ОГЛАВЛЕНИЕ
Введение.. 3
1.ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА НАЛОГОВ И СБОРОВ, ИСПОЛЬЗУЕМЫХ НА ТЕРРИТОРИИ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ.. 4
2.УСЛОВИЯ УСТАНОВЛЕНИЯ НАЛОГОВ И СБОРОВ.. 6
2.1 Структура, формирование налога на прибыль организации. 11
3.Типовые ошибки, возникающие при исчислении налога на прибыль организации.16
4.Аудиторская проверка расчетов по налогу на прибыль по существу19
4.1 Выводы по результатам аудиторской проверки расчетов по налогу на прибыль. 29
Заключение.. 32
Библиографический список.. 34
Введение
Налоговый аудит может быть как комплексным, так и целенаправленным - аудит налогов. Аудит отдельного налога - это проверка правильности формирования налоговой базы по данному налогу, состояния расчетов перед бюджетом, применения льгот, способов ведения учета и составления налоговой отчетности. Выбор налога для аудита зависит от степени его тяжести в совокупных затратах предприятия, которая определяется на основе информации, полученной в процессе комплексного налогового экспресс-аудита.
Наиболее востребованными являются аудит налога на добавленную стоимость, аудит налога на прибыль и аудит налога на имущество организаций, налога на доходы физических лиц, аудит прочих налогов.
Аудит налога на прибыль проводится с целью выражения мнения аудитора в части правильности порядка исчисления и уплаты рассматриваемого налога согласно требованиям действующего законодательства.
При проведении аудита налога на прибыль необходимо:
проанализировать порядок ведения синтетического и аналитического учета расчетов по налогу;
провести оценку правильности формирования налоговой базы согласно нормам действующего законодательства, например, определить доходы и расходы, не учитываемые при определении налоговой базы;
провести оценку отражения текущих налоговых обязательств перед бюджетом в бухгалтерской и налоговой отчетности;
провести оценку отражения сумм отложенных налогов в бухгалтерской отчетности;
проанализировать порядок классификации и раскрытия в финансовой отчетности с должной степенью детализации информации о расходах, текущих налоговых обязательствах, отложенных налоговых активах и обязательствах;
провести оценку полноты и своевременности уплаты в бюджет налогов.
1. ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА НАЛОГОВ И СБОРОВ, ИСПОЛЬЗУЕМЫХ НА ТЕРРИТОРИИ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
Определим понятие налога и сбора. Под налогом понимается обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований. Под сбором понимается обязательный взнос, взимаемый с организаций и физических лиц, уплата которого является одним из условий совершения в отношении плательщиков сборов государственными органами местного самоуправления, иными уполномоченными органами и должностными лицами юридически значимых действий, включая предоставление определенных прав или выдачу разрешений (лицензий).[1]
В НК РФ гл. 2 ст.12 устанавливаются следующие виды налогов и сборов: федеральные, региональные и местные.
Федеральными признаются налоги и сборы, которые установлены Налоговым Кодексом и обязательные к уплате на всей территории Российской Федерации.
Региональными признаются налоги и сборы, которые установлены Налоговым Кодексом и законами субъектов Российской Федерации о налогах и обязательны к уплате на территориях соответствующих субъектов Российской Федерации.
Местными признаются налоги и сборы, которые установлены Налоговым Кодексом и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований о налогах и обязательны к уплате на территориях соответствующих муниципальных образований.
Не могут устанавливаться федеральные, региональные или местные налоги и (или) сборы, не предусмотренные Налоговым Кодексом.
К федеральным налогам и сборам относятся:
1) налог на добавленную стоимость;
2) акцизы;
3) налог на доходы физических лиц;
4) утратил силу с 1 января 2010 года;
5) налог на прибыль организаций;
6) налог на добычу полезных ископаемых;
7) утратил силу;
8) водный налог;
9) сборы за пользование объектами животного мира и за пользование объектами водных биологических ресурсов;
10) государственная пошлина.
К региональным налогам относятся:
1) налог на имущество организаций;
2) налог на игорный бизнес;
3) транспортный налог.
К местным налогам относятся:
1) земельный налог;
2) налог на имущество физических лиц.
Налоговым Кодексом устанавливаются специальные налоговые режимы, которые могут предусматривать федеральные налоги, выше не перечисленные, определяются порядок установления таких налогов, а также порядок введения в действие и применения указанных специальных налоговых режимов.
Специальные налоговые режимы могут предусматривать освобождение от обязанности по уплате отдельных федеральных, региональных и местных налогов и сборов, перечисленных выше.
К специальным налоговым режимам относятся:
1) система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог);
2) упрощенная система налогообложения;
3) система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности;
4) система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции.
Налогоплательщиками и плательщиками сборов признаются организации и физические лица, на которых в соответствии с НК РФ возложена обязанность уплачивать соответственно налоги и (или) сборы.
В порядке, предусмотренном НК РФ, филиалы и иные обособленные подразделения российских организаций исполняют обязанности этих организаций по уплате налогов и сборов по месту нахождения этих филиалов и иных обособленных подразделений.
Налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с НК РФ возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему РФ.
2. УСЛОВИЯ УСТАНОВЛЕНИЯ НАЛОГОВ И СБОРОВ
В соответствии со ст. 17 НК РФ налог считается установленным лишь в том случае, когда определены налогоплательщики (будем считать субъектом налогообложения) и элементы налогообложения:
Объект налогообложения;
Налоговая база;
Налоговый период;
Налоговая ставка;
Порядок исчисления налога;
Порядок и сроки уплаты налога.
Определение понятия налогоплательщики рассмотрели выше, подробнее остановимся на остальных элементах налогообложения.
1. Объект налогообложения - реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога.
Каждый налог имеет самостоятельный объект налогообложения, определяемый в соответствии с частью второй НК РФ и с учетом положений ст. 38 НК РФ.
Под имуществом в понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации.
