Бухгалтерский учет операций, связанных с покупкой и продажей иностранной валюты

МИНИСТЕРСТВО ОБРАЗОВАНИЯ И НАУКИ

РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

ФЕДЕРАЛЬНОЕ АГЕНТСТВО ПО ОБРАЗОВАНИЮ

Государственное образовательное учреждение

высшего профессионального образования

«ГОРНО-АЛТАЙСКИЙ ГОСУДАРСТВЕННЫЙ УНИВЕРСИТЕТ»

Экономический факультет

Кафедра бухгалтерского учета, анализа и аудита

КУРСОВАЯ РАБОТА

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ ОПЕРАЦИЙ, СВЯЗАННЫХ С ПОКУПКОЙ И ПРОДАЖЕЙ ИНОСТРАННОЙ ВАЛЮТЫ

Выполнила: студентка IIIкурса 818 группы

Топрашева Айнара Анатольевна

Проверил: преподаватель, доцент кафедры

Фомина Людмила Александровна

Горно-Алтайск 2010

Содержание

Введение……………………………………………………………………..… 3

Глава 1. Нормативно-правовое регулирование совершения

валютных операций

1.1 Нормативно-правовое регулирование совершения

валютных операций…………………………………………………………….5

1.2 Порядок открытия валютных счетов………………………………….…..9

1.3 Оценка имущества и обязательств организации в

иностранной валюте…………………………………………………………..11

Глава 2. Бухгалтерский учет операций, связанных с покупкой и продажей иностранной валюты

2.1 Учет операций по валютным счетам…………………………………….16

2.2 Учет операций, связанных с продажей иностранной валюты ………...22

2.3 Учет операций по покупке иностранной валюты……………………....25

2.4. Учет курсовых разниц…………………………………………...……….28

Глава 3. Учет валютных операций на примере ООО «Алтайагроторг»

3.1 Учет операций по покупке иностранной валюты ……………………...35

3.2 Бухгалтерский учет валютных операций при самостоятельном выходе

предприятия пи внешний рынок ………………………………..34

Заключение…………………………………………………………………….42

Список использованной литературы………………………………………...48

Введение

За последнее время в Российской Федерации сформировалась действительно открытая экономика, стоящая на пороге эффективной интеграции в мировое хозяйство. Активное использование внешнеэкономического фактора способствует преодолению негативных кризисных процессов в экономике и дальнейшему развитию рыночных отношений. Развитие внешнеэкономической деятельности не только в сфере крупного бизнеса, но и среднего и даже малого предпринимательства привело к необходимости пересмотра государством политики учета и регулирования валютных операций.

Поскольку, ведя предпринимательскую деятельность, субъекты малого и среднего предпринимательства зачастую сталкиваются с необходимостью рассчитываться со своими партнерами в иностранной валюте, выдавать валюту на командировочные расходы, возвращать кредиты, бухгалтерам стали жизненно необходимы знания о правильном отражении в налоговом и бухгалтерском учете таких операций.

Особенность валютных операций заключается в том, что они должны осуществляться не только с соблюдением гражданского законодательства, но и в строго определенных рамках валютного законодательства, т.е. с учетом запретов и ограничений, установленных Законом, целью которого является обеспечение экономической безопасности государства, устойчивость его денежной системы как одной из основ общественных отношений.

Актуальность данной работы заключается в увеличении роли иностранной валюты (причем не только долларов и евро, но и китайских юаней, казахских теньге) во внешнеэкономической деятельности субъектов предпринимательства Республики Алтай. На сегодняшний день в части из них ведется бухгалтерский учет валютных операций.

Объектом исследования в работе является ООО «Алтайагроторг».

Предметом исследования данной работы является бухгалтерский учет операций, связанных с покупкой и продажей иностранной валюты.

Целью написания данной работы является изучение бухгалтерского учета операций по покупке и продаже иностранной валюты.

Для достижения поставленной цели необходимо решить следующие задачи:

1) рассмотреть и изучить теоретические аспекты учета валютных операций, их сущности, видов;

2) выделить задачи и цели ведения учета валютных операций, их нормативно-правового регулирования;

3) изучить действующую практику учета валютных операций, учета конверсионных операций с резидентами.

Теоретическую основу исследования составили работы отечественных экономистов Савицкой Г.В., Сайфуллина Р.С., Шеремета А.Д. и др.

Структурно работа включает в себя введение, три главы, заключение, список литературы (40 источников), таблиц, страниц.

Глава 1. Нормативно-правовое регулирование совершения валютных операций

1.1 Нормативно-правовое регулирование совершения валютных операций

Система валютного регулирования и валютного контроля является одной из составляющих общей системы финансово-правового регулирования, инструментом реализации кредитно-финансовой политики государства.

Основным нормативно-правовым актом, регулирующим совершение валютных операций, является федеральный закон «О валютном регулировании и валютном контроле» от 10.12.2003 г. № 173-ФЗ, который вступил в действие с 18.06.2004 г. и заменил ранее действовавший от 09.10.1992 г. № 3615-1. При этом отдельные положения указанного Закона начали применяться с 1.06.2005 г. и с 1.01.2007 г., или действовать до 1.01.2007 г.

В федеральном законе №173-ФЗ от 10.12.2003 г. пересмотрены основные понятия валютного законодательства (ст. 1 ФЗ от 10.12.2003 г. № 173-ФЗ):

- валюта Российской Федерации (добавлены средства в банковских вкладах, расширено определение «средства на банковских счетах», т.е. отменена оговорка о размещении средств на счетах в банках и иных кредитных учреждениях в РФ и за ее пределами на основании соглашения, заключаемого Правительством РФ и Банком России с соответствующими органами иностранного государства об использовании на территории данного государства валюты Российской Федерации в качестве законного платежного средства);

- валютные ценности (входят в состав только наличная и безналичная иностранная валюта и внешние ценные бумаги, исключены драгоценные металлы и природные драгоценные камни);

- резидент (для физических лиц основным критерием определено гражданство РФ и постоянное место жительства в РФ, для иностранных граждан и лиц без гражданства — вид на жительство в РФ, в отношении юридических лиц дополнительно включена Российская Федерация, субъекты Российской Федерации и муниципальные образования);

- нерезидент (перечень открытый и включает не только прямо поименованных в законе лиц, но и не указанных в составе резидентов).[1]

Существенному обновлению подверглось ключевое понятие валютного законодательства — «валютная операция», которое теперь не разделяется, как это было ранее, на текущие валютные операции и валютные операции, связанные с движением капитала[2]
. Новый закон не содержит указанной классификации и устанавливает иные правила проведения валютных операций. Наиболее подробно регулируются операции между резидентами и нерезидентами.

Понятие «валютная операция», как и в старом Законе, дается через перечень, однако этот перечень значительно изменен и не является перечнем самих операций, а лишь перечислением определений валютной операции и включает:[3]

- приобретение и отчуждение, а также использование в качестве средства платежа валютных ценностей (иностранной валюты и внешних ценных бумаг), а при совершении сделок с нерезидентами, т.е. иностранными организациями и иностранными гражданами — валюты Российской Федерации и внутренних ценных бумаг;

- перемещение через границу Российской Федерации валютных ценностей, российских рублей и внутренних ценных бумаг;

- использование счетов в иностранных банках за границей для перевода иностранной валюты, валюты Российской Федерации, внутренних и внешних ценных бумаг.

Указанный Закон вводит изменения в регулирование валютных операций. Установлено, что валютные операции между резидентами и нерезидентами осуществляются без ограничений, за исключением закрытого перечня операций, для которых могут быть установлены определенные требования.[4]

Перечень операций, подлежащих контролю, разделен на две группы в зависимости от органа, осуществляющего регулирование. К компетенции Правительства РФ отнесено регулирование операций, связанных с внешней торговлей:[5]

- расчеты и переводы на условиях предоставления резидентами нерезидентам отсрочки платежа и коммерческих кредитов;

- расчеты и переводы при приобретении резидентами у нерезидентов долей, вкладов, паев в имуществе юридических лиц.

Банк России регулирует финансовые операции (ст. 8 № 173-ФЗ от 10.12.2003 г.), связанные:

- с расчетами и переводами при предоставлении/получении кредитов и займов;

- с расчетами и переводами при передаче/приобретении внешних и внутренних ценных бумаг, в том числе при исполнении обязательств по ним;

- операции, связанные с куплей/продажей иностранной валюты и чеков, номинальная стоимость которых указана в иностранной валюте[6]
.

