняются непосредственно главному бухгалтеру. Такая структура бухгалтерии применяется в небольших организациях с численностью аппарата до 7-9 человек. В бухгалтерии учхоза работает 7 человек, включая главного бухгалтера.
Определение прав, обязанностей и порядка работы бухгалтерии закрепляются в "Положении о бухгалтерии", разрабатываемом в организации. В этом документе сформулированы общие положения бухгалтерского учета: цели и задачи бухгалтерского учета; законодательные акты, на основе которых ведется учет; требования к руководству бухгалтерией; численность аппарата бухгалтерии и распределение обязанностей между его работниками; форма учета; график документооборота.
В "Положении о бухгалтерии" раскрываются функции бухгалтерии по участкам учетной работы, в соответствии с которыми разрабатываются и утверждаются должностные инструкции для сотрудников аппарата бухгалтерии.
Каждый работник бухгалтерии выполняет функциональные обязанности, имеет права и несёт ответственность в соответствии с должностной инструкцией.
Функциональные обязанности бухгалтера определены на основе и в объеме квалификационной характеристики по должности бухгалтера и могут быть дополнены, уточнены при подготовке должностной инструкции исходя из конкретных обстоятельств.
Бухгалтер в учхозе «Кубань»:
Выполняет работу по ведению бухгалтерского учета имущества, обязательств и хозяйственных операций (учет основных средств, товарно-материальных ценностей, затрат на производство, реализацию продукции, результатов хозяйственно-финансовой деятельности, расчетов с поставщиками и заказчиками, а также за предоставленные услуги и т.п.).
Участвует в разработке и осуществлении мероприятий, направленных на соблюдение финансовой дисциплины и рациональное использование ресурсов.
Осуществляет прием и контроль первичной документации по соответствующим участкам бухгалтерского учета и подготавливает их к счетной обработке.
Отражает на счетах бухгалтерского учета операции, связанные с движением основных средств, товарно-материальных ценностей и денежных средств.
Составляет отчетные калькуляции себестоимости продукции (работ, услуг), выявляет источники образования потерь и непроизводительных затрат, подготавливает предложения по их предупреждению.
Производит начисление и перечисление налогов и сборов в федеральный, региональный и местный бюджеты, страховых взносов в государственные внебюджетные социальные фонды, платежей в банковские учреждения, средств на финансирование капитальных вложений, заработной платы рабочих и служащих, других выплат и платежей, а также отчисление средств на материальное стимулирование работников предприятия.
Разрабатывает рабочий план счетов, формы первичных документов, применяемые для оформления хозяйственных операций, по которым не предусмотрены типовые формы, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности, участвует в определении содержания основных приемов и методов ведения учета и технологии обработки бухгалтерской информации.
Подготавливает данные по соответствующим участкам бухгалтерского учета для составления отчетности, следит за сохранностью бухгалтерских документов, оформляет их в соответствии с установленным порядком для передачи в архив.
Выполняет работы по формированию, ведению и хранению базы данных бухгалтерской информации, вносит изменения в справочную и нормативную информацию, используемую при обработке данных.
Бухгалтер несет ответственность за:
Невыполнение своих функциональных обязанностей.
Недостоверную информацию о состоянии выполнения полученных заданий и поручений, нарушение сроков их исполнения.
Невыполнение приказов, распоряжений директора предприятия, поручений и заданий от главного бухгалтера.
3 ПОРЯДОК СОСТАВЛЕНИЯ ОТЧЕТА О ДВИЖЕНИИ ДЕНЕЖНЫХ СРЕДСТВ
3.1 Структура отчета о движении денежных средств
Отчет состоит из трех разделов: движение денежных средств в результате операционной деятельности (стр.010 — 170), движение денежных средств в результате инвестиционной деятельности (стр. 180 — 300) и движение денежных средств в результате финансовой деятельности (стр. 310 — 390), а также нескольких «итоговых» строк (стр. 400 — 430). Необходимо обратить внимание на два немаловажных нюанса, которые могут сыграть значительную роль при заполнении этой отчетной формы.
Во-первых, при проведении подобной классификации необходимо помнить, что она достаточно условна. Ведь если предприятие создано исключительно для занятия инвестиционной деятельностью (например, купли-продажи ценных бумаг), то для него такая деятельность будет являться операционной и найдет отражение при заполнении раздела I. Продажа же «обычным» производственным предприятием части акций, которыми оно владеет, является составной частью его инвестиционной деятельности. Расход и поступление денежных средств, в результате такой операции должны найти отражение в разделе II и т.д.
Во-вторых, поскольку основанием для заполнения отчета являются показатели, как бухгалтерского учета, так и других форм финансовой отчетности, «нестыковок» в связи с разделением операций между соответ
Например, предприятие приобрело и реализовало в отчетном периоде два векселя, то есть осуществило операцию, имеющую непосредственное отношение к инвестиционной деятельности.
В бухгалтерском учете такая операция должна отражаться на счетах «Доход от реализации финансовых инвестиций» и «Себестоимость реализованных финансовых инвестиций», в Отчете о финансовых результатах — в строках 130 «Прочие доходы» и 160 «Прочие расходы», а в Отчете о движении денежных средств — в строках 180 «Реализация финансовых инвестиций» и 240 «Приобретение финансовых инвестиций». Кроме того, если существует дебиторская или кредиторская задолженность, связанная с осуществлением этой операции, это тоже соответствующим образом (при формировании показателей строк 080 и 100) будет учтено при составлении Отчета о движении денежных средств. Но на практике часто можно встретить иной подход к отражению в учете подобных операций (чаще он характерен для тех предприятий, которые сталкиваются с такими «нестандартными» для себя операциями очень редко и в большинстве случаев не по своей воле).