Товаром для целей НК РФ признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации. В целях регулирования отношений, связанных с взиманием таможенных платежей, к товарам относится и иное имущество, определяемое Таможенным кодексом Российской Федерации.
Работой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации и (или) физических лиц.
Услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.
2. Налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.
В случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, обязанность по исчислению суммы налога может быть возложена на налоговый орган или налогового агента. В этих случаях не позднее 30 дней до наступления срока платежа налоговый орган направляет налогоплательщику налоговое уведомление. В налоговом уведомлении должны быть указаны размер налога, подлежащего уплате, расчет налоговой базы, а также срок уплаты налога. Форма налогового уведомления устанавливается Министерством Российской Федерации по налогам и сборам. Налоговое уведомление может быть передано руководителю организации (ее законному или уполномоченному представителю) или физическому лицу (его законному или уполномоченному представителю) лично под расписку или иным способом, подтверждающим факт и дату его получения. В случае, если указанными способами налоговое уведомление вручить невозможно, это уведомление направляется по почте заказным письмом. Налоговое уведомление считается полученным по истечении шести дней с даты направления заказного письма.
Налоговая база представляет собой стоимостную, физическую или иную характеристики объекта налогообложения. Налоговая ставка представляет собой величину налоговых начислений на единицу измерения налоговой базы. Налоговая база и порядок ее определения, а также налоговые ставки по федеральным налогам и размеры сборов по федеральным сборам устанавливаются НК РФ.
Налоговая база и порядок ее определения по региональным и местным налогам устанавливаются НК РФ. Налоговые ставки по региональным и местным налогам устанавливаются соответственно законами субъектов Российской Федерации, нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований в пределах, установленных НК РФ.
3. Под налоговым периодом понимается календарный год или иной период времени применительно к отдельным налогам, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате. Налоговый период может состоять из одного или нескольких отчетных периодов.
Если организация была создана после начала календарного года, первым налоговым периодом для нее является период времени со дня ее создания до конца данного года. При этом днем создания организации признается день ее государственной регистрации.
При создании организации в день, попадающий в период времени с 1 декабря по 31 декабря, первым налоговым периодом для нее является период времени со дня создания до конца календарного года, следующего за годом создания.
Если организация была ликвидирована (реорганизована) до конца календарного года, последним налоговым периодом для нее является период времени от начала этого года до дня завершения ликвидации (реорганизации).
Если организация, созданная после начала календарного года, ликвидирована (реорганизована) до конца этого года, налоговым периодом для нее является период времени со дня создания до дня ликвидации (реорганизации).
Если организация была создана в день, попадающий в период времени с 1 декабря по 31 декабря текущего календарного года, и ликвидирована (реорганизована) раньше следующего календарного года, следующего за годом создания, налоговым периодом для нее является период времени со дня создания до дня ликвидации (реорганизации) данной организации.
Предусмотренные правила (п.3 ст.55 НК РФ) не применяются в отношении организаций, из состава которых выделяются либо к которым присоединяются одна или несколько организаций.
Правила, предусмотренные пунктами 2 и 3 ст. 55 НК РФ, не применяются в отношении тех налогов, по которым налоговый период устанавливается как календарный месяц или квартал. В таких случаях при создании, ликвидации, реорганизации организации изменение отдельных налоговых периодов производится по согласованию с налоговым органом по месту учета налогоплательщика.
4. Сроки уплаты налогов и сборов устанавливаются применительно к каждому налогу и сбору.
Изменение установленного срока уплаты налога и сбора допускается только в порядке, предусмотренном НК РФ.
При уплате налога и сбора с нарушением срока уплаты налогоплательщик (плательщик сбора) уплачивает пени в порядке и на условиях, предусмотренных НК РФ.
Сроки уплаты налогов и сборов определяются календарной датой или истечением периода времени, исчисляемого годами, кварталами, месяцами, неделями и днями, а также указанием на событие, которое должно наступить или произойти, либо действие, которое должно быть совершено. Сроки совершения действий участниками отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, устанавливаются НК РФ применительно к каждому такому действию.
В случаях, когда расчет налоговой базы производится налоговым органом, обязанность по уплате налога возникает не ранее даты получения налогового уведомления.
5. Уплата налога производится разовой уплатой всей суммы налога либо в ином порядке, предусмотренном НК РФ и другими актами законодательства о налогах и сборах.
Подлежащая уплате сумма налога уплачивается (перечисляется) налогоплательщиком или налоговым агентом в установленные сроки.
В соответствии с НК РФ может предусматриваться уплат в течении налогового периода предварительных платежей по налогу – авансовых платежей. Обязанность по уплате авансовых платежей признаётся исполненной в порядке, аналогичном для уплаты налога.
В случае уплаты авансовых платежей в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки на сумму несвоевременно уплаченных авансовых платежей начисляются пени в порядке, предусмотренном ст.75 НК РФ.
Нарушение порядка исчисления и (или) уплаты авансовых платежей не может рассматриваться в качестве основания для привлечения лица к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах.
Уплата налогов производится в наличной или безналичной форме.
При отсутствии банка налогоплательщики (налоговые агенты), являющиеся физическими лицами, могут уплачивать налоги через кассу местной администрации либо через организацию федеральной почтовой связи.
Конкретный порядок уплаты налога устанавливается в соответствии со ст.58 НК РФ применительно к каждому налогу.
Порядок уплаты федеральных налогов устанавливается НК РФ.
Порядок уплаты региональных и местных налогов устанавливается соответственно законами субъектов Российской Федерации и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований в соответствии с НК РФ.
Налогоплательщик обязан уплатить налог в течении одного месяца со дня получения налогового уведомления, если более продолжительный период времени для уплаты налога не указан в этом налоговом уведомлении.
Правила предусмотренные ст.58 НК РФ применяются также в отношении порядка уплаты сборов (пеней и штрафов).
