Материальные ресурсы (сырье, материалы, покупные полуфабрикаты, комплектующие изделия, конструкции, детали, топливо и др.) являются предметами, на которые направлен труд человека с целью получения готового продукта. Предметы труда потребляются целиком и полностью переносят свою стоимость на этот продукт и заменяются после каждого производственного цикла.
Актуальность темы курсовой работы определяется тем, что в промышленности постоянно увеличивается потребление товарно-материальных ценностей в производстве. Это обуславливается расширением производства, значительным удельным весом материальных затрат в себестоимости продукции и ростом цен на ресурсы. Для примера, удельный вес указанных затрат в себестоимости продукции в машиностроении составляет свыше 60%, в легкой и химической промышленности 70 - 90%. В результате в условиях рыночной экономики необходимо обеспечить высокий уровень учёта и контроля расхода материальных запасов на производство продукции (работ, услуг).
В настоящее время определяющее значение приобретает качественные показатели, такие как снижение удельных затрат сырья, материалов и топлива, поэтому эта тема в практической экономике очень актуальна. Необходимо максимально устранять потери и нерациональные расходы материальных ценностей, которые, в частности, могут возникнуть при неэффективной организации учёта и контроля использования материалов.
Данные учета должны содержать информацию для изыскания резервов снижения себестоимости продукции в части рационального использования материалов, снижения норм расхода, обеспечения надлежащего хранения материалов и сохранности.
В связи с этим на любом предприятии основными задачами управления эффективностью использования материальных ресурсов является:
- правильное и своевременное документальное отражение всех операций по заготовке, поступлению и отпуску материалов;
- выявление и отражение затрат, связанных с их заготовлением;
- расчет и списание отклонений по направлениям затрат;
- контроль за сохранностью материальных ценностей в местах их хранения и на всех стадиях движения;
- постоянный контроль за соблюдением установленных норм производственных запасов;
- систематический контроль за использованием материалов в производстве на базе обоснованных норм их расходования;
- контроль за технологическим отходами и потерями и их использованием;
- своевременное получение точной информации о величине экономии или перерасхода материальных ресурсов по сравнению с установленными лимитами;
- систематический контроль за выявлением излишних и неиспользованных материалов, их реализация.
Целью данной курсовой работы является рассмотрение особенностей учета материально-производственных запасов на предприятии.
Задачи - изучение структуры материальных ресурсов, документального оформления отпуска материалов на производственные и хозяйственные нужды, организации оперативного и бухгалтерского учета расхода материальных ценностей и контроля за их использованием в производстве.
Теоретической основой курсовой работы являются такие нормативные акты, как ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» утвержденный приказом от 09.06.2001 г. и Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утв. Приказом Минфина РФ 28.12.2001 г. № 119н. Также труды Богатой И.Н. и Хахоновой Н.Н., Лобынцева Н.Т., Кондракова Н.П., Авдеева В.В. и других авторов.
1. УЧЕТ МАТЕРИАЛЬНО – ПРОИЗВОДСТВЕННЫХ ЗАПАСОВ
1.1 Материально-производственные запасы, их классификация и оценкаВ бухгалтерском учете в качестве материально-производственных запасов принимаются активы:
а) используемые при производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг), предназначенной для продажи (сырье и основные материалы, покупные полуфабрикаты и др.);
б) предназначенные для продажи (готовая продукция и товары);
в) используемые для управленческих нужд организации (вспомогательные материалы, топливо, запасные части и др.).
Таким образом в состав материально – производственных запасов (МПЗ) входят следующие группы оборотных активов:
- материалы – часть МПЗ целиком потребляемая в производственном процессе и полностью переносящая свою стоимость на стоимость производимой продукции (выполняемых работ, оказываемых услуг).
- хозяйственные принадлежности и инвентарь - часть материально - производственных запасов организации, которая не используется сразу в процессе производства продукции, работ или услуг, а служит в течение определенного периода, не превышающего 12 месяцев, или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев. К указанным активам, в частности, могут относиться: орудия лова (тралы, неводы, сети, мережи и др.); бензомоторные пилы, сучкорезки, сплавной трос, сезонные дороги; специальные инструменты и приспособления; сменное оборудование; специальная одежда и обувь, постельные принадлежности; форменная одежда; тара для хранения материально - производственных запасов на складах или осуществления технологических процессов и т.п. Как правило, состав таких запасов и порядок их учета определяется организацией в учетной политике;
- готовая продукция - часть материально - производственных запасов организации, предназначенная для продажи, являющаяся конечным результатом производственного процесса, законченная обработкой (комплектацией), технические и качественные характеристики которой соответствуют условиям договора или требованиям иных документов, в случаях, установленных законодательством;
- товары - часть материально - производственных запасов организации, приобретенная или полученная от других юридических и физических лиц и предназначенная для продажи или перепродажи без дополнительной обработки. К товарам относятся также изделия, приобретенные организацией для комплектации, стоимость которых не включается в себестоимость продукции. Организации сферы торговли, снабжения и иной посреднической деятельности в составе товаров учитывают также оплаченную многооборотную тару, подлежащую возврату поставщикам продукции
Основная часть материально-производственных запасов используется в качестве предметов труда и производственном процессе. Они целиком потребляются в каждом производственном цикле и полностью переносят свою стоимость на стоимость производимой продукции.
Основными задачами учета материально-производственных запасов являются контроль за сохранностью материальных ресурсов, соответствием складских запасов нормативам, за выполнением планов снабжения материалами; выявление фактических затрат, связанных с заготовкой материалов; контроль за соблюдением норм производственного потребления; правильное распределение стоимости израсходованных в производстве материалов по объектам калькуляции; рациональная оценка производственных запасов. Для правильной организации учета материалов важное значение имеют их классификация, оценка и выбор единицы учета.
Материально-производственные запасы можно условно объединить в шесть основных классификационных групп, которые представлены на рис. 1.1.
Рис. 1.1 Структурная схема классификации материально-производственных запасов
Сырье и основные материалы — предметы труда, из которых изготовляют продукт и которые образуют материальную (вещественную) основу продукта. Сырьем называют продукцию сельскохозяйственного хозяйства и добывающей промышленности (зерно, хлопок, скот, молоко и др.), а материалами — продукцию обрабатывающей промышленности (мука, ткань, сахар и др.);
Вспомогательные материалы используют для воздействия на сырье и основные материалы, придания продукту определенных потребительских свойств или же для обслуживания и ухода за орудиями труда и облегчения процесса производства (специи в колбасном производстве, смазочные, обтирочные материалы и др.). Следует иметь в виду, что деление материалов на основные и вспомогательные носит условный характер и нередко зависит лишь от количества материала, использованного на производство различных видов продукции.
Покупные полуфабрикаты — сырье и материалы, прошедшие определенные стадии обработки, но не являющиеся еще готовой продукцией. В изготовлении продукции они выполняют такую же роль, как и основные материалы, т.е. составляют их материальную основу.
Топливо — для учета твердого топлива, нефтепродуктов, смазочных материалов, газообразного топлива в емкостях, других видов энергетических материалов. Топливо подразделяют на технологическое ( для технологических целей), двигательное (горючее) и хозяйственное ( на отопление).
Тара и тарные материалы — предметы, используемые для упаковки, транспортировки, хранения различных материалов и продукции.
запасные части — для учета запасных деталей, узлов и агрегатов, используемых для ремонта всех видов машин, оборудования и приборов, включая обменный фонд агрегатов и узлов на специализированных ремонтных предприятиях, автомобильную резину и другие ценности;
Инвентарь ихозяйственные принадлежности - для учета материальных объектов многоразового пользования, которые по признакамсущественности нецелесообразно учитывать в составе основных средстворганизации: мелкий инструмент и инвентарь, спецодежда, мелкая мебель и хозяйственные принадлежности, малоценное конторское оборудование и т. д.;
Семена и корма - для учета продуктов сельскохозяйственного производства, используемых в хозяйственной деятельности: семян и посадочного материала, кормов и фуража для кормления животных и т. п.;
Животные на выращивании и откорме - для учета молодняка животных, взрослых животных на откорме, их привесов, птицы и кроликов, семей пчел, зверей и собак на выращивании, других животных.
Производственные запасы подразделяются на ценности, принадлежащие организации по праву собственности (а также праву хозяйственного ведения или оперативного управления) и не принадлежащие ей по такому праву.
К материально - производственным запасам, принадлежащим организации, относятся: купленные запасы, которые находятся на складе и в производстве; оплаченные запасы, находящиеся в пути, если к организации в соответствии с договором поставки перешло право собственности на них; запасы, отданные другим организациям в переработку; проданные запасы, включая запасы, продаваемые на условиях комиссии, до перехода права собственности на них к покупателю; запасы, учитываемые в залоге, как находящиеся на складе организации, так и переданные на хранение залогополучателю.