Например, доход от реализации векселей может быть отражен как доход от реализации прочих оборотных активов. Соответственно, расходы, связанные с осуществлением такой операции, найдут свое отражение в составе прочих расходов операционной деятельности. Таким же образом заполняется и Отчет о финансовых результатах. При составлении Отчета о движении денежных средств бухгалтер пытается применить к такой операции правильный подход, расценивая ее как инвестиционную деятельность. Здесь и начинают сказываться те или иные издержки «не совсем правильного» отражения такой операции в бухгалтерском учете, что мешает бухгалтеру выйти на правильный результат при заполнении формы № 3. Для того, чтобы избежать таких нестыковок, достаточно попросту сохранить при составлении Отчета о движении денежных средств тот подход, который был применен к соответствующей операции изначально (в приведенном примере при составлении формы № 3 продолжать рассматривать такую операцию как составляющую операционной деятельности).
Заполнение отчета начинается с перенесения в стр. 010 «Прибыль (убыток) от обычной деятельности до налогообложения» показателя стр. 170 (переносится в графу 3) или 175 (переносится в графу 4) Отчета о финансовых результатах. Можно сразу же заполнить и стр. 410 «Остаток денежных средств на начало года» Отчета о движении денежных средств, перенеся в нее соответствующий показатель: сумму строк 230 и 240 графы 3 Баланса. А вот с заполнением стр. 430 «Остаток денежных средств на конец года» формы № 3 можно не спешить. Несмотря на то, что показатель этой строки фактически известен заранее (равен сумме строк 230 и 240 графы 4 Баланса), его нужно «получить» в процессе составления Отчета о движении денежных средств. И только после этого сверить с соответствующими показателями Баланса.
Дальнейшее заполнение Отчета о движении денежных средств, по сути, будет направлено на то, чтобы определенным способом5
проследить влияние на соотношение показателей «Прибыль (убыток) от обычной деятельности до налогообложения» (стр. 010) и «Чистое движение денежных средств за отчетный период» (стр. 400) тех изменений, которые произошли в структуре активов, обязательств и собственного капитала предприятия за отчетный период.
Для этого необходимо получить три своего рода промежуточных результата, алгебраическая сумма которых и является чистым движением денежных средств за отчетный период: показатель стр. 170 «Чистое движение денежных средств от операционной деятельности», показатель стр. 300 «Чистое движение денежных средств от инвестиционной деятельности» и показатель стр. 390 «Чистое движение денежных средств от финансовой деятельности».
3.2 Показатели движения денежных средств по текущей деятельности
В разделе «Движение денежных средств по текущей деятельности» отражаются суммы денежных средств, поступившие и израсходованные при осуществлении текущей деятельности. Это деятельность, связанная с производством продукции, выполнением работ, оказанием услуг, продажей товаров, передачей имущества в аренду и т. д.
Поступления от текущей деятельности - раздел начинается со строк, в которых отражаются суммы денежных средств, поступивших в ходе осуществления текущей деятельности.
Строка «Средства, полученные от покупателей, заказчиков»
. Для заполнения этой строки используются дебетовые обороты по счетам 50 «Касса», 51 «Расчетные счета» и 52 «Валютные счета» в корреспонденции со счетами 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и 76 «Расчеты с дебиторами и кредиторами». Из сумм, отраженных по этим счетам, нужно выбрать суммы, поступившие в оплату продукции (работ, услуг). В форме № 4 эти поступления отражаются в полной сумме с учетом НДС, акцизов и прочих налогов, уплаченных покупателями. Организации, которые занимаются производством продукции, выполнением работ или оказанием услуг, показывают по этой строке суммы денежных средств, поступившие в оплату реализованной продукции (товаров, работ, услуг), а также суммы авансов, полученные от покупателей. Организации, основной вид деятельности которых — передача имущества в аренду, по строке «Средства, полученные от покупателей, заказчиков» отражают суммы арендных платежей, поступившие от арендаторов. Если основным видом деятельности организации являются операции с ценными бумагами, по данной строке формы № 4 показываются суммы, поступившие от покупателей за ценные бумаги, а также полученные доходы в виде купона и процентов по ценным бумагам.
Организация, осуществляющая разные виды деятельности, которые в равной степени можно отнести к основным, может отразить суммы, поступившие от покупателей, по видам деятельности. Для расшифровки следует добавить дополнительные строки.
Строка «Прочие доходы»
. В этой строке отражаются суммы поступивших денежных средств, которые связаны с текущей деятельностью организации и не указаны в предыдущей строке. К ним, в частности, относятся:
— штрафы, пени и неустойки за нарушение условий договоров, полученные организацией;
— суммы, полученные безвозмездно в рамках целевого финансирования;
— суммы переплаты по налогам и сборам, которые возвращены из бюджета;
— денежные средства, внесенные в кассу подотчетными лицами;
— суммы, поступившие от работников в возмещение материального ущерба.
Расходы по текущей деятельности - указав суммы денежных поступлений по текущей деятельности, бухгалтер переходит к заполнению строк, в которых отражается расходование денежных средств по текущей деятельности. Все показатели, касающиеся использования денежных средств, заключаются в круглые скобки.
