Облік та аналіз у зовнішньоекономічній діяльності підприємств

Київський національний

університет

ім. Тараса Шевченка

Інститут міжнародних відносин

Кафедра світового господарства

та міжнародних економічних відносин

Доц. Мазуренко В.І.

Волинські Реферати

Всі права збережено

Referats@360.com.ua

www.referaty.com.ua

ОБЛІК ТА АНАЛІЗ

У ЗОВНІШНЬОЕКОНОМІЧНІЙ

ДІЯЛЬНОСТІ ПІДПРИЄМСТВ

КУРС ЛЕКЦІЙ

(для студентів II курсу відділення МЕВ)

Частина II

Затверджено

Вченою Радою

Інституту

“__” ________ року,

протокол № __

Київ – 2000
ВСТУП

Реформування системи бухобліку є складовою частиною заходів, орієнтованих на впровадження економічних відносин ринкового спрямування. У Посланні Президента України до Верховної Ради від 22 лютого 2000 року зазначається необхідність переходу підприємств у 2000 - 2001 рр. на світові Стандарти бухгалтерського обліку. Такий перехід здійснюється в рамках реалізації стратегічного курсу України на інтеграцію зі світовим економічним простором, яка передбачає адаптацію законодавства України до законодавств розвинутих країн.

На виконання Програми реформування системи бухобліку із застосуванням міжнародних стандартів, затвердженої постановою Кабінету Міністрів України N 1706 від 28.10.98, в 1998 - 99 рр. розроблялися, обговорювалися напрямки реформування і затверджувалися необхідні інструменти (положення тощо) забезпечення реформування обліку і фінансової звітності. Прийнятий в 1999 році Закон України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", як і Програма, передбачає здійснення регулювання бухобліку у напрямку гармонізації з міжнародними Стандартами бухгалтерського обліку та звітності. Саме цей Закон встановив основні принципи бухгалтерського обліку, визнавши його дані базовими для складання будь-якої звітності, в якій містяться вартісні показники.

Суб'єкти підприємництва матимуть змогу самостійно визначати облікову політику підприємства; обирати форму бухгалтерського обліку як певну систему регістрів обліку, порядку і способу реєстрації та узагальнення інформації в них; затверджувати правила документообороту і технологію обробки облікової інформації; встановлювати межі та форми ведення обліку для внутрішніх потреб управління, включаючи ведення в окремій системі рахунків і регістрів обліку доходів, витрат, активів, зобов'язань у потрібному підприємству аспекті деталізації та регламентації (управлінський облік).

Виконання Програми реформування бухгалтерського обліку передбачає розробку і запровадження Положень (стандартів) бухгалтерського обліку (далі - ПБО). З метою розробки та врахування більш широкого спектру думок і пропозицій, ухвалення проектів положень, інших нормативно-правових актів з бухгалтерського обліку і звітності при Міністерстві фінансів України утворено дорадчий орган - Методологічну раду з бухгалтерського обліку, у роботі якої беруть участь представники Держкомстату, ДПА, Державної комісії з цінних паперів та фондового ринку, НБУ, Антимонопольного комітету, Спілки орендарів і підприємців, Комітету у справах нагляду за страховою діяльністю, Державного комітету промислової політики, Держпідприємництва, Ради підприємців України, Міністерств юстиції, енергетики, АПК, транспорту, освіти, фінансів, НАН України, провідних вищих учбових закладів економічного профілю, Українського товариства фінансових аналітиків, УСПП та Координаційно-експертного центру об'єднань підприємців.

У більшості прийнятих ПБО містяться норми, які знайомі фахівцям за відповідною нормативною базою. Водночас вони доповнені деякими новими методами оцінки, розподілу, складу річної бухгалтерської звітності. Збережені національні традиції щодо затвердження уніфікованих форм бухгалтерської звітності.

Наказом Міністерства фінансів N 291 від 30.11.99 р. затверджено План рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій. Для полегшення практичного застосування Положень (стандартів) зі складання балансу та переходу до нового Плану рахунків листами Міністерства фінансів України N 18-424 від 04.02.2000 р. та N 18-432 від 23.02.2000 р. оприлюднені:

¾ Методичні рекомендації з перенесення сальдо рахунків і субрахунків попереднього Плану рахунків бухгалтерського обліку виробничо-господарської діяльності об'єднань, підприємств і організацій на рахунки і субрахунки Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженого наказом Міністерства фінансів України N 291 від 30.11.99 р., та

¾ Методичні рекомендації щодо визначення підприємствами й організаціями показників вступного сальдо Балансу (графа 3) у 2000 році.