6. Как правило, налог исчисляется как произведение налоговой базы и налоговой ставки.[2]
2.1 Структура, формирование налога на прибыль организации
Предприятия, плательщики налога на прибыль, помимо бухгалтерского учета обязаны вести и налоговый учет. Несмотря на то, что налоговый учет отражает те же хозяйственные операции и ведется на основании тех же первичных учетных документов, что и бухгалтерский, формирование прибыли в бухгалтерском и налоговом учетах происходит по-разному. Это связано с тем, что порядок ведения бухгалтерского учета регламентируется законодательством РФ по бухгалтерскому учету, а порядок ведения налогового учета - налоговым законодательством, в частности, главой 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ. В результате сумма прибыли, отраженная в бухгалтерском учете, не совпадает с величиной прибыли, рассчитанной в налоговом учете. Прибыль по данным бухгалтерского учета может оказаться как меньше, так и больше, чем по данным налогового учета. Для того чтобы определить, почему величина прибыли или убытка в бухгалтерском и налоговом учетах оказалась разная, нужно сравнить отражение операций в этих видах учета, т.е. выявить те факторы, которые явились причиной расхождения данных бухгалтерского и налогового учетов. На этом принципе и построено ПБУ 18/02, в основу которого положен МСФО 12 «Налоги на прибыль». ПБУ 18/02 устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете и порядок раскрытия в финансовой отчетности информации о налоге на прибыль. Организации, применяющие в учете названный стандарт, должны отражать в бухгалтерском учете не только суммы налога на прибыль, подлежащие уплате в бюджет, но и суммы, способные оказать влияние на величину налога на прибыль последующих отчетных периодов.
Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, которой для российских налогоплательщиков признается как полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с НК РФ.
К доходам в целях налогообложения относятся[3]
:
1) доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (доходы от реализации);
2) внереализационные доходы (ст. 265 НК РФ).
При определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные в соответствии с НК РФ налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав).
Доходы определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета. которые должны быть оформлены в соответствии с требованиями ст. 9 Федерального закона «О бухгалтерском учёте» от 21.11.96 г. № 129-ФЗ, согласно которой первичные учётные документы принимаются к учёту, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учётной документации.
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (в том числе убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком, при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.
Расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на[4]
:
1) материальные расходы;
2) расходы на оплату труда;
3) суммы начисленной амортизации;
4) прочие расходы.
Налоговым периодом по налогу признается календарный год. Отчетными периодами по налогу признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года. Отчетными периодами для налогоплательщиков, исчисляющих ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли, признаются месяц, два месяца, три месяца и так далее до окончания календарного года.
По итогам каждого отчетного (налогового) периода, если иное не предусмотрено НК РФ, налогоплательщики исчисляют сумму авансового платежа, исходя из ставки налога и прибыли, подлежащей налогообложению, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания отчетного (налогового) периода. В течение отчетного периода налогоплательщики исчисляют сумму ежемесячного авансового платежа в порядке, установленном НК РФ.
Авансовые платежи по итогам отчетного периода уплачиваются не позднее срока, установленного для подачи налоговых деклараций за соответствующий отчетный период. Ежемесячные авансовые платежи, подлежащие уплате в течение отчетного периода, уплачиваются в срок не позднее 28-го числа каждого месяца этого отчетного периода.
В соответствии со ст. 284 НК РФ налоговая ставка устанавливается в размере 20%, за исключением случаев, предусмотренных пунктами 2-5 данной статьи. Сумма налога, исчисленная по налоговой ставке в размере 2%, зачисляется в федеральный бюджет; сумма налога, исчисленная по налоговой ставке в размере 18%, зачисляется в бюджеты субъектов Российской Федерации.
Предприятия, плательщики налога на прибыль, помимо бухгалтерского учета обязаны вести и налоговый учет. Несмотря на то, что налоговый учет отражает те же хозяйственные операции и ведется на основании тех же первичных учетных документов, что и бухгалтерский, формирование прибыли в бухгалтерском и налоговом учетах происходит по-разному.
В случае, если в регистрах бухгалтерского учета содержится недостаточно информации для определения налоговой стоимости имущества и обязательств, налогоплательщик вправе самостоятельно дополнять применяемые регистры бухгалтерского учета дополнительными реквизитами, формируя тем самым регистры налогового учета, либо вести самостоятельные регистры налогового учета.
Система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно, исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учета, т.е. применяется последовательно от одного налогового периода к другому. Порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя.
Данные налогового учета должны отражать порядок формирования суммы доходов и расходов, порядок определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем налоговом (отчетном) периоде, сумму остатка расходов (убытков), подлежащую отнесению на расходы в следующих налоговых периодах, порядок формирования сумм создаваемых резервов, а также сумму задолженности по расчетам с бюджетом по налогу[5]
.
Подтверждением данных налогового учета являются:
1) первичные учетные документы (включая справку бухгалтера);
2) аналитические регистры налогового учета;
3) расчет налоговой базы.
Содержание данных налогового учета (в том числе данных первичных документов) является налоговой тайной. Лица, получившие доступ к информации, содержащейся в данных налогового учета, обязаны хранить налоговую тайну. За ее разглашение они несут ответственность, установленную действующим законодательством.
Доходы от уплат организациями налога на прибыль распределяются на 2 бюджета:
2% – в Федеральный бюджет;
18% - в Региональный бюджет.
3. Типовые ошибки, возникающие при исчислении налога на прибыль организации.
