ФЕДЕРАЛЬНОЕ АГЕНСТВО ПО ОБРАЗОВАНИЮ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
ФЕДЕРАЛЬНОЕ ГОСУДАРСТВЕННОЕ ОБРАЗОВАТЕЛЬНОЕ УЧРЕЖДЕНИЕ
ВЫСШЕГО ПРОФЕССИОНАЛЬНОГО ОБРАЗОВАНИЯ
«ЮЖНЫЙ ФЕДЕРАЛЬНЫЙ УНИВЕРСИТЕТ»
Экономический факультет
Кафедра мировой экономики и международных отношений
РЕФЕРАТ
на тему:
«АУДИТОРСКАЯ ПРОВЕРКА ВНУТРЕННИХ РАСЧЁТНЫХ ОПЕРАЦИЙ»
студентки 4 курса ОЗО специальности
«Мировая экономика»
Мальцевой Любови Валерьевны
Научный руководитель:
к. э. н., доцент Аснин Лев Михайлович
Ростов-на-Дону
2010
СОДЕРЖАНИЕ
| ВВЕДЕНИЕ……………………………………………………………………... | 3 |
| 1. ОРГАНИЗАЦИЯ АУДИТОРСКОЙ ПРОВЕРКИ ВНУТРЕННИХ РАСЧЁТНЫХ ОПЕРАЦИЙ…………………………………………………… | 3 |
| 1.1 Цели, задачи и объекты аудиторской проверки……………………..... | 3 |
| 1.2 Организация аудиторской проверки внутренних расчётных операций………………………………………………………………………… | 6 |
| 2. АУДИТОРСКАЯ ПРОВЕРКА ВНУТРЕННИХ РАСЧЁТНЫХ ОПЕРАЦИЙ…………………………………………………………………….. | 8 |
| 2.1 Проверка расчетов с персоналом по оплате труда………………….... | 8 |
| 2.2 Проверка удержаний из оплаты труда………………………………… | 14 |
| 2.3 Проверка правильности начисления платежей в государственные внебюджетные фонды социального страхования……………………………. | 14 |
| 2.4 Проверка расчетов с подотчетными лицами………………………….. | 17 |
| 2.5 Проверка расчетов с персоналом по прочим операциям…………….. | 26 |
| СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ…………………………... | 29 |
ВВЕДЕНИЕ
Процесс производства - это важнейшая стадия кругооборота средств предприятия. В процессе финансово-хозяйственной деятельности у предприятия возникает потребность использовать наличные денежные средства. Операции по использованию в основном наличных денежных средств называются внутренними расчетными операциями. Они охватывают расчеты с подотчетными лицами, с персоналом по оплате труда, с работниками по командировкам, выдачи им средств на представительские цели, для покупки за наличный расчет товаров в других организациях или у физических лиц, для оплаты выполненных работ, оказания услуг, а также на иные хозяйственно-операционные цели. Поэтому внутренние расчеты относятся аудиторами к зонам с повышенным контрольным риском, а их проверке уделяется особое внимание.
1. ОРГАНИЗАЦИЯ АУДИТОРСКОЙ ПРОВЕРКИ ВНУТРЕННИХ РАСЧЁТНЫХ ОПЕРАЦИЙ
1.1 Цели, задачи и объекты аудиторской проверки
Цель аудиторской проверки внутренних расчетов - формирование мнения о достоверности бухгалтерской отчетности в части показателей, отражающих обязательства по внутренним расчетным операциям, и о соответствии применяемой методики учета и налогообложения действующим нормативным документам.
Практические цели проверки устанавливают:
· полноту
– все ли операции по внутренним расчетам учтены в бухгалтерской отчетности, не существует ли неучтенных расчетов;
· существование
- существуют ли обязательства по внутренним расчетам на дату составления баланса и существенна ли сумма этих обязательств;
· права и обязанности
– правомерны ли и верны суммы обязательств по внутренним расчетам исходя из трех критериев (формальности, законности и действительности);
· оценку
– оценены ли обязательства по внутренним расчетам в соответствии с требованиями нормативных актов;
· точность
– правильно ли произведены начисления заработной платы и удержания из нее, расчет суточных по командировке и др., соответствуют ли данные бухгалтерской отчетности записям в регистрах синтетического и аналитического учета операций;
· ограничения
учетного
периода
– все ли обязательства по внутренним расчетам отражены именно в тех учетных периодах, когда они имели место;
· представления
и раскрытия
– все ли обязательства по внутренним расчетам раскрыты, классифицированы и представлены в отчетности в соответствии с нормативными документами по бухгалтерскому учету и отчетности.
Таблица 1
| Задачи аудита | Вопросы раздела программы «Аудит внутренних расчетных операций»
|
| 1. Оценка состояния учета и эффективности внутреннего контроля операций по внутренним расчетам. | - Наличие и анализ документов, определяющих оплату труда и выдачу подотчетных сумм. - Оценка организации документального оформления учета кадров, рабочего времени и объема выпуска продукции (работ, услуг). - Наличие классификаторов видов выплат и удержаний. - Контроль за выплатой заработной платы и подотчетных сумм. - Соответствие показателей отчетности данным синтетического и аналитического учетов. |
| 2. Проверка достоверности учетных и отчетных данных о расчетах с персоналом по оплате труда. | - Правильность начисления заработной платы по видам оплаты. - Правильность удержаний из заработной платы. - Обоснованность включения затрат на зарплату в состав себестоимости. - Отражение начисления зарплаты и удержаний из нее в регистрах бухгалтерского учета. - Правильность учета совокупного дохода для целей налогообложения. |
| 3. Проверка правильности начисления платежей в государственные внебюджетные фонды социального страхования и обеспечения. | - Правильность определения базы начисления платежей во внебюджетные фонды социального страхования и обеспечения. - Отражение в учете расчетов с фондами социального страхования и обеспечения. |
| 4. Проверка достоверности учетных и отчетных данных по расчетам с подотчетными лицами. | - Обоснованность выдачи авансов в подотчет. - Своевременность предоставления авансовых отчетов. - Документальная обоснованность использования подотчетных сумм. - Обоснованность включения в состав затрат. - Правильность налогообложения. - Отражение в учете расчетов с подотчетными лицами. |
| 5. Проверка достоверности учетных и отчетных данных о расчетах с персоналом по прочим операциям. | - Правильность учета расчетов за товары, проданные в кредит. - Законность и обоснованность выдачи займов. - Правильность учета расчетов по предоставленным займам. - Полнота отнесения на виновных лиц недостач, хищений, растрат. - Правильность учета расчетов по возмещению материального ущерба. |
| 6. Общий вывод по результатам проверки внутренних расчетных операций | - Анализ и обобщение материалов рабочих документов. - Определение значимости ошибок. Определение влияния на достоверность отчетности. |
Исходя из этих целей и задач, объектами аудита являются показатели отчетности, отражающие состояние внутренних расчетов (см. табл. 2).