Строка «На оплату приобретенных товаров, работ, услуг, сырья и иных оборотных активов»
. В этой строке указываются:
— суммы, которые организация перечислила поставщикам за сырье, материалы, топливо и т. п.;
— суммы, уплаченные за аренду помещения, коммунальные услуги, и суммы авансовых платежей, выданные поставщикам и подрядчикам;
— соответствующие суммы, отраженные по кредиту счетов учета денежных средств, в корреспонденции со счетами 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и 76 «Расчеты с дебиторами и кредиторами»;
— суммы, выданные из кассы подотчетным лицам на хозяйственные нужды. Для этого используются обороты по кредиту счета 50 «Касса» и дебету счета 71 «Расчеты с подотчетными лицами».
Строка «На оплату труда»
. В ней отражаются суммы заработной платы, выплаченные работникам и учтенные по дебету счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» в корреспонденции со счетом 50 «Касса» (если сотрудники получают зарплату из кассы организации) или 51«Расчетные счета» (если зарплата перечисляется на счета сотрудников). В данной строке не отражаются суммы дивидендов, выплаченные акционерам, которые одновременно являются работниками организации. Это суммы, учтенные на субсчете «Доходы от участия в капитале» счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда». Для них в форме № 4 предусмотрена отдельная строка.
Строка «На выплату дивидендов, процентов»
. Показатель этой строки определяется как сумма следующих величин:
— дивидендов, выплаченных учредителям. Это дебетовые обороты по счету 75 «Расчеты с учредителями» субсчет «Расчеты по выплате доходов» и счету 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» субсчет «Доходы от участия в капитале» (если акционеры одновременно являются работниками предприятия) в корреспонденции со счетами 50 «Касса», 51«Расчетные счета» и 52 «Валютные счета»;
— проценты, выплаченные по собственным долговым ценным бумагам (облигациям, векселям), по полученным кредитам и займам. Это дебетовые обороты по счетам 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» и 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» в корреспонденции со счетами 50 «Касса», 51«Расчетные счета» и 52 «Валютные счета». Суммы основного долга по займам и кредитам, которые организация погасила в отчетном году, в этой строке не отражаются. Они указываются в разделе «Движение денежных средств по финансовой деятельности».
Строка «На расчеты по налогам и сборам»
. В данной строке отражается сумма налогов, которую организация перечислила в бюджет как налогоплательщик и налоговый агент. Чтобы сформировать значение этой строки, нужно взять дебетовый оборот по счету 68 «Расчеты по налогам и сборам» в корреспонденции со счетами 51 «Расчетные счета» и 52 «Валютные счета». Организация, которая отражает ЕСН на счете 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», также должна использовать дебетовый оборот по соответствующему субсчету счета 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» в корреспонденции со счетами учета денежных средств. В этой же строке следует указать суммы уплаченных штрафов по налогам и сборам и суммы пеней, перечисленных за просрочку налоговых платежей. Кроме того, здесь организация может отразить суммы уплаченных взносов по обязательному пенсионному страхованию и страхованию от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний. Для этого нужно ввести дополнительную строку. В ней указываются соответствующие дебетовые обороты по счету 69 в корреспонденции со счетом 51«Расчетные счета». Данные платежи организация может отразить и как прочие расходы.
Строка «На прочие расходы»
. В ней отражаются израсходованные суммы денежных средств, которые не указаны в других строках раздела «Движение денежных средств по текущей деятельности». В частности, в этой строке отражаются:
— штрафы, пени, неустойки, выплаченные организацией за нарушение условий хозяйственных договоров;
— денежные средства, выданные подотчетным лицам;
— займы, выданные сотрудникам;
— взносы на обязательное пенсионное и социальное страхование работников (если они не были отражены по строке «На расчеты по налогам и сборам»);
— взносы на обязательное и добровольное страхование имущества и рисков.
Итоги по текущей деятельности - раздел «Движение денежных средств по текущей деятельности» завершается итоговой строкой «Чистые денежные средства от текущей деятельности». Показатель этой строки определяется как разность между суммой денежных средств, поступивших в процессе текущей деятельности, и суммой денежных средств, израсходованных при ее осуществлении. Если сумма поступлений превышает сумму израсходованных средств, то показатель этой строки будет положительным. Если сумма расходов по текущей деятельности превышает сумму поступлений, показатель отрицательный. Он указывается в скобках.
3.3 Показатели движения денежных средств по инвестиционной деятельности
В разделе «Движения денежных средств по инвестиционной деятельности» отражаются суммы денежных средств, полученные и израсходованные при осуществлении инвестиционной деятельности. Это деятельность, связанная с приобретением и продажей земельных участков, зданий и иных объектов недвижимости, нематериальных и других внеоборотных активов, со строительством для собственных нужд, с осуществлением научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических разработок. К инвестиционной деятельности также относятся приобретение ценных бумаг, вклады в уставные капиталы других организаций, предоставление другим организациям займов и т. п.
Поступления от инвестиционной деятельности - в начале раздела расположены строки, в которых отражаются суммы денежных средств, поступивших от инвестиционной деятельности. Эти строки заполняются следующим образом.
Строка «Выручка от продажи объектов основных средств и иных внеоборотных активов»
. В ней указываются средства, полученные от продажи основных средств, нематериальных активов, объектов незавершенного строительства, не смонтированного оборудования и т. п. Для заполнения этой строки используются соответствующие обороты по дебету счетов учета денежных средств в корреспонденции со счетами 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и 76 «Расчеты с дебиторами и кредиторами». Суммы НДС при этом не вычитаются.
