1. Аудиторские доказательства
1.1 Сущность аудиторских доказательств
1.2 Виды аудиторских доказательств
2. Источники и процедуры получения аудиторских доказательств
2.1 Источники получения аудиторских доказательств
2.2 Процедуры получения аудиторских доказательств
3. Порядок документирования аудиторских доказательств
Список используемой литературы
1. Аудиторские доказательства
1.1 Сущность аудиторских доказательств
Аудиторские доказательства - это информация, полученная аудитором при проведении проверки, и результат анализа указанной информации, на которых основывается мнение аудитора.
Аудитор в процессе проверки должен получить достаточную и достоверную информацию (свидетельства, доказательства), которая подтвердит, что бухгалтерская (финансовая) отчетность отражает финансовое положение предприятия, а также, что она составлена в соответствии стандартов и законодательству РФ.
Отнести к аудиторским доказательствам можно:
- первичные документы;
- бухгалтерские записи;
- полученная из других источников информация.
Очень важно определить достаточность и надлежащий характер аудиторских доказательств.
Достаточность - это количественная мера аудиторских доказательств.
Надлежащий характер, в свою очередь, качественная оценка, определяющая совпадение доказательств с конкретными утверждениями и их достоверность.
Некоторые факторы влияют на мнение аудитора о достаточности и надлежащим характером аудиторских доказательств:
- источник, достоверность информации;
- существенность проверяемой статьи бухгалтерской отчетности;
- характер систем внутреннего контроля и бухгалтерского учета, оценка риска применения средств внутреннего контроля;
- аудиторская оценка величины и характера аудиторского риска на уровне остатка средств на счетах бухгалтерского учета и на уровне финансовой отчетности;
- опыт, приобретенный в ходе проведения прошлых аудиторских проверок.
Оценить количественную меру доказательств (достаточность) и качественную меру смысловой нагрузки доказательства к конкретным утверждениям (надлежащий характер) аудитор может с помощью следующих процедур:
- тестирование средств внутреннего контроля;
- проверка по существу.
При проверке по существу аудитор должен оценить следующие принципы полученных доказательств для проверки утверждений, на основе которых подготовлена финансовая отчетность:
- существование - обязательство или актив существуют на определенную дату;
- раскрытие и представление - статья раскрывается, классифицируется и характеризуется в соответствии с основами финансовой отчетности;
- возникновение - в течение отчетного периода были осуществлены операции или произошли события, которые непосредственным образом имеют отношение к аудиту;
- точное измерение - доход или расход относится к соответствующему периоду, а событие или операция учитываются по соответствующей сумме;
- полнота - не имеется нераскрытых статей, неучтенных операций, активов, обязательств;
- стоимостная оценка - обязательство или актив отражаются на соответствующей балансовой стоимости.
При тестирование средств внутреннего контроля аудитор рассматривает достаточность и надлежащий характер аудиторских доказательств с целью подтверждения оценки уровня риска применения средств внутреннего контроля.
Аудиторские доказательства, как правило, собирают, принимая во внимание каждый принцип, на основе которого подготовлена финансовая отчетность. Если доказательство относится к одному принципу (например, существование товарно-материальных запасов), оно не может компенсировать отсутствие доказательства относительно другого принципа (например, стоимостной оценки).
1.2 Виды аудиторских доказательств
Аудиторские доказательства классифицируются по ряду признаков. По источникам доказательства делятся на:
- внутренние;
- внешние;
- смешанные.
Внутренние - доказательства, включающие в себя информацию, полученную от аудируемого лица в письменной или устной форме.
Внешние аудиторские доказательства - это доказательства, включающие в себя информацию из других источников (третьего стороны), представленную в письменной форме обычно по запросу аудиторской организации.
В свою очередь, смешанные аудиторские доказательства включают в себя информацию, полученную от аудируемой стороны в устной или письменной форме, подтвержденную третьей стороной в письменном виде.
По характеру различают:
- устные доказательства, полученные в форме заявлений руководства или при опросах персонала;
- визуальные - результаты наблюдения;
- документальные - информация, которая получена из бумажных, электронных и других носителей.