Таблица 2
| Показатели отчетной формы
|
Показатели учетных регистров
(главная книга и т.п.) |
||
| №
|
Наименование
|
Показатель
|
|
| 1. | Баланс | Прочие дебиторы | Дебетовое сальдо счетов: 71 «Расчеты с подотчетными лицами», 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям». |
| Кредиторская задолженность: | Кредитовое сальдо счетов: | ||
| -перед персоналом организации; | 70 «Расчеты по оплате труда» | ||
| -перед государственными внебюджетными фондами; | кредитовое сальдо счета 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» | ||
| -прочие кредиторы. | 71 «Расчеты с подотчетными лицами», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» | ||
В ходе проверки аудитору нужно получить уверенность в том, что перечисленные показатели отчетности не содержат ошибок. Для сбора доказательств используется информационная база, формируемая из различных источников.
1.2 Организация аудиторской проверки внутренних расчётных операций
Приступая к проверке, аудитор комплектует пакет нормативных документов, регистры синтетического учета и первичные документы, необходимые для проверки внутренних расчетных операций.
Пакет нормативных документов
, регулирующих установленные правила ведения бухгалтерского учета и налогообложения внутренних расчетных операций, формируется аудитором с учетом специфики деятельности клиента.
Регистры синтетического и аналитического учета
по счетам учета внутренних расчетов зависят от формы учета, применяемой в организации. При журнально-ордерной форме это журналы-ордера № 7, 8, 10, при компьютерных формах - машинограммы дебетовых и кредитовых оборотов по счетам: 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 70 «Расчеты по оплате труда», 71 «Расчеты с подотчетными лицами», 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям».
Первичные документы
являются основным источником сбора при проверке расчетов:
1. с персоналом по оплате труда:
- приказы о приеме на работу и переводе на другую работу, о предоставлении отпуска, о прекращении трудового договора;
- контракты, трудовые договоры; штатное расписание; личные карточки (форма Т-2);
- табель учета использования рабочего времени (форма Т-13); листок нетрудоспособности;
- расчетно-платежная ведомость (форма Т-49); расчетная ведомость (форма Т-51); платежная ведомость (форма Т-53);
- лицевой счет (форма Т-54); исполнительные листы; налоговые карточки по учету доходов и подоходного налога;
2. по социальному страхованию и обеспечению:
- расчетная ведомость по средствам Фонда социального страхования РФ (ф-4 ФСС РФ);
- журнал поступления путевок от ФСС РФ; расчетная ведомость по страховым взносам в Пенсионный фонд РФ; расчетная ведомость по взносам в Федеральный и Территориальный фонды обязательного медицинского страхования; расчетная ведомость по страховым взносам в Государственный фонд занятости населения (ф. ФЗ-1); обязательные сведения (информация) работодателя в Комитет по занятости населения;
3. с подотчетными лицами:
- авансовый отчет; командировочное удостоверение; журнал учета работников, выбывающих в командировки; журнал учета работников, прибывающих в командировке; инвентаризационная опись по счету 71 «Расчеты с подотчетными лицами»;
4. с персоналом по прочим операциям:
- поручения-обязательства за товары, проданные в кредит; договоры займа; приказы (распоряжения) о возмещении материального ущерба; решения суда; исполнительные листы; платежные поручения; приходные кассовые ордера.
При проверке первичных документов обращается внимание на использование типовых форм первичных документов, утвержденных в установленном порядке, и нетиповых форм, которые должны быть утверждены приказом по учетной политике (согласно п.п. 8, 13 Положения о ведении бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ).
Аудиторская проверка внутренних расчетных операций предполагает уточнение предварительной оценки состояния учета и внутреннего контроля этих операций, данной в процессе планирования. При этом выясняется порядок контроля за соблюдением законодательных норм при найме и увольнении персонала; состоянием учета и разделением обязанностей по учету и контролю списочного состава, рабочего времени и выполненной работы; соблюдением положений об оплате труда и др.
Оценив уровень эффективности внутреннего контроля (высокий, средний, низкий), аудитор определяет объем выборки для проверки внутренних расчетных операций.
2. АУДИТОРСКАЯ ПРОВЕРКА ВНУТРЕННИХ РАСЧЁТНЫХ ОПЕРАЦИЙ
2.1 Проверка расчетов с персоналом по оплате труда
Проверку достоверности обязательств по расчетам с персоналом по оплате труда начинают с установления тождества учетных и отчетных данных по схеме 1:
Схема 1
При обнаружении несоответствий устанавливается причина расхождений. Оформив процедуру сверки рабочими документами и получив доказательства о тождественности показателей отчетности и данных синтетического и аналитического учета, аудитор приступает к проверке правильности начисления заработной платы. В случае обнаружения несоответствий в рабочих документах нужно показать суммы отклонений и причины их образования. Затем изучаются наличие и достоверность первичных документов, правильность заполнения, соответствие требованиям нормативных документов.