В федеральном законе №173-ФЗ от 10.12.2003 г. закреплены два вида ограничений — требование об использовании специальных счетов и резервирование (тема резервирования и использования специальных счетов будет раскрыта в следующей публикации), а также норматив прохождения всех операций через уполномоченные банки. Все указанные требования присутствуют почти в каждом пункте указанного закона. Нововведением является распространение ограничений не только на операции в иностранной валюте, но и в валюте Российской Федерации, а также в отношении предоставления нерезиденту отсрочки платежа — увеличение срока, по истечении которого у резидента наступает обязанность выполнения установленных требований. Ранее — получение специальных разрешений, если отсрочка превышает 90 дней, теперь — внесение суммы резервирования в день истечения 180 дней.

К правовым аспектам валютного регулирования и валютного контроля на территории Российской Федерации, а также к правам и обязанностям нерезидентов, связанным с владением, пользованием и распоряжением валютными ценностями, валютой Российской Федерации и внутренними ценными бумагами могут применяться Международные договоры Российской Федерации. В случае отличия правил, установленных Международными договорами, от правил, предусмотренных валютным законодательством РФ, приоритетными являются положения Международных договоров.[7]

В новый федеральный закон, так же как и в Налоговый кодекс РФ, внесено положение, в соответствии с которым все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов валютного законодательства толкуются в пользу лиц, осуществляющих валютные операции[8]
.

На втором уровне системы нормативных документов единственным регулирующим органом является Минфин РФ. Здесь в качестве нормативно-правовой базы выступает Положение по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» ПБУ 3/2006.[9]

Таким образом, особенность валютных операций заключается в том, что они должны осуществляться в строго определенных рамках валютного законодательства, т.е. с учетом запретов и ограничений, установленных российским законодательством, целью которого является обеспечение экономической безопасности государства, устойчивость его денежной системы как одной из основ общественных отношений.

Бухгалтерский учет валютных ценностей и операций призван обеспечить процесс управления внешнеэкономической деятельностью предприятия путем формирования необходимой информации об объеме внешнеторгового оборота и связанных с ним издержках обращения, о полученном финансовом результате, состоянии валютных ресурсов и расчетов с иностранными партнерами.

Для осуществления сделок, предусматривающих использование в качестве средства платежа иностранной валюты, организации-резиденты вправе иметь валютные счета в российских и зарубежных банках.

1.2 Порядок открытия валютных счетов

Валютный счет - это счет в банковском учреждении, принадлежащий юридическому или физическому лицу, на котором накапливаются и расходуются их средства в иностранной валюте. По средствам на валютных счетах банками начисляются проценты в тех валютах, в которых они имеют доходы от размещения средств на международном валютном рынке.

Предприятия любой формы собственности и хозяйствования могут заниматься внешнеторговой деятельностью, для осуществления которой они могут открывать валютный счет на территории России. Такие счета могут быть открыты в уполномоченных банках.[10]
Таковыми признаются созданные в соответствии с законодательством РФ кредитные организации, а также открытые согласно законодательству иностранных государств филиалы кредитных организаций, действующие на территории РФ, если эти кредитные организации и филиалы имеют право осуществлять банковские операции со средствами в иностранной валюте. Банк открывает расчетный счет, в том числе в иностранной валюте, руководствуясь Инструкцией ЦБ РФ от 14.09.2006 г. № 28-И.

Взаимоотношения банка и владельца валютного счета определяются на основе заключенного ими договора банковского счета, по которому банк обязуется принимать и зачислять на счет поступающие денежные средства, выполнять распоряжения владельца о перечислении и выдаче необходимых сумм со счета, а также проводить другие операции по счету в соответствии с требованиями валютного законодательства.

Для открытия валютного счета резидент должен предоставить в уполномоченный банк следующие документы:

• заявление на открытие валютного счета;

• нотариально заверенные копии учредительных документов;

• документ о государственной регистрации;

• справку о постановке на учет в налоговых органах;

• карточку с образцами подписей руководителей (директора и главного бухгалтера) и оттиском печати.

При открытии валютного счета банк имеет право проверить наличие у клиента квалифицированных сотрудников, подготовленных для осуществления валютных операций, законность источников валютных поступлений, перспективы деятельности с точки зрения валютных поступлений. Банк также имеет право потребовать акт ревизии или аудиторское заключение, бухгалтерский баланс на последнюю отчетную дату, может ознакомиться с контрактами клиента, подтверждающими валютные поступления.

Уполномоченный банк открывает клиенту следующие виды счетов:

• транзитный счет – для зачисления в полном объеме всех поступлений в иностранной валюте в пользу клиента, в частности, валютной выручки от внешнеэкономической деятельности, экспорта товаров, работ, услуг, за исключением денежных средств, зачисляемых на текущий валютный счет;

• текущий валютный счет – для идентификации поступлений иностранной валюты в пользу резидентов и в целях учета валютных операций, в частности, для зачисления выручки, остающейся после уплаты вывозных таможенных пошлин и таможенных сборов; расходов по транспортировке, страхованию и экспедированию грузов; комиссионных вознаграждений кредитным организациям (в том числе за исполнение функций агентов валютного контроля), других платежей (комиссионных посредникам по внешнеторговым контрактам).

Такой порядок установлен п. 2.1 Инструкции Банка России от 30.03.2004 г. №111-И «Об обязательной продаже части валютной выручки на внутреннем валютном рынке Российской Федерации», которая применяется в части, не противоречащей действующему законодательству.

1.3 Оценка имущества и обязательств организации в иностранной валюте

Согласно ПБУ № 3/2006 имущество и обязательства, стоимость которых выражена в иностранной валюте, подразделяют для целей их правильной классификации на денежные, по которым возникают курсовые разницы и неденежные, по которым курсовые валютные разницы возникать не должны.

К денежным имуществу и обязательствам согласно ПБУ 3/2006 относятся следующие активы:

- средства на счетах в кредитных организациях,

- денежные и платежные документы;

- краткосрочные ценные бумаги (акции, облигации) и другие долговые обязательства с инвалютным номиналом;

- остатки средств целевого финансирования, полученных из бюджета или иностранных источников в рамках технической и иной помощи РФ в соответствии с заключенными договорами или соглашениями.

Согласно данного перечня указанному пересчету подлежат только краткосрочные ценные бумаги. Займы, полученные и выданные организацией в иностранной валюте, подлежат пересчету независимо от сроков займов.

К неденежным имуществу и обязательствам относятся:

- товарно-материальные ценности (основные средства, материалы, товары и т.п.);

- нематериальные активы;

- инвалютная часть уставного капитала.

Так как накопление, систематизация и обобщение информации о хозяйственной деятельности организации возможны лишь в едином денежном измерителе, то для этого необходимо разные денежные единицы (валюты) привести к одному знаменателю, т.е. пересчитать в одну базовую валюту.

Все активы и обязательства, выраженные в иностранной валюте, можно разделить на три группы:

Группа I - имущество и величина уставного (складочного) капитала. Указанные активы и обязательства пересчитываются только один раз - на дату совершения операции и отражаются в бухгалтерском учете только в рублевой оценке. Никаких пересчетов по ним больше совершать не надо.

Группа II - денежные знаки в кассе организации, а также средства на валютных счетах. Они пересчитываются не только на дату совершения операции и на каждую отчетную дату, но и по мере изменения курса иностранной валюты. В бухгалтерском учете эти активы отражаются не только в рублях, но и валюте.

Группа III - прочие активы и обязательства, которые также фиксируются в бухгалтерском учете в двух валютах - иностранной и российской. Пересчитывать их необходимо сначала на дату совершения операции, а затем на каждую отчетную дату.[11]

В бухгалтерском учете переоценка активов и обязательств организации, выраженных в иностранной валюте, должна производиться ежемесячно по курсу этой валюты, установленному ЦБ РФ на последний календарный день месяца.

При дооценке валютных ценностей, так же как при дооценке требований и при уценке обязательств, величина которых выражена в иностранной валюте, возникает положительная курсовая разница, которая признается внереализационным доходом. При уценке валютных ценностей, так же как и при уценке требований и при дооценке обязательств, величина которых выражена в иностранной валюте, возникает отрицательная курсовая разница, которая признается внереализационным расходом.

Датой совершения той или иной операции в иностранной валюте считается тот день, когда у организации возникает право принять к бухгалтерскому учету активы и обязательства (см. таблицу 1).