Наиболее ценными являются внешние доказательства, т. к. данный вид доказательств являются более достоверными. В свою очередь, доказательства, представленные в письменной форме, достовернее тех, что представлены устно.
Когда аудиторские доказательства, полученные из разных источников, противоречат друг другу, аудитор должен провести дополнительные процедуры.
2. Источники и процедуры получения аудиторских доказательств
2.1 Источники получения аудиторских доказательств
Источники получения аудиторских доказательств:
- первичные документы экономического субъекта и третьих лиц;
- регистры бухгалтерского учета экономического субъекта;
- результаты анализа финансово-хозяйственной деятельности экономического субъекта;
-устные высказывания сотрудников экономического субъекта и третьих лиц;
- сопоставление одних документов экономического субъекта с другими, а также сопоставление документов экономического субъекта с документами третьих лиц;
- результаты инвентаризации имущества экономического субъекта, проводимой сотрудниками экономического субъекта;
- бухгалтерская отчетность.
Наиболее ценными аудиторскими доказательствами считаются доказательства, полученные аудитором непосредственно в результате исследования хозяйственных операций.
Аудиторский риск уменьшается за счет использования аудитором разных источников аудиторских доказательств. Как написано выше, если аудиторские доказательства, полученные из разных источников, противоречат друг другу, аудитор должен провести дополнительные процедуры.
Информация, полученная из вышеперечисленных источников, должна быть полезной для организации при выполнении задач аудиторской проверки. Также она должна подтверждать факты, вскрытые в ходе аудиторской проверки.
В ситуации, когда экономический субъект не представил в полном объеме все документы аудиторской организации, также не собрал достаточные аудиторские доказательства, аудитор, в свою очередь, должен выразить свое мнение с оговоркой или же отказаться от его выражения.
2.2 Процедуры получения аудиторских доказательств
Собирая аудиторские доказательства, аудитор применяет одну или несколько следующих процедур:
- пересчет документов клиента;
- экспертная проверка;
- инспектирование;
- инвентаризация;
- проверка соблюдения правил учета хозяйственных операций;
- подтверждение;
- наблюдение;
- прослеживание;
- проверка документов;
- составление альтернативного баланса;
- устный опрос;
- сканирование;
- аналитические процедуры.
Все аудиторские процедуры разрабатываются по следующей схеме:
- наименование процедуры;
- цели проведения процедуры;
- перечень документов (источников информации), которые необходимы для выполнения процедуры;
- перечень нормативных документов, нарушения которых могут быть выявлены при проведении процедуры;
- справочная информация (нормы, нормативы), которая должна быть использована при проведении процедуры;
- описание техники выполнения процедуры;
- описание формы представления результатов проведенной процедуры (бухгалтерская проводка, аналитическая таблица и др.)
Рассмотрим каждую процедуру отдельно.
Пересчет документов клиента (арифметическая проверка) - процедура, при которой проверяется точность независимых подсчетов, вычислений и других арифметических действий.
Данный тип проверки выполняется чаще всего выборочно, при этом аудиторы (аудиторские организации) должны следовать стандарту аудиторской деятельности "Аудиторская выборка".
Если субъект аудита ведет документацию на компьютере, есть возможность проверки расчетов аудитором, используя также ЭВМ.
Следующая процедура - экспертная проверка, позволяющая подтвердить подлинность документов. Проверяется подлинность подписей должностных лиц, отсутствие дописок текста, букв, зачеркивание, соответствие составления документов датам отражения в них операций.
Инспектирование - проверка записей, документов или материальных активов.
В ходе данной проверки аудитор получает доказательства различной степени надежности (зависит от источника, характера, эффективности средств внутреннего контроля). Результат инспектирования материальных активов - достоверные аудиторские доказательства относительно их существования, при этом необязательно относительно их стоимостной оценки или права собственности на них.
Документальные аудиторские доказательства, полученные в результате инспектирования:
- созданные третьими лицами и находящиеся у них;
- созданные третьими лицами, но находящиеся у аудируемого лица;
- созданные аудируемым лицом и находящиеся у него.
Инвентаризация - проверка хозяйственных средств путем пересчета, обмера, взвешивания и осмотра. Эта процедура позволяет получить точную информацию о наличии и ориентировочных стоимости и состоянии имущества экономического субъекта.