Проверке подвергаются табеля учета рабочего времени, приказы, наряды на сдельную работу, листки учета выработки, путевые листы, расчетные и расчетно-платежные ведомости, расчеты отпускных и другие. Обращается внимание на:
· полноту и правильность заполнения всех обязательных реквизитов;
· наличие подписей должностных лиц, ответственных за учет рабочего времени и выполнение работ;
· неоговоренные исправления и подчистки;
· необходимо выяснить, нет ли случаев включения в табель учета рабочего времени вымышленных (подставных) лиц, приписок невыполненных работ.
Процедуры проверки по существу расчетов по оплате труда могут быть проведены сплошным (при небольшом штате работников) или выборочным способом. Размер выборки аудитор определяет исходя из программы проверки и конкретных условий. Но целесообразно, чтобы в выборку включались расчеты с работниками всех категорий, групп и подразделений с целью охвата всех видов оплат и удержаний.
Аудитору нужно выбрать личные дела и лицевые счета конкретных работников и проверить соответствие информации о дате найма и переводах, условиях оплаты труда (ставка, оклад) и дополнительных выплатах. При этом проверяются соблюдение штатной дисциплины и установленных должностных окладов или условий контракта, обоснованность оплаты труда по трудовым соглашениям и по совместительству.
Необходимо установить идентичность данных о количестве отработанного времени путем сверки данных табеля учета использования рабочего времени, расчетной ведомости и лицевого счета, при неполном рабочем месяце проверить правильность арифметического подсчета начисленной заработной платы.
При сдельной оплате труда проверяется соответствие выполнения количественных и качественных показателей работы, а также правильность применения норм и расценок. Следует проверить, нет ли случаев повторного начисления сумм по ранее оплаченным первичным документам.
Проверяя правильность и обоснованность начисления премий, аудитор сопоставляет информацию положения о премировании, приказов, расчетных ведомостей и лицевых счетов. Например, сотруднику начислена премия по результатам деятельности в отчетном периоде при отсутствии рабочих дней у него в этом отчетном периоде. Начисление премий должно быть санкционировано, например, приказом руководителя. При возникновении подозрения в применении заниженных норм выработки (систематически выплачиваются премии за перевыполнение норм в размерах, значительно превышающих основную заработную плату) можно воспользоваться услугами эксперта-специалиста, который подтвердил бы или опроверг этот факт.
При проверке оплаты за время отпуска обращается внимание на дату начала отпуска по приказу и табелю, правильность определения расчетного периода и соответствие сумм заработной платы по месяцам расчетного периода в расчете отпускных и лицевом счете. Для получения аудиторами доказательств могут быть составлены альтернативные расчеты отпускных по ряду сотрудников.
Правильность начислений доплат в связи с отклонениями от нормальных условий работы (работа в ночное время, сверхурочная работа, работа в праздничные дни, работа в тяжелых и вредных условиях) устанавливается проверкой соответствия данных расчета и табеля учета использования рабочего времени и установленных законодательством размеров доплат, приведенных в таблице 3.
Таблица 3
Минимальные размеры доплат
| Особые условия труда
|
Размер оплаты
|
Законодательные акты
|
Категории работников, не привлекаемых к работе в указанных условиях
|
Сверхурочные работы (работы сверх установленной продолжи-тельности рабочего времени). Продолжи-тельность сверхурочных работ: - не более 4 часов в течение 2 дней подряд; - не более 120 часов в год. |
За первые 2 часа – не менее чем, в полуторном размере; за последующие часы – не менее чем, в двойном размере. Компенсация сверхурочных работ отгулом не допускается (ст. 88 КЗоТ) | Ст. 54 КЗоТ. Исключительные случаи, когда допускаются сверхурочные работы, определены в ст.55 КЗоТ |
- Беременные женщины, женщины имеющие детей в возрасте до 3 лет. - Работники моложе 18 лет. - Работники, обучающиеся без отрыва от производства в общеобразова-тельных школах и профессионально-технических учебных заведениях, в дни занятий. - Работники с активной формой туберкулеза. - Работники, занятые на производстве особо вредных веществ, на работе, связанной с радиоактивными веществами, с вибрацией. - Работники, освобожденные от сверхурочных работ по заключению врача. - Другие категории работников в соответствии с законодательством. |
| Работа в ночное время (с 10 часов вечера до 6 часов утра) | Размер доплат определяется самим предприятием (ст.90 КЗоТ) | Ст.48 КЗоТ | - Беременные женщины, женщины, имеющие детей в возрасте до 3 лет. - Работники моложе 18 лет. - Другие категории работников в соответствии с законодательством. - Инвалиды могут привлекаться к работе при наличии их согласия и при отсутствии медицинских противопоказаний. |
| Работа в выходные дни | Не менее чем, в двойном размере (ст.89 КЗоТ). Вместо оплаты может быть предоставлен отгул. | Исключительные случаи, когда возможно привлечение к работе в выходные дни, перечислены в ст.63 КЗоТ | |
| Работа в праздничные дни | Не менее чем, в двойном размере (ст.89 КЗоТ) | Условия, допускающие работу в праздничные дни, изложены в ст.65 КЗоТ |
· расчета среднедневного заработка;
· размера пособия (%) в зависимости от стажа работы;
· ограничения максимального размера пособия (до 18.03.2000г. – 2 должностных оклада (2 тарифные ставки), а после 18.03.2000г. – 85 МРОТ за 1 календарный месяц;
· числа дней нетрудоспособности;
· суммы начисленного пособия.