Организация отражает отдельно (за балансом) материально - производственные запасы, не принадлежащие ей, но находящиеся в ее пользовании или распоряжении в соответствии с условиями договора. К ним относятся: запасы, принятые на ответственное хранение, в случае отказа от оплаты счетов поставщиков, отсрочки в получении продукции покупателем и т.п.; неоплачиваемые запасы, принятые в переработку; запасы, принятые от поставщиков для реализации на условиях комиссии (консигнации).
По порядку использования товарно-материальные ценности подразделяются на:
ценности, используемые в производстве: сырье, материалы, полуфабрикаты, топливо, строительные конструкции и детали, запасные части и агрегаты, шины, семена и корма, минеральные удобрения, ядохимикаты, биопрепараты и медикаменты; тара, предназначенная для осуществления технологического процесса производства продукции; и другие аналогичные ценности. В дальнейшем эти виды товарно-материальных ценностей будут называться материалы;
ценности, предназначенные для продажи - готовая продукция и товары;
ценности, используемые как средства труда - инвентарь и хозяйственные принадлежности;
- ценности, которые после их монтажа будут функционировать в составе основных средств.
Указанные классификации производственных запасов используют для построения синтетического и аналитического учета, а также составления статистического отчета об остатках, поступлении и расходе сырья и материалов в производственно-эксплуатационной деятельности.
Для учета материально-производственных запасов применяют следующие синтетические счета:
10 «Материалы»;
11 «Животные на выращивании и откорме»;
15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей»;
16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей»;
41 «Товары»;
43 «Готовая продукция»;
забалансовые счета 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение», 003 «Материалы, принятые в переработку», 004 «Товары, принятые на комиссию».
К счету 10 «Материалы» могут быть открыты следующие субсчета:
1 «Сырье и материалы».
2 «Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, конструкции и детали».
3 «Топливо».
4 «Тара и тарные материалы».
5 «Запасные части».
6 «Прочие материалы».
7 «Материалы, переданные в переработку на сторону».
8 «Строительные материалы».
9 «Инвентарь и хозяйственные принадлежности» и др.
На малых предприятиях все производственные запасы можно учитывать на одном синтетическом счете 10 «Материалы».1
Внутри каждой из перечисленных групп материальные ценности подразделяются на виды, сорта, марки, типоразмеры. Каждому наименованию, сорту, размеру присваивают краткое числовое обозначение (номенклатурный номер) и записывают их в специальный реестр, который называют номенклатурой-ценником. В номенклатуре-ценнике указывают также твердую учетную цену и единицу измерения материалов.
Кодирование номенклатуры-ценника обычно осуществляют по смешанной порядковосерийной системе, используя семи - восьмизначные коды. Первые два знака указывают синтетический счет, третий определяет субсчет, один или два следующих знака означают группу материалов, остальные — различные признаки, характеристики материала.
Информация, содержащаяся в номенклатурах-ценниках, относится к условно-постоянной. Она записывается на машинные носители и многократно используется для получения необходимых выходных данных.
1.2 Оценка материально-производственных запасовВ соответствии с ПБУ 5/01 материально-производственные запасы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости. При этом определение фактической себестоимости зависит от порядка поступления МПЗ в организацию.
1. Фактической себестоимостью материально-производственных запасов, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость (НДС) и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).
К фактическим затратам относятся:
суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу);
суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением материально-производственных запасов;
таможенные пошлины;
невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением единицы МПЗ;
вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретены материально-производственные запасы;
затраты по заготовке и доставке материально-производственных запасов до места их использования, включая расходы по страхованию (затраты по содержанию заготовительно-складского подразделения организации, затраты за услуги транспорта по доставке МПЗ до места их использования, если они не включены в договорную цену МПЗ);
начисленные проценты по кредитам, предоставленным поставщиками (коммерческий кредит);
затраты по доведению МПЗ до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях (затраты по подработке, сортировке, фасовке и улучшению технических характеристик полученных запасов, не связанные с производством продукции, выполнением работ и оказанием услуг);
иные затраты, непосредственно связанные с приобретением МПЗ.
Не включаются в фактические затраты на приобретение МПЗ общехозяйственные и иные аналогичные расходы, за исключением случаев, когда они непосредственно связаны с их приобретением.
2.Фактическая себестоимость материально-производственных запасов при их изготовлении самой организацией определяется исходя из фактических затрат, связанных с производством данных запасов. Учет и формирование затрат на производство материально-производственных запасов осуществляется организацией в порядке, установленном для определения себестоимости соответствующих видов продукции.
3. Фактическая себестоимость материально-производственных запасов, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, определяется исходя из их денежной оценки, согласованной учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации.
4. Фактическая себестоимость материально-производственных запасов, полученных организацией по договору дарения или безвозмездно, а также остающихся от выбытия основных средств и другого имущества, определяется исходя из их текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету
5. Фактической себестоимостью материально-производственных запасов, полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, признается стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией. Стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных активов.
При невозможности установить стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией, стоимость материально-производственных запасов, полученных организацией по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, определяется исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные материально-производственные запасы.
Фактическая себестоимость материально-производственных запасов, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством Российской Федерации.
Организация, осуществляющая торговую деятельность, может затраты по заготовке и доставке товаров до центральных складов (баз), производимые до момента их передачи в продажу, включать в состав расходов на продажу.
Товары, приобретенные организацией для продажи, оцениваются по стоимости их приобретения. Организации, осуществляющей розничную торговлю, разрешается производить оценку приобретенных товаров по продажной стоимости с отдельным учетом наценок (скидок).
Материально-производственные запасы, не принадлежащие организации, но находящиеся в ее пользовании или распоряжении в соответствии с условиями договора, принимаются к учету в оценке, предусмотренной в договоре.2
Оценка производственных запасов, стоимость которых при приобретении определена в иностранной валюте, производится в рублях путем пересчета иностранной валюты по курсу Центрального банка Российской федерации, действовавшему на дату принятия к бухгалтерскому учету организацией запасов по договору.
Материальные ценности отражают на синтетических счетах по фактической себестоимости их приобретения (заготовления) или учетным ценам.
Фактическая себестоимость материально-производственных ресурсов определяется исходя из затрат на их приобретение, включая оплату процентов за приобретение в кредит, предоставленный поставщиком этих ресурсов, начисленных процентов по заемным средствам, привлекаемым для приобретения запасов и др.
Фактические затраты по приобретению материально-производственных запасов определяются с учетом суммовых разниц, возникающих до принятия запасов к учету, в случаях, когда оплата производится в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте (условных денежных единицах).
Исчисление фактической себестоимости заготовления каждого вида сырья и материалов требует значительных затрат труда и времени. Поэтому фактическую себестоимость заготовления исчисляет лишь небольшая часть организаций по основным видам сырья или материалов. На большей части организаций текущий учет материальных ценностей ведут по твердым учетным ценам (средним покупным ценам, по плановой себестоимости и др.). Отклонения фактической себестоимости материалов от средней покупной цены или от плановой себестоимости учитывают на отдельных аналитических счетах по группам материалов. С появлением компьютеров и электронной маркировки создаются все большие возможности исчисления фактической себестоимости отдельных видов материальных ресурсов.
Планом счетов разрешается осуществлять синтетический учет материальных ценностей на счетах 10 «Материалы» и др. по учетным ценам, в качестве которых используются плановая себестоимость приобретения (заготовления), средние покупные цены и др. В этом случае отклонения фактической себестоимости материальных ценностей от стоимости их по учетным ценам учитываются на синтетическом счете 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей».
Определение фактической себестоимости материальных ресурсов, списываемых на производство, разрешается производить следующими методами оценки запасов:
по себестоимости каждой единицы;
по средней себестоимости;
по себестоимости первых по времени закупок (метод ФИФО);
Применение одного из этих методов по виду (группе) запасов производится исходя из допущения последовательности применения учетной политики.
По себестоимости каждой единицы оценивают материально-производственные запасы, используемые организацией в особом порядке (драгоценные металлы, драгоценные камни и т.п.), или запасы, которые не могут быть обычным образом заменены на другие.
Средняя себестоимость определяется по каждому виду (группе) запасов как частное от деления общей себестоимости вида (группы) запасов на их количество, соответственно складывающихся из себестоимости и количества по остатку на начало месяца и по поступившим запасам в течение месяца. Учет материалов по средним покупным ценам рассмотрен на примере операций, представленных в таблице 2.1.