Данные наличия хозяйственных средств заносятся в инвентаризационные описи и сличительные ведомости. С целью установления недостач или излишков сводятся с данными бухгалтерского учета.
Аудитор (аудиторская организация) до начала инвентаризации должна выяснить некоторые вопросы:
- частота инвентаризаций имущества и финансовых обязательств;
- по ранее проводившейся инвентаризации проверить бухгалтерскую документацию;
- ознакомиться с количеством товарно-материальных ценностей;
- выявить дорогостоящие товарно-материальные ценности;
- проанализировать систему внутреннего контроля и систему учета товарно-материальных ценностей.
Аудитор (аудиторская организация) может наблюдать за процессом инвентаризации. При этом он обязан:
- для проверки надежности средств контроля принять участие в контрольных измерениях (пересчет, взвешивание);
- изучить имеются ли устаревшие товарно-материальные ценности;
- выяснить, имеются ли товарные запасы третьих лиц, и учитываются ли они в забалансовых счетах бухгалтерского учета и в складском учете;
- выяснить реальность дебиторской и кредиторской задолженности.
Проверка соблюдения правил учета хозяйственных операций - процедура, позволяющая аудиторам (аудиторским фирмам) контролировать учетные работы, выполняемые бухгалтерией.
Полученная информация при проведении данной процедуры достоверна, если она получена в момент исследования этих операций.
Подтверждение - аудиторская организация получает подтверждение в письменной форме от независимой третьей стороны о реальности счетов дебиторской и кредиторской задолженностей, остатков на счетах.
Запрос на подтверждение готовится от имени руководства в виде документа в адрес независимой стороны с требованием предоставить необходимую информацию аудиторской организации. Также при необходимо
Если информация, полученная от третьей стороны, и информация в учетных записях расходятся, нужно сделать дополнительные процедуры для выяснения причины.
Наблюдение - полезная процедура для оценки системы внутреннего контроля.
Изучаются процессы, выполняемые другими лицами (наблюдение за пересчетом материальных запасов, осуществляемым аудиторской фирмой).
Прослеживание - аудитор проверяет некоторые первичные документы, правильное отражение соответствующих хозяйственных операций в бухгалтерском учете. Позволяет изучить нетипичные ситуации, отраженные в документах клиента.
Проверка документов - аудитор должен убедиться в реальности определенного документа. Выбирается определенная запись бухгалтерского учета и отслеживается отражение операции до первичного документа, подтверждающего реальность ее (операции) выполнения. Также изучаются результаты данной операции и влияние ее на конечный финансовый результат.
Составление альтернативного баланса - расширенный пересчет документов.
Данная процедура используется для получения доказательств о полноте отражения и реальности в учете готовой продукции (выполненных услуг) путем составления баланса израсходованного сырья и материалов по нормам на единицу продукции и фактического выхода продукции (выполнения работ). Это позволяет аудиторам выявить отклонения от нормативного расхода материалов и выхода продукции и убедиться в достоверности исчисления финансового результата.
По результатам деятельности предприятия за квартал, полугодие, год возможно получить сальдовый или оборотный балансы.
Работа трудоемкая, но она позволяет проверить ведение учета в целом.
Следующая процедура - устный опрос руководства и персонала экономического субъекта и независимой (третьей) стороны. Может проводиться на всех этапах аудиторской проверки, дополняет любые другие процедуры. Заранее могут быть приготовлены бланки с перечнем вопросов в целях фиксирования ответов опрашиваемых.
Результаты устного опроса записываются в виде краткого конспекта или протокола, с указанием данных (фамилия, имя, отчество) аудитора, проводившего опрос, и опрашиваемого лица. Все это приобщается к другим рабочим документам аудиторской проверки.
Сканирование применяют по конкретному направлению для изучения нетипичных операций в документации аудируемого лица. Например, сканирование кредитовых записей счетов расходов и подтверждение их данными первичных документов.
Процедуры получения аудиторских доказательств
Аналитические процедуры - это оценка и анализ полученной информации, исследование показателей (экономических и финансовых) аудируемого лица, чтобы выявить искажения, их причины в бухгалтерском учете хозяйственных операций.