Несоответствия в начислении отражаются в рабочих документах аудитора. Обобщение результатов проверки начисления оплаты труда может содержать информацию (см. табл. 4):
| №
|
ФИО
|
Таб. №
|
Наимено-вание и № документа
|
Месяц
|
Код оплаты
|
Начислено по данным
|
Отклоне-ние (+/-)
|
Примеча-ние
|
||||
| клиента
|
аудитора
|
|||||||||||
Таблица 4.
Проверив правильность и обоснованность начисления заработной платы, аудитор проверяет удержания из оплаты труда, как правило, выборочно на основе тех же лицевых счетов, по которым проверялось начисление оплаты труда. Необходимо установить документальную обоснованность удержаний из заработной платы работников, законность и их санкционирование. Удержания могут производиться по исполнительным документам (алименты, штрафы, возмещение материального ущерба); по поручениям-обязательствам за товары, купленные в кредит; по заявлению работника (перечисление квартплаты, за содержание ребенка в дошкольном учреждении, плата за обучение, и т.п.); удержание выданных авансов по платежным ведомостям. Особого внимания требует проверка правильности удержания подоходного налога и взносов в Пенсионный фонд. Следует установить, не превышала ли сумма удержаний 50% месячного заработка.
При проверке правильности удержаний подоходного налога следует руководствоваться Законом РФ от 07.12.91г. №1998-1 «О подоходном налоге с физических лиц» с учетом изменений и дополнений, а также Инструкцией Госналогслужбы России от 29.06.95г. №35 «По применению Закона РФ «О подоходном налоге с физических лиц» (в редакции последующих изменений и дополнений).
Для установления законности предоставления льгот по подоходному налогу необходимо убедиться в наличии и правильности оформления документов, подтверждающих льготы:
· заверенные копии документов, подтверждающие право на вычеты из совокупного дохода на работника, его детей и иждивенцев;
· документы, подтверждающие расходы по строительству (приобретению) дома, дачи, садового домика, квартиры (комнаты в коммунальной квартире).
Затем необходимо проверить правильность определения совокупного дохода физических лиц, применения налоговых льгот и ставок подоходного налога в разрезе основных работников, совместителей, лиц, получающих выплаты на основании договоров гражданско-правового характера. При проверке совокупного дохода устанавливается полнота включения в совокупный доход физических лиц выплат социального характера, произведенных за счет собственных средств организации (оплата питания, приобретение проездных билетов, обучение в высших учебных заведениях, выдача заемных средств на льготных условиях, оплата подарков к праздникам и юбилейным датам, оплата сверх норм командировочных расходов и т.п.). Выявленные отклонения по удержаниям с оплаты труда также должны быть отражены и обобщены в рабочих документах аудитора.
2.2 Проверка удержаний из оплаты труда
После проверки расчета заработной необходимо установить правильность обобщения и группировки расходов по оплате труда по счетам, центрам ответственности, объектам калькуляции.
При проверке обоснованности отнесения оплаты труда на счета затрат (20, 23, 25, 26, 44)
следует обратить внимание, нет ли случаев отнесения сумм оплаты труда, связанного с заготовлением МПЗ и капитальных работ, на счета учета затрат. Это установливается методом прослеживания данных первичных документов (наряд на выполнение работ) в расчетных ведомостях и регистре по счету 70 «Расчеты по оплате труда»
. Результаты проверки правильности отражения в бухгалтерском учете расчетов по оплате труда оформляются рабочими документами (см. табл. 5).
Таблица 5
| №
п/п |
Ф.И.О.
|
Таб. №
|
Виды удержаний
|
||||||
| Подоходный налог
|
Пенсионный фонд
|
И т.д.
|
|||||||
| удержано
|
следует
|
+/ -
|
удержано
|
Следует
|
+/ -
|
||||
По обобщенным данным определяется существенность влияния выявленных отклонений по оплате труда на показатели статей отчетности.
2.3 Проверка правильности начисления платежей в государственные внебюджетные фонды социального страхования
Схема 2
В случае расхождений данных аудитор устанавливает размер отклонений, определяя фонд и оборот (дебетовый или кредитовый). В дальнейшем причины этих отклонений должны быть конкретизированы.
Аудит начисления страховых взносов в государственные внебюджетные фонды социального страхования включает:
· установление достоверности облагаемой базы для начисления взносов по каждому фонду;
· проверку правильности применения тарифов страховых взносов в соответствующие фонды;
· счетную проверку;
· проверку источника начисления страховых взносов.
Объектом для начисления страховых взносов в эти фонды являются все виды выплат в денежной и/или натуральной форме, начисленных в пользу работников по всем основаниям независимо от источников финансирования. Для проверки достоверности облагаемой базы для начисления страховых взносов необходимо:
· определить виды оплат труда и других выплат работникам, которые производились в отчетном году;
· сравнить виды выплат, на которые фактически были начислены страховые взносы с видами выплат, на которые они должны начисляться или не начисляться в соответствии с перечнем выплат, на которые не начисляются страховые взносы в соответствующий фонд социального страхования;
· определить размер недоплат (или переплат) страховых взносов по соответствующим фондам.
Особо внимательно следует проверить выплаты, производимые работникам непосредственно из кассы без предварительного начисления (материальная помощь, премии).