Строка «Выручка от продажи ценных бумаг и иных финансовых вложений»
. Данную строку заполняют организации, для которых операции с ценными бумагами и другими финансовыми вложениями не являются основным видом деятельности.
В строке отражаются суммы, полученные от продажи ценных бумаг (облигаций, акций, векселей) и других финансовых вложений, которые учтены по дебету счетов 50 «Касса», 51«Расчетные счета» и 52 «Валютные счета» в корреспонденции со счетами 58 «Финансовые вложения», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». В ситуации, когда покупатели рассчитываются с организацией векселями, нужно иметь в виду следующее. Получив от покупателя вексель третьего лица, организация-продавец учитывает его как финансовое вложение. Продав такой вексель, полученные за него денежные средства она отражает в форме № 4 по рассматриваемой строке. Если покупатель в обеспечение своих обязательств выдал продавцу собственный вексель, а потом погасил его, такой вексель не является для организации-продавца финансовым вложением. Предъявление векселя в погашение векселедателю не признается реализацией ценной бумаги. Следовательно, выручка, полученная от такой операции, по строке «Выручка от продажи ценных бумаг и иных финансовых вложений» не показывается. Она отражается в разделе «Движение денежных средств по текущей деятельности», как доход от текущей деятельности, если вексель был получен по обычной реализации, или в разделе «Движение денежных средств по инвестиционной деятельности», как доход от продажи внеоборотных активов, если вексель был выдан покупателем в обеспечение своих обязательств по договору купли-продажи основного средства, нематериального актива и т. п.
Строка «Полученные дивиденды»
. В ней указывается сумма дивидендов, поступивших от других организаций на расчетный (валютный) счет или в кассу. Эти суммы отражаются по дебету счетов 50 «Касса», 51 «Расчетные счета» и 52 «Валютные счета» в корреспонденции со счетом 91 «Прочие доходы и расходы» (субсчет «Прочие доходы») или 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (субсчет «Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам»).
Строка «Полученные проценты»
. В этой строке отражается сумма процентов по ценным бумагам и выданным займам, поступившая в кассу или на банковские счета организации. Здесь же указываются проценты, начисленные банком по депозитным счетам, а также на остаток денежных средств в соответствии с условиями договора на открытие и обслуживание расчетного (валютного) счета. Полученные проценты учитываются по дебету счетов учета денежных средств в корреспонденции со счетами 91 «Прочие доходы и расходы» (субсчет «Прочие доходы») и 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (субсчет «Расчеты по причитающимся процентам»).
Строка «Поступления от погашения займов, предоставленных другим организациям»
. В ней показывается основная сумма возвращенных займов. Показатель строки формируется по кредитовому обороту счета 58 «Финансовые вложения» (субсчет «Предоставленные займы») в корреспонденции со счетами 50 «Касса», 51 «Расчетные счета» и 52 «Валютные счета»
Расходы по инвестиционной деятельности - После того как заполнены строки, связанные с поступлением денежных средств от инвестиционной деятельности, бухгалтер приступает к формированию показателей строк, в которых отражаются расходы по этой деятельности. Все показатели, касающиеся использования денежных средств, указываются в круглых скобках.
Строка «Приобретение дочерних организаций»
. В уставном капитале дочернего предприятия основная часть акций (долей) принадлежит материнской организации. Однако сам по себе вклад в уставный капитал другой организации, в том числе дочерней, — это еще не приобретение данного предприятия, даже если куплена большая часть акций (долей). Указанная строка в форме № 4 заполняется, если организация приобрела дочернее предприятие по договору продажи. Сумма, уплаченная по договору приобретения предприятия как имущественного комплекса, отражается по дебету счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» или 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» в корреспонденции со счетами учета денежных средств.
Строка «Приобретение объектов основных средств, доходных вложений в материальные ценности и нематериальных активов»
. В этой строке отражается сумма денежных средств, уплаченных за приобретенные основные средства, нематериальные активы и прочие внеоборотные активы (кроме финансовых вложений). Для заполнения этой строки используются дебетовые обороты по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» в корреспонденции со счетами учета денежных средств.
Строка «Приобретение ценных бумаг и иных финансовых вложений»
. В строке отражается сумма денежных средств, израсходованных на покупку долговых ценных бумаг (облигаций, векселей), акций, дебиторской задолженности (по договору уступки права требования). Эта строка заполняется по данным дебетового оборота счета 58 «Финансовые вложения» (субсчета «Паи и акции», «Долговые ценные бумаги», «Вклады по договору простого товарищества», «Приобретение дебиторской задолженности») в корреспонденции со счетами 50 «Касса», 51 «Расчетные счета» и 52 «Валютные счета».
Строка «Займы, предоставленные другим организациям»
. В данной строке отражаются суммы займов, выданных другим организациям. Это дебетовый оборот счета 58 «Финансовые вложения» (субсчет «Предоставленные займы») в корреспонденции со счетами 50 «Касса», 51«Расчетные счета» и 52 «Валютные счета».
Итоги по инвестиционной деятельности - раздел «Движение денежных средств по инвестиционной деятельности» завершается итоговой строкой «Чистые денежные средства от инвестиционной деятельности». Показатель этой строки определяется как разница между суммой денежных средств, поступивших в результате инвестиционной деятельности, и суммой денежных средств, выбывших в результате такой деятельности. Если сумма выбывших денежных средств превышает сумму полученных денежных средств, показатель этой строки будет отрицательным. Он указывается в круглых скобках.