Таблица 2.1. Расчёт стоимости материалов (Кирпич М100), учитываемых по методу средней себестоимости| Показатели | Количество единиц, шт. | Цена за единицу, руб. | Сумма, руб. |
| Остаток материалов на 01.10.2010г. | 5 000 | 2,08 | 10 400 |
| Поступило материалов: | - | - | - |
| -1 партия от 02.10.2010г. | 10 000 | 2,08 | 20 800 |
| -2 партия от 15.10.2010г. | 10 000 | 2,16 | 21 600 |
| -3 партия от 25.10.2010г. | 10 000 | 2,30 | 23 000 |
| Итого поступило за месяц: | 30 000 | - | 65 400 |
| Списано материалов (на основании) : | - | - | - |
| требование-накладная от 16.10.2010г. | 10 000 | 2,17 | 21 700 |
| требование-накладная от 29.10.2010г. | 20 000 | 2,17 | 43 400 |
| Остаток на 01.11.2010г. | 5 000 | 2,17 | 10 850 |
Средняя цена рассчитывается по формуле (1.1):
(2.1)
где Цср. – цена средняя;
Ц0 – цена остатка на начало рассматриваемого периода;
Ц1,…, Цп – цена партии с первой по п;
К0 – количество остатка на начало рассматриваемого периода;
К1,…, Кп – количество в партии с первой по п.
Первый и второй способы оценки материальных ресурсов являются традиционными для отечественной учетной практики. В течение отчетного месяца материальные ресурсы списывают на производство (как правило, по учетным ценам), а в конце месяца списывают соответствующую долю отклонений фактической себестоимости материальных ресурсов от стоимости их по учетным ценам.
При методе ФИФО применяют правило: первая партия на приход — первая в расход. Это означает, что независимо от того, какая партия материалов отпущена в производство, сначала списывают материалы по цене (себестоимости) первой закупленной партии, затем по цене второй партии и т.д. в порядке очередности, пока не будет получен общий расход материалов за месяц.Пример оценки расхода 100 единиц материалов по методом ФИФО представлен в таблице 2.2.
Применение указанных методов оценки материальных ресурсов ориентирует предприятие на организацию аналитического учета материалов по отдельным партиям (а не только по видам материалов). Можно оценить израсходованные материалы расчетным путем, используя формулу (2.2):
Р = Он +П-Ок , (2.2)
где Р — стоимость израсходованных материалов;
Он – стоимость начального остатка материалов;
Ок — стоимость конечного остатка материалов;
П — поступление за месяц.
Оценка материально-производственных запасов на конец отчетного периода производится в зависимости от принятого способа оценки запасов при их выбытии (кроме товаров, учитываемых по продажной стоимости). Переход предприятия к другому способу оценки материальных запасов возможен только в следующем периоде. Таблица 2.2. Оценка материалов по методам ФИФО| Показатели | Количество единиц, шт. | Цена за единицу, руб. | Сумма, руб. |
| 1 . Остаток материалов на 01 .03.2004 г. | 20 | 10 | 200 |
| 2. Поступили материалы: | |||
| первая партия | 30 | 10 | 300 |
| вторая партия | 20 | 12 | 240 |
| третья партия | 40 | 15 | 600 |
| 3. Итого за месяц поступило: | 90 | X | 1140 |
| 4. Расходы материалов за месяц: | |||
| первая партия | 50 | 10 | 500 |
| вторая партия | 20 | 12 | 240 |
| третья партия | 30 | 15 | 450 |
| Итого за месяц: | 100 | X | 1190 |
| 5 Остаток материалов на 01.04.2004г. | 10 | 15 | 150 |
Наряду с определением твердой учетной цены очень важно установить единицу учета материальных ценностей. Такой единицей может быть каждый вид, сорт, марка, размер материалов, т.е. каждый номенклатурный номер, каждая партия, однородная группа и т.п. Единица учета материальных ценностей выбирается организацией самостоятельно. Она должна обеспечить формирование полной и достоверной информации о материальных запасах, надлежащий контроль за их наличием и движением.
По каждой группе материально-производственных запасов в течение отчётного года применяется один способ списания, но при этом по разным видам материалов могут быть разные методы списания. Порядок списания материалов должен быть установлен в учётной политике организации. То какой метод списания будет определён зависит от экономического отдела предприятия, а их выбор, в свою очередь, зависит от многих внешних и внутренних факторов, таких как время производственного цикла, объём использования конкретного вида материалов, время поставок, стоимость материалов и др.
1.3 Документальное оформление движения материально – производственных запасовВсе операции по движению (поступление, перемещение, расходование) запасов должны оформляться первичными учетными документами.
Формы первичных учетных документов утверждаются:а) Государственным комитетом Российской Федерации по статистике по согласованию с Министерством финансов Российской Федерации - унифицированные формы первичной учетной документации;б) соответствующими министерствами и иными органами федеральной исполнительной власти - отраслевые формы;в) организациями - формы первичных документов для оформления хозяйственных операций, по которым не предусмотрены унифицированные и отраслевые формы. При разработке и утверждении указанных форм учитывается специфика деятельности этих организаций.
Первичные учетные документы должны включать в себя обязательные реквизиты, установленные Федеральным законом "О бухгалтерском учете.
Может составляться отдельный список наименований и устанавливаться особые правила оформления первичных учетных документов на выдачу особо дефицитных и (или) дорогостоящих запасов (запасов особого учета). Перечень таких запасов и особые правила оформления первичных учетных документов на их выдачу и порядок контроля за их расходованием (использованием) устанавливаются руководителем организации по представлению главного бухгалтера.
Первичные учетные документы должны быть заранее пронумерованы либо номер ставится при оформлении и регистрации документа. В организации порядок нумерации должен обеспечивать наличие не повторяющихся номеров в течение одного отчетного года.
Первичные учетные документы могут составляться на бумажных и машинных носителях информации.
Программы кодирования, идентификации и машинной обработки данных документов на машинных носителях должны обладать системой защиты и храниться в организации в течение срока, установленного для хранения соответствующих первичных учетных документов.В соответствии с Методическими указаниями и ПБУ 5/01, материалы могут поступать следующим образом:
приобретение за плату;
изготовление силами организации;
внесение в качестве вклада в уставный капитал;
безвозмездное получение;
поступление в результате товарообменной операции.
Методические указания подробно регламентируют документооборот, образующийся при поступлении материалов (особенно, при поступлении материалов, приобретенных за плату). В частности, установлено следующее: в соответствии с пунктом 44 основанием для осуществления расчетов при оплате материалов, поступивших по договорам купли-продажи, поставки и другим аналогичным договорам от поставщиков (грузоотправителей) являются следующие документы:
расчетные документы:
платежные требования;
платежные требования-поручения;
счета;
товарно-транспортные накладные
и т.п.
сопроводительные документы:
спецификации;
сертификаты;
качественные удостоверения
и т.п.
Нетрудно убедиться, что формы перечисленных документов не являются унифицированными формами по учету МПЗ и не утверждены в установленном порядке постановлением Госкомстата РФ. Следовательно, основанием для оприходования материалов такие документы служить не могут. Это обстоятельство обуславливает необходимость установления в конкретной организации порядка приема, регистрации, проверки, акцептования и прохождения расчетных документов на поступающие материалы с учетом условий поставок, транспортировки (доставки до организации), организационной структуры и функциональных обязанностей подразделений (отделов, складов) и должностных лиц.
Обычно рекомендуется следующая схема документооборота и действий, выполняемых должностными лицами организации (не только бухгалтерии, обязанности которой определены особо) при поступлении тех или иных документов:
зарегистрировать документы в журнале учета поступающих грузов (форма журнала учета поступающих грузов утверждена постановлением Госкомстата РФ от 9 августа 1999 года №66 «Об утверждении унифицированных форм первичной документации по учету продукции, товаро-материальных ценностей в местах хранения»).
Записи в журнал делаются уполномоченными работниками по мере поступления запасов на основании сопроводительных товаро-транспортных документов, приходных ордеров, актов о приемке;
проверить соответствие данных этих документов договорам поставки (другим аналогичным договорам) по ассортименту, ценам и количеству материалов, способу и срокам отгрузки и другим условиям поставки, предусмотренных договором. Выполнение данной функции целесообразно проводить в два этапа. Во-первых, проводить проверку непосредственно при поступлении грузов. Для этого комиссия, принимающая грузы, должна располагать необходимой информацией. Во-вторых, осуществлять последующий контроль при обработке расчетных и сопроводительных документов в бухгалтерии (при наличии службы снабжения нелишним будет проведение подобной проверки и в подобном подразделении). Разумеется, работники бухгалтерии также должны располагать копиями договоров и приложений к ним, в которых имеются необходимые данные;
проверить правильность расчетов в расчетных документах. Проверку расчетов (прежде всего, арифметическую) также уместно проводить и при приемке, и при обработке документов – то есть в местах поступления или хранения материалов и в бухгалтерии;
акцептовать (оплатить) расчетные документы полностью или частично, или мотивированно отказаться от акцепта (оплаты). Право проставления акцепта или оформления отказа от него может быть установлено распорядительными документами организации или приложением к учетной политике. В крупных организациях это право может быть предоставлено представителям отдела снабжения, в небольших – бухгалтерии. В любом случае окончательное решение об оплате должны принимать руководитель организации и главный бухгалтер, как лица, непосредственно несущие полную ответственность за деятельность организации. Трудовым кодексом РФ предусмотрена возможность привлечения к полной материальной ответственности и иных должностных лиц организации. Однако для того, чтобы это стало правомерным и осуществимым необходимо, как минимум, пересмотреть условия коллективного договора между администрацией и работниками организации (статья 243 ТК РФ);
определить фактические размеры ответственности в случае нарушения условий договора. Для того, чтобы определить размеры и предполагаемую степень ответственности отдельных лиц или организаций, целесообразно участие, как минимум, трех специалистов – снабженца (отвечающего за организацию договорных отношений с поставщиками и располагающего самой подробной информацией об условиях договора), юриста (который обязан юридически грамотно составить документы, служащие основанием для предъявления претензий или обращения взыскания на работников организации, получающей материалы) и бухгалтера (обеспечивающего точность расчетов) размера ущерба);
передать документы в подразделения организации (бухгалтерскую службу, финансовый отдел и т.п.) в сроки, предусмотренные правилами документооборота организации.