Далее необходимо проверить правильность отражения в учете, произведенных страховых взносов. При этом обращается внимание, что начисление страховых взносов отражается за счет ис
Таблица 6
| № п/п
|
Содержание операции
|
Бухгалтерские записи по данным учетных регистров организации
|
Начисление страховых взносов по данным аудитора
|
||||||
| Объект начисления (сумма выплат)
|
Тариф страховых взносов (%)
|
Сум-ма
|
Отклоне-ния
|
||||||
| Д
|
К
|
Сум-ма
|
+
|
-
|
|||||
1. |
Начисление страховых взносов за счет: | ||||||||
а) себесто-имости |
20, 26,44 |
69/1 | 5,4 | ||||||
| 69/1 | 0,2 (I)-10,7 (14 класс) | ||||||||
| 69/2 | 28 | ||||||||
| 69/3Т | 3,4 | ||||||||
| 0,2 | |||||||||
| 69/3Ф | 1,5 | ||||||||
| 69/4 | |||||||||
| б) работ-ников | 70 | 69/2 | |||||||
в) собствен-ных средств |
88 |
69/1 | 5,4 | ||||||
| 69/1 | 0,2-10,7 | ||||||||
| 69/2 | 28 | ||||||||
| 69/3 (Т) | 3,4 | ||||||||
| 69/3 (Ф) | 0,2 | ||||||||
| 69/4 | 1,5 | ||||||||
2. |
Начисление страховых взносов по выплатам, относящихся к: а) будущим периодам |
31 |
69/1-4 |
||||||
| б) за счет резервов | 89 | 69/1-4 | |||||||
| в) за счет целевых средств | 96 |
69/1-4 |
|||||||
3. |
Начисление пособий за счет фонда социального страхования. | 69/1 | 70 | ||||||
| 4. | Перечислено средств в фонд. | 69/1-4 | 51 | ||||||
| 5. | Начислено штрафных санкций. | 81/4 | 69/1-4 | ||||||
В завершении аудитор определяет, как повлияют данные отклонения на достоверность показателей отчетности (на себестоимость и финансовый результат, на величину задолженности по социальному страхованию и обеспечению) с учетом уровня существенности.
2.4 Проверка расчетов с подотчетными лицами
Выявленные при оценке системы внутреннего контроля сильные стороны (контроль осуществляется по всем тестируемым направлениям, операции реальны, санкционированы и отражены в учете) и слабые стороны контроля (не определены приказом круг подотчетных лиц, сроки, на которые выдаются подотчетные суммы, срок представления отчета и др.) принимаются во внимание при детальной проверке расчетов с подотчетными лицами.
Аудит этих операций проводится сплошным способом. Проверку достоверности обязательств по расчетам с подотчетными лицами начинают с установления тождества учетных и отчетных данных по схеме 3:
Схема 3.
В случае обнаружения несоответствия данных необходимо определить величину отклонений и их причины.
Проверка обоснованности выдачи авансов под отчет заключается в установлении соблюдения требований Порядка ведения кассовых операций в РФ в части выдачи авансов под отчет на хозяйственно-операционные нужды. При этом аудитор устанавливает, соответствует ли приказу руководителя круг лиц, получающих в подотчет авансы, а также размеры и сроки предоставляемых авансов.
Выдача наличных денег в подотчет на расходы, связанные со служебными командировками, должна производиться в соответствии с п. 1 инструкции №62 “О служебных командировках в пределах СССР”. Основанием является командировочное удостоверение, а при направлении в загранкомандировку - приказ руководителя. При проверке расходных кассовых ордеров, подтверждающих выдачу денег под отчет, обращается внимание на полноту заполнения всех реквизитов и на отражение оснований для выдачи авансов. Выдача денег под отчет должна производиться при условии полного отчета конкретного подотчетного лица по ранее выданному авансу.
Проверка своевременности предоставления авансовых отчетов осуществляется сопоставлением фактических сроков представления авансовых отчетов сроками, предусмотренными в командировочном удостоверении или в приказе руководителя. Согласно Порядку ведения кассовых операций (п.11) лица, получившие наличные деньги под отчет, обязаны не позднее 3 рабочих дней по истечении срока, на который они выданы, или со дня возвращения их из командировки предъявить в бухгалтерию отчет об израсходованных суммах и произвести окончательный расчет по ним.
Если аудитор установил несоблюдение этого порядка, то далее нужно проверить выполнение требований плана счетов об отражении подотчетных сумм, невозвращенных в установленные сроки, на счете 84 «Недостачи и потери от порчи ценностей» (Д-т сч. 84, К-т сч. 71)
и последующее списания этих сумм.
Законность и целесообразность расходов на хозяйственно-операционные нужды определяется путем сопоставления данных авансовых отчетов и приложенных к ним документов на оплату услуг, погашение задолженности поставщикам, приобретение материально-производственных запасов. Необходимо установить не только наличие оправдательных документов и их соответствие данным авансового отчета, но и правильность оформления этих документов (товарных чеков, квитанций к приходным кассовым ордерам, талонов, актов выполненных работ, и т.п.).
Устанавливается наличие обязательных реквизитов документов, предусмотренных ст.9.2 Закона о бухгалтерском учете. Например, отсутствие в товарном чеке штампа магазина, даты, наименования приобретенного товара затрудняет контроль реальности факта приобретения товара в магазине или производственного назначения этих расходов.
Акты закупки у физических лиц должны содержать дату и место составления, наименование товара, его количественное измерение, общую стоимость покупки, лиц, участвующих в сделке (с указанием ИНН), реквизиты свидетельства о государственной регистрации предпринимателя или паспортные данные и местожительство физического лица.
При приобретении подотчетным лицом товаров в предприятии розничной торговли за наличный расчет необходимо убедится в наличии документов, подтверждающих расход денежных средств.
ПРИМЕР 1.
К авансовому отчету приложен товарный чек со штампом “Оплачено” на бумагу 100 пачек по 40 руб. на общую сумму 4000 руб. Является ли товарный чек достаточным основанием для подтверждения использования подотчетных сумм?
Ответ:
Расход денежных средств может быть подтвержден чеком контрольно-кассового аппарата, квитанцией приходного кассового ордера или документами строгой отчетности по формам, утвержденным Минфином России. Для подтверждения использования подотчетных сумм необходимо представить товарный чек и чек ККМ (письмо ГНС РФ от 11.02.97 № 08-1-07/86).