3.4 Показатели движение денежных средств по финансовой деятельности
В разделе «Движение денежных средств по финансовой деятельности» отражаются суммы денежных средств, поступившие и выбывшие при осуществлении финансовой деятельности. Это деятельность, в результате которой изменяются величина и состав собственного капитала и заемных средств организации. К примеру, выпуск акций и облигаций, привлечение заемных средств и т. д.
Поступления от финансовой деятельности - раздел начинается строками, которые предназначены для отражения сумм денежных средств, поступивших от финансовой деятельности. Рассмотрим подробнее, как заполняются показатели этих строк.
Строка «Поступления от эмиссии акций или иных долевых бумаг»
. Эту строку заполняют акционерные общества и общества с ограниченной ответственностью. В ней отражаются суммы денежных средств, поступившие в оплату уставного капитала при первичном размещении (эмиссии) акций, суммы, полученные при дополнительном размещении акций, включая поступления сверх номинальной стоимости акций (долей). Для заполнения этой строки используется кредитовый оборот по счету 75 «Расчеты с учредителями» (субсчет «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал») в корреспонденции со счетами учета денежных средств.
Строка «Поступления от займов, кредитов, предоставленных другими организациями»
. В этой строке отражаются суммы займов и кредитов, полученные от банков и других организаций.
Полученные заемные средства учитываются по кредиту счетов 66 «Краткосрочные кредиты и займы» и 67 «Долгосрочные кредиты и займы» в корреспонденции со счетами 50 «Касса», 51«Расчетные счета» и 52 «Валютные счета» .
Расходы по финансовой деятельности - после того как в форме № 4 указаны суммы поступлений по финансовой деятельности, заполняются строки, в которых отражается расходование денежных средств по финансовой деятельности. Все показатели, касающиеся использования денежных средств, заключаются в круглые скобки.
Строка «Погашение займов и кредитов (без процентов)»
. В строке отражаются суммы займов и кредитов, которые организация погасила в отчетном периоде. Они учитываются по дебету счетов 66 «Краткосрочные кредиты и займы» и 67 «Долгосрочные кредиты и займы» в корреспонденции со счетами учета денежных средств. В этой строке отражаются только суммы основного долга. Проценты, уплаченные за пользование займами и кредитами, в ней не показываются. Они вписываются по строке «На выплату дивидендов, процентов» в разделе «Движение денежных средств по текущей деятельности».
Строка «Погашение обязательств по финансовой аренде»
. Строку заполняют организации, которые взяли имущество в лизинг. В ней показываются суммы лизинговых платежей, перечисленные лизингодателю. Эти суммы учитываются по дебету счета 76 «Расчеты с разными дебиторами» (субсчет «Задолженность по лизинговым платежам») в корреспонденции со счетами учета денежных средств.
Итоги по финансовой деятельности - итоговая строка раздела «Движение денежных средств по финансовой деятельности» называется «Чистые денежные средства от финансовой деятельности».
Показатель этой строки формируется как разность между суммами денежных средств, полученными от финансовой деятельности, и суммами денежных средств, использованными в ней. Отрицательный результат показывается в круглых скобках.
Определив показатели, характеризующие движение денежных средств по текущей, инвестиционной и финансовой деятельности, бухгалтер приступает к заполнению трех итоговых строк. Они размещены в конце формы № 4 «Отчет о движении денежных средств».
Строка «Чистое увеличение (уменьшение) денежных средств и их эквивалентов»
. В строке отражается увеличение или уменьшение денежных средств организации в целом по всем видам деятельности. Этот показатель определяется как сумма значений трех итоговых строк по разделам «Чистые денежные средства от текущей деятельности», «Чистые денежные средства от инвестиционной деятельности» и «Чистые денежные средства от финансовой деятельности». При этом отрицательные показатели нужно не прибавлять, а вычитать. Значение строки «Чистое увеличение (уменьшение) денежных средств и их эквивалентов» может быть и положительным, и отрицательным.
Строка «Остаток денежных средств на конец отчетного периода»
. Показатель данной строки формируется таким образом. К остатку денежных средств на начало отчетного периода нужно прибавить (вычесть) значение строки «Чистое увеличение (уменьшение) денежных средств и их эквивалентов».
Показатель строки «Остаток денежных средств на конец отчетного периода» равняется сумме остатков, отраженных на конец отчетного года на счетах 50 «Касса» (за исключением суммы на субсчете «Денежные документы»), 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета», 55 «Специальные счета в банках» и 57 «Переводы в пути». Форма № 4 составлена правильно, если показатель строки «Остаток денежных средств на конец отчетного периода» равен показателю строки 260 «Денежные средства» графы 4 бухгалтерского баланса (за минусом остатка на субсчете «Денежные документы» счета 50 «Касса»).
Строка «Величина влияния изменений курса иностранной валюты по отношению к рублю»
. Эту строку заполняют организации, у которых в отчетном году происходило движение денежных средств в иностранной валюте. В бухгалтерском учете денежные средства в иностранной валюте пересчитываются в рубли на дату совершения операции и на последний день отчетного периода. При отражении в форме № 4 указанные суммы пересчитываются в рубли по курсу Банка России на последний день отчетного года. Если суммы, отраженные в бухгалтерском учете, превысят суммы, пересчитанные для формы № 4, показатель будет отрицательным.