Для спрощення процедури визначення показників звітності наказом Міністерства фінансів України N 37 від 24.02.2000 р. підприємствам дозволено не подавати показники за аналогічний період 1999 року у формах фінансового звіту.

Постановою Кабінету Міністрів України N 419 від 28.02.2000 р. затверджено Порядок подання фінансової звітності. Зокрема, строк подання квартального фінансового звіту встановлено на 25 число місяця, наступного за звітним кварталом, а річного - 20 лютого.

Відповідно до ст. 11 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" до річної фінансової звітності підприємств включені Баланс, Звіт про фінансові результати, Звіт про рух грошових коштів, Звіт про власний капітал, Примітки і пояснення. При цьому слід взяти до уваги, що для суб'єктів малого підприємництва і представництв іноземних суб'єктів господарської діяльності наказом Міністерства фінансів України N 39 від 25.02.2000 р. встановлена скорочена за показниками річна і квартальна фінансова звітність в обсязі тільки Балансу і Звіту про фінансові результати. Примітки повинні подаватися підприємствами (крім малих) лише у складі річного звіту, і вони також будуть укладені Міністерством фінансів України в уніфіковану таблицю як додаток до річного звіту, що спростить роботу підприємств з розкриття інформації.

Таким чином, підприємства протягом трьох кварталів 2000 року складають фінансовий звіт у складі тільки двох форм – Балансу та Звіту про фінансові результати, структура яких вдосконалювалася протягом останніх двох - трьох років і не має значних розбіжностей із затвердженою на 2000 рік. Особливих труднощів зі складання такої звітності у підприємств не повинно виникнути через те, що кількість показників у квартальній бухгалтерській (фінансовій) звітності 2000 року проти квартального звіту 1999 року скорочено на 142, або майже у 2 рази. Така ж тенденція характерна для квартальної фінансової звітності суб'єкта малого підприємництва.

Новий План рахунків бухгалтерського обліку запроваджуватиметься підприємствами в міру їх готовності до цього. Але на користь найшвидшого застосування нового Плану рахунків бухобліку є концепція його побудови, за якою назви і призначення рахунків і субрахунків збігаються з назвою і змістом показників Балансу і Звіту про фінансові результати 2000 року, що дозволяє безпосередньо з рахунків і субрахунків нового Плану рахунків отримувати інформацію для складання фінансової звітності. Але і у випадку використання попереднього Плану рахунків можна майже без будь-яких перешкод скласти квартальний фінансовий звіт.

На рахунках старого Плану рахунків підприємства отримають потрібну інформацію для заповнення у Балансі 2000 року показників про основні фонди, нематеріальні активи, грошові кошти, готову продукцію, товари, статутний, додатковий і резервний капітал, прибуток, дебіторську і кредиторську заборгованість, кредити банку та інші зобов'язання підприємств.

Виходячи з норм ПБО 9 "Запаси" зрозуміло, що вся вартість малоцінних та швидкозношуваних предметів, які передані (передаються) в експлуатацію, розглядається як витрати підприємства, тобто в балансі і на рахунках не може бути показника про вартість малоцінних предметів в експлуатації, про нарахування зносу за ними. Такий розріз інформації схожий з тим, що був у 1999 році і раніше відносно малоцінних та швидкозношуваних предметів в експлуатації вартістю до 10 грн. за одиницю. Крім того, з 1996 року за наказом Міністерства фінансів України N 112 від 31.05.96 р. малі підприємства здійснювали списання малоцінних та швидкозношуваних предметів незалежно від вартості за повною вартістю на витрати при передачі в експлуатацію без нарахування зносу, тобто як і передбачено ПБО 9 "Запаси". Отже, застосування такої методики не є новим, а лише поширює межі її застосування.

Частина малоцінних та швидкозношуваних предметів у 2000 році включається до складу статті "Основні засоби". Вищенаведені Методичні рекомендації пояснюють нескладну техніку такої трансформації.