Таблица 1

Даты совершения операций в иностранной валюте согласно ПБУ 3/2006

Операция в иностранной валюте	Датой совершения операции в иностранной валюте считается
Банковские операции по валютным счетам	Дата зачисления денежных средств на валютный счет или их списание с валютного счета организации в кредитной организации
Кассовые операции с иностранной валютой	Дата оприходования денежных знаков в кассу организации или выдачи денежных знаков из кассы организации
Доходы организации в иностранной валюте	Дата признания доходов организации в иностранной валюте
Расходы организации в иностранной валюте	Дата признания расходов организации в иностранной валюте
Импорт материально-производственных запасов, иного имущества	Дата перехода права собственности к импортеру на импортированные товары, иное имущество
Импорт услуги	Дата фактического потребления услуги
Погашение задолженности в инвалюте по суммам, выданным работникам организации под отчет на осуществление определенных расходов	Дата утверждения авансового отчета
Формирование уставного (складочного) капитала организации и образование задолженности его собственников по вкладам в него	Дата приобретения статуса юридического лица

Специфика учёта имущества и обязательств в иностранной валюте заключается в пересчёте иностранной валюты в рубли и исчислении в учёте курсовых разниц.

В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» ПБУ 3/2006[12]
стоимость имущества и обязательств организаций, выраженная в иностранной валюте, для отражения в бухгалтерском учете и отчётности подлежит пересчёту в рубли по курсу Центрального банка РФ, действующему на дату совершения операции в иностранной валюте или дату составления отчётности (последний календарный день в отчётном периоде). В положении приведён перечень видов имущества и обязательств, стоимость которых подлежит пересчёту на дату совершения операции в иностранной валюте: денежные знаки в кассе, средства в расчётах в банках, краткосрочные ценные бумаги и др.

Пересчёт стоимости денежных знаков в кассе организации и средств на счетах в банках, выраженных в иностранной валюте, может производиться по мере изменения курсов иностранных валют, котируемых Центральным банком РФ. Стоимость основных средств, нематериальных активов, производственных запасов, товаров и т.д. пересчёту не подлежит и принимается в оценке в рублях по курсу Центрального банка РФ, действовавшему на дату совершения операций в иностранной валюте.

Курсовая разница – это разница между рыночной оценкой соответствующего имущества, стоимость которого выражена в иностранной валюте, исчисленной по курсу Центрального банка РФ на дату расчёта или дату составления бухгалтерской отчётности, и рублёвой оценкой этого имущества, исчисленной по курсу ЦБ на дату принятия их к бухгалтерскому учету в отчётном периоде или дату составления бухгалтерской отчётности за предыдущий отчётный период. Курсовые разницы подлежат зачислению в прибыль или убыток организации. При этом курсовые разницы могут зачисляться в прибыль или убыток предприятия либо по мере их принятия к бухгалтерскому учету, либо единовременно в конце отчётного года (в виде сальдо).

При первом варианте курсовые разницы отражают на счёте 80: положительные курсовые разницы – по кредиту счета 80 и дебету счетов учёта денежных средств и расчётов; отрицательные разницы – списывают с кредита счетов учёта денежных средств и расчётов в дебет счета 80.

При втором варианте положительные и отрицательные курсовые разницы списывают в течение года на счет 83, субсчет 4 «Курсовые разницы». В конце отчётного года сопоставляют дебетовые и кредитовые обороты по счёту 83 и полученное сальдо списывают со счёта 83 на счёт 80.

Подводя итоги первой части исследования можно сделать вывод, что валютные операции осуществляются с учетом запретов и ограничений, установленных российским законодательством, целью которого является обеспечение экономической безопасности государства. Бухгалтерский учет валютных ценностей и операций формирует информацию об основных финансовых показателях внешнеэкономической деятельности организации. Для осуществления валютных сделок организации-резиденты используют валютные счета в российских и зарубежных банках.

Накопление, систематизация и обобщение информации о хозяйственной деятельности организации возможны лишь в едином денежном измерителе, поэтому разные денежные единицы (валюты) пересчитываются в базовую валюту – рублевый эквивалент. Пересчёт производиться по мере изменения курсов иностранных валют, котируемых Центральным банком РФ. Стоимость основных средств, нематериальных активов, производственных запасов, товаров и т.д. пересчёту не подлежит и принимается в оценке в рублях по курсу Центрального банка РФ, действовавшему на дату совершения операций.

В следующей главе рассматриваются особенности ведения бухгалтерского учета иностранной валюты.

Глава 2. Бухгалтерский учет операций, связанных с покупкой и продажей иностранной валюты

2.1 Учет операций по валютным счетам

Организации ведут учет наличия и движения своих валютных средств на счете 52 «Валютные счета». Счет открывается в уполномоченном банке (банке, имеющем лицензию на ведение международных операций). Он состоит, учитывая характер использования организацией валюты, из двух валютных счетов - текущего и транзитного.

Валюта, получаемая организацией по операциям на внутреннем рынке, зачисляется банком непосредственно на ее текущий валютный счет.

Транзитный валютный счет используется для обязательной продажи валютной выручки, поступившей в организацию от юридических и физических лиц, не являющихся резидентами Российской Федерации, в оплату экспорта товаров, работ и услуг (в том числе в виде авансов или предварительной оплаты). Под валютной выручкой понимается выручка, полученная:

- экспортерами - от продаж активов на экспорт;

- комиссионерами - комиссионное вознаграждение, начисленное по оказанию услуг по договорам комиссии на экспорт;

- для транспортных и иных организаций за оказанные услуги по договорам на экспорт - средства, поступившие от организаций - экспортеров с их транзитных счетов.

Не подлежат обязательной продаже следующие валютные средства: полученные организацией в виде взносов от участников в уставный капитал, полученные заемные средства, поступления на благотворительные цели, возврат авансовых платежей и т.п.

Обязательная продажа иностранной валюты осуществляется по курсу, складывающемуся на внутреннем валютном рынке России на дату продажи. В бухгалтерском учете организации делаются записи:

Д-т сч. 52 «Валютные счета», субсч. «Транзитный валютный счет» К-т сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» - поступила валютная выручка с пересчетом в рубли по курсу ЦБ РФ на эту дату;

Д-т сч. 57 «Переводы в пути» К-т сч. 52 «Валютные счета», субсч. «Транзитный валютный счет» - задепонирована сумма в иностранной валюте;

Д-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы» К-т сч. 52 «Валютные счета», субсч. «Транзитный валютный счет» - оплачены комиссионные расходы с пересчетом в рубли по курсу ЦБ РФ на эту дату;

Д-т сч. 51 «Расчетный счет» К-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы» - зачислен рублевый эквивалент валютной выручки;

Д-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы» К-т сч. 57 «Переводы в пути» - списан рублевый эквивалент проданной иностранной валюты;

Д-т сч. 57 (91) К-т сч. 91 (57) - отражена курсовая разница;

Д-т сч. 91 К-т сч. 99 - отражен результат от продажи;

Д-т сч. 52, субсч. «Текущий валютный счет» К-т сч. 52, субсч. «Транзитный валютный счет» - перечислена оставшаяся валютная выручка на текущий валютный счет.

Бухгалтерский учет операций на текущем валютном счете ведется в общем порядке, установленном ЦБ РФ для учета операций на расчетном счете, но с пересчетом иностранной валюты в рубли по курсу на дату ее поступления и выбытия. При этом пересчитывается и остаток денежных средств на валютном счете по мере изменения курса иностранных валют, котирующихся ЦБ РФ, на эти даты и на последнее число месяца (последний день котировки в данном месяце).

На валютный счет организации могут быть зачислены валютные средства, поступившие в следующих случаях:

- в оплату экспортных товаров, работ и услуг в части, оставшейся после обязательной продажи;

- от других организаций - нерезидентов (первых посредников, транспортных и страховых организаций) в оплату товаров, работ и услуг, купленных у владельца счета;

- от покупки на бирже, валютном аукционе;

- в других случаях, установленных Минфином России или ЦБ РФ.

С валютного счета организация может произвести расходы:

- на перевод валюты за границу по импортным операциям;

- на перевод валюты на счета внешнеторговых и других внешнеэкономических организаций (клиентов уполномоченного банка) для последующего перевода ее за границу в оплату импортируемых товаров;

- на оплату товаров, работ и услуг совместным предприятиям (на территории России);

- на оплату задолженности банку по кредиту, банковской комиссии и почтово - телеграфных расходов, командировочных расходов в соответствии с действующими правилами;

- на оплату посреднических операций банка по обмену валюты и ее купле - продаже;

- на участие в капитале иностранного банка, деятельность которого контролируется российским уполномоченным банком (с разрешения ЦБ РФ);

- на другие цели с разрешения Минфина России, ЦБ РФ и уполномоченного банка.