Для получения материалов со склада поставщика или от транспортной организации уполномоченному лицу выдаются соответствующие документы и доверенность на получение материалов.
Доверенность от имени юридического лица выдается за подписью его руководителя или иного лица, уполномоченного на это учредительными документами или распоряжением руководителя с приложением печати организации.
Доверенность от имени юридического лица, основанного на государственной или муниципальной собственности, на получение или выдачу денег и других имущественных ценностей должна быть подписана также главбухом этой организации. Доверенность, в которой не указана дата ее совершения, является недействительной. Доверенность выдается, как правило, на 15 дней, но при получении товарно-материальных ценностей в порядке плановых платежей, доверенность может быть выдана на один месяц.
Унифицированная форма доверенности утверждена постановлением Госкомстата РФ от 31 октября 1997г. № 71а «Об утверждении унифицированных форм первичной документации по учету труда и его оплаты, основных средств и нематериальных активов, материалов, МБП, работ в капитальном строительстве», с учетом изменений. Причем утверждено две формы доверенности: № М-2 и № М-2а. Обе формы применяются для оформления права лица выступать в качестве доверенного лица организации при получении материальных ценностей, отпускаемых поставщиком по наряду, счету, договору, заказу, соглашению.
Поступившие в организацию счета-фактуры, товарно-транспортные накладные, акты и другие сопроводительные документы на поступившие грузы передаются соответствующему подразделению организации (отделу материально-технического снабжения, складу и т.п.) как основание для приемки и оприходования материалов.
Поступившие материалы должны быть своевременно оприх
Порядок и сроки приемки материалов по количеству и качеству устанавливаются специальными нормативными документами.
Приемка и оприходование поступающих материалов и тары (под материалы) оформляется соответствующими складами, как правило, путем составления приходных ордеров (типовая межотраслевая форма № М-4 утверждена постановлением Госкомстата России от 30 октября 1997г. № 71а), при отсутствии расхождений между данными поставщика и фактическими данными (по количеству и качеству). Форма № М-4 применяется для учета материалов, поступающих от поставщика или из переработки. Приходный ордер в одном экземпляре составляет материально ответственное лицо в день поступления ценностей на склад. Приходный ордер должен выписываться на фактически принятое количество ценностей. Графа «Номер паспорта» заполняется при оформлении хозяйственных операций по материальным ценностям, содержащим драгоценные металлы и камни.
В приходном ордере указываются следующие реквизиты: организация; структурное подразделение; дата составления; склад; поставщик; страховая компания; корреспондирующий счет; номер документа; наименование материала; номенклатурный номер; единица измерения; количество; цена; сумма без НДС; сумма НДС; сумма с учетом НДС; номер паспорта; порядковый номер в складской картотеке.
На массовые однородные грузы, прибывшие от одного и того же поставщика несколько раз в течение дня, допускается составление одного приходного ордера в целом за день. При этом на каждую отдельную приемку материала в течение этого дня делаются записи на обороте ордера, которые в конце дня подсчитываются и общий итог записывается в приходный ордер. Вместо приходного ордера, приемка и оприходование материалов может оформляться проставлением на документе поставщика (счет, накладная и т.п.) штампа, в оттиске которого содержатся те же реквизиты, что и в приходном ордере. В этом случае заполняются реквизиты указанного штампа и ставится очередной номер приходного ордера. Такой штамп приравнивается к приходному ордеру.
Форма штампа нормативными документами не утверждена и, значит, может быть произвольной.
При перевозке грузов автотранспортом приемка поступающих материалов осуществляется на основе товарно-транспортной накладной, получаемой от грузоотправителя (при отсутствии расхождений между данными накладной и фактическими данными).
При установлении несоответствия поступивших материалов ассортименту, количеству и качеству, указанным в документах поставщика, а также в случаях, когда качество материалов не соответствует предъявляемым требованиям (вмятины, царапины, поломка, бой, течь жидких материалов и т.д.), приемку осуществляет Комиссия, которая оформляет ее актом о приемке материалов.
В случае составления приемного акта приходный ордер не оформляется.
Приемный акт о приемке служит основанием для предъявления претензий и исков к поставщику и (или) транспортной организации.
Форма акта о приемке материалов (форма № М-7 (см. приложения)) также утверждена постановлением Госкомстата РФ № 71а. В указаниях по заполнению формы № М-7 уточнено, что она составляется также при приемке материалов, поступивших без документов. Акт о приемке материалов является юридическим основанием для предъявления претензий поставщику или отправителю. Необходимые дополнительные данные, не выделенные в форме отдельными строками, записываются в разделе «Другие данные». Акт в двух экземплярах составляется членами приемной комиссии с обязательным участием материально ответственного лица и представителя отправителя (поставщика) или представителя незаинтересованной организации. После приемки ценностей акты с приложением документов (транспортных накладных и т.д.) передают: один экземпляр – в бухгалтерию организации для учета движения материальных ценностей, другой – отделу снабжения или бухгалтерии для направления претензионного письма поставщику. Графа «Номер паспорта» заполняется только в случаях обнаружения расхождений при оформлении хозяйственных операций по поступлению материальных ценностей, содержащих драгоценные металлы и камни.
Приемные акты и приходные ордера на оприходование материалов должны, как правило, составляться в день их поступления. Только при этом условии возможно предъявление претензий поставщику (в том случае, если те или иные условия договора нарушены) без опасения того, что органы арбитража будут иметь формальную возможность отказать в рассмотрении иска.
Неотфактурованными считаются поставки, по которым материальные ценности поступили на предприятие без платежного документа. На складе приходуют их, выписывается приемный акт, который при реестре поступает в бухгалтерию. Здесь материалы по акту расцениваются по учетным ценам, записываются в журнал-ордер №6 как ценности, поступившие на склад, в этой же сумме относятся на сумму материалов в акцепт. Неотфактурованные поставки регистрируются в журнале - ордере №6 в конце месяца (в графе Б "Номер счета" ставится буква Н), когда возможность получения платежного документа в данном месяце отпала. Оплате в отчетном месяце они не подлежат, так как основанием для оплаты банком являются платежные документы (которые отсутствуют). По мере поступления платежных документов на эту поставку в следующем месяце они акцептируются предприятием оплачиваются банком и регистрируются бухгалтерией в журнале - ордере №6 в свободной строке по группе материалов и в графе " акцепт" в сумме платежного требования, а по строке сальдо ранее записанная сумма по учетным ценам сторнируется тоже по группе и в графе " акцепт".
Акт об оприходовании материальных ценностей, полученных при разборке и демонтаже зданий и сооружений (форма № М-35), применяется для оформления оприходования материальных ценностей, полученных при разборке и демонтаже зданий и сооружений, пригодных для использования при производстве работ.
Кроме перечисленных документов составляются накладные - требования на отпуск материалов (ф. № М-11) при внутреннем перемещении материалов со склада на склад. Материально ответственное лицо, выписывает накладные в двух экземплярах; один цеху, другой складу - для их оприходования.
Бывают случаи, когда отдельные партии материалов находятся в процессе технической приемки, лабораторного испытания или по ним произведен отказ от акцепта счета (обусловленного нарушением договорных условий). Такие материалы принимаются на временное ответственное хранение. Заведующим склада или кладовщиком они приходуются в специальной книге, а в бухгалтерском учете стоимость поступивших материальных ценностей отражается на забалансовом счете 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение» в сумме, указанной в расчетных документах. После того, как обстоятельства, обусловившие учет этих материалов на забалансовом счете, будут устранены, ранее отраженные суммы списываются со счета 002 и одновременно приходуются на соответствующем балансовом счете (10 «Материалы» или 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей»). В складском учете записи должны вестись с подразделением на «Материалы, ожидающие приемки», «Материалы, находящиеся на временном ответственном хранении», а внутри этих групп – в разрезе отдельных партий материалов. Такие материалы хранятся на складах обособленно и до выяснения результатов приемки не могут расходоваться.