У складі статті "Незавершене виробництво" не повинно бути частини загальногосподарських (накладних) витрат (рахунок 26) та витрат обігу (рахунок 44), оскільки такі витрати за ПБО 16 "Витрати" розглядаються повністю як витрати звітного періоду і не підлягають розподілу між незавершеним виробництвом і випуском готової продукції, між вартістю реалізованих і нереалізованих товарів і готової продукції.

Спрощені процедури відображення на рахунках та у балансі операцій з придбання, вибуття основних засобів, нарахування амортизації тепер не передбачають відображення джерел, використаних на придбання основних засобів. Подібні операції тепер не стосуються (за старим Планом рахунків) оборотів на рахунках 85 "Статутний фонд", а також рахунках 86 "Амортизаційний фонд", 87 "Фонди економічного стимулювання", 88 "Фонди спеціального призначення" (деяких субрахунків), 93 "Фінансування капітальних вкладень", 94 "Фінансування формування основного стада".

У звіті про фінансові результати слід звернути увагу на такі зміни:

¾ виключені розділи з показниками про розшифрування прибутків і збитків, про використання прибутку, про платежі до бюджету;

¾ показник "Собівартість реалізованої продукції" для підприємств виробничої сфери зазнав змін на суму загальногосподарських витрат (рахунок 26), яка у звіті 2000 року відображається у статті "Фінансові витрати" (в частині процентів за користування кредитами) та у статті "Адміністративні витрати" (решта);

¾ статті "Інші операційні доходи" та "Інші операційні витрати" відрізняються від статті "Інші операційні доходи і витрати" (що була у 1999 році) тим, що до цієї статті у 2000 році не включаються показники за операціями з продажу основних засобів, нематеріальних активів і фінансових інвестицій, які тепер відображаються у статтях "Інші доходи" та "Інші витрати";

¾ склад статті "Фінансові доходи" збігається зі статтями 1999 року "Доходи від володіння корпоративними правами" та "Проценти до одержання". Рядок 180 до затвердження та запровадження ПБО 17 "Податок на прибуток" заповнюється у порядку, що збігається з попереднім роком;

¾ стаття "Витрати на збут", яка у звіті за 1999 і попередні роки мала назву "Комерційні витрати", для підприємств виробничої сфери не зазнала за сутністю змін. Торговельні підприємства частину витрат обігу у 2000 році відображають у статтях "Фінансові витрати" та "Адміністративні витрати", решта суми включається, як і раніш, до статті "Витрати на збут".

Таким чином, при застосуванні протягом певного періоду 2000 року старого Плану рахунків підприємства без особливих складнощів зможуть також скласти Звіт про фінансові результати, використавши для цього відповідні обороти на рахунках 26 "Загальногосподарські витрати", 44 "Витрати обігу", 46 "Реалізація", 80 "Прибутки і збитки", 81 "Використання прибутку".

Отже, такий порівняльний аналіз складання нової квартальної фінансової звітності свідчить про еволюційний шлях реформування бухгалтерської системи, який дозволяє гармонійно поєднати національні традиції з рекомендаціями міжнародних Стандартів фінансової звітності, мати час для самостійного опанування новим та найбільш безболісно пройти перехідний етап запровадження реформованої системи обліку.

Глава 1. Особливості здійснення розрахунків

у сфері зовнішньоекономічної діяльності

1.1. Розрахунки у безготівковій іноземній валюті

Відповідно до статті 7 Декрету “ Про систему валютного регулювання і валютного контролю” № 15-93 від 19.02.93р. у розрахунках між резидентами і нерезидентами в межах торгівельного обороту використовується як засіб платежу іноземна валюта. Такі розрахунки здійснюються тільки через уповноважені банки.

Поточний рахунок в іноземній валюті відкри­вається підприємству для проведення розрахунків у межах чинного законодавства України в безго­тівковій та готівковій іноземній валюті при здійсненні поточних операцій, визначених чинним законодавством України, та для погашення за­боргованості за кредитами в іноземній валюті (Див. пп. 6.1.2 Інструкції НБУ “Про відкриття банками рахунків у національній та іноземній валюті” № 527 від 18.12.98 р.).

Порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті за господарськими операціями резидентів регулюється Законом України “Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті “ № 185/94-ВР від 23.04.94 р. Згідно із цим Зако­ном виручка резидентів в іноземній валюті підля­гає зарахуванню на їхні валютні рахунки в упов­новажених банках у терміни сплати заборгова­ності, зазначені в контрактах, але не пізніше 90 календарних днів з моменту митного оформлен­ня (оформлення вантажної митної декларації) експортованої продукції, а в разі експорту робіт (послуг), прав інтелектуальної власності - з мо­менту підписання акта або іншого документа, який засвідчує виконання робіт (надання послуг), експорт прав інтелектуальної власності.