Аналитические процедуры выполняются на протяжении всего этапа аудиторской проверки, что повышает ее качество и сокращает трудозатраты. Их можно сочетать с другими процедурами на этапе исследования.
Процесс реализации аналитических процедур:
- определение цели процедуры;
- выбор вида и метода;
- выполнение процедуры;
- анализ результатов.
Типичные виды аналитических процедур:
-сравнение показателей клиента со среднеотраслевыми данными - аудитор должен учитывать различия возможности специфичности продукции, учетной политике, экономических условиях разных предприятий;
- сравнение фактических показателей с плановыми - применяется клиентом для установления отсутствия факта изменения бухгалтерских показателей отчетного периода в соответствии с плановыми показателями;
- сопоставление изменений нескольких видов коэффициентов - аудитор на их основ делает вывод о жизнеспособности клиента;
- сравнение фактических показателей отчетного периода с показателями предыдущего периода - резкие колебания, связанные с погрешностями финансовой отчетности или изменением экономических условий, должны привлечь аудитора;
- сравнение фактических финансовых показателей с прогнозными, определенными аудитором.
Доверие аудитора к результатам проведенных аналитических процедур зависит от:
- существенности анализируемых статей отчетности;
- результатов других процедур, направленных на эти же цели;
- величин отклонений показателей, используемых при выполнении аналитических процедур;
- применение небухгалтерских данных.
Аналитические процедуры позволяют улучшить качество проведенной аудиторской проверки:
- на этапе планирования аудита содействуют пониманию деятельности клиента аудита, более точному определению аудиторского риска;
- на этапе проведения проверки аналитические процедуры используются аудитором для обнаружения и исследования необычных отклонений показателей бухгалтерской отчетности;
- в процессе завершения аудита применяют для окончательной проверки наличия в отчетности искажений или проблем, в результате чего выделяются области, требующие дополнительных аудиторских процедур.
3. Порядок документирования аудиторских доказательств
Аудиторская организация и индивидуальный аудитор должны документально оформлять все сведения, которые важны с точки зрения предоставления доказательств, подтверждающих аудиторское мнение.
Документация - рабочие документы и материалы, подготавливаемые аудитором и для аудитора либо получаемые и хранимые аудитором в связи с проведением аудита. Рабочие документы могут быть представлены в виде данных, зафиксированных на бумаге, фотопленке, в электронном виде или в другой форме.
Рабочие документы применяются для:
- планирования и проведения аудита;
- осуществления текущего контроля и проверки выполненной аудитором работы;
- фиксирования результатов и выводов, сделанных на основе аудиторских доказательств.
Аудитор должен составлять рабочие документы в достаточно полной и подробной форме, необходимой для обеспечения общего понимания аудита. Он должен отражать в рабочих документах информацию о планировании аудиторской работы, характере, временных рамках и объеме выполненных аудиторских процедур, их результатах, а также о выводах, сделанных на основе полученных аудиторских доказательств. В рабочих документах должно содержаться обоснование аудитором всех важных моментов, по которым необходимо выразить свое профессиональное суждение, вместе с его выводами по ним. В тех случаях, когда аудитор проводил рассмотрение сложных принципиальных вопросов или высказывал по каким-либо важным для аудита вопросам профессиональное суждение, в рабочие документы следует включать факты, известные аудитору на момент формулирования выводов, и необходимую аргументацию.
Аудитор вправе определять объем документации по каждой конкретной аудиторской проверке, руководствуясь своим профессиональным мнением. Отражение в составе документации каждого рассмотренного аудитором в ходе проверки документа или вопроса не является необходимым.
Объем документации аудиторской проверки должен быть таков, чтобы в случае, если возникнет необходимость передать работу другому аудитору, не имеющему опыт работы по этому заданию, он смог исключительно на основе данной документации (не прибегая к дополнительным беседам или переписке с прежним аудитором) понять проделанную работу и обоснованность решений и выводов.