Методические указания рекомендуют массовые строительные материалы, конструкции и детали, используемые на стройках, завозить непосредственно на объекты строительства, минуя базисный (центральный) склад. При этом в приходных и расходных документах склада и приходных документах подразделений организации делается отметка о том, что материалы получены от поставщика и выданы подразделению без завоза их на склад (транзитом). Перечень материалов, которые могут завозиться транзитом непосредственно в подразделения строительной организации, должен быть оформлен распорядительным документом по организации.
Подотчетные лица приобретают материалы в организациях торговли, у других организаций и кооперативов, на колхозном рынке или у населения за наличные деньги. Документом, подтверждающим стоимость приобретенных материалов, является товарный счет или акт (справка), составляемый подотчетным лицом.
Материалы отпускают со склада организации на производственное потребление, хозяйственные нужды, на сторону, для переработки и в порядке реализации излишних и неликвидных запасов. Порядок документального оформления отпуска материалов зависит прежде всего от организации производства, направления расхода и периодичности их отпуска.
Расход материалов, отпускаемых в производство и на другие нужды ежедневно, оформляют лимитно - заборными картами (М-8(см. приложения)). Один экземпляр лимитно - заборной карты вручают цеху - получателю, другой - складу. Кладовщик записывает количество отпущенного материала и остаток лимита в обоих экземплярах карты и расписывается в карте цеха - получателя. Представитель цеха расписывается в получении материалов в карте, находящейся на складе. Лимитно - заборная карта может выписываться в одном экземпляре. В этом случае получатель расписывается в получении материалов непосредственно в карте складского учета, а в лимитно - заборной карте расписывается лицо, ответственное за отпуск материалов со склада.
Отпуск материалов со складов производят в пределах установленного лимита. Сверхлимитный отпуск материалов и замену одного материала другим (при отсутствии материала на складе) оформляют выпиской отдельного требования - накладной на замену (дополнительный отпуск материалов). Если материалы со склада отпускаются нечасто, то их отпуск оформляют одно - или многострочными требованиями - накладными на отпуск материалов (М-15), которые выписываются цехом - получателем в двух экземплярах: первый, с распиской кладовщика, остается в цехе; второй, с распиской получателя, - у кладовщика.
Для учета движения материалов внутри предприятия применяют одно - или многострочные требования - накладные, которые составляют материально ответственные лица участка, отпускающего ценности, в двух экземплярах, один из которых остается на месте с распиской получателя, а второй с распиской лица, отпускающего ценности, передается получателю ценностей.
Отпуск материалов сторонним организациям или хозяйствам своей организации, расположенным за ее пределами, оформляют накладными на отпуск материалов на сторону, которые выписывает отдел снабжения в двух экземплярах на основании нарядов, договоров и других документов.
Списание материалов вследствие их непригодности оформляют актом на списание материалов, который составляется специально созданной комиссией с участием материально ответственного лица.
Вместо первичных документов по расходу материала можно использовать карточки учета материалов (М-17). С этой целью представители цехов - получателей расписываются в получении материалов в самих карточках, которые становятся в связи с этим оправдательными документами.
На фактически израсходованные материалы подразделение - получатель материалов составляет акт расхода, в котором указываются наименование, количество, учетная цена и сумма по каждому наименованию, шифр заказа, на выполнение которого израсходованы материалы, нормативный и фактический расход материалов с указанием выявленных отклонений и их причин. В необходимых случаях в акте указывают количество изготовленной продукции либо объем выполненных работ. Кроме того, подразделения организации ежемесячно составляют отчеты о наличии и движении материальных ценностей и передают их в бухгалтерию.
Все первичные документы по приходу и расходу материальных ценностей поступают в бухгалтерию, где они, прежде всего, подвергаются контролю по существу операций и правильности оформления. Здесь, в частности, проверяют наличие реквизитов, подписей, арифметические подсчёты, особое внимание обращается на законность операций. Неверно оформленные документы возвращаются на доработку.
После проверки работником бухгалтерии документов, они подтверждаются таксировке. Затем все приходные и расходные документы группируются по складам, синтетическим счетам, субсчетам, а в разрезе отдельных групп материалов – по учётным ценам. Итоги подсчётов этих документов заносятся в накопительные ведомости синтетического учёта, которые ведутся по складам и отдельно по приходу и расходу в соответствии с указанной классификацией.
Сложенный порядок учёта материально-производственных запасов позволяет осуществлять систематический контроль за складским учётом, получать информацию об их движении, сократить трудоёмкость учётной работы, облегчить поиск технических ошибок. 3
1.4 Синтетический и аналитический учет производственных запасовСинтетические счета по учету материалов предназначены для обобщения информации о наличии и движении предметов труда, предназначенных для обработки, переработки или использования в производстве, либо для хозяйственных нужд, средств труда, которые в соответствии с установленным порядком включаются в состав средств в обороте, а также операций, связанных с их заготовлением (приобретением).
Синтетический учет материальных запасов в коммерческих организациях строится в зависимости от используемого варианта их оценки в аналитическом учете и местах хранения, предусмотренного учетной политикой.
На малых предприятиях все производственные запасы можно учитывать на одном синтетическом счете 10 "Материалы" без открытия субсчетов. Сельскохозяйственные организации могут открывать к счету 10 "Материалы" отдельные субсчета для учета семян, посадочного материала и кормов (покупных и собственного производства); минеральных удобрений; ядохимикатов, используемых в борьбе с вредителями и болезнями сельскохозяйственных культур; биопрепаратов, медикаментов и др
На синтетических счетах учет материальных ценностей ведут по фактической себестоимости или по учетным ценам.
При учете материалов по фактической себестоимости в дебет материальных счетов относят все расходы по их приобретению.
При поступлении материалов дебетуют материальный счет 10 "Материалы" и кредитуют следующие счета:
- 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - на стоимость поступивших материалов по ценам поставщиков со всеми наценками сбытовых и снабженческих организаций и транспортно - заготовительными расходами;
- 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" - на стоимость услуг, оплачиваемых чеками транспортным (железнодорожным и водным) организациям;
- 71 "Расчеты с подотчетными лицами" - на стоимость материалов, оплаченных из подотчетных сумм;
- 23 "Вспомогательные производства" - на расходы по доставке материалов собственным транспортом и на фактическую себестоимость материалов собственного производства;
- 20 "Основное производство" - на стоимость возвратных отходов, и другие счета.
Материальные ценности, полученные от разборки списанных основных средств, и излишки материалов, выявленные при инвентаризации, оценивают по рыночной стоимости и приходуют по дебету счета 10 с кредита счета 91 "Прочие доходы и расходы".
Материалы, полученные по договору дарения и безвозмездно, принимаются на учет по рыночной стоимости по дебету счета 10 с кредита счета 98 "Доходы будущих периодов". По мере списания безвозмездно полученных материалов на счета учета затрат и по другим причинам выбытия (на счета 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательное производство», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 97 «Расходы будущих периодов» и др. с кредита счета 10) их стоимость списывается со счета 98 «Доходы будущих периодов» в кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы».
Сельскохозяйственные организации продукцию собственного производства текущего года отражают на счете 10 "Материалы" в течение года по плановой себестоимости (дебет счета 10, кредит счета 20 "Основное производство"). После составления годовой отчетной калькуляции плановую себестоимость материалов корректируют до фактической себестоимости способом "красное сторно" (если фактическая себестоимость оказалась ниже плановой) или способом дополнительных проводок (если фактическая себестоимость выше плановой).
Отпущенные в производство и на другие нужды материалы списывают с кредита материальных счетов в дебет соответствующих счетов издержек производства и на другие счета в течение месяца по учетным ценам. При этом составляют следующую бухгалтерскую проводку:
Дебет счета 20 "Основное производство" (материалы отпущены основному производству)
Дебет счета 23 "Вспомогательные производства" (материалы отпущены вспомогательным производствам)
Дебет других счетов в зависимости от направления расходов материалов (25, 26 и др.)
Кредит счета 10 "Материалы" или других счетов по учету материалов.
Проданные материалы списывают с кредита счета 10 в дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы". По дебету счета 91 отражают также расходы, связанные с продажей материалов, и сумму НДС по проданным материалам.
При списании материалов вследствие непригодности их фактическая себестоимость списывается со счета 10 "Материалы" (а при использовании учетных цен для синтетического учета материалов и со счета 16 "Отклонения в стоимости материальных ценностей") в дебет счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей".
В зависимости от конкретных причин списания со счета 94 списанные материалы относят на счета учета затрат на производство и издержек обращения, расчетов по возмещению материального ущерба (счет 76) или финансовых результатов (счет 91).4
Стоимость материалов по ценам между различными счетами издержек производства и другим направлениям выбытия материалов распределяют на основании ведомости распределения материалов, которую составляют по данным первичных документов о расходе материалов.