У разі здійснення резидентами імпортних опе­рацій, які здійснюються за зовнішньоекономічни­ми договорами, що передбачають відстрочення поставки, товари (роботи, послуги), які імпортуються за такими договорами, повинні надійти в Україну у терміни, зазначені в договорі, але не пізніше 90 календарних днів з моменту здійснен­ня авансового платежу або виставлення векселя на користь постачальника імпортованої продукції (робіт, послуг). При здійсненні розрахунків за імпортними операціями у формі документарного акредитива товари, роботи, послуги, що є пред­метом зовнішньоекономічного договору, який передбачає таку форму розрахунків, повинні над­ійти в Україну протягом 90 календарних днів з моменту здійснення платежу уповноваженим бан­ком на користь нерезидента.

Порушення резидентами термінів установле­них законодавством, тягне за собою стягнення пені за кожний день прострочення в розмірі 0,3 відсотка від суми неотриманої виручки (митної вартості недопоставлених товарів, вартості недоотриманих робіт (послуг), вираженої в іноземній валюті, перерахованій у грошову одиницю Украї­ни за курсом Національного банку України на день виникнення заборгованості. Днем виникнення заборгованості вважається перший день після закінчення законодавчо встановлених термінів розрахунків за експортними, імпортними, лізин­говими операціями або термінів, установлених відповідно до раніше отриманих за цими опера­ціями ліцензій.

Державні податкові інспекції вправі за наслідка­ми документальних перевірок безпосередньо стягу­вати з резидентів пеню, передбачену цією статтею.

Слід зазначити, що з набуттям чинності Ука­зу Президента України від 21.01.98 р. № 41/98 “Про запровадження режиму жорсткого обмеження бюджетних видатків та інших витрат, заходи щодо забезпечення надходження доходів до бюджету і запобігання фінансовій кризі” розрахунки за експортно-імпортними операціями в національній валюті також здійсню­ються резидентами України в порядку, установле­ному Законом № 185/94-ВР від 23.04.94 р.. А це означає, що на такі операції також поширюється термін 90 календар­них днів, а також установлений порядок нараху­вання і стягнення пені за порушення термінів розрахунків за такими операціями.

У випадку коли встановлені терміни розрахунків за експортно-імпортними операціями порушені ре­зидентами за договорами, що передбачають ви­робничу кооперацію, консигнацію, комплексне бу­дівництво, оперативний і фінансовий лізинг, постав­ку складних технічних виробів і товарів спеціально­го призначення, Національний банк може видати таким суб'єктам зовнішньоекономічної діяльності індивідуальну ліцензію на продовження цих термінів.

Обов'язковою умовою для отримання ліцензії є наявність відповідного висновку Кабінету Міністрів України про приналежність зовнішньо­економічного договору резидента до вищезазна­чених договорів.

Надання висновків щодо обґрунтованості причин перевищення термінів, зазначених у статтях 1 і 2 Закону України "Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті", покладається за - на Мінекономіки, галузеві міністер­ства, Держбуд, Мін­енерго, Держнафтогазпром, Мінвуглепром; Держкомзв'язку та ряд інших державних установ.

Висновок видається у десятиденний термін з моменту подання резидентом документів для розгляду. У разі видачі позитивного висновку міністерство або інший центральний орган вико­навчої влади подає в установленому порядку проект відповідного рішення Кабінету Міністрів України з обґрунтуванням періоду можливого перевищення терміну розрахунків. Рішення Кабі­нету Міністрів України щодо договорів міжнарод­ного лізингу, за якими лізингодавцем є резидент, приймаються до початку передачі нерезиденту майна (об'єкта лізингу)".

Оскільки виручка за експортними операціями резидентів підлягає зарахуванню на їхні рахунки в банках у законодавче встановлені терміни, то відлік таких термінів банк починає з наступною календарного дня після оформлення вантажної митної декларації (за договорами консигнації - після оформлення попередньої вантажної митної декларації відповідно до митного режиму "Екс­порт при ордерних поставках") або підписання акта (іншого документа) про виконання робіт, надання послуг. В останньому випадку при наявності декількох документів з різними датами підпи­сання банк з метою контролю використовує той з документів, який підтверджує фактичне вико­нання робіт або надання послуг відповідно до умов зовнішньоекономічного договору і який підписаний раніше від інших документів.