В соответствии с валютным законодательством организации имеют право через уполномоченные банки покупать и продавать иностранную валюту.

Организациям - резидентам разрешено покупать иностранную валюту за рубли на внутреннем валютном рынке в следующих случаях:

- для платежей по договорам об импорте товаров, как подпадающим, так и не подпадающим под систему таможенно - банковского валютного контроля;

- для платежей по договорам об импорте работ, услуг и результатов интеллектуальной деятельности;

- для платежей за границу по процентам и в погашение основного долга по кредитам, полученным в иностранной валюте;

- для платежей, связанных с движением капитала и переводом дивидендов от инвестиций.

В бухгалтерском учете организации операции по покупке и продаже валютных средств отражаются в следующем порядке.

1. Покупка валюты:

Д-т сч. 57 «Переводы в пути» К-т сч. 51 «Расчетный счет» - перечислены денежные средства уполномоченному банку с пересчетом в рубли по курсу ЦБ РФ на эту дату;

Д-т сч. 52 «Валютные счета», субсч. «Текущий валютный счет» К-т сч. 57 - зачислена сумма в иностранной валюте на счет по курсу на этот день;

Д-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы» К-т сч. 57 - уплачено комиссионное вознаграждение с пересчетом в рубли по курсу ЦБ РФ на эту дату;

Д-т сч. 91 (99) К-т сч. 99 «Прибыли и убытки» (91) - отражен финансовый результат (прибыль, убыток) от покупки валюты.

2. Продажа валюты:

Д-т сч. 57 К-т сч. 52 - перечислена иностранная валюта на спецсчет в уполномоченном банке с пересчетом в рубли по курсу ЦБ РФ на этот день;

Д-т сч. 51 К-т сч. 91 - получена рублевая выручка от продажи;

Д-т сч. 91 К-т сч. 57 - списана стоимость проданной иностранной валюты с пересчетом в рубли по курсу ЦБ РФ на эту дату;

Д-т сч. 57 (91) К-т сч. 91 (57) - отражена курсовая разница;

Д-т сч. 91 К-т сч. 51 - уплачены комиссионные;

Д-т сч. 91 (99) К-т сч. 99 (91) - отражен финансовый результат (прибыль, убыток) от продажи иностранной валюты.

Рассмотрим на примере как отразить на счетах бухгалтерского учета операции, связанные с покупкой валюты для расчетов с иностранным поставщиком за импортный товар.

Условие: Предприятие дало поручение банку купить для него $1 000. На день покупки курс ЦБ РФ составил 30,5 руб. за $1, коммерческий курс - 31,4 руб. Комиссионные услуги банку 1,5 % от суммы купленной валюты.

№ п/п	Содержание хозяйственной операции	Курс иностр. валюты	Сумма		Корреспонденция счетов
			в иностр. валюте	в руб.	дебет	кредит
1	Списана с расчетного счета перечислены денежные средства на покупку валюты $1000 (коммерческий курс)	31,4	1000	31400	57.1 «Переводы в пути в ин.валюте»	51 «Расчетный счет»
2	На транзитный валютный счет поступили денежные средства (по курсу ЦБ РФ)	30,5	1000	30500	52.1.2 «Текущий валютный счет»	57.1
3	Курсовая разница между курсом покупки и курсом продажи (31400-30500)	900	91.2 «Прочие расходы»	57.1
4	Комиссия за услуги банку от суммы купленной валюты ($1000 х 31,4 х 1,5%)	471	91.2	51

Бухгалтерские записи по специальному транзитному валютному счету приведены в таблице 3.

Специальный транзитный валютный счет предназначен для совершения операций по покупке иностранной валюты за рубли на внутреннем валютном рынке. С помощью данного счета уполномоченный банк осуществляет контроль за целевым использованием приобретенных средств. Приобретенная иностранная валюта должна быть переведена банком по распоряжению клиента в соответствии с основаниями, указанными в поручении на покупку, не позднее 7 календарных дней со дня ее зачисления на специальный транзитный счет. В противном случае эта валюта подлежит обратной продаже.[13]

Снятие наличной валюты со специального транзитного счета не допускается, за исключением случаев оплаты командировочных расходов.

Таблица 3

Учет операций по специальному транзитному валютному счету

Содержание операции	Корреспонденция счетов
	дебет	кредит
На специальный транзитный валютный счет зачислены:
1) иностранная валюта, приобретенная за рубли на внутреннем валютном рынке	52-1-3	57
2) иностранная валюта, ранее списанная со специального транзитного валютного счета, в том числе: валюта, не использованная для оплаты командировочных расходов валюта, полученная от продажи дорожных чеков, не использованных для оплаты командировочных расходов валюта, переданная с депозитного счета, открытого в уполномоченном банке	52-1-3 52-1-3 52-1-3	57, 50 57, 50 55-3
Со специального транзитного валютного счета произведено списание денежных средств:
Продолжение Таблицы 3
1) переведена иностранная валюта в соответствии с целью, для которой она была приобретена (оплата импортных товаров, погашение валютного кредита)	52-2, 60, 66, 67, 76	52-1-3
2) снята наличная иностранная валюта для оплаты командировочных расходов работников организации	50 71	52-1-3 50
3) перечислена для обратной продажи на внутреннем валютном рынке не использованная по целевому назначению ранее приобретенная иностранная валюта	57	52-1-3
4) переведена иностранная валюта в депозит уполномоченного банка	55-3	52-1-3
5) переведены средства в целях исполнения обязательств, указанных в свидетельстве о накоплении иностранной валюты, купленной на внутреннем валютном рынке	Разные счета	52-1-3

Учет движения средств на специальных счетах ведется на обособленном бухгалтерском счете «Специальные счета в банках». Он предназначен для обобщения информации о наличии и движении денежных средств в отечественной валюте, находящихся на территории страны и за рубежом в аккредитивах, чековых книжках и иных платежных документах, кроме векселей. Зачисление денежных средств в аккредитивы отражается бухгалтерской записью:

Дебет сч. 55 «Специальные счета в банках»,

Кредит сч. 51 «Расчетные счета», №52 «Валютные счета», № 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» и др. – на сумму выставленного аккредитива.

По мере использования аккредитива на основе данных выписок банка производится запись:

Дебет сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»,

Кредит сч. 55 «Специальные счета в банках» - на сумму израсходованной части аккредитива.

Неиспользованные средства в аккредитивах после возврата их на тот счет в банке, с которого они были перечислены, отражаются в бухгалтерском учете проводкой, обратной зачислению.

2.2 Учет операций, связанных с продажей иностранной валюты

В бухгалтерском учете доходы подразделяются на доходы по обычным видам деятельности и прочие доходы. Так, п. 7 ПБУ 9/99 указывает, что прочими доходами являются, в том числе, поступления от продажи основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), продукции и товаров.

Следовательно, рублевый эквивалент проданной банком валюты (исчисленный исходя из рыночного или внутреннего курса банка) признается прочим доходом и отражается по кредиту счета 91, субсчет «Прочие доходы».

В свою очередь, п. 4 ПБУ 10/99 «Расходы организации» также предусматривает деление расходов на расходы по обычным видам деятельности и прочие расходы. При этом п. 11 ПБУ 10/99 устанавливает, что к прочим расходам относятся, в частности, расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), товаров, продукции. Соответственно, расходы, связанные с продажей валюты (стоимость валюты, исчисленная по курсу ЦБ РФ на дату ее продажи), отражаются по дебету счета 91, субсчет «Прочие расходы».

Комиссия банка также в силу п. 11 ПБУ 10/99 относится к прочим расходам и учитывается по дебету счета 91, субсчет «Прочие расходы». В соответствии с Инструкцией по применению плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина РФ от 31.10.2000 N 94н, счет 57 «Переводы в пути» предназначен, в частности, для обобщения информации о движении денежных средств для их зачисления на расчетный или иной счет организации, но еще не зачисленных по назначению. Поэтому списание средств с валютного счета для продажи отражается

записью: Дебет 57 Кредит 52 «Валютные счета».