По истечении месяца определяют разницу между фактической себестоимостью израсходованных материалов и стоимостью их по учетным ценам. Разницу списывают на те же счета затрат, на которые были списаны материалы по учетным ценам (счета 20, 23, 25, 26 и др.). При этом если фактическая себестоимость выше твердой учетной цены, то разницу между ними списывают дополнительной бухгалтерской проводкой, обратную же разницу (что возможно при использовании в качестве твердой учетной цены плановой себестоимости материалов) - способом "красное сторно", т.е. отрицательными числами.
Процентное отношение отклонений фактической себестоимости материалов от твердой учетной цены (X) определяется по формуле (4.1).
(4.1)
где Он — отклонение фактической себестоимости материалов от стоимости по твердым учетным ценам на начало месяца;
Оп — отклонение фактической себестоимости материалов от стоимости их по твердым учетным ценам по поступившим материалам за месяц;
УЦн — стоимость материалов в твердых учетных ценах на начало месяца;
УЦп — стоимость поступивших в течение месяца материалов по твердым учетным ценам.
Отклонения фактической себестоимости материалов от стоимости их по учетным ценам распределяют между израсходованными и оставшимися на складе материалами пропорционально стоимости материалов по учетным ценам.
При синтетическом учете материальных ценностей по учетным ценам дополнительно используют счета 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" и 16 "Отклонения в стоимости материальных ценностей".
Счет 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" предназначен для учета заготовления и приобретения материальных ценностей, относящихся к средствам в обороте (материалы, животные на выращивании и откорме, товары).
В дебет счета 15 относят покупную стоимость материальных ценностей, по которым в организацию поступили расчетные документы поставщика, и другие расходы по приобретению материалов с кредита счетов 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 23 "Вспомогательные производства", 71 "Расчеты с подотчетными лицами" и др. в зависимости от того, откуда поступили материальные ценности, от характера расходов по заготовке и доставке материальных ценностей в организацию.
Материально - производственные запасы, фактически поступившие в организацию, списывают по учетным ценам с кредита счета 15 в дебет счетов 10 "Материалы", 11 "Животные на выращивании и откорме" и 41 "Товары".
Сумму разницы в стоимости приобретенных материально - производственных запасов, исчисленной в фактической себестоимости приобретения и учетных ценах, списывают со счета 15 в дебет счета 16. Остаток на счете 15 на конец месяца показывает наличие материально - производственных запасов в пути.
Израсходованные или проданные материально - производственные запасы списывают на счета издержек производства (обращения) и продажи с кредита материальных счетов по учетным ценам.
Счет 16 "Отклонения в стоимости материальных ценностей" предназначен для учета разницы в стоимости приобретенных материально - производственных запасов, исчисленной в фактической себестоимости приобретения и учетных ценах. Этот счет используют только в том случае, если на счетах 10 «Материалы», 11 «Животные на выращивании и откорме», 41 «Товары» синтетический учет ведут по учетным ценам. Расчет отклонений в стоимости материалов приведен в таблице 4.1.
Таблица 4.1
Расчет отклонений фактической себестоимости от учетной (руб.)
| Показатель | Стоимость материалов по учетной оценке | Отклонение |
| Остаток на начало периода | 5000 | -300 |
| Поступило за период | 10000 | 600 |
| Итого: | 15000 | 300 |
| Процент отклонений | (300/15000)*100%=2 | |
| Отпущено на производство | 8000 | (8000*2)/100=160 |
| Остаток на конец периода | 7000 | 140 |
Накопленные на счете 16 разницы между фактической себестоимостью приобретенных материально - производственных запасов и стоимостью их по учетным ценам списывают с кредита счета 16 в дебет счетов издержек производства или обращения или других счетов, как правило, пропорционально стоимости израсходованных материально - производственных запасов по учетным ценам. Допускается списание отклонений на затраты производства или на расходы на передачу в месяце их выявления.
В бухгалтерском балансе сальдо по счету 16 включается в стоимость материально - производственных запасов без отражения этой операции на счетах бухгалтерского учета.
Аналитический учет по счету 16 ведут по группам материально - производственных запасов с приблизительно одинаковым уровнем этих отклонений.
Существует несколько способов аналитического учета материалов в бухгалтерской службе: сортовой способ, способ учета по номенклатурным номерам, оперативно-бухгалтерский (сальдовый) способ.
Сортовой способ. Бухгалтерия открывает на каждый вид и сорт материалов карточки количественно-суммового учета, в которых на основании первичных документов фиксируются операции поступления и расхода материалов в натуральном (по количеству) и денежном выражении. Таким образом, аналитический учет в бухгалтерии дублирует складской учет на карточках учета материалов. По окончании месяца и на дату инвентаризации в карточках подсчитывают итоги по приходу и расходу за месяц и определяют остатки материалов. По этим данным составляются оборотные ведомости аналитического учета, открываемые по материально-ответственным лицам. Итоговые данные по всем оборотным ведомостям аналитического учета должны совпадать с оборотами и остатками на соответствующих синтетических счетах.
Способ аналитического учета по номенклатурным номерам подразумевает отказ от ведения карточек аналитического учета и осуществление группировки первичных приходных и расходных документов по номенклатурным номерам. В конце месяца определяются итоговые данные о поступлении и расходе каждого вида материалов и на их основании составляются оборотные ведомости аналитического учета, Оборотные ведомости составляются в натуральном и стоимостном выражении отдельно по каждому складу в разрезе соответствующих синтетических счетов и субсчетов.
Оперативно-бухгалтерский (сальдовый) способ аналитического учета. При оперативно-бухгалтерском (сальдовом) способе аналитического учета материалов в бухгалтерии ведется только в суммовом выражении. На складах материально-ответственные лица ведут количественно-сортовой учет с использованием карточек учета материалов, которые заполняются согласно данным первичных документов по движению материалов. Первичные документы поступают в бухгалтерию, и не реже одного раза в неделю работник бухгалтерии сверяет данные карточек учета материалов с данными первичных документов. Факт проверки карточек подтверждается подписью бухгалтера.
На первое число месяца и на день инвентаризации материально- ответственное лицо по данным карточек учета материалов подсчитывает количество поступивших и выбывших материалов и определяет остаток материалов Данные об остатках материалов в разрезе номенклатурных номеров переносятся всальдовые ведомости, которые составляются по складам и по материально-ответственным лицам и показывают остатки материалов на складе без оборотов прихода и расхода. В сальдовой ведомости количественные данные об остатках материалов таксируются (количество материалов умножается на учетную цену) и выводятся суммовые итоги по отдельным учетным группам материалов и в целом по складу.
Первичные документы по движению материалов, поступившие в бухгалтерию, после их проверки и таксировки используют для составления суммовых оборотных ведомостей по каждому складу в отдельности. Данные оборотных ведомостей сверяют со стоимостными показателями сальдовой ведомости и с итогами записей в регистрах синтетического учета.
Оперативно-бухгалтерский (сальдовый) способ является наименее трудоемким, так как в нем не дублируются количественные данные складского учета ни в отдельных карточках аналитического учета, ни в оборотных ведомостях.5
Основным регистром аналитического учета движения материалов является Ведомость № 10 «Движение материальных ценностей (в денежном выражении)».
Данная ведомость состоит из трех разделов:
«Движение на общезаводских складах (по учетным ценам)»;
«Поступило на общезаводские склады и остаток по предприятию на начало месяца — по синтетическим счетам и требующимся учетным группам»;
«Расход и остаток на конец месяца — по синтетическим счетам и требующимся учетным группам».
Ведомость № 10 является основным учетным регистром, который позволяет осуществлять:
контроль сохранности материалов по местам их хранения;
учет поступления и остатков материалов в разрезе синтетических счетов и групп материалов (по учетным ценам или фактической себестоимости приобретения);
учет фактической себестоимости окончательного расхода материалов,
Ведомость № 10 заполняется на основе производственных отчетов
цехов, требований-накладных и ведомостей по движению материальных ценностей.
1.5 Инвентаризация, переоценка и отражение в отчетности материально-производственных запасов
Для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности организации обязаны проводить инвентаризацию запасов, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка.
Порядок (количество инвентаризаций в отчетном году, даты их проведения, перечень запасов, проверяемых при каждой из них, и т.д.) проведения инвентаризации определяется руководителем организации, за исключением случаев, когда проведение инвентаризации обязательно.
С целью организации текущего контроля за сохранностью запасов, оперативного выявления возможных расхождений между данными бухгалтерского учета и их фактическим наличием по отдельным наименованиям и (или) группам в местах хранения и эксплуатации в организациях проводятся проверки.
Порядок проведения проверок, в том числе определение конкретных наименований, видов, групп запасов, подлежащих проверке, сроки проведения проверки и т.п., устанавливается руководителем организации, а также руководителями подразделений организации по поручению руководителя организации.