Експортна операція знімається уповноваженим банком з контролю після зарахування виручки по такій операції (або її частини - у випадку здійснення обов'язкового продажу) на поточний рахунок резидента.

Відлік законодавчо встановлених термінів розрахунків за імпортними операціями резидентів банк починає з наступного календарного дня після здійснення авансового платежу, виставлення век­селя на користь постачальника імпортованих то­варів, а в разі застосування акредитивної форми розрахунків ¾ з моменту здійснення банком пла­тежу (списання грошових коштів з рахунків бан­ку) на користь нерезидента. З контролю імпорт­на операція резидента знімається банком після пред'явлення резидентом акта або іншого доку­мента, який свідчить про поставку нерезидентом продукції (виконання робіт, отримання послуг), яка раніше оплачена резидентом. У разі отри­мання резидентом послуг від міжнародних інфор­маційних систем і міжнародних платіжних систем для підтвердження факту їх отримання викорис­товуються відповідні договори, рахунки на оплату послуг, документи, які формує платіжна система після здійснення розрахунків, та ін.

Якщо на рахунок резидента повертаються кош­ти, які раніше були перераховані нерезидентові за імпортним договором, у зв'язку з тим що неможливе виконання нерезидентом договірних зобов'язань повністю або частково, резидент самостійно передає банку, який за дорученням резидента здійснював таке перерахування, копії документів, які однозначно підтверджують повер­нення коштів. Ця умова стосується випадків, коли зазначені кошти повертаються на рахунок рези­дента, що знаходиться в іншому банку.

При цьому відповідальність за порушення цієї умови покладається на резидента.

Слід мати на увазі, що у разі, коли умовами зовнішньоекономічного договору (експортного або імпортного) передбачена поставка товарів в Ук­раїну або здійснення авансового платежу на ко­ристь нерезидента в декілька етапів, то банк здійснює контроль за термінами розрахунків окремо по кожному факту здійснення поставки то­варів або авансового платежу.

Щодо порядку здійснення виплат резидентом нерезидентові за використання ав­торських і суміжних прав, то основним докумен­том для здійснення розрахунків з автором-нере­зидентом за використання твору є угода між іно­земним правовласником і українським користува­чем. В угоді повинні бути передбачені сума аван­су, терміни її перерахування у конкретній валюті та умови остаточного розрахунку. На операції, які здійснюються за такими угодами, також по­ширюються вимоги законодавства, що викладені в цьому розділі.

1.2. Розрахунки в готівковій іноземній валюті

З поточного рахунка в іноземній валюті юри­дичних осіб - резидентів за розпорядженням власника рахунка можуть проводитися такі операції з готі­вковою іноземною валютою:

— виплата готівкою для оплати праці праців­никам-нерезидентам, які працюють в Україні за контрактом (договором);

— виплата готівкою чи платіжними документа­ми працівникам на службові відрядження при виїзді за кордон, на експлуатаційні витрати, пов'язані з обслуговуванням транс­портних засобів за кордоном, представ­ницькі витрати за кордоном відповідно до чинного законодавства;

— виплата готівкою на експлуатаційні потре­би для виконання обов'язків перед капіта­ном судна, яке належить судновласнику-не­резиденту, за контрактом (договором, уго­дою) на здійснення агентських послуг, ук­ладеним згідно з Кодексом торгівельного мореплавства;

— виплата готівкою фізичним особам коштів, які отримані адвокатськими та іншими ком­паніями - резидентами з-за кордону за дорученням фізичних осіб за справами, що перебувають у провадженні цих компаній згідно з їх статутною діяльністю та ліцен­зією на відповідну діяльність;

— виплата готівкою фізичним особам - рези­дентам за використання їх творів за кордо­ном (здійснюється юридичними особами -резидентами, які мають відповідні на це повноваження згідно із чинним законодав­ством України, за рахунок коштів, отрима­них із-за кордону);

— виплата готівкою для сплати державного мита згідно із чинним законодавством України.