3.5 Методы составления отчета о движении денежных средств
Отчет о движении денежных средств необходим как руководителям для контроля над денежными потоками, так и сторонним инвесторам и акционерам, которые на основании этого отчета могут делать выводы об управлении ликвидностью фирмы, о ее доходах и способности фирмы привлекать значительные суммы денежных средств. Проанализируем основные принципы составления отчета о движении денежных средств в соответствии с МСФО.
Правила составления отчета о движении денежных средств установлены МСФО 7 "Отчеты о движении денежных средств", согласно которому отчет должен содержать информацию о денежных потоках компании в разрезе операционной, инвестиционной и финансовой деятельности. Для составления отчета в части операционной деятельности МСФО 7 допускает использование двух методов: прямого и косвенного. Информацию же о денежных потоках в разрезе финансовой и инвестиционной деятельности можно представлять только прямым методом.
Прямой метод составления отчета.
При использовании прямого метода раскрываются основные виды валовых денежных поступлений и валовых денежных платежей. Информация об основных видах денежных поступлений и платежей может быть получена:
1. Из учетных записей компании.
2. Путем корректировки продаж, себестоимости продаж (доходов в виде процентов, расходов на выплаты процентов и аналогичных расходов для финансовых учреждений) и других статей в отчете о прибылях и убытках с учетом:
- изменений в запасах и операционной кредиторской и дебиторской задолженностях в течение периода;
- других не денежных статей;
- прочих статей, ведущих к возникновению инвестиционных или финансовых денежных потоков.
Из учетных записей в этом случае специалисты, ответственные за формирование отчетности, анализируют учетные регистры по движению денежных средств и классифицируют денежные потоки по видам деятельности (операционной, финансовой или инвестиционной) и по статьям движения денежных средств («Закупка товаров», «Выплата зарплаты», «Погашение кредитов» и т. д.).
Путем корректировки статей отчета.
Большинство предприятий ежедневно осуществляют огромное количество денежных операций, поэтому их довольно трудно анализировать и классифицировать. Проще принять за основу данные, уже отраженные в учете по методу начисления, которые использовались при составлении отчета о прибылях и убытках и баланса.
При составлении отчета о движении денежных средств нужно исключить влияние не денежных статей («Амортизация», «Резервы») и учесть изменение активов, капитала и обязательств компании.
Косвенный метод составления отчета
Согласно МСФО 7 при использовании косвенного метода чистая прибыль или убыток корректируются с учетом результатов операций не денежного характера, любых отсрочек или начислений прошлых периодов или будущих операционных денежных поступлений платежей и статей доходов или расходов, связанных с инвестиционными или финансовыми потоками денежных средств. Косвенный метод раскрывает движение денежных средств от операционной деятельности (чистый приток или отток), а валовые поступления и выбытия денежных средств не анализируются и соответственно не классифицируются по статьям движения денежных средств.
Корректировки чистой прибыли во многом схожи с корректировками доходов и расходов на суммы, рассчитанные по кассовому методу при построении отчета о движении денежных средств прямым методом. Но поскольку в данном случае за основу берется чистая прибыль, необходимы дополнительные корректировки.
Согласно стандарту МСФО при подготовке отчета о движении денежных средств рекомендуется использовать прямой метод.
Но мне, честно говоря, это не совсем понятно — гораздо удобнее использовать косвенный метод. К тому же он дает наглядное представление об изменении оборотного капитала компании. При выборе метода составления отчета нужно исходить из того, для кого этот отчет готовится (для инвестора, банка, собственника). На практике приходи лось сталкиваться с ситуацией, когда отчет о движении денежных средств, подготовленный косвенным методом, некоторые банки не понимали и просили использовать более традиционную для российских компаний методику.
Практика показывает, что отчет о движении денежных средств, составленный прямым методом, более понятен и лучше воспринимается руководителями и акционерами, не являющимися профессиональными финансистами.
Немаловажным фактором при выборе метода составления отчета о движении денежных средств является доступность данных, удовлетворяющих основным требованиям МСФО. Зачастую информацию, необходимую для заполнения статей раздела "Операционная деятельность" прямым методом, очень сложно выделить из совокупного денежного потока компании. Кроме того, при выборе метода нужно руководствоваться следующим принципом — затраты на получение информации не должны превышать ценность этой информации.
Согласно МСФО 7 отчет о движении денежных средств должен объяснять причины изменения сумм денежных средств и их эквивалентов. К денежным средствам относятся наличные деньги и вклады до востребования, а к эквивалентам — краткосрочные высоколиквидные вложения, легко обратимые в определенную сумму денежных средств и подвергающиеся незначительному риску изменения ценности. К ним могут быть отнесены, например, инвестиции в финансовые инструменты (за исключением банковских овердрафтов).
Кроме того, в соответствии с МСФО в примечании к отчету о движении денежных средств должна раскрываться информация об операциях не денежного характера, оказывающих значительное влияние на инвестиционную и финансовую деятельность компании. Примерами таких операций являются эмиссия акций с целью приобретения активов, конвертация долговых обязательств в акции (трансформация долга в капитал), заключение договора аренды на значительную сумму (приобретение актива на условиях капитальной аренды), а также товарообменные (бартерные) сделки.
Для проведения комплексной оценки финансово-экономического состояния предприятия в отечественной и зарубежной практике широко используются различные формы отчетности – бухгалтерская (баланс предприятия), финансовая (отчет о прибылях и убытках) и налоговая (по видам налогов). Помимо них важная роль отводится отчету о движении денежных средств и отчету о движении собственного капитала.