При организации работы по проведению инвентаризации проверок запасов необходимо учитывать структуру складского хозяйства, где склады (кладовые) подразделений организации могут быть самостоятельными учетными единицами или входить в состав других учетных единиц. В отдельных подразделениях организации склады (кладовые) могут отсутствовать.
Отнесение складов к самостоятельным ученым единицам определяется руководителем организации по представлению главного бухгалтера (бухгалтера при отсутствии в штате должности главного бухгалтера).
В подразделениях организации, склады (кладовые) которых не являются самостоятельными учетными единицами, инвентаризация запасов на таких складах (кладовых) производится одновременно с инвентаризацией незавершенного производства (незавершенного строительства) в данном подразделении.
Для проведения комплекса работ по выявлению фактического наличия запасов, сопоставлению фактического наличия запасов с данными бухгалтерского учета, документальному оформлению фактов несоответствия количества, качества, ассортимента поступающих запасов соответствующим показателям (характеристикам), предусмотренным в договорах (поставки, купли - продажи и других аналогичных документах), определению причин списания запасов и возможности использования отходов и ряда других аналогичных работ в организации создается постоянно действующая инвентаризационная комиссия.
Учитывая большой объем указанных работ, их специальный характер, в организации могут создаваться рабочие инвентаризационные комиссии.
Бухгалтерская служба организации обязана:
осуществлять контроль за своевременностью и полнотой проведения инвентаризаций;
требовать сдачи материалов инвентаризаций в бухгалтерскую службу;
следить за своевременным завершением инвентаризации и документальным оформлением их результатов;
отражать на счетах бухгалтерского учета выявленные при инвентаризации расхождения между фактическим наличием имущества и данными бухгалтерского учета.
По результатам инвентаризаций и проверок принимаются соответствующие решения по устранению недостатков в хранении и учете запасов и возмещению материального ущерба.
Как правило, деятельность организации на время проведения инвентаризации не приостанавливается, и МПЗ продолжают поступать в организацию и во время проведения инвентаризации. Поступающие ценности принимаются материально ответственными лицами в присутствии членов комиссии, приходуются по реестру или товарному отчету уже после инвентаризации.
Поступившие во время проведения инвентаризации МПЗ заносятся в отдельную опись, при этом указывается дата поступления, наименование поставщика, дата и номер приходного документа, наименование поступивших ценностей, их количество, цена и сумма. На приходном документе делается запись "после инвентаризации" и указывается дата описи, в которую записаны поступившие ценности.
Если процесс инвентаризации занимает продолжительное время, то в исключительных случаях и только с письменного разрешения руководителя и главного бухгалтера организации МПЗ могут отпускаться со склада также в присутствии членов комиссии. При этом также составляется отдельная опись по аналогии с документами, поступившими во время инвентаризации.
Отдельно составляются описи на МПЗ, находящиеся в пути, отгруженные, но не оплаченные покупателями, находящиеся на складах других организаций. Инвентаризация перечисленных ценностей заключается в проверке обоснованности числящихся сумм на соответствующих счетах бухгалтерского учета.
Ценности, принадлежащие организации, но хранящиеся на складах других организаций, заносятся в описи на основании документов, подтверждающих сдачу этих ценностей на ответственное хранение. При этом указывается наименование ценностей, их количество, сорт, стоимость, дата принятия на хранение, место хранения, номера и даты документов (п. 3.23 Методических указаний N 49).
Инвентаризация ценностей, находящихся в эксплуатации (к таким ценностям, в частности, относится выданная работникам организации спецодежда), проводится по местам нахождения и материально ответственным лицам, на хранении у которых эти ценности находятся. При инвентаризации предметов, выданных в индивидуальное пользование работникам, допускается составление групповых описей с указанием в них ответственных за предметы лиц, на которые открыты личные карточки. Ответственные лица расписываются в описи.
Предметы спецодежды, отправленные в стирку и ремонт, записываются в опись на основании ведомостей-накладных или квитанций организаций, оказывающих услуги по стирке и ремонту (п. 3.25 Методических указаний N 49).
Предметы, пришедшие в негодность и не списанные на момент проведения инвентаризации, в описи не включаются. В этом случае следует составить акт с указанием времени эксплуатации, причин негодности, возможности использования этих предметов в хозяйственных целях.
Порядок учета инвентаризационных разниц:
Выявленные при инвентаризации расхождения между фактическим наличием имущества и данными бухгалтерского учета отражаются в следующем порядке:
излишки запасов приходуются по рыночным ценам и одновременно их стоимость относится:
а) в коммерческих организациях - на финансовые результаты;
б) в некоммерческих организациях - на увеличение доходов;
Излишки материально - производственных запасов, выявленные в результате проведенной инвентаризации, отражаются в бухгалтерском учете как внереализационные доходы (дебетуют счет 10 "Материалы", кредитуют счет 91 "Прочие доходы и расходы").
При выявлении фактов недостач, хищений, порчи материалов их фактическая себестоимость или ее часть (при порче материалов) списывается с кредита счета 10 "Материалы" в дебет счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей".
Со счета 94 стоимость недостающих и испорченных материалов списывают на счета издержек производства и обращения (если потери в пределах норм), в дебет счета 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям", субсчет "Расчеты по возмещению материального ущерба" (при установлении конкретных виновников), в дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы" (при отсутствии конкретных виновников или если во взыскании недостающих или испорченных ценностей отказано судом).
При порче запасов, которые могут быть использованы в организации или проданы (с уценкой), последние одновременно приходуются по рыночным ценам с учетом их физического состояния с уменьшением на эту сумму потерь от порчи.
Недостача запасов и их порча списывается со счета "Недостачи и потери от порчи ценностей":
в пределах норм естественной убыли на счета учета затрат на производство или (и) на расходы на продажу;
Недостача запасов в пределах установленных норм естественной убыли определяется после зачета недостач запасов излишками по пересортице. В том случае если после зачета по пересортице, произведенного в установленном порядке, все же оказалась недостача запасов, то нормы естественной убыли должны применяться только по тому наименованию запасов, по которому установлена недостача. При отсутствии норм убыль рассматривается как недостача сверх норм.
сверх норм - за счет виновных лиц.
В материалах, представленных руководству организации для оформления списания недостач запасов и порчи сверх норм естественной убыли, должны содержаться:
документы, подтверждающие обращения в соответствующие органы (органы МВД России, судебные органы и т.п.) по фактам недостач, и решения этих органов,
заключение о факте порчи запасов, полученные от соответствующих служб организации (отдела технического контроля, другой аналогичной службы) или специализированных организаций.
Если виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании убытков с них, то убытки от недостачи запасов и их порчи списываются на финансовые результаты у коммерческой организации, на увеличение расходов у некоммерческой организации. Нормы убыли могут применяться лишь в случаях выявления фактических недостач.
Взаимный зачет излишков и недостач в результате пересортицы может производиться по решению руководства организации только за один и тот же проверяемый период, у одного и того же проверяемого лица, в отношении запасов одного и того же наименования и в тождественных количествах.
О допущенной пересортице материально - ответственные лица представляют подробные объяснения инвентаризационной комиссии.
В том случае когда при зачете недостач излишками по пересортице стоимость недостающих запасов выше стоимости запасов, оказавшихся в излишке, то указанная разница относится на виновных лиц.
Если конкретные виновники недостачи не установлены, то разницы рассматриваются как недостача сверх норм убыли и списываются на финансовые результаты у коммерческой организации или увеличение расходов у некоммерческой организации.
Предложения о регулировании выявленных при инвентаризации расхождений фактического наличия запасов и данных бухгалтерского учета представляются на рассмотрение руководителю организации. Окончательное решение о зачете принимает руководитель организации.
Постановлениями Госкомстата России утверждены следующие формы:
унифицированные формы первичной учетной документации по учету кассовых операций, по учету результатов инвентаризации (Постановление от 18.08.1998 № 88);
унифицированная форма первичной учетной документации № ИНВ-26 "Ведомость учета результатов, выявленных инвентаризацией" (Постановление от 27.03.2000 № 26).
Для отражения результатов инвентаризации МПЗ могут применяться следующие формы:
№ ИНВ-3 "Инвентаризационная опись товарно-материальных ценностей (см. приложения).;
№ ИНВ-4 "Акт инвентаризации товарно-материальных ценностей отгруженных";
№ ИНВ-5 "Инвентаризационная опись товарно-материальных ценностей, принятых на ответственное хранение";
№ ИНВ-6 "Акт инвентаризации расчетов за товарно-материальные ценности, находящиеся в пути".
В сличительных ведомостях отражаются результаты инвентаризации, то есть расхождения между показателями по данным бухгалтерского учета и данными инвентаризационных описей.