Кроме того, необходимо учитывать, что п. 7 ПБУ 3/2006 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» определяет, что пересчет средств на банковских счета, выраженных в иностранной валюте, в рубли должен производиться на дату совершения операции в иностранной валюте, а также на отчетную дату. При этом пересчет стоимости денежных знаков в кассе организации и средств на банковских счетах (банковских вкладах), выраженной в иностранной валюте, может производиться также и по мере изменения курса.[14]

На основании данной нормы организации при продаже иностранной валюты следует произвести пересчет средств, выраженных в валюте, на счетах 52 и 57. В результате такого пересчета, если курс ЦБ РФ на дату списания с валютного счета отличался от курса ЦБ РФ на дату получения валютной выручки, а также от курса ЦБ РФ на дату признания расхода (дату продажи валюты), в учете возникают курсовые разницы. Курсовые разницы отражаются в составе прочих доходов или прочих расходов организации согласно п. 13 ПБУ 3/2006. Согласно Приложению к ПБУ 3/2006 датой совершения операций в иностранной валюте по валютному счету является дата поступления денежных средств на валютный счет или дата их списания с валютного счета.

Таким образом, типовая корреспонденция счетов при продаже валюты будет выглядеть следующим образом:

Дебет 52 (91, субсчет «Прочие расходы») Кредит 91, субсчет «Прочие доходы (52) - отражена курсовая разница, выявленная в результате произведенного пересчета средств на валютном счете на дату списания (в случае, если курс ЦБ РФ на дату списания с валютного счета отличается от курса ЦБ РФ на дату зачисления валютной выручки);

Дебет 57 Кредит 52 - списана валюта с валютного счета организации для продажи;

Дебет 76 Кредит 91, субсчет «Прочие доходы - отражена выручка от продажи валюты (по рыночному курсу или по внутреннему курсу банка);

Дебет 91, субсчет «Прочие расходы» Кредит 57 - списана проданная валюта по курсу ЦБ РФ на дату продажи;

Дебет 51 Кредит 76 - поступили рубли за проданную валюту по рыночному курсу или по внутреннему курсу банка;

Дебет 57 (91, субсчет «Прочие расходы) Кредит 91, субсчет «Прочие доходы» (57) - отражена курсовая разница по счету 57 (в случае, если курс ЦБ РФ на дату зачисления средств на счет 57 отличается от курса ЦБ РФ на дату продажи валюты);

Дебет 91, субсчет «Прочие расходы» Кредит 51 - банком удержано комиссионное вознаграждение;

Дебет 91, субсчет «Сальдо прочих доходов и расходов» (99) Кредит 99 (91, субсчет «Сальдо прочих доходов и расходов») - получена прибыль (убыток) от продажи валюты.

2.3 Учет операций по покупке иностранной валюты

Организации-резиденты имеют право приобретать безналичную иностранную валюту за рубли на внутреннем валютном рынке только на определенные цели, а именно:

- для осуществления текущих валютных операций;

- для осуществления валютных операций, связанных с движением капитала, без наличия разрешений (лицензий) ЦБ РФ;

- для осуществления платежей в погашение кредитов, полученных в иностранной валюте у уполномоченных банков, включая проценты за пользование указанными кредитами, а также сумм штрафных санкций за неисполнение либо ненадлежащее исполнение обязательств по возврату этих кредитов;

- для оплаты командировочных расходов своих сотрудников, направляемых в командировку за границу;

- для осуществления платежей на валютные счета за границей, открытые в соответствии с разрешениями ЦБ РФ (территориальных учреждений ЦБ РФ), для оплаты расходов на содержание представительств;

- для осуществления обязательных платежей в иностранной валюте, взимаемых государственными органами в соответствии с федеральными законами в иностранной валюте;

- для осуществления валютных операций, связанных с движением капитала, при наличии разрешений (лицензий) ЦБ РФ;

- для выплаты комиссионного вознаграждения в пользу уполномоченного банка, выполняющего поручение на покупку, обратную продажу и/или перевод купленной иностранной валюты;

- для осуществления страховщиком (перестраховщиком) страховых выплат в иностранной валюте при условии представления в уполномоченный банк нотариально заверенной копии разрешения ЦБ РФ на осуществление расчетов в иностранной валюте по страхованию (перестрахованию), копии договора страхования (перестрахования), а также документов, удостоверяющих наступление страхового случая;

- для осуществления возврата страховых взносов в иностранной валюте при условии представления страховщиком (перестраховщиком) в уполномоченный банк нотариально заверенной копии разрешения ЦБ РФ на осуществление расчетов в иностранной валюте по страхованию (перестрахованию), копии договора страхования (перестрахования).

Приобретенная иностранная валюта должна использоваться исключительно на те цели, для которых она покупалась.

Операции по покупке валюты отражаются в бухгалтерском учете с использованием счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», а при продаже – счета 57 «Переводы в пути».

Чтобы купить валюту для оплаты материальных ценностей, нужно перечислить банку определенную сумму в рублях. Перечисление денежных средств на покупку валюты отражается проводкой:

Дебет 76 Кредит 51 - перечислены средства для покупки валюты.

После того как банк приобретет безналичную иностранную валюту и зачислит ее на текущий валютный счет, делается проводка:

Дебет 52, субсчет «Текущий валютный счет» – Кредит 76 - зачислена на текущий валютный счет приобретенная банком валюта.

Записи в регистрах бухгалтерского учета по счетам учета активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте, производятся в рублях и одновременно в валюте расчетов и платежей.[15]

Согласно п. 11 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина РФ от 06.05.1999 № 33н, и п. 7 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина РФ от 06.05.1999 № 32н, доходы и расходы, возникающие при операциях по купле-продаже валюты, учитываются как прочие. За проведение операции по покупке валюты банк удерживает комиссионное вознаграждение, сумма которого в бухгалтерском учете включается в прочие расходы.

При этом делается проводка:

Дебет 76 Кредит 51 (52) - оплачена комиссия банка;

Дебет 91 – Кредит 76 - отнесено на прочие расходы комиссионное вознаграждение банка.

Купленную валюту учитывают по официальному курсу ЦБ РФ, который действует на дату поступления денег.

Банк может купить валюту по курсу, отличающемуся от курса ЦБ РФ. В этом случае сумма отклонения включается в состав прочих доходов или расходов:

Дебет 91 – Кредит 76 или Дебет 91 – Кредит 76 - отражена разница между курсом покупки валюты и официальным курсом ЦБ РФ.

2.4. Учет курсовых разниц

В связи с изменением курса рубля по отношению к иностранным валютам между рублевыми эквивалентами активов и обязательств, оцениваемых в иностранной валюте на определенные отчетные даты, образуются курсовые разницы.

Курсовой разницей является разница между рублевой оценкой соответствующего актива или обязательства в иностранной валюте, исчисленная на разные даты, возникающая в связи с изменением курса ЦБ РФ. Это означает, что для возникновения курсовой разницы необходимо:

- наличие актива или обязательства, стоимость которого выражена в иностранной валюте;

- изменение рублевой оценки именно в результате изменения курса ЦБ на разные даты.

Основным нормативным документом, которым руководствуется бухгалтер при отражении в учете курсовых разниц, является ПБУ 3/2006. Его должны использовать в своей работе все юридические лица, кроме кредитных и бюджетных организаций.

Курсовые разницы бывают как положительные, так и отрицательные. Если курсовая разница увеличивает прибыль организации, то она положительная, если уменьшает прибыль, то она будет отрицательной.

Курсовые разницы включаются в состав внереализационных доходов или внереализационных расходов в том отчетном периоде, в котором они возникли. Это значит, что в течение отчетного периода курсовые разницы необходимо отражать на счете 91 «Прочие доходы и расходы». Положительные курсовые разницы указываются по кредиту счета 91/1 «Прочие доходы», а отрицательные - по дебету счета 91/2 «Прочие расходы». В аналитическом учете курсовые разницы отражают отдельно от других видов доходов и расходов организации.

Курсовые разницы, которые связаны с формированием уставного (складочного) капитала, относятся на добавочный капитал. Поэтому их следует отражать не на счете 91, а на отдельном субсчете счета 83 «Добавочный капитал» в корреспонденции со счетом 75 «Расчеты с учредителями». Причем курсовой разницей, связанной с формированием уставного капитала, считается разность между рублевой оценкой задолженности учредителя по вкладу в уставный капитал в иностранной валюте по курсу ЦБ РФ на дату поступления суммы вкладов и рублевой оценкой вклада с учредительными документами.