Однако основной недостаток такого подхода заключается в том, что та или иная форма отчетности анализируется обособленно и без привязки к другим формам. Получается, что эти формы существуют как бы сами по себе, хотя взаимосвязь между формами через общие элементы очевидна, но выражена довольно слабо. В то же время современному предпринимателю, инвестору и акционеру, а также директору предприятия и руководителю финансово-экономической службы необходимо знать все о своем бизнесе исключительно в оперативном режиме – в данный момент времени. Традиционные формы отчетности для этого явно не подходят. И не только потому, что довольно громоздки и составляются раз в квартал. Главное - они не позволяют воссоздать целостную картину финансовой ситуации, поскольку каждая из этих форм характеризует лишь отдельные стороны и аспекты деятельности предприятия. А поэтому для оперативного анализа нужен не набор форм отчетности, а всего лишь один емкий по содержанию и обобщению документ.
Таким документом мог бы стать шахматный бухгалтерский баланс, поскольку представляет собой единый информационный источник, составляется на одном и том же предприятии, с учетом одних и тех же хозяйственных операций. Этому балансу, прежде всего, присуща системность, а поэтому в нем можно выделить различные формы отчетности в увязке друг с другом. Но шахматный баланс не приспособлен для чтения и, тем более, для анализа, довольно специфичен и не удобен в применении.
Кроме того, разнообразие форм отчетности, их особенности и содержание, с одной стороны, а также умение их заполнять, читать и анализировать, с другой стороны, требуют определенных навыков и знаний из финансового менеджмента, бухгалтерского и налогового учета.
Разумеется, целесообразность существования таких форм отчетности не подвергается сомнению, поскольку их наличие объективно обусловлено. Но так ли эти формы доступны, читабельны и понятны, прежде всего, директору предприятия, акционерам и инвесторам, а в более широком смысле – неспециалистам в области бухгалтерского учета? Ответ очевиден: потеря системности и разобщенность этих форм в силу прозрачности связующих звеньев, сложности при заполнении и работе с ними не способствуют пониманию финансово-экономического состояния предприятия.
Необходимо отметить, что в зарубежной практике была осуществлена попытка воссоединения форм отчетности с целью укрепления взаимосвязи между ними и упрощения анализа финансово-экономического состояния предприятия. Эта обобщенная форма известна как «Матрица Мобли». В результате получается сводный документ, в котором бухгалтерский баланс предприятия увязывается и с отчетом о прибылях и убытках, и с отчетом о движении денежных средств, а в качестве компенсатора выступает регулирующий столбец, причем эти формы отчетности изображаются вертикально. Взаимосвязь между формами становится наглядной, видны общие элементы, входящие в разные формы отчетности.
При этом любые изменения в одной форме, безусловно, приводят к изменениям и в других формах. Но тем не менее, таблица «Мобли» не получила широкого применения, несмотря на оригинальность идеи. Основной недостаток, на наш взгляд, состоит в определенной искусственности данной таблицы, сложностях заполнения, в понимании экономического смысла регулирующего столбца.
Вследствие этого необходима разработка унифицированного аналитического баланса как единого документа, с помощью которого можно осуществлять анализ финансово-экономического состояния и управление экономикой предприятия в реальном режиме времени. В свою очередь, его формат, содержание и практическое назначение должны отвечать следующим требованиям:
1) данный баланс является сводным документом внутренней отчетности, анализа и аудита (оценка состояния бизнеса по видам деятельности, подразделениям, отдельным бизнес - единицам);
2) составляется на базе бухгалтерской информации и в оперативном режиме времени (автоматизированный контроль, учет и анализ данных за любой период времени – день, неделя, месяц, квартал, год);
3) содержит актуальную информацию (своевременная обработка входящих данных с учетом достигнутого уровня их аналитики и детализации);
4) дает представление о размещении имущества предприятия (движение активов и капитала, выявление ошибок, отклонений и диспропорций);
5) воссоединяет официальные формы отчетности (с сохранением их индивидуальности, но с отдельными редакционными изменениями);
6) раскрывает существующую взаимосвязь между формами отчетности (общие элементы и связующие звенья);
7) ориентирован на неспециалистов в области бухгалтерского учета (компактность, читабельность, простота составления);
8) используется при принятии управленческих решений;
9) рассматривается исключительно как приложение к действующим формам отчетности.
Разумеется, наличие такого сводного документа значительно упрощает прочтение и понимание различных форм отчетности. Основное его преимущество заключается в том, что в одном балансе сходятся все формы отчетности. Если в этот документ включить еще расчет различных коэффициентов, отклонение фактических показателей от плановых, а также оценку собственного капитала в денежной форме, то такой баланс в целом становится рабочим документом в руках директора предприятия. Другими словами, если директору предприятия будет понятен унифицированный баланс, то будет понятна и вся квартальная отчетность. Но это еще не все.
Составляя этот баланс ежедневно (и обязательно ежемесячно), можно сразу же получать оперативную отчетность и давать оценку финансово-экономическому состоянию предприятия в реальном режиме времени, поскольку автоматизация расчетов на базе бухгалтерских данных предусматривается различными бухгалтерскими программами. В этом случае данный сводный документ является уже рабочим документом финансового директора. А раз так, то существенно повышается и оперативное управление экономикой предприятия, поскольку видно распределение ресурсов (в т. ч. их «распыление» и «узкие» места), а также ошибки в бухгалтерском и управленческом учете.