При приобретении материальных ценностей за наличный расчет на предприятиях оптовой торговли или у производителя необходимо представить квитанцию приходного кассового ордера, товарный документ (счет, накладная, товарно-транспортная накладная) и счет-фактуру, соответствующим образом оформленные. Обращается внимание на выделение во всех документах отдельной строкой суммы НДС, которые должны совпадать.
Аудитор устанавливает, были ли оприходованы приобретенные подотчетным лицом предметы и нет ли фактов списания непосредственно на счета затрат стоимости этих предметов без подтверждения факта передачи в производство или эксплуатацию. Соблюдение этого требования предусмотрено п.51 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации.
ПРИМЕР 2.
К авансовому отчету приложен чек ККМ и товарный чек на настольные лампы в количестве 3 шт. на общую сумму 900 руб. В авансовом отчете указана корреспонденция счетов Д-т сч. 26, К-т сч. 71 – 900 руб.
Правомерно ли отнесение этих затрат непосредственно на общехозяйственные расходы?
Ответ:
Предметы стоимостью менее 1/20 лимита отнесения к основным средствам могут быть списаны на себестоимость при передаче в эксплуатацию или производство. В учете организации не нашли отражения факты оприходования МБП (Д-т сч. 12, К-т сч. 71 – 900 руб.)
и передачи их в эксплуатацию (Д-т сч. 26, К-т сч. 12 – 900 руб.)
. Следовательно, списание на затраты является необоснованным.
При отсутствии подтверждающих документов и факта оприходования материально-производственных запасов подотчетные суммы подлежат включению в совокупный доход работника для удержания подоходного налога. Аудитор устанавливает, производилось ли в таких случаях удержание подоходного налога.
При проверке авансовых отчетов обращается внимание на соблюдение установленного предельного размера расчетов наличными денежными средствами, осуществляемых от имени юридического лица. Суммы по первичным документам (накладная, счет-фактура, квитанция к приходному кассовому ордеру, акт выполненных работ и т.п.) сравниваются с лимитом, установленным ЦБ РФ (с 14.10.98 указанием ЦБ РФ от 07.10.98 № 375-У предельный размер расчетов наличными деньгами по одному платежу между юридическими лицами определен в 10 тыс. руб., а в потребительской кооперации – 15 тыс. руб.). Следует проверить, не производились ли выплаты в адрес одного поставщика в один день по данному счету, накладной, договору. Такие выплаты суммируются и сравниваются с лимитом, определяется сумма НДС, предъявленного к зачету (НДС с сумм превышения лимита не должен предъявляться к зачету в бюджет).
При проверке документов, подтверждающих произведенные расходы, выявляется правомерность выделения и предъявления бюджету НДС. Организации могут самостоятельно по расчетной ставке выделять НДС только по ГСМ и по командировочным расходам (на проезд к месту служебной командировки и обратно, по найму жилого помещения), подтвержденным соответствующими документами. Кроме того, аудитор прослеживает выделение НДС во всех первичных документах (в платежных и товарных) для подтверждения обоснованности предъявления НДС к зачету и в пределах установленных норм командировочных расходов.
Прослеживая корреспонденцию счетов, указанную в авансовых отчетах, аудитор обращает внимание на характер произведенных затрат:
· расходы, связанные с производственной деятельностью (Д-т сч. 20-26, 44, К-т сч. 71)
, следует отражать на счетах учета затрат;
· расходы социального и непроизводственного(Д-т сч. 88, К-т сч. 71)
назначения списываются за счет собственных средств предприятия;
· расходы капитального характера (Д-т сч. 08, К-т сч. 71)
и расходы, связанные с приобретением МПЗ включаются в покупную стоимость (Д-т сч. 10, 15, 16, К-т сч. 71)
Аудит расчетов с подотчетными лицами по командировкам предполагает признание факта служебной командировки и проверку обоснованности и правильности расходов, связанных с командировкой.
Служебной командировкой
признается поездка работника предприятия по распоряжению руководителя в другую местность в служебных целях.
Не считаются командировками:
· служебные поездки работников, постоянная работа которых протекает в пути или носит разъездной либо подвижной характер;
· обусловленные производственной необходимостью поездки работников, отношения которых с предприятием регламентированы не трудовым, а гражданско-правовым договором (подряда, поручения и т.п.).
Проверяя авансовые отчеты по командировкам, аудитор устанавливает наличие командировочного удостоверения с указанием цели командировки с соответствующими отметками о выбытии и прибытии; первичных документов, подтверждающих расходы. Авансовые отчеты должны быть утверждены руководителем предприятия.
Проверка осуществляется сопоставлением данных авансового отчета с данными приложенных к отчету первичных документов и расчета суточных. Аудитор подтверждает правильность определения срока командировки, размера суточных в пределах установленных норм и сверх норм. Расходы по проезду к месту командировки и обратно определяются по данным приложенных проездных документов воздушного, железнодорожного, водного и автомобильного транспорта общего пользования (кроме такси). Расходы по проезду командированного работника в мягком вагоне, в каютах, оплачиваемых по I – IV группам тарифных ставок на судах морского транспорта, в каютах I и II категорий на судах речного флота, а также на воздушном транспорте по билету I класса должны быть оформлены распоряжением руководителя об оплате.
В стоимость проезда включается также обязательное страхование, которое списывается на себестоимость (п.2 “щ” Положения о составе затрат). Затраты по добровольному страхованию, возмещаемому работнику по решению руководителя, списываются также на себестоимость (п.2 “р” Положения о составе затрат). При этом следует проверить общий размер таких расходов, учитываемых в целях налогообложения (не более 1% от объема реализуемой продукции (работ, услуг).
Затраты за пользование постельными принадлежностями должны быть подтверждены соответствующей справкой или отметкой, сделанной на билете. Необходимо проверить правильность выделения суммы НДС по расчетной ставке 16,67 % из стоимости расходов за пользование постельными принадлежностями и проездных билетов по территории РФ.