По характеру действий
Непреднамеренные ошибки - Ошибки в результате непреднамеренных действий или недобросовестности; Ошибки, совершенные по некомпетентности, халатности и невнимательности, а также вызванные несовершенством системы налогового учета и действующего налогового законодательства (вероятность их возникновения повышается в условиях изменения налогового законодательства):
ошибочные действия, допущенные при сборе и обработке данных, на основании которых рассчитывается налог на прибыль;
неправильное заполнение строк налоговой декларации при условии полного и правильного отражения произведенных операций в регистрах налогового учета;
неправильный перенос данных бухгалтерского учета в регистры налогового учета;
арифметические ошибки, описки, пропуски при расчете базы по налогу на прибыль;
ошибки автоматизированной информации, возникающие как при вводе информации в компьютерную программу налогового учета, так и непосредственно при использовании программного обеспечения: при обработке, хранении и передаче данных (повторный ввод, потеря данных, неточное округление);
неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета финансово-хозяйственных операций;
неправильные оценочные значения, возникающие в результате недоучета или неверной интерпретации фактов;
неправильное признание, классификация, представление и раскрытие информации в финансовой отчетности.
Преднамеренные нарушения - Ошибки, возникающие по вине одного или нескольких лиц из числа руководителей представителей собственника, сотрудников аудируемого лица, с целью извлечения незаконных выгод (борьба с ними должна вестись по линии укрепления внутрифирменного контроля):
занижение или сокрытие налога на
прибыль;
фальсификация налоговой и финансовой
отчетности.
По характеру возникновения
Ошибки в определении базы по налогу на прибыль и обязательств перед бюджетом, связанные с необоснованностью учетных записей, периодизацией, оценкой, классификацией, признанием и представлением.
Ошибки в необоснованности отражения в учете - отражение в налоговом учете фактов без достаточных на то оснований (например, включение в расходы отчетного периода расходов, не обусловленных целями получения доходов, экономически не оправданных, документально неподтвержденных и др.)
Ошибки в периодизации - неполное отражение в налоговом учете
фактов хозяйственной деятельности (например, неотражение в налоговом учете реализованных товаров, право собственности на которые уже перешло к покупателю, штрафов, признанных дебитором или присужденных судом, и др.);
неверное распределение доходов и расходов по отчетным (налоговым) периодам (например, единовременное принятие для целей налогообложения убытка от реализации основных средств)
Ошибки в оценке - неверный выбор способа оценки
(например, принятие к учету для целей
налогообложения сумм по переоценке
основных средств; неверное определение
стоимости незавершенного производства и
др.)
Ошибки в классификации и признании - неправильная классификация доходов и расходов (например, отражение доходов от реализации налоговом учете в составе внереализационных доходов отражение прямых расходов в составе косвенных расходов и др.)
Ошибки в формировании - неверное заполнение налоговой
информации в отчетности декларации;
неполное или неадекватное раскрытие информации по налогу на прибыли в финансовой отчетности.
По последствиям
Ошибки, прямо или косвенно влияющие на правильность расчета налога на прибыль
Локальные - признание для целей налогообложения документально не подтвержденных расходов (например, расходов на командировку, расходов на оказание консультационных услуг и др.)
Транзитные - признание для целей налогообложения расходов на оплату труда, не предусмотренных трудовым договором, приводящих к завышению базы нормирования расходов на страхование работников, представительских расходов и др.);
неправильное формирование стоимости амортизируемого имущества (включение в состав прочих косвенных расходов затрат на его доставку) приводит к завышению прочих косвенных расходов и занижению амортизационных отчислений.
По значимости
Ошибки в расчетах налога на прибыль, имеющие последующее значение на результаты деятельности и финансовое положение аудируемого лица
Существенные - ошибки в налоговой отчетности, приводящие к значительным штрафным санкциям и (или) пеням по налогу на прибыль, и ошибки в на уровне финансовой отчетности в целом, которые могут повлиять на экономические решения пользователей этой отчетности.
Несущественные - ошибки в налоговой и финансовой отчетности, не влекущие за собой существенных, как для деятельности аудируемого лица, так и для третьих лиц последствий[6]
.
4. Аудиторская проверка расчетов по налогу на прибыль по существу
Для проверки правильности отражения выручки предприятия выборочно был проверен каждый 20 документ. Проверка правильности оформления первичных учетных документов, отражена в рабочем документе. Выполнение работ оформляется актами оказанных услуг. Документы подписывают должностные лица ООО «Альвис Сервис» имеющие право подписи, согласно приказа об учетной политике.
Согл
При проверке выручки и себестоимости, что непосредственно затрагивает расчеты с заказчиками и поставщиками, были так же просмотрены заключенные договора и акты сверок. Договора оформлены в соответствии с законодательством РФ. ООО «Альвис Сервис» не имеет договоров с заказчиками содержащих особые переходы права собственности. Ошибок по отражению хозяйственных операций и формировании выручки обнаружено не было.
Акты сверок на конец года проведены со всеми основными заказчиками и поставщиками, подписаны обоими сторонами, без разногласий.
При проверке правильности формирования расходов на продажу были проверены следующие участки учета:
- расчеты с подотчетными лицами,
- учет материальных ценностей,
- учет основных средств,
- учет расчетов с персоналом по оплате труда,
- учет расчетов по ЕСН и страховых взносов,
- учет прочих расходов.
Проверка авансовых отчетов проводилась выборочным методом каждый 10 документ, было выявлено, что по авансовым отчетам отражены командировочные, представительские расходы, расходы по отправке техники заказчикам, прочие расходы.
Авансовые отчеты ООО «Альвис Сервис» составляет по унифицированным формам № АО-1. Организация действительно вправе уменьшить базу по налогу на прибыль, если соблюдаются общие требования, установленные п. 1 ст. 252 НК РФ.
Командировки оформляют приказами руководителя и авансовыми отчетами с приложенными к ним подтверждающими документами. Но для техника Самохвалова Р.А. служебное задание для направления в командировку и отчет о его выполнении по форме № Т-Юа не составлены (форма утверждена постановлением Госкомстата России от 5 января 2004 г. № 1). Отсутствие этого документа при проверке может быть расценено как отсутствие экономической оправданности расходов. В остальном в ООО «Альвис Сервис» первичные документы по командировочным и представительским расходам заполняются в соответствии с требованиями законодательства и учетной политике фирмы: оформляются приказы, командировочные удостоверения, сметы представительских расходов, служебные записки о проделанной работе.