Информативность, актуальность и практическое применение такого сводного документа полностью зависят от своевременности поступления и скорости обработки исходных данных.Кроме того, если в бухгалтерском учете действующим Планом счетов предусматривается достаточно глубокий уровень аналитики, то и сводный баланс может быть представлен достаточно детально. Но эти вопросы входят уже в сферу деятельности финансово-экономической службы предприятия.
3.6 Автоматизация составления отчета о движении денежных средств
Большинство компаний, составляющих отчет о движении денежных средств прямым методом, используют классификатор движений денежных средств. Такой классификатор представляет собой перечень статей приходов и расходов денежных средств на предприятии. Детализация данных статей выбирается компанией так, чтобы обеспечить возможность составления бюджета денежных потоков и мониторинга различных доходов и расходов в разбивке по статьям. При автоматизированном ведении учета статья денежных средств выбирается бухгалтером, производящим регистрацию хозяйственной операции по поступлению или расходу денежных средств. Поэтому классификатор движений денежных средств представляет собой справочник статей в информационной системе ведения учета по МСФО – это может быть « 1С: Предприятие», « Microsoft Navision », «KТ – Финансовая Отчетность» и другие программы. Регистрацию банковских операций обычно ведут российские бухгалтеры, которые часто не знают, какую статью движения денежных средств по МСФО выбрать для той или иной операции.
В этом случае специалисты по МСФО в компании либо указывают данную статью или ее код в классификаторе на счете, подлежащем оплате, либо для бухгалтера составляется подробная инструкция с указанием «контрагентов», «номеров договоров», «корреспондирующих счетов» или других признаков, по которым можно определить статью движения денежных средств.
Дальнейшее составление отчета о движении денежных средств при наличии такого классификатора происходит автоматически. Строки отчета заполняются программой на основе значений статей классификатора и корреспонденции счетов проводок . Отчет о движении денежных средств, составленный таким образом позволит посмотреть все цифры, составляющие ту или иную итоговую сумму отчета, поэтому можно в любой момент узнать более подробную структуру любой статьи .
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
Отчет о движении денежных средств (форма N 4) обеспечивает пользователей данными о движении денежных средств по основным видам деятельности (текущей, инвестиционной, финансовой). Форма N 4 позволяет оценить общие суммы прихода и ухода денежных средств.
В форме N 4 бухгалтер Учхоз «Кубань» отражает данные о движении денежных средств организации, учитываемых на счетах 50 «Касса», 51 «Расчетные счета» и 55 «Специальные счета в банках».
Отчет о движении денежных средств представляет собой таблицу. В графе 3 Учхоз «Кубань» указывается данные за отчетный год, а в графе 4 - за предыдущий год.
Строки таблицы, разделены на пять частей. Отчет о движении денежных средств Учхоз «Кубань» составляется в рублях.
На основании информации, полученной из Отчета о движении денежных средств и ее анализа возможно более эффективное управление денежным потоком, которое приводит приведёт к:
- улучшению оперативного управления, особенно с точки зрения сбалансированности поступлений и расходования денежных средств;
- росту продаж и оптимизации затрат за счет больших возможностей маневрирования ресурсами компании;
- улучшению управления долговыми обязательствами;
- возможности высвобождения средств для инвестирования при относительно небольших затратах;
- большему количеству альтернатив финансовой реструктуризации;
- созданию надежной базы для оценки эффективности работы каждого из подразделений компании, а также ее финансового состояния в целом (особенно при анализе денежных потоков по сферам деятельности);
- возможности быстрого реагирования на изменения в рыночной среде.
СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ
1 Гражданский кодекс Российской Федерации.
2 Двадцать положений по бухгалтерскому учету.
3 Налоговый кодекс Российской Федерации.
4 Положение о безналичных расчетах в Российской Федерации (в ред. Указаний ЦБ РФ от 03 марта 2003 г. 1256-У, от 11 июня 2004 г. 144-У).
5 Положение о ведении кассовых операций в Российской Федерации (утвержденное решением ЦБ РФ от 22 сентября 2003 г. 40).
6 Приказ МинФина РФ 60н от 28 июня 2000 г. О методических рекомендациях и о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности.
7 Федеральный закон от 21 ноября 2006 г. 129-ФЗ О Бухгалтерском учете (с изменениями от 23 июля 2004 г.)
8 Алтапов Г.Е. Деньги. Кредит. Банки. Учебное пособие: Изд-во Проспект, 2004.624 с.
9 Гмыра Ф.А. Бухгалтерская отчетность организации. Практич. пособие: Ростов н/Д Феникс, 2005.368 с.
10 Донцова Л.В., Никифорова Н.А. Анализ фин. отчетности. Практикум: Изд.Дело и сервис, 2004.144 с.
11 Жуков Е.Ф. Деньги, кредит, банки: Учеб. для вузов. Изд.2-е, перераб. и доп. М.:ЮНИТИ-ДАНА, 2003.600 с.
12 Заббарова О.А. Составление бухгалтерской (финансовой) отчетности. Учеб. пособие. М.:КНОРУС, 2005, 256 с.
13 Николаева О.Е., Шишкова Т.В. Международные стандарты финансовой отчетности: Эдиториал УРСС, 2005.240 с.
14. Новодворский В.Д. Бухгалтерская (финансовая) отчетность: Учеб. пособие. М.:Инфра-М, 2003.464 с.
15. Сугаипова И.В. Бухгалтерская финансовая отчетность. Учебное пособие. Ростов н/Д: Феникс, 2004.224 с.