Расходы на проживание возмещаются командированному на основе подтверждающих документов и в полном размере относятся на себестоимость. В целях налогообложения данные расходы принимаются только в пределах действующих норм (не более 270 руб. в сутки). В размере 50% от стоимости места за сутки возмещаются расходы за бронирование мест в гостинице. При отсутствии подтверждающих документов оплата найма жилого помещения возмещается по норме 7 руб. Оплата суточных – 55 руб. за каждый день нахождения в командировке (письмо Минфина России от 13.08.99 № 57н).
Поскольку превышение командировочных расходов над установленными нормами не учитывается при исчислении налогооблагаемой прибыли, аудитору следует проверить правильность исчисления сверхнормативных расходов и правильность корректировки налогооблагаемой прибыли.
Целесообразность оплаты других расходов, например, телефонных счетов, устанавливается на основе подтверждающих документов. При этом определяется производственный характер расходов и правомерность отнесения их на себестоимость. С этой целью устанавливается наличие распечатки счетов за переговоры и соответствие номеру служебного телефона организации. Расходы непроизводственного характера, возмещенные подотчетному лицу, должны списываться за счет собственных средств (Д-т сч. 88, К-т сч. 71)
и включаться в совокупный доход работника для удержания подоходного налога. Аудитору следует провести арифметическую проверку командировочных расходов в пределах норм и сверх норм.
При аудите расчетов с подотчетными лицами по заграничным командировкам устанавливается соблюдение требований следующих нормативных актов:
· постановления Госкомтруда СССР от 2512.74 №365 “Об утверждении правил об условиях труда советских работников за границей” (ред. от 20.08.92);
· положения по бухгалтерскому учету “Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте” (ПБУ 3/2000), утвержденного приказом Минфина РФ от 10.01.2000 №2н;
· постановления Совета Министров – Правительства РФ от 01.12.93 №1261 “О размере и порядке выплаты суточных при краткосрочных командировках на территории иностранных государств”;
· письма Минфина России от 29.03.96 №34 “О размерах выплаты суточных при краткосрочных командировках на территории зарубежных стран”;
· письма Минфина России от 24.09.93 №110 “О нормах возмещения командировочных расходов в инвалюте”;
· официальных курсов иностранных валют, установленных Центральным банком Российской Федерации для целей учета и таможенных платежей.
· Размеры суточных дифференцированы по странам и установлены в двух видах ставок:
· для работников, направляемых в командировку за рубеж;
· для работников загранучреждений РФ и других категорий работников при краткосрочных командировках в пределах государства, где находятся загранучреждения.
Размер суточных, выплачиваемых работнику, зависит от срока командировки. В случае пребывания работника в краткосрочной командировке за границей более 60 дней выплата суточных начиная с 61–го дня производится в размерах, установленных для работников загранучреждений РФ.
При командировках за границу перечень расходов, возмещаемых предприятием, несколько шире. Помимо расходов на проезд и по найму жилого помещения работник имеет право на возмещение расходов за провоз багажа до 30 кг, на получение заграничного паспорта, комиссионных при обмене чека в банке на иностранную валюту.
Необходимо принимать во внимание и особенности оплаты суточных за время пребывания в командировке:
· со дня пересечения государственной границы на выезде из РФ суточные выплачиваются по нормам той страны, в которую направляется работник;
· со дня пересечения государственной границы при въезде в РФ – по норме, установленной при командировках в пределах РФ;
· в случае выезда в командировку и возвращения в РФ в тот же день суточные выплачиваются в иностранной валюте в размере 50 % установленной нормы;
· в случае, когда работник обеспечивается в стране пребывания бесплатным питанием, суточные выплачиваются в размере 30 % от установленных норм.
При проверке авансовых отчетов необходимо установить наличие документов (приказ о командировке, копии виз и загранпаспорта с отметками КПП, подтверждающие расходы документы, расчет суточных) и соответствие их данным авансового отчета. Расходы по найму жилого помещения возмещаются только при наличии подтверждающих документов.
Расходы в иностранной валюте на загранкомандировки пересчитываются в рубли по курсу ЦБ РФ на день утверждения авансового отчета.
Аудитору следует выполнить счетную проверку расчета суточных и курсовых разниц, пересчета расходов в пределах и сверх установленных норм, а также итоговых сумм в авансовом отчете.
Необходимо проверить, включены ли суммы выплат суточных сверх установленных норм в совокупный доход работников для удержания подоходного налога, а также произведены ли начисления на эти суммы в фонды социального страхования и обеспечения.
При проверке использования подотчетных сумм на оплату представительских расходов необходимо установить соблюдение следующих условий:
· наличие сметы на представительские расходы, утвержденной советом директоров (правлением) предприятия на отчетный год в пределах рассчитанных нормативов;
· наличие актов, составленных по утвержденной руководителем форме, о составе и характере приемов делегаций и величине расходов;
· наличие оправдательных документов (товарных чеков, чеков ККМ, закупочных актов, квитанций приходных кассовых ордеров и т. п.).
Если при проверке выявляется несоблюдение названных условий, то подотчетные суммы могут считаться личными доходами сотрудника и должны облагаться подоходным налогом.
Проверка отражения в учете расчетов с подотчетными лицами проводится прослеживанием записей корреспондирующих счетов в авансовых отчетах и регистре по счету 71 “Расчеты с подотчетными лицами”
. Затраты на командировки, связанные с производственной деятельностью, включаются (в соответствии с п.п. “и” п. 2 Положения о составе затрат) в себестоимость и отражаются на счетах учета расходов с выделением сверхнормативных расходов.
Аудитор проверяет, отражены ли при расчете налогов суммы сверхнормативных расходов на командировки и расходы, списанные за счет собственных средств.