После принятия к учету вклада в уставный капитал организации его пересчет при изменении курса иностранной валюты, в которой выражен вклад, по отношению к рублю не производится.

Положительные курсовые разницы образуются по активным счетам, если курс иностранной валюты, установленный ЦБ РФ по отношению к рублю на дату исполнения обязательства по оплате, вырос по сравнению с курсом принятия дебиторской задолженности к учету, а также при росте курса на отчетную дату составления бухгалтерской отчетности по сравнению с датой последнего пересчета дебиторской задолженности.

По пассивным счетам положительные курсовые разницы исчисляются, когда курс иностранной валюты, установленный ЦБ РФ по отношению к рублю, снизился. Тогда сумма кредиторской задолженности в рублях на дату принятия к бухгалтерскому учету больше суммы, перечисляемой поставщику на дату оплаты, а сумма кредиторской задолженности в рублях на дату последнего пересчета в бухгалтерской отчетности ниже ее суммы на отчетную дату составления бухгалтерской отчетности.

Отрицательные курсовые разницы по активным счетам возникают при снижении курса валюты по отношению к рублю на дату совершения операции по погашению задолженности или дату составления бухгалтерской отчетности, а по пассивным – при ее росте.

Курсовые разницы не относятся к операциям с иностранной валютой. Поэтому их нельзя учитывать вместе с финансовыми результатами этих операций.

В бухгалтерской отчетности величина курсовых разниц, которая включена в состав внереализационных доходов и расходов, указывается отдельной строкой в разделе «Расшифровка отдельных прибылей и убытков» Отчета о прибылях и убытках.

Данные приводятся как за отчетный период, так и за аналогичный период прошлого года. Отдельно в графах 3 и 5 в разделе «Расшифровка отдельных прибылей и убытков» Отчета о прибылях и убытках. приводится сумма положительных курсовых разниц, которая увеличивает прибыль организации, и отдельно в графах 4 и 6 - сумма отрицательных курсовых разниц, уменьшающих прибыль организации.

Таблица 4

Корреспонденция счетов при отражении курсовых разниц по активам и обязательствам, стоимость которых выражена в иностранной валюте

Название актива или обязательства	Отражение курсовой разницы (КР) в учете
	Положительная КР		Отрицательная КР
	Дебет	Кредит	Дебет	Кредит
Наличная валюта	50/4	91/1	91/2	50/4
Денежные средства на валютных счетах в банке	52	91/1	91/2	52
Краткосрочные финансовые вложения	58	91/1	91/2	58
Расчеты с поставщиками и подрядчиками	60	91/1	91/2	60
Расчеты с покупателями и заказчиками	62	91/1	91/2	62
Расчеты по кредитам и займам	66, 67	91/1	91/2	66, 67
Расчеты с подотчетными лицами	71	91/1	91/2	71
Расчеты с учредителями	75	83	83	75
Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами	76	91/1	91/2	76

Названия счетов в таблице 4:

50 – «Касса»; 52 – «Валютные счета»; 58 - «Финансовые вложения»; 60 – «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»; 62 – «Расчеты с покупателями и заказчиками»; 66 – «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам»; 67 – «Активный»; 71 – «Расчеты с подотчетными лицами»; 75 – «Расчеты с учредителями»; 76 – «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»; 83 – «Добавочный капитал»; 91 – «Прочие доходы и расходы».

Величина курсовой разницы, которая связана с формированием уставного капитала организации, отражается в Отчете о движении капитала по строке «Результат от пересчета иностранных валют» разд. 1 «Изменения капитала».

В Пояснительной записке организации необходимо указать курс ЦБ РФ, который действовал на отчетную дату составления бухгалтерской отчетности.

Подводя итог второй части исследования, можно сделать вывод, что учет валютных операций и валютных ценностей ведется в той же системе счетов, что и учет рублевых операций и ценностей. При этом расчеты и имущество в иностранной валюте лучше учитывать обособленно, на специально открываемых субсчетах соответствующих счетов бухгалтерского учета.

Помимо обычных составляющих учетные записи на этих субсчетах должны также включать валютный курс, использованный для расчета рублевого эквивалента хозяйственных операций, отражаемых данными записями.

Рубли — обязательная, но не единственная денежная единица, используемая в системе бухгалтерского учета. Параллельно с записями в рублях денежные средства на валютных счетах, операции в иностранной валюте должны отражаться в валюте расчетов и платежей по ее номиналу.

Для этого можно использовать различные способы организации записей: вторые комплекты учетных регистров, запись данных дробью, включение в формы документов дополнительных показателей и т.п.

При составлении бухгалтерского баланса проводится переоценка валютных ценностей с целью более точно отразить финансовое состояние предприятия.

Переоценке подвергаются все денежные статьи бухгалтерского баланса, выраженные в иностранных валютах (остатки на валютных счетах, платежные документы, дебиторская задолженность и т.д.).

Не денежные статьи переоценке не подлежат. К ним относятся статьи: основные средства, нематериальные активы, сырье, материалы, уставный капитал, нераспределенная прибыль и т.п., которые учитываются в рублевом эквиваленте по курсу на момент приобретения (получения).

Переоценка проводится ежемесячно. Возникающие курсовые разницы накапливаются на специальном субсчете «Курсовые разницы» счета 91 «Прочие доходы и расходы», сальдо которого затем относится на счет 99 «Прибыли и убытки» (или другие, в зависимости от требований налогового законодательства).

Полученные результаты исследования необходимо рассмотреть на примере конкретной коммерческой организации.

Глава 3. Учет валютных операций на примере ООО «Алтайагроторг»

3.1 Учет операций по покупке иностранной валюты

В ООО «Алтайагроторг» для некоторых видов расчетов предусмотрено наличие валюты в кассе. Учет движения наличной иностранной валюты в кассе организации ведется двумя способами:

- обязательный пересчет иностранной валюты в рубли на дату совершения операции и на последнее число месяца;

- пересчет денежных знаков в кассе производится по мере изменения курса иностранной валюты, котируемой ЦБ Российской Федерации и на последний день отчетного периода.

Рассмотрим пример, когда курсы американского доллара имели следующее значение:

25.08.2010 г. - 30,0 руб.

27.08.2010 г. - 30,3 руб.

28.08.2010 г. - 30,4 руб.

31.08.2010 г. - 30,6 руб.

1 операция: 25 числа получена валюта в банке в размере 1 000 $ США.

2 операция: 27 числа выдана валюта под отчет 600$ США на командировочные расходы.

3 операция: 28 числа сдана валюта в банк в размере 300$ США.

4 операция: в связи с изменением курса рубля произведена переоценка денежных средств в кассе предприятия ни последнее число отчетного периода.

Таблица 5

Учет движения наличной иностранной валюты в кассе ООО «Алтайагроторг»

№ п/п	Содержание хозяйственной операции	Курс иностр. валюты	Сумма		Корреспонденция счетов
			в иностр. валюте	в рублях	дебет	кредит
1	25 числа получена валюта в банке в размере 1000$ США	30	1000	30000	50.2 «Касса в ин.валюте»	52.1.1
Продолжение Таблицы 5
2	Произведена переоценка денежных средств на 27-е число 27-го числа выдана валюта под отчет 600$ США на командировочные расходы	30.3 30.3	1000 600	30300 18180	50.2 71 «Расчеты с подотчетными лицами»	91.1 50.2
3	28-го числа сдана валюта в банк в размере 300$ США Произведена переоценка денежных средств выданных в под отчет на 28-е число(600$*0,1) Произведена переоценка полученной валюты на 28-е число(1000*0,1)	30.4	300	9120 60 100	52.1.1 71.1 50.2	50.2 91.1 91.1
4	В связи с изменением курса рубля произведена переоценка денежных средств предприятия на последнее число отчетного периода	30.6	600 300 1000	120 60 200	71.1 52.1.1 50.2	91.1 91.1 91.1

В феврале 2008 г. ООО «Алтайагроторг» заключила контракт с иностранным поставщиком на покупку оборудования. Стоимость оборудования составляет 5000 евро. По условиям контракта право собственности на оборудование переходит к покупателю в момент передачи оборудования от иностранного поставщика в пункте назначения. Оборудование было доставлено 2 февраля 2008 г. Задолженность перед иностранным поставщиком погашена 10 февраля. Оборудование введено в эксплуатацию 15 февраля. Официальный курс евро составил:

- на 2 февраля 2008 г. – 34,60 руб./EUR

- на 10 февраля 2008 г. – 34,70 руб./EUR

- на 15 февраля 2008 г. – 34,50 руб./EUR

В бухгалтерском учете ООО «Алтайагроторг» отражены записи:

Таблица 6

Учет движения операций с иностранной валютой в ООО «Алтайагроторг»

Дебет		Кредит				Сумма				Содержание
2 февраля 2008 г.
08-4	60						173000 руб. (5000евро*34,60 руб./EUR)					Отражено получение оборудования
10 февраля 2008 г.
60				52				173500 руб. (5000евро*34,60 руб./EUR)			Погашена задолженность перед иностранным поставщиком
91-2			60					500 руб. (173500-173000)			Отражена отрицательная курсовая разница по задолженности иностранному поставщику на дату совершения операции
15 февраля 2008г.
01					08-4				173000 руб.				Оборудование введено в эксплуатацию
01					91				500				Выявлена разница в соответствии с п.16 ПБУ 6/01

3.2 Бухгалтерский учет валютных операций при самостоятельном выходе предприятия пи внешний рынок

Выручка от продажи на ООО «Алтайагроторг» согласно принятой учетной политике определяется по моменту отгрузки и оплаты продукции.