К авансовом отчетам прилагаются документы, подтверждающие расходы: чек; копия чека, акт, проездные билеты и т.д.
Проверка участка учет материалов проводилась выборочным методом, проверялся каждый 15 документ. Выдача материалов с материального склада осуществляется по унифицированной форме М-11, с приложением служебной записки от начальников отделов. Списываются материалы по средней себестоимости.
На счете предприятия числится автомобиль, расходы на ГСМ и запчасти отражаются на 10 счете субсчет «Топливо», «Запчасти». Нормы расхода ГСМ приказом не утверждены, применяются нормы расхода топлива и смазочных материалов на автомобильном транспорте, утвержденные Минтрансом России от 29.04.2003 г. № РЗ112194-0366-03.
Для списания горюче-смазочных материалов не используется путевой лист по форме № 4-с "Путевой лист грузового автомобиля". В соответствии со ст. 252 гл. 25 НК РФ для того, чтобы затраты на ГСМ учитывались при определении налога на прибыль, необходимо документально подтвердить их первичными документами. Путевой лист выписывается только на один день (сутки) диспетчером или уполномоченным лицом. В исключительных случаях путевой лист выписывается на больший срок (когда работника отправляют в командировку или на спецзадание). В путевом листе обязательно проставляют порядковый номер, дату выдачи, печать организации, указывают пробег автомобильного средства, его марку и количество горючего, показания спидометра при выезде и возвращении в гараж. Пробег автомобиля является одним из основных показателей, по которому определяется нормируемое количество топлива, и определяется на основании показаний спидометра, которые в обязательном порядке отражаются в путевом листе. Поэтому материально ответственное лицо — диспетчер или механик — должно ежедневно снимать показания спидометра при выезде и возвращении и заносить эти сведения в путевой лист. Материально ответственному лицу в целях учета этих данных целесообразно вести журнал снятия показаний спидометра. В этом журнале на каждую конкретную автомашину открывается отдельный раздел журнала, т. е. отводится несколько страниц, что позволяет заносить записи в журнал в течение всего года. В конце года журнал закрывается, а сведения о показаниях спидометра на 31 декабря переносятся в новый журнал. Если автомобиль перевозит груз, то к путевым листам должны быть приложены товарно-транспортные накладные, оформленные надлежащим образом.
По мнению Минфина России, без путевого листа нельзя признать расход топлива обоснованным. Минфин подчеркивает, что первичные документы должны быть составлены таким образом и с такой регулярностью, чтобы на их основании можно было судить об обоснованности произведенных расходов. Таким образом, эти расходы не могут снизить налогооблагаемую базу по налогу на прибыль без подтверждающих документов.
Много вопросов возникает с документальным подтверждением и других расходов, связанных с содержанием автотранспорта. Затраты на мойку служебного автомобиля были учтены при расчете налога на прибыль как расходы на содержание транспорта. Экономическая обоснованность таких затрат сомнений не вызывает. По поводу же их документального подтверждения Минфин в письме от 20 июня 2006 г. № 03-03-04/I /530 напомнил, что такие расходы подтверждают первичные документы, которые составлены по унифицированным формам или содержат все обязательные реквизиты. Перечень этих реквизитов есть в п. 2 ст. 9 Закона "О бухгалтерском учете". За мойку автомобиля водитель обычно платит наличными, выданными ему под отчет. В такой ситуации документальным подтверждением будут авансовый отчет водителя и оправдательные документы, например кассовый чек, который подтверждает оплату услуг по мойке. Однако, по мнению налоговых специалистов, этого недостаточно. Чтобы подтвердить расходы по мойке автомобиля, в чеке, помимо прочего, должны быть указаны марка и государственный регистрационный номер машины, которая была обслужена. Таким образом, расходы на мойку автомобиля ООО «Альвис Сервис» не могут быть признаны при расчете налога на прибыль из-за отсутствия правильно оформленных подтверждающих документов.
Проверка первичных учетных документов по учету основных средств ошибок не выявила. Расчет амортизации основных средств производится верно.
При проверке правильности начисления заработной платы и налогов с ФОТ, были проверены первичные документы, бухгалтерские справки.
Нарушений в порядке начисления и отражения в бухгалтерском учете заработной платы обнаружено не было.
Также было проверено документальное подтверждение списания маркетинговых и рекламных затрат на расходы. В первую очередь это касается договора на проведение маркетинговых исследований, а также документов, которые оформляются по результатам исследований. Договор на проведение маркетингового исследования — один из видов договоров о возмездном оказании услуг, которым посвящена гл. 39 ГК РФ.
Проверка правильности исчисления прочих расходов и доходов проводилась выборочным методом. Проверка первичных документов по учету прочих доходов и расходов, показала отсутствие ошибок.
Для исчисления правильности налога на прибыль еще на этапе планирования была проведена проверка соблюдения положений налоговой политики по налогу на прибыль, действующему законодательству - рабочий документ РД 4п «Анализ учетной политики и влияние на прибыль расхождений в налоговом и бухгалтерском учете» . Выявив основные моменты учетной политики для целей налогового учета, была проведена сопоставимость данных учета с данными налоговой декларации в рабочем документе РД 8д «Сопоставимость данных учета с данными налоговой отчетности (налоговой декларации)» Для чего использовались данные анализов счетов бухгалтерского учета, налоговой декларации по налогу на прибыль и анализы счетов налогового учета.
В результате сопоставимости получили следующие отклонения:
- Расходы на рекламу в бухгалтерском учете больше, чем в налоговом. Разница образовалась за счет принятия в налоговом учете неполной стоимости призов – в размере 1% от размера оплаты труда, т.е. в сумме 71562 руб. В бухгалтерском учете их стоимость отражается полностью – 126540 руб.
- Разница в признании расходов по страхованию возникла в результате присутствия сумм по добровольному страхованию ответственности в размере 21110 руб, которые не позволяется учитывать по налогу на прибыль.