Уповноважений банк може приймати як платіж за товари від повноважного представника юридичної особи ¾ нерезидента в касу банку (для подальшого зарахування на розподільчий рахунок в іноземній валюті резидента) готівкову вільно конвертовану валюту в сумі до 10 000 (десяти тисяч) доларів США або в еквіваленті цієї суми в іншій вільно конвертованій валюті за офіційним обмінним курсом, уста­новленим Національним банком України на день зарахування коштів, за наявності:

— експортного договору (контракту), у якому передбачено повну або часткову оплату в готівковій іноземній валюті (загальна сума. прийнята за одним договором (контрактом), не може перевищувати 10 000 (десять ти­сяч) доларів США);

— оригіналу митної декларації про ввезення нерезидентом в Україну іноземної валюти та довідки банку-нерезидента про зняття іноземної валюти з рахунка нерезидента. У митній декларації та на довідці банку ро­биться позначка про зарахування готівко­вої іноземної валюти на рахунок (копія митної декларації, довідка банку-нерезиден­та і дані паспорта нерезидента (або доку­мента, який його замінює) залишаються в уповноваженому банку);

— повноважень, наданих фізичній особі ¾ нере­зиденту юридичною особою ¾ нерезидентом відповідно до умов контракту (договору).

Готівкова іноземна валюта, отримана юридич­ними особами - резидентами або представниц­твами юридичних осіб - нерезидентів в уповнова­женому банку, використовується виключно на цілі, на які вона отримана. На власників рахунків згідно із чинним законодавством України покладається відповідальність за цільове використання цих коштів.

Якщо залишки іноземної валюти зостаються в неробочі часи доби у касах тих суб'єктів підприє­мницької діяльності, яким дозволяється викорис­товувати готівкову іноземну валюту як засіб пла­тежу або як заставу, то уповноважений банк ус­тановлює ліміт зазначених залишків іноземної валюти в касі (до розрахунку ліміту каси не вклю­чаються кошти, які спрямовуються на виплату заробітної плати, та кошти на відрядження), По­надлімітні залишки готівкової іноземної валюти підлягають повній інкасації в установах уповнова­жених банків та зарахуванню на розподільчий рахунок в іноземній валюті юридичної особи -резидента. Якщо суб'єкти підприємницької діяль­ності працюють цілодобово, то закінченням ро­бочого дня вважається початок операційного дня банку, у якому вони обслуговуються.

Якщо юридичні особи - резиденти працюють у вихідні та святкові дні, то вони можуть переви­щувати встановлені ліміти залишку іноземної ва­люти в касі з обов'язковою інкасацією понадлі­мітних залишків до установи уповноваженого банку не пізніше наступного робочого дня банку.

Використання на території України готівкової іноземної валюти як засобу платежу регулюється Правилами використання готівкової іноземної валюти на території України , що затверджені постановою НБУ від 26.03.98 р. № 119.

Відповідно до пункту 2 цих Правил викорис­тання на території України готівкової іноземної валюти як засобу платежу дозволяється у разі відсутності у фізичних осіб - нерезидентів або резидентів коштів у грошовій одиниці України і неможливості здійснення валютно-обмінних опе­рацій через пункт обміну іноземної валюти в деяких певних випадках (див. нижче) на території митниць, вокзалів, аеропортів, портів, готелів і в деяких інших випадках. При цьому при визна­ченні ціни товару і вартості наданих послуг вико­ристовується офіційний обмінний курс грошової одиниці України, що встановлюється НБУ на день здійснення платежу. Ці операції здійснюються відповідно до вимог Закону України від 06.07.95 р. № 265/95-ВР "Про застосування електронних контрольно-касових апаратів і товарно-касових книг при розрахунках зі споживачами у сфері торгівлі, громадського харчування і послуг" у редакції Закону України від 06.06.96 р. № 227/ 96-ВР, зі змінами і доповненнями.

Розрахунки з нерезидентами здійснюються на підставі рахунка, рахунка-фактури або відповідно до укладеного договору (контракту), які передба­чають оплату в готівковій іноземній валюті.