1 операция: Отгружена партия экспортного товара на пограничный железнодорожный пункт (г.Новосибирск) по его производственной себестоимости на сумму 23 тыс. руб.

2 операция: Товар, отгруженный на экспорт, прибыл на пограничный железнодорожный пункт.

3 операция: Отправлена за границу экспортная партия товара. Выписан счет-фактура иностранному покупателю.

4 операция: Экспортный товар временно помещен на хранение на коммерческий склад за границей (Краков, Польша).

5 операция: Оплачены расходы по отгрузке экспортного товара, по транспортировке на сумму 4 100 руб.

6 операция: Оплачены расходы по страхованию груза, его перевозке, хранению, и другие услуги - 430 ЕВРО по курсу ЦБ РФ на день оплаты 35 руб./ЕВРО.

7 операция: Валюта в сумме 3 200 ЕВРО, согласно выписанному счету, поступила на транзитный счет в уполномоченный банк но курсу ЦБ РФ-35,5 руб./ЕВРО.

8 операция: Списывается на затраты по продаже производственная себестоимость товара.

9 операция: накладные расходы в рублях и инвалюте списываются на затраты по продаже.

10 операция: Определяется и списывается финансовый результат от данной продажи.

Таблица 7

№ п/п	Содержание хозяйственной операции	Курс иностр. валюты	Сумма		Корреспонденция счетов
			в ин. валюте	в рублях	дебет	кредит
1	Отгружена партия экспортного товара на пограничный железнодорожный пункт по производственной себестоимости	23000	45.1.3 «Экспортные товары отгруженные в пути в РФ»	43 «Готовая продукция»
2	Оплачены расходы по отгрузке экспортного товара, его транспортировке	4100 4100	44.1 «Накладные расходы по экспорту и реэкспорту в руб» 60.1 «Расч. с поставщиками РФ экпортныхтоваров, раб., услуг»	60.1 51
3	Оплачены расходы по страхованию груза, его перевалке, хранению и др. услуги	35	430	15050 15050	44.1 76.5 «Расч. по имущественному и личному страхованию»	76.5 52.1.2
4	Валюта в сумме 3200 ЕВРО, согласно выписанному счету, поступила на транзитный счет в уполномоченный банк по курсу ЦБ РФ	35,5	3200	113600 113600	52.1.2 62.1.3 «Расч. с иностранными покупателями по открытому счету»	62.1.3 90.1.1 «Реализация товаров и услуг»
5	Оплачены расходы по отгрузке экспортного товара	23000	90.2.1 «Себест-ть товаров и услуг»	45.1.3
6	Накладные расходы в рублях и инвалюте списываются на затраты по продаже(4100+15050)	19150	90.2.1	44.1
7	Определяется и списывается финансовый результат от данной продажи д-т к-т 91.1.1 91.2.1 42150 91.1.1 91.2.1 113600 Об 42150,00 113600 71450,00	Продолжение Таблицы 7 71450	90.9 «Прибыль/убыток от продаж»	99.1 «Прибыли и убытки по экспортным и реэкспортным операциям»

Заключение

Завершая данное исследование можно сделать вывод, что ведение бухгалтерского учета валютных операций требует особых знаний современного документооборота, соответствующего законодательства и его изменений, общего курса государства по валютному регулированию.

Тем не менее, ведение такого вида бухучета становится просто необходимым в условиях вовлечения хозяйствующих субъектов во внешнеэкономическую деятельность региона.

В результате написания работы были выяснены следующие положения:

- в общем виде валютные ценности представляют собой активы и обязательства организации, стоимость которых выражена в иностранной валюте;

- валютные ценности охватывают: иностранную валюту, ценные бумаги, номинированные в иностранной валюте, платёжные документы, эмиссионные ценные бумаги, ценные бумаги, производные от эмиссионных, опционы, дающие право на приобретение ценных бумаг, и долговые обязательства;

- операции с валютой могут производиться как с резидентами, так и нерезидентами РФ;

- бухгалтерский учёт валютных операций обеспечивает решение многих задач, главными из которых является отражение валютных операций в качестве составляющих деятельности организации – в учете должна формироваться полная картина такой деятельности; а также накопление информации о реальном состоянии имущества, т.е. о фактическом валютном положении;

- в процессе учета ведется контроль за законностью и целесообразностью валютных сделок, наличием валютных ценностей, их сохранностью и правильностью использования;

- особенностью валютных операций является то, что они должны осуществляться не только с соблюдением гражданского законодательства, но и в строго определенных рамках валютного законодательства, т.е. с учетом запретов и ограничений, установленных Законом, целью которого является обеспечение экономической безопасности государства, устойчивость его денежной системы как одной из основ общественных отношений;

Для проведения операций в иностранной валюте российским юридическим лицам открываются валютные счета в уполномоченных банках Российской Федерации. Для открытия валютного счета представляются такие же документы, как и для открытия расчетного счета.

Для проведения расчетов организациям открываются два счета – транзитный валютный счет и текущий валютный счет.

Транзитный валютный счет предназначен для зачисления всех сумм иностранной валюты, поступающих в пользу клиента как от нерезидентов, так и от резидентов. Банк проверяет, должна ли производиться обязательная продажа валюты от поступившей суммы валютных средств или нет. Если не должна, то вся поступившая сумма иностранной валюты перечисляется с этого счета на текущий валютный счет. Если организация обязана произвести частичную или полную продажу валюты, поступившая сумма находится на транзитном счете до осуществления продажи валюты в установленном порядке. При частичной продаже валюты остальная часть поступившей суммы зачисляется на текущий валютный счет организации.

Текущий валютный счет организации предназначен для осуществления расчетов по экспорту и импорту товаров, работ, услуг, результатов интеллектуальной деятельности. Поступления от экспорта зачисляются в части, не подлежащей обязательной продаже, с транзитного валютного счета организации. На этот счет зачисляются также с транзитного валютного счета все другие поступления в иностранной валюте, не связанные с экспортными операциями организаций (на благотворительные цели, кредиты банков и др.).

Списание валютных средств с текущего валютного счета может производиться по распоряжению владельца счета в оплату за импортируемые товары, работы, услуги, результаты интеллектуальной деятельности. Причем в случае осуществления импортных операций через посредническую внешнеэкономическую организацию валютные средства могут быть перечислены на счета этих организаций для последующего перевода за рубеж иностранным поставщикам.

С текущего валютного счета разрешается производить погашение задолженности по кредитам в иностранной валюте, осуществлять добровольную продажу валюты, переводить валютные средства на счета других организаций за услуги, связанные с экспортно-импортными операциями, – транспортировку, страхование и экспедирование грузов, возмещать комиссию банкам и их почтово-телеграфные расходы, используя средства на оплату командировочных расходов по загранкомандировкам, а также на другие цели, разрешенные Банком России в законодательном или индивидуальном порядке.

Для обобщения информации о наличии и движении средств в иностранной валюте используется счет 52 «Валютные счета». К нему открываются субсчета «Транзитный валютный счет» и «Текущий валютный счет». Они открываются банком каждому клиенту одновременно и ведутся параллельно. Поступления валютных средств в пользу организации отражаются у неё в учете по дебету названных счетов, списание сумм иностранной валюты – по кредиту счетов. Основанием для соответствующих записей в бухгалтерском учете являются выписки банка и приложенные к ним денежно-расчетные документы.