Все эти отклонения были учтены ООО «Альвис Сервис» при формировании налогооблагаемой базы по налогу на прибыль. Однако за счет отсутствия правильно оформленных подтверждающих документов по расходам на ГСМ и мойку служебного автомобиля, эти затраты в общей сумме 67370 руб. не могут быть признаны. Это же относится и к командировочным расходам техника Самохвалова Р.А. на период 01.04.20110 – 05.04.2010 в сумме 9780 руб, для которых выявленное ранее отсутствие необходимых документов расценено как отсутствие экономической оправданности расходов.
Таким образом, прибыль до налогообложения, указанная по строке 140 формы №2, рассчитана неверно, и составляет 264550 руб.
Бухгалтерский налог на прибыль, или условный расход по налогу на прибыль, соответственно будет равен 52910 руб. (264550 х 0,2). В бухгалтерском учете сделана запись:
Дебет 99 субсчет "Условный расход" Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" — 52910 руб. — отражена сумма условного расхода по налогу на прибыль.
Общая сумма сверхнормативных расходов на рекламу за 9 месяцев составила 54978 руб. В соответствии с ПБУ 18/02 ООО «Альвис Сервис» учла 54978 руб. как постоянную разницу. Умножив ее на ставку налога на прибыль, учли сумму постоянного налогового обязательства: 54978 х 0,2 = 10996 руб. Сумма постоянного налогового обязательства увеличивает налог на прибыль, подлежащий уплате в бюджет за 9 месяцев. Поэтому в бухгалтерском учете ООО «Альвис Сервис» сделана запись:
Дебет 99 субсчет «ПНО» Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» — 10996 руб. — отражена сумма постоянного налогового обязательства.
Однако, поскольку объём выручки в течение года, как правило, увеличивается, то и предельный размер нормируемых расходов, который может признаваться в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль, буде увеличен до конца 2010 года. И сверхнормативные расходы в сумме 54978 руб, которые не были учтены в этом отчетном периоде, вполне могут быть признаны по итогам 2010 года.
Таким образом, в финансовой отчетности неправомерно отражен постоянное налоговое обязательство в связи присутствием достаточной уверенности возможности его погашения в будущем. С учетом этой части «допризнания» будет сформирована вычитаемая временная разница. Соответственно в учете она отражается как отложенный налоговый актив:
Дебет 09 «ОНА» Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» — 10996 руб. — отражена сумма отложенного налогового актива.
По итогам года ОНА может быть погашен, а остаток по счету 09 на 31.12.2010, относящийся к непризнанному остатку сверхормативных расходов, будет сторнирован, и только после этого отнесен на сумму ПНО по дебету счета 99.
Общая сумма расходов по добровольному страхованию ответственности в размере 21110 руб также образовывает постоянное налоговое обязательство в размере 21110 х 0,2 = 4222 руб. В бухгалтерском учете сделана запись:
Дебет 99 субсчет "ПНО" Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" — 4222 руб. — отражена сумма постоянного налогового обязательства.
Бухгалтерские записи по счету 99 "Прибыли и убытки" представлены в таблице 1.
Таблица 1
Проверка правильности бухгалтерских записей по счету 99 "Прибыли и убытки" за 9 месяцев 2010 г.
| Содержание хозяйственной операции
|
Дебет
|
Кредит
|
Сумма, тыс. руб
|
|
| По данным аудироемо-го лица | По данным аудитора | |||
| Отражена прибыль от хозяйственной деятельности | 90.9, 91.9 |
99 |
187400 |
264550 |
| Отражен условный расход | 99 | 68 | 37480 | 68128 |
| Отражено ПНО | 99 | 68 | 15218 | 4222 |
| Оборот | 99 | 52698 | 72350 | |
| Оборот | 99 | 187400 | 264550 | |
| Сальдо | 99 | 134702 | 192200 | |
Просмотр налоговой декларации по налогу на прибыль показал ошибки. Данные по строкам 010, 130 Приложения №2 к Листу 02. завышены на сумму 77150руб. Как следствие, занижена прибыль на эту же сумму по строке 060 Листа 02 и налоговая база (строка 100, 120 Листа 02). ООО «Альвис Сервис» применяет действующие ставки налога на прибыль 2 % в федеральный бюджет, 18 % в бюджет субъекта Российской Федерации. Сумма исчисленного налога за 9 месяцев 2010 года подлежит пересчету.
Учет расчетов с бюджетом ведется на счете 68.4 «Расчеты с бюджетом по налогу на прибыль». Анализ данных синтетического учета по счету 68.4 показал, что проводки составляются согласно действующего плана счетов. По данным из карточки счета 68.4 было выявлено, что предприятие уплачивало налог на прибыль своевременно, просроченной задолженности перед бюджетом не имеет.
Необходимо в бухгалтерском учете отразить исправление ошибки. На основании бухгалтерской справки делаются исправительные проводки в ноябре 2010 года:
Дебет 90 субсчет "Себестоимость продаж" Кредит 20 - 22800 руб. - красное сторно- сторнирование начисленных расходов в 1 квартале 2010 года по ГСМ.
Дебет 90 субсчет "Себестоимость продаж" Кредит 20 - 25470 руб. - красное сторно- сторнирование начисленных расходов во 2 квартале 2010 года по ГСМ.
Дебет 90 субсчет "Себестоимость продаж" Кредит 20 - 9780 руб. - красное сторно- сторнирование начисленных расходов во 2 квартале 2010 года по командировочным.
Дебет 90 субсчет "Себестоимость продаж" Кредит 20 - 19100 руб. - красное сторно- сторнирование начисленных расходов в 3 квартале 2010 года по ГСМ.
Далее отразим правильное начисление налога на прибыль. Надо начислить условный расход по налогу на прибыль за 2010 год:
Дебет 99 субсчет "Налог на прибыль" Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" - 15430 руб. (77150*20%) - доначислен налог на прибыль с суммы обнаруженной прибыли.