Суммы излишков и недостач товарно-материальных ценностей в сличительных ведомостях указываются в соответствии с их оценкой в бухгалтерском учете.
Для оформления результатов инвентаризации могут применяться единые регистры, в которых объединены показатели инвентаризационных описей и сличительных ведомостей.
На ценности, не принадлежащие организации, но числящиеся в бухгалтерском учете (находящиеся на ответственном хранении, арендованные, полученные для переработки), составляются отдельные сличительные ведомости.
Сличительные ведомости могут быть составлены как с использованием средств вычислительной и другой организационной техники, так и вручную.
Отражение результатов инвентаризации в бухгалтерской отчетности
Результаты инвентаризации должны быть отражены в учете и отчетности того месяца, в котором была закончена инвентаризация, а по годовой инвентаризации - в годовой бухгалтерской отчетности.
Материальные запасы, утраченные (уничтоженные) в результате стихийных бедствий, пожаров, аварий и других чрезвычайных ситуаций, списываются с кредита счетов учета запасов в дебет счета "Недостачи и потери от порчи ценностей" по фактической себестоимости этих запасов с последующим отражением на счете учета финансовых результатов как чрезвычайные расходы.
Страховые возмещения, поступающие в качестве компенсации потерь от стихийных бедствий, пожаров, аварий и других чрезвычайных ситуаций, учитываются в составе чрезвычайных доходов организации.
Переоценка запасов материальных ценностей. В бухгалтерском балансе в конце отчетного года по правилам, предусмотренным международными стандартами и российскими ПБУ, проводят переоценку запасов материальных ценностей исходя из текущих рыночных цен при условии, что последние ниже оценки этих запасов, зафиксированной в результате их текущего бухгалтерского учета. В противном случае запасы материальных ценностей не переоцениваются; в балансе они оцениваются по данным записей бухгалтерского учета. Эта процедура определяется требованием осмотрительности.
Процедура ежегодной переоценки материально-производственных запасов предусматривает обязанность администрации организации определять на отчетную дату рыночные цены (в соответствии с текущей конъюнктурой рынка) на каждый вид материально-производственных запасов. Бухгалтерия проводит сопоставление текущих рыночных цен со сложившимися в учете. Признание рыночных цен материально-производственных запасов ниже их балансовой стоимости вызывает потери в себестоимости и прибыли, равные сумме разности в оценках. Если рыночные цены ниже оценки материально-производственных запасов в текущем бухгалтерском учете, в отчетном балансе необходимо признать возникший в связи с этим убыток. Сумма отклонений в ценах отражается по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы" и кредиту счета 14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей". В балансе на сумму кредитового сальдо по этому счету уменьшается стоимость материально-производственных запасов организации.
Признание убытка из-за снижения текущих рыночных цен материально-производственных запасов и отражение его на счете 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей» не изменяет учетной стоимости материальных ценностей на счете 10 «Материалы». Изменение цен на многие сотни и тысячи наименований ценностей — трудоемкая и обременительная работа, которую нецелесообразно проводить с каждой переоценкой материально-производственных запасов. В следующем отчетном периоде начальные остатки материальных ценностей, выданные со склада, отражают по кредиту счета 10 по тем учетным ценам, по которым продолжают вести текущий учет материально-производственных запасов. Производственная себестоимость продукции (работ, услуг), выпущенной в следующем отчетном периоде, из-за этого будет повышена на сумму, равную убыткам от снижения рыночной стоимости материально-производственных запасов, отраженной в конце предыдущего отчетного периода. Во избежание этого завышения сумму, отнесенную в прошлом году в кредит счета 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей», сторнируют в начале текущего года в корреспонденции со счетом 91 «Прочие доходы и расходы», увеличивая тем самым доходы текущего отчетного года. Такая запись оправдывается предположением, что все переходящие материально-производственные запасы будут полностью израсходованы в текущем хозяйственном году. На практике в большинстве случаев так и происходит.
Устойчивое снижение рыночных цен, когда продолжительное время они остаются стабильно ниже применяемых учетных, заставляет пересматривать применяемые на предприятии учетные цены, приводить их в соответствие с уровнем сложившихся рыночных цен. В каждом следующем отчетном периоде сальдо на счете 14, переходящее с предыдущего периода, закрывается. Оно может отражать только сумму снижения стоимости материально-производственных запасов в текущем периоде.
В период воздействия на экономику сильного инфляционного фактора изложенный выше порядок переоценки материальных ценностей в принципе неприменим. Общее правило оценки активов в соответствии с МСФО 29 "Финансовая отчетность в условиях гиперинфляции" состоит в том, что в условиях сильно действующих инфляционных факторов балансы имеют смысл только тогда, когда они выражены в единицах валюты, действующих на дату составления отчетности. Иначе говоря, активы организации должны отражаться в отчетных балансах по ценам, действовавшим на дату составления отчетности.
Желательно, чтобы все организации руководствовались единым индексом, рассчитываемым органами государственной статистики наряду с индексом прожиточного минимума. Если нельзя своевременно получать этот индекс, можно ввести пересчет уже составленных отчетов в дальнейшем. Переоценивать нужно прежде всего материальные активы: материально-производственные запасы, готовую продукцию и товары, незавершенное производство, основные средства, в том числе арендованные, а также неустановленное оборудование и незавершенное строительство. Сумму дооценки активов следует записывать в кредит счета 83 "Добавочный капитал" в качестве резерва на инфляционное удорожание стоимости имущества.
Рекомендуются и более сложные методики, предусматривающие списание начисленного резерва под снижение стоимости материальных ценностей на увеличение прочих доходов по кредиту счета 91 по мере расходования запасов товарно-материальных ценностей на производство или продажу, а также при увеличении рыночных цен на конкретные товары и материалы, с учетом которых на отчетную дату он был начислен, а товарно-материальные ценности оказались неизрасходованными.
Материально-производственные запасы отражаются в бухгалтерской отчетности в соответствии с их классификацией (распределением по группам (видам)) исходя из способа использования в производстве продукции, выполнения работ, оказания услуг либо для управленческих нужд организации.
На конец отчетного года материально-производственные запасы отражаются в бухгалтерском балансе по стоимости, определяемой исходя из используемых способов оценки запасов.
Материально-производственные запасы, которые морально устарели, полностью или частично потеряли свое первоначальное качество, либо текущая рыночная стоимость, стоимость продажи которых снизилась, отражаются в бухгалтерском балансе на конец отчетного года за вычетом резерва под снижение стоимости материальных ценностей. Резерв под снижение стоимости материальных ценностей образуется за счет финансовых результатов организации на величину разницы между текущей рыночной стоимостью и фактической себестоимостью материально-производственных запасов, если последняя выше текущей рыночной стоимости.
Материально-производственные запасы, принадлежащие организации, но находящиеся в пути либо переданные покупателю под залог, учитываются в бухгалтерском учете в оценке, предусмотренной в договоре, с последующим уточнением фактической себестоимости.
В бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию с учетом существенности, как минимум, следующая информация:
- о способах оценки материально-производственных запасов по их группам (видам);
- о последствиях изменений способов оценки материально-производственных запасов;
- стоимости материально-производственных запасов, переданных в залог;
- величине и движении резервов под снижение стоимости материальных ценностей.6
Сведения о поступлении и движении материально – производственных запасов находят свое отражение в следующих документах:
Журнале – ордере № 6 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» - в журнале – ордере отражается поступление МПЗ на предприятие, по ценам поставщика, а также расчеты с поставщиками данных МПЗ, а следовательно из журнала-ордера №6 видно за счет каких средств (путем перечисления наличных денег, путем проведения взаимозачета, путем передачи векселя) были приобретены МПЗ.
Ведомость №10 – отражает приход материалов на склады и в цеха предприятия, а также расход, как внутренний, так и внешний. Ведомость №10 заполняется в разрезе материально- отвественных лиц. Приведу пример проводки проводимые в ведомости №10:
Журнал-ордер №10 – собирает затраты предприятия, и выводит себестоимость выпускаемой продукции работ, услуг.
Данные журнала-ордера № 6, ведомости №10 и журнала-ордера №10 заносятся в главную книгу, а затем в баланс предприятия .
На основании баланса и форм к нему мы можем производить анализ состояния запасов.
1 План счетов бухгалтерского учета и финансово-хозяйственной деятельности организации: Приказ Минфина РФ от 31 октября 2000 г. №94н
2 Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденное приказом Минфина России от 09.06.2001 №44н
3 Авдеев В.В. Учет материально – производственных запасов // Налоги. - 2010.-№28
4 Бакаев А.С. Справочник корреспонденций счетов бухгалтерского учёта – М.: «Информационное агентство ИПБ-БИНФА», 2002
5 Богатая И.Н., Хахонова Н.Н. Бухгалтерский учет. – Ростов н/Д: Феникс, 2007
6 Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденное приказом Минфина России от 09.06.2001 №44н