Кроме этих двух видов валютных счетов российские организации по специальному разрешению Банка России могут открывать валютные счета за границей, режим которых (т. е. перечень разрешенных операций) также устанавливается ЦБ РФ в зависимости от назначения счета при выдаче разрешения на их открытие. Для валютных счетов, открываемых за пределами территории Российской Федерации, вводится субсчет «Валютные счета за рубежом».

Отдельный счет – специальный транзитный валютный счет открывается организациям, осуществляющим покупку иностранной валюты за рубли на внутреннем валютном рынка РФ через уполномоченные банки. Этот счет предназначен только для зачисления купленной иностранной валюты и её перевода в соответствии с той целью, которая была указана в поручении банку на покупку валюты. Никакие другие операции по этому счету не производятся.

Все операции по валютным счетам, осуществляемые организациями, должны соответствовать действующему валютному законодательству и режиму соответствующего счета.

Бухгалтерский учет наличия и движения валютных средств на счетах организации ведется в двух оценках – в иностранной валюте и в рублях. Пересчет сумм иностранной валюты в рубли производится по курсу ЦБ РФ на дату совершения операции, т. е. на дату зачисления и списания денежных средств в иностранной валюте. Кроме того, на каждую отчетную дату или при каждом изменении курса ЦБ РФ производится пересчет в рубли остатка средств в иностранной валюте по курсу Банка России, действующему на дату пересчета.

По действующему валютному законодательству организация имеет право купить иностранную валюту за рубли на внутреннем валютном рынке РФ через уполномоченные банки для оплаты командировочных расходов своих работников. В этом случае снятие иностранной валюты осуществляется со специального транзитного валютного счета, куда зачисляется купленная валюта.

Если приход наличной валюты в кассу и её выдача под отчет производится по разному курсу Банка России, то на счете 50 возникает курсовая разница. Она относится на счет прочих доходов и расходов.

Никакие другие операции с наличной иностранной валютой не производятся, поскольку они на территории Российской Федерации запрещены валютным законодательством.

В Республике Алтай с увеличением объемов внешнеэкономической деятельности вопросы, связанные с изучением сущности и техники проведения валютных операций приобретают большое теоретическое и практическое значение. Это связано с необходимостью дальнейшего экономического развития региона, с развитием банковской системы на его территории, появлением новых банков, получивших лицензии на осуществление валютных операций и делающих первые шаги в освоении валютного рынка. Знание техники проведения валютных операций на рынке позволяет банкам и участникам внешнеторговых сделок страховаться от валютных рисков, избегать необоснованной потери иностранной валюты, получать дополнительную прибыль на спекулятивной игре и разнице курсов. Именно поэтому очень важно разбираться и уметь оперировать знаниями в области валютных операций и валютного рынка.

Список использованной литературы

1. Федеральный закон «О валютном регулировании и валютном контроле» (в действующей ред.)

2. Федеральный закон «О бухгалтерском учете» № 129-ФЗ от 21.11.1996 (в действующей ред.).

3. Положение по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» ПБУ 3/2006 (утверждено приказом Минфина России от 27.11.2006 г. № 154н, с изменениями от 25.12.2007 г. № 147н).

4. Порядок СБ РФ № 1354-2-р от 20.04.2009 г. «Регламент совершения кассовых операций во внутренних структурных подразделениях филиалов Сбербанка России»

5. Антонов, Н.Г Денежное обращение, кредит и банки [Текст] / М.А. Пессель, Н.Г. Антонов. - М. : ЮНИТИ-Дана. 2005. – 350 с.

6. Банки и небанковские кредитные организации и их операции: Учебник - 2-е изд., перераб. и доп. /Жуков Е.Ф. – М: Вузовский учебник, 2009. – 400 с.

7. Бурлак, Г.Н. Техника валютных операций [Текст] / Г.Н.Бурлак – М. : Финстатинформ, 2008. – 200 с.

8. Голубевич А.Ю. Валютные операции в коммерческих банках [Текст] / А.Ю. Голубевич - М. : «Проспект». 2004. – 180 с.

9. Глушков И.Е. Бухгалтерский (налоговый, финансовый, управленче-ский) учет на современном предприятии. Эффективная настольная книга бухгалтера. – М.: «КноРус»; Новосибирск: «ЭКОР-книга», 2008. – 1056с.

10. Ерпылева, Н.Ю. Механизм валютного регулирования в России: новеллы правовой регламентации [Текст] // Законодательство и экономика. 2006. № 4, 5, 6; Банковское право. 2006. № 2.

11. Жуков, В. Н. Учет операций по валютным счетам // Бухгалтерский учет. - № 5, 2004.

12. Кавторева, Я.О. Валютные операции: порядок осуществления и учет. [текст] / Я.О. Кавторева, О.Н. Михайленко, М.А. Бойцова – Харьков : «Фактор», 2008. – 256 с.

13. Кондраков Н.П. Бухгалтерский учет. – М: ИНФРА-М, 2005. – 584 с.

14. Мороз, А. М. Банковские операции [Текст] / А.М. Мороз - Спб. : «Петергоф». 2005. – 400 с.

15. Полякова М.С. Новое ПБУ 3/2006: учет курсовых разниц по договорам в условных единицах // Российский налоговый курьер. – 2007. - №4. – С. 15 – 21.

16. Сбербанк России [Электронный ресурс] : www.sbrf.ru

17. Четыркин, Е. М. Методы финансовых и коммерческих расчетов [Текст] / Е.М. Чертыкин - М. : ИНФРА-М. 2006. – 352 с.

21. Савицкая Г.В. Анализ хозяйственной деятельности предприятия: Учебник. – 3-е изд., перераб. и доп. – М.: ИНФРА-М, 2005. – 425 с.

22. Богатая И.Н., Хахонова Н.Н. Бухгалтерский учет. Серия «Высшее образование». 3-е изд., перераб. И доп. – Ростов н/Д: «Феникс», 2004. – 800 с.

23. Богаченко В. М., Кириллова Н. А. 3000 основных бухгалтерских проводок: Учебно-практическое пособие. (Серия «Библиотека бухгалтера и аудитора»). Изд. 2-е – Ростов н/Д: Феникс, 2004. – 352 с.

24. Шалашова Н.Т. «Бухгалтерский учет импортных операций. Покупка иностранной валюты под исполнение импортного контракта. Учет операций по выполнению работ и оказанию услуг. Учет операций по переработке экспортных и импортных товаров. Учет бартерных операций. Бухгалтерский учет экспортных и импортных операций с участием посредников» // Бухгалтерский бюллетень. – 2007. – №9 – с. 41-65.

[1]
Федеральный закон «О валютном регулировании и валютном контроле» от 10.12.2003 г. №173-ФЗ.

[2]
пп. 8, 9 и 10 ФЗ №3615-1 от 09.10.1992.

[3]
п. 9 ч. 1 ст. 1 №173-ФЗ от 10.12.2003

[4]
ст. 6 Закона №173-ФЗ от 10.12.2003 г.

[5]
ст. 7 Закона №173-ФЗ от 10.12.2003 г.

[6]
ст. 11Закона №173-ФЗ от 10.12.2003 г.

[7]
п. 2 ст. 4 Закона №173-ФЗ от 10.12.2003 г.

[8]
п. 6 ст. 4 Закона №173-ФЗ от 10.12.2003 г.

[9]
Положение по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» ПБУ 3/2006 (утверждено приказом Минфина России от 27.11.2006 г. № 154н, с изменениями от 25.12.2007 г. № 147н).

[10]
ч. 2 ст. 14 Закона №173-ФЗ от 10.12.2003 г.

[11]
Бурлак, Г.Н. Техника валютных операций [Текст] / Г.Н.Бурлак – М. : Финстатинформ, 2008. – С. 93-94

[12]
Утверждено приказом Минфина России от 27.11.2006 г. №154н, с изменениями от 25.12.2007 г. №147н

[13]
Кавторева, Я.О. Валютные операции: порядок осуществления и учет. [текст] / Я.О. Кавторева, О.Н. Михайленко, М.А. Бойцова – Харьков : «Фактор», 2008. – 256 с.

[14]
Положение по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» ПБУ 3/2006 (утверждено приказом Минфина России от 27.11.2006 г. № 154н, с изменениями от 25.12.2007 г. № 147н). / [электронный ресурс] http://uchet-plan-schetov.ru/polozheniya_po_buhgalterskomu_uchetu/

[15]
п. 24, п. 20 ПБУ 3/2006