Теперь надо скорректировать данные налогового учета за 9 месяцев 2010 года. Корректируем налоговые регистры (снимаем сумму методом "красное сторно"):
- за I квартал 2010 года на сумму 22800 руб;
- за полугодие 2010 года на сумму 35250 руб (25470 + 9780);
- за 9 месяцев 2010 года на сумму 19100 руб.
Данные налоговых регистров совпадут с данными уточненных деклараций по налогу на прибыль.
В учете необходимо отразить также и сумму пеней, которая рассчитывается следующим образом (п. 4 ст. 75 НК РФ):
Таблица 2
Расчет суммы пеней
| Сумма налога к уплате, руб
|
Период просрочки
|
Кален-дарные дни
|
Ставка рефинанси-рования ЦБ
|
Доля в день
|
К доплате
|
| 4560 | 29.04 – 13.05 | 15 | 12,5 | 1/300 | 28,50 |
| 4560 | 14.05 – 04.06 | 22 | 12 | 1/300 | 40,13 |
| 4560 | 05.06 – 12.07 | 38 | 11,5 | 1/300 | 66,42 |
| 4560 | 13.07 – 28.07 | 16 | 11 | 1/300 | 26,75 |
| 11610 | 29.07 – 09.08 | 12 | 11 | 1/300 | 51,08 |
| 11610 | 10.08 – 14.09 | 36 | 10,75 | 1/300 | 149,77 |
| 11610 | 15.09 – 29.09 | 15 | 10,5 | 1/300 | 60,95 |
| 11610 | 30.09 – 28.10 | 29 | 10 | 1/300 | 112,23 |
| 15430 | 29.10 | 1 | 10 | 1/300 | 5,14 |
| 15430 | 30.10 – 19.11 | 21 | 9,5 | 1/300 | 102,61 |
| Всего пени к оплате | 643,59 |
В бухгалтерском учете пени отражаются на соответствующем субсчете счета 99 "Прибыли и убытки" в корреспонденции со счетом 68 "Расчеты по налогам и сборам". А вот в налоговом учете для целей исчисления налога на прибыль они не учитываются (п. 2 ст. 270 НК РФ). Поэтому в бухгалтерском учете у ООО «Алвис Сервис» возникают постоянные разницы, которые влекут за собой постоянное налоговое обязательство:
Дебет 99 субсчет "Постоянное налоговое обязательство" Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" – 128,71 руб. (643,59 руб. x 20%) - отражено постоянное налоговое обязательство.
4.1 Выводы по результатам аудиторской проверки расчетов по налогу на прибыль
Проверка по налогу на прибыль проводилась выборочным методом по участкам учета
Аудиторская проверка формирования налогооблагаемой прибыли и расчетов с бюджетом по налогу на прибыль показала, что существенных нарушений в данной области учета обнаружено не было. Данные можно признать достоверными, несмотря на ряд выявленных нарушений.
В ходе проверки были обнаружены следующие нарушения.
- отсутствие правильно оформленных документов по расходам на ГСМ и мойку служебного автомобиля в общей сумме 67370 руб. не позволяют включить затраты по ГСМ в расходы, уменьшающие базу по налогу на прибыль подп. 2 п.1 ст. 264НК РФ
- отсутствие служебного задания для направления в командировку и отчета о его выполнении по форме № Т-Юа, что расценено как отсутствие экономической оправданности расходов в сумме 9780 руб.
Выявленные нарушения привели к завышению себестоимости продукции и искажению финансового результата в бухгалтерском учете. Таким образом, ООО «Альвис Сервис» занизило налогооблагаемую базу по налогу на прибыль на 77150 руб.
Предприятие неверно рассчитало налог на прибыль и недоплатило его в бюджет, поскольку экономически не обоснованные или документально не подтвержденные расходы не уменьшают прибыль. В пункте 1 статьи 81 НК РФ сказано, что налогоплательщик обязан внести изменения и дополнения в уже поданную декларацию, если он обнаружил в ней неотражение или неполное отражение сведений или другие ошибки, приведшие к занижению уплачиваемой по декларации суммы налога.
Поскольку найденные нарушения относятся к разным отчетным периодам, то нужно исправлять все промежуточные расчеты, которые были представлены в течение года. То есть ООО «Альвис Сервис» предлагается составить уточненную декларацию по налогу на прибыль за I квартал, полугодие и 9 месяцев 2010 года. При этом нужно доначислить не только налог на прибыль, но и НДС, который организация принимала к вычету по расходам на ГСМ и мойку.
В инструкциях по соответствующим налогам разъясняют, что при внесении исправлений и уточнений декларация переделывается полностью: декларацию нужно сдать в первоначальном виде с учетом изменений, на полную сумму (а не на разницу). При этом уточненные декларации надо оформлять по той форме, которая действовала в периоде, за который пересчитывается налог.
Для того чтобы налоговая инспекция приняла уточненную декларацию, организации необходимо приложить к ней заявление (ст. 81 НК РФ). Помимо заявления, налоговый инспектор может потребовать письменные пояснения к уточненной декларации. Согласно статье 88 НК РФ, при проведении камеральной проверки налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения, получить объяснения и документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. Аналогичную точку зрения высказывают суды (постановление ФАС СЗО от 27.09.2002 № 4128).
Поскольку ООО «Альвис Сервис» по предыдущим декларациям было уплачено налога на прибыль 29150 руб., то на сумму налога на прибыль 12883 руб (11610 + 1273руб.) необходимо подготовить платежные поручения с разбивкой по бюджетам.
Неведение форм первичной учетной документации на ООО «Альвис Сервис» может трактоваться, как грубое нарушение правил бухгалтерского учета, согласно статьи 120 НК РФ. Данное правонарушение влечет так же взыскание административного штрафа с должностных лиц в размере от 20 до 30 минимальных оплат труда, согласно кодекса об административных правонарушениях. Данное нарушение может повлечь существенные для третьих лиц последствия.