Форма и содержание рабочих документов определяются такими факторами как:
- характер и сложность деятельности аудируемого лица;
- характер аудиторского задания;
- требования, предъявляемые к аудиторскому заключению;
- необходимость давать указания работникам аудитора, осуществлять за ними текущий контроль и проверять выполненную ими работу;
- характер и состояние систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля аудируемого лица;
- конкретные методы и приемы, применяемые в процессе проведения аудита. аудиторский доказательство экспертный баланс
Рабочие документы должны быть составлены и систематизированы таким образом, чтобы отвечать обстоятельствам каждой конкретной аудиторской проверки и потребностям аудитора в ходе ее проведения. В целях повышения эффективности подготовки и проверки рабочих документов рекомендуется разработать в аудиторской организации типовые формы документации. Такая стандартизация документирования облегчает поручение работы подчиненным и одновременно позволяет надежно контролировать результаты выполняемой ими работы.
Рабочие документы обычно содержат:
- информацию, касающуюся организационно-правовой формы и организационной структуры аудируемого лица;
- выдержки или копии необходимых юридических документов, соглашений, протоколов;
- информацию об отрасли, экономической и правовой среде, в которой аудируемое лицо осуществляет свою деятельность;
- информацию, отражающую процесс планирования, включая программы аудита и любые изменения к ним;
- доказательства понимания аудитором систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля;
- доказательства, подтверждающие оценку неотъемлемого риска, уровня риска применения средств контроля и любые корректировки этих оценок;
- доказательства, подтверждающие факт анализа аудитором работы аудируемого лица по внутреннему аудиту и сделанные аудитором выводы;
- анализ финансово-хозяйственных операций и остатков по счетам бухгалтерского учета;
- анализ наиболее важных экономических показателей и тенденций их изменения;
- сведения о характере, временных рамках, объеме аудиторских процедур и результатах их выполнения;
- доказательства, подтверждающие, что работа, выполненная работниками аудитора, осуществлялась под контролем квалифицированных специалистов и была проверена;
- сведения о том, кто выполнял аудиторские процедуры, с указанием времени их выполнения;
- подробную информацию о процедурах, примененных в отношении финансовой (бухгалтерской) отчетности подразделений и (или) дочерних предприятий, проверявшихся другим аудитором;
- выводы, сделанные аудитором, по наиболее важным вопросам аудита, включая ошибки и необычные обстоятельства, которые были выявлены аудитором в ходе выполнения процедур аудита, и сведения о действиях, предпринятых в связи с этим аудитором;
- копии финансовой (бухгалтерской) отчетности и аудиторского заключения и т. п.
Документы, входящие в состав рабочей документации, должны иметь:
- заголовок с указанием наименования проверяемой организации;
- назначение рабочего документа;
- дату срок выполнение аудиторской проверки;
- ссылку на источник сведений;
- порядковый номер;
- подпись аудитора, дату.
Сведения в рабочей документации строго конфиденциальны и не подлежат разглашению. Рабочие документы - собственность аудитора (аудиторской организации). Однако, часть документов и выдержки из них могут быть предоставлены по усмотрению аудитора аудируемому лицу. Они не могут заменить бухгалтерские записи.
Рабочая документация комплектуется в папки и хранится в архиве не менее пяти лет. При ее гибели назначается служебное расследование с последующим составлением акта.
Список используемой литературы
1. Битюкова Т.А., Ерофеева В.А., Пискунов В.А. Аудит [текст]. - М.:Высшее образование, 2008 г.
2. Воронина Л.И. Аудиторская деятельность. Основы организации [текст] - М.: Эксмо, 2007 г.
3. Газарян А.В., Соболева Г.В. Практика организации процесса аудита: Практическое особие [текст]. - М.: Бухгалтерский учет, 2007 г
4. Ендовицкий С.В. Аудит [текст]. - М.: Ин-Фолио, 2008 г
5. Подольский В.И. Аудит[текст] - М.: ЭКОНОМИСТЪ, 2004 г. 210 стр.
6. Макальская М.А., Мельник М.В., Пирожкова Н.А. Основы аудита [текст]. - М.: Дело и сервис, 2009 г.
7. Миргородская Т.В. Аудит [текст] - М.: Кнорус, 2007 г.
8. Хаханова Н.Н. Аудит: Учебное пособие [текст]. - М.: Эксмо, 2007 г.
9. Стандарты аудиторской деятельности [текст] - М., 2004 г. 112 стр.