Кроме того, суммы НДС, оплаченные по командировочным расходам, произведенные сверх установленных норм, должны быть отнесены за счет собственных средств предприятия, и из бюджета не возмещаются.
Выявленные при проверке несоответствия отражаются в рабочих документах аудитора. При обобщении результатов проверки определяется влияние выявленных отклонений на показатель себестоимости и прибыль, на величину начисленных налогов (подоходный, НДС, на прибыль).
2.5 Проверка расчетов с персоналом по прочим операциям.
· расчеты за товары, проданные в кредит (сальдо по субсчету 73-1
);
· расчеты по предоставленным займам (сальдо по субсчету 73-2
);
· расчеты по возмещению материального ущерба (сальдо по субсчету 73-3
).
Аудитору нужно установить, проводилась ли инвентаризация расчетов, и по данным инвентаризационной описи проанализировать состояние расчетов.
Проверка тождественности отчетных и учетных данных о расчетах с персоналом по прочим операциям проводится путем сверки данных баланса, Главной книги, регистров по счету 73 “Расчеты с персоналом по прочим операциям”.
При расхождений выявляются размеры отклонений и причины.
Проверка расчетов по предоставленным займам - это установление наличия договоров на выдачу займа на индивидуальное жилищное строительство или строительство садовых домиков, и др. Целесообразно выяснить, имеются ли решения о предоставлении займов конкретным работникам. Нужно сопоставить учетные записи по отражению предоставленных займов, особенно в части начисления процентов по займам и удержанию подоходного налога с материальной выгоды, если проценты по предоставленным займам установлены ниже средней ставки ЦБ РФ за кредит. Важно установить, нет ли просроченной задолженности по займам, предпринимаемые меры и реальность погашения. Особой проверке подлежат случаи списания задолженности ссудополучателей.
Проверяя расчеты по возмещению материального ущерба (субсчет 73-3)
, нужно проанализировать состояние задолженности по конкретным лицам, срокам возникновения и причинам образования, а также правомерности отнесения за счет работника. Основными причинами недостач, растрат и хищений являются несоблюдение условий хранения товарно-материальных ценностей, отсутствие должного контроля за их сохранностью, несвоевременное или формальное проведение инвентаризаций. Проверка достоверности расчетов по возмещению ущерба связана с контролем правильности и обоснованности оформления и выведения результатов инвентаризации. Нужно установить, не было ли случаев списания недостач материальных ценностей на издержки или виновных лиц без проведения инвентаризации, без принятия решения (приказ, резолюция) руководителя по результатам инвентаризации.
Согласно действующему законодательству недостачи материальных ресурсов в пределах норм естественной убыли списываются на себестоимость, а сверх норм и потери от порчи - за счет виновных лиц. Поэтому установление обоснованности сумм недостач, относимых за счет виновных лиц, зависит от результатов проверки правильности расчета потерь от естественной убыли. Следует проверить правильность оценки (по рыночным ценам) выявленных недостач, относимых за счет виновных лиц и отражение разницы между учетной и рыночной стоимостью в момент отнесения на виновное лицо (Д-т сч. 73-3, К-т сч. 83)
, а после погашения недостачи – записью Д-т сч. 83, К-т сч. 80.
Необходимо проверить соблюдение установленного порядка списания на убытки организации (Д-т сч. 80, К-т сч. 84)
недостач, когда виновные лица не установлены или в их виновности отказано судом. Аудитор должен получить письменные доказательства (акты, протоколы, исковые заявления, решения суда и др.) о факте отсутствия виновных лиц. Правильность корреспонденции счетов по расчетам с персоналом по прочим операциям прослеживается от первичного документа до регистров синтетического и аналитического учета.
Завершая проверку, необходимо обобщить на основе рабочих документов выявленные отклонения, определить их размер, существенность влияния на статью баланса “Прочие дебиторы”, на показатели себестоимости, финансовый результата и величину налогов.
СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ
1.
www.mcd-pkf.com/publication/audit/publ_05.html
2.
Федеральный закон "Об аудиторской деятельности" от 30.12.2008 N 307-ФЗ
3.
Аснин Л. М. Основы аудита: конспект лекций. Изд. 2-е доп. и перераб. – Ростов н/Д: Феникс, 2006.
4.
Приказ Минфина РФ от 31.10.2000 №94н «Об утверждении плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и инструкции по его применению» (в ред. Приказов Минфина РФ от 07.05.2003 №38н, от 18.09.2006 №115н)
5.
Приказ Минфина РФ от 29.07.1998 №34н (ред. от 26.03.2007) «Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации» (Зарегистрировано в Минюсте РФ 27.08.1998 №1598).
6.
«Трудовой кодекс Российской Федерации» № 197-ФЗ от 30 декабря2001
7.
Закон РФ от 07.12.91г. №1998-1 «О подоходном налоге с физических лиц»(в ред. от 24.01.2001)
8.
Инструкция Госналогслужбы России от 29.06.95г. №35 «По применению Закона РФ «О подоходном налоге с физических лиц»
9.
Письмо ЦБ РФ от 04.10.1993 №18 (ред. от 26.02.1996) «Об утверждении «Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации»
10.
Письмо ГТК РФ от 01.10.1999 N 06-51/25613 О приказе Минфина РФ от 13.08.1999 N 57н
11.
Постановление Госкомтруда СССР от 25.12.1974 №365 (ред. от 20.08.1992) «Об утверждении Правил об условиях труда советских работников заграницей»
12.
Приказ Минфина РФ 10.01.2000 №2н «Об утверждении положения по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» ПБУ 3/2000»
13.
Письмо Минфина России от 29.03.96 №34 “О размерах выплаты суточных при краткосрочных командировках на территории зарубежных стран”
14.
Письмо Минфина России от 24.09.93 №110 “О нормах возмещения командировочных расходов в инвалюте”