ООО «Альвис Сервис» необходимо оформить акт сдачи-приемки выполненных работ на маркетинговые исследования, подписанный представителями обеих сторон. Отсутствие этого документа затрудняет признание расходов для налога на прибыль с точки зрения официального подтверждения, несмотря на фактическое доказательство понесенных расходов (договор на проведение маркетингового исследования, фотографии стендов на выставке, экземпляр каталога с выставки, в котором ООО «Альвис Сервис» указано как участник).
В целях сближения налогового и бухгалтерского учета предприятию рекомендуется пересмотреть учетную политику для целей бухгалтерского учета по пункту оценки стоимости материалов и запасов.
Также рекомендуется по возможности заключать договора смешанного страхования, где премия страховщику может уплачиваться как раздельно, так и единым платежом – за страхование и имущества, и ответственности. В частности, при страховании автотранспорта учесть в одном пакете и страхование каско (ущерб в результате ДТП или угона), и страхование ответственности на сумму свыше лимита по ОСАГО. В этом случае есть все основания учитывать эти расходы в полной сумме в составе расходов по налогу на прибыль.
Для установления достоверности финансовой и налоговой отчетности ООО «Альвис Сервис» во всех существенных отношениях сделан расчет количественного значения уровня существенности допускаемых нарушений.
Отмеченные в ходе аудита искажения в совокупности с предполагаемыми (в результате распространения отмеченных в процессе аудита ошибок на всю совокупность данных) составляют 103576 тыс. руб., что не превышает предельный уровень существенности нарушений, определенный аудитором в размере 155 тыс. руб.
Заключение
Наибольшее влияние на финансово-хозяйственную деятельность организации оказывают налог на прибыль и налог на добавленную стоимость, вызывающие больше всего трудностей как при расчете, так и при проведении проверки.
Аудиторская проверка проводится в 3 этапа:
Планирование аудита: оценка аудиторского риска и допустимой ошибки (уровня существенности); анализ учетной политики - составление программы аудита по существу, выбор аудиторских процедур.
Проведение аудита по существу: проведение аудиторских процедур; детальное тестирование; аналитические процедур, сбор аудиторских доказательств; оформление рабочих документов.
Завершение аудита: обобщение и оценка результатов аудита; документальное оформление результатов аудита.
На завершающем этапе аудиторской проверки осуществляется анализ выполнения программы аудита, классификация выявленных ошибок инарушений, обобщение и оформление результатов проверки, формулируются виды оговорок по налогу на прибыль для аудиторского заключения по финансовой (бухгалтерской) отчетности.
Можно выделить встречающиеся наиболее часто на практике нарушения:
искажение определения прибыли от реализации продукции (работ, услуг);
необоснованное уменьшение налогооблагаемой прибыли;
не включение прибыли, получаемой участником от совместной деятельности во внереализованные расходы;
ненадлежащее ведение учета (искажение выручки от реализации, затрат, неправильное отнесение отдельных налогов, а также штрафов и пеней по ним на счета учета затрат или на убытки и др.).
На практике порядок исчисления и проверки налога на прибыль проводился на примере ООО «Альвис Сервис». Организация находится на основной системе налогообложения, применяет ПБУ 18/02. В ходе аудита были изучены первичные документы и аналитические регистры налогового учета, отчетность, приложения к налоговой декларации, проверена достоверность бухгалтерской и налогооблагаемой прибыли, правильность применения ставок и льгот. По итогам проверки выявлены нарушения, приведшие к завышению себестоимости продукции и искажению финансового результата в бухгалтерском учете, а также неверное формирование обязательства перед бюджетом по налогу на прибыль в связи с искажением налоговой базы. В бухгалтерскую и налоговую отчетность были внесены необходимые изменения, даны рекомендации по исправлению текущих недостатков системы учета, а также возможные пути сближения налогового и бухгалтерского учета.
Библиографический список
Книга с одним автором
Алборов Р.А. Аудит в организациях промышленности, торговли и АПК. Учебное пособие. - М: «Дело и Сервис», 2009. – 493 с.
Андреев В.Д. Практический аудит. - М.: Экономика, 2010. – 458 с.
Книга с двумя, тремя авторами
Общий аудит. Законодательная и нормативная база, практика, рекомендации и методика осуществления. / Коллектив авторов. - М.: Международная школа управления «Интенсив» РАГС, Издательство «ДИС», 2009.-544 с
Статья из журнала
Иванова Н.Г. Аудит расчетов с бюджетом и внебюджетными фондами // Бухгалтерский учет. - №2. - январь. - 2009. - 76 с.
Нормативно-правовые документы
Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть первая. Федеральный закон от 31.07.1998 N 146-ФЗ (ред. от 09.03.2010).
Налоговый Кодекс Российской Федерации. Часть вторая. Федеральный закон от 05.08.2000г. N 117-ФЗ (ред. от 05.04.2010)
Гражданский кодекс Российской Федерации .Часть первая. Федеральный закон от 30.11.1994 N 51-ФЗ (ред. от 27.12.2009, с изм. от 08.06.2010)
[1]
Налоговый кодекс Российской Федерации: части первая и вторая: текст с изм. и доп. на 1 августа 2010г. – М.: Эксмо, 2010г. С. 9
[2]
Налоги и налогообложение: по состоянию на 15 марта 2008г : учебное пособие / Е.Н. Евстигнеев. - 3-е изд. - СПБ. : ПИТЕР, 2008. С. 46
[3]
Алборов Р.А. Аудит в организациях промышленности, торговли и АПК. Учебное пособие. - М: «Дело и Сервис», 2009. – С. 257.
[4]
Андреев В.Д. Практический аудит. - М.: Экономика, 2010. – С. 247.
[5]
Андреев В.Д. Практический аудит. - М.: Экономика, 2010. – С. 34с.
[6]
Алборов Р.А. Аудит в организациях промышленности, торговли и АПК. Учебное пособие. - М: «Дело и Сервис», 2009. – С. 87.