Підставою для зарахування іноземної валюти на розподільчий рахунок юридичної особи - рези­дента є копії рахунка або рахунка-фактури та ко­пія митної декларації про ввезення іноземної ва­люти в Україну нерезидентом (копія митної декла­рації залишається в уповноваженому банку);

б) переоформлення фізичним особам суб'єктами підприємницької діяльності квитків та доплати за багаж у день здійснення цього міжнародного рейсу;

в) реалізації суб'єктами підприємницької діяль­ності юридичним особам - нерезидентам, які через метеорологічні обставини чи поломки змушені були здійснити непередбачену посадку чи зайти в порт, пально-мастильних матеріалів, продуктів хар­чування, медикаментів та надання нерезидентам послуг з обслуговування пасажирів і членів екіпажу іноземних транспортних засобів (літаків, суден).

Підставою для зарахування іноземної валюти на розподільчий рахунок юридичної особи - рези­дента є копія рахунка або рахунка-фактури та копія митної декларації про ввезення іноземної валюти в Україну нерезидентом (копія митної декларації залишається в уповноваженому банку);

г) надання суб'єктами підприємницької діяль­ності послуг нерезидентам із застосуванням до­рожніх чеків у вільно конвертованій валюті.

Дозволи на роботу з дорожніми чеками у вільно конвертованій валюті суб'єктам підприємниць­кої діяльності надаються Кримським республі­канським, обласними та по м. Києву і Київській області управліннями Національного банку Укра­їни чи Головним управлінням Національного банку України за наявності агентської угоди між суб'єктом підприємницької діяльності та уповно­важеним банком.

В інших випадках на території України викори­стання готівкової іноземної валюти дозволяється у випадках:

а) надання суб'єктами підприємницької діяль­ності готельних послуг нерезидентам з оплатою в іноземній валюті, у тому числі із застосуван­ням дорожніх чеків у вільно конвертованій валюті.

Дозволи на здійснення операцій з дорожніми чеками у вільно конвертованій валюті суб'єктам підприємницької діяльності надаються Кримським республіканським, обласними та по м. Києву і Київській області управлінням Національного банку України чи Головним управлінням Національного банку України за наявності агентської угоди між суб'єктом підприємницької діяльності та уповноваженим банком;

б) виплати іноземної валюти готівкою за пластиковими картками міжнародних платіжних сис­тем в уповноважених банках;

в) здійснення розрахунків в готівковій іноземній валюті між юридичними особами - резидентами та нерезидентами (фізичними чи юридичними особа­ми) на території України за наявності індивідуаль­ної ліцензії, наданої Національним банком України.

Також дозволяється використання готівкової іно­земної валюти як засобу платежу у разі здійснення суб'єктами підприємницької діяльності торгівлі та надання послуг за межами України на транспор­тних засобах, що їм належать (зафрахтовані) і формуються в Україні.

Іноземна валюта, що ввозиться в Україну у касах суден, потягів, поромів, автобусів, коман­дирами літаків та яку одержано за продані квит­ки, товари і перевезення багажу, підлягає обо­в'язковому декларуванню на митниці та зараху­ванню на розподільчий рахунок в іноземній ва­люті юридичної особи - резидента в сумах, за­декларованих у митній декларації.

На оригіналі митної декларації ставиться відмітка уповноваженого банку про прийняття готівкової іноземної, валюти, а копія митної дек­ларації залишається в уповноваженому банку.

У цих випадках при визначенні ціни товару та вартості наданих послуг використовується офі­ційний обмінний курс Національного банку Украї­ни, установлений на час перетинання митного кордону України транспортним засобом.

Порушення правил використання готівкової іно­земної валюти на території України тягне за со­бою відповідальність відповідно до чинного зако­нодавства.

Так, використання інвалюти на території Ук­раїни як засобу платежу без індивідуальної ліцензії НБУ тягне за собою накладення штрафу в сумі, еквівалентній сумі вказаних валютних цінностей, перерахованій у валюту України за обмінним кур­сом НБУ на день здійснення таких операцій.

Запитання і завдання для самоперевірки

1. Порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті за господарськими операціями резидентів.

2. Назвіть форми розрахунків в іноземній валюти.

3. Порядок здійснення контролю й отримання лі­цензій за експортними, імпортними та лізингови­ми операціями.

4. Законодавчо встановлені терміні розрахунків за імпортними операціями резидентів.

5. Поставка товарів в Ук­раїну або здійснення авансового платежу на ко­ристь нерезидента.

6. Які операції можуть проводитися з готі­вковою іноземної валюти з поточного рахунка в іноземній валюті юри­дичних осіб - резидентів за розпорядженням власника рахунка?

7. Як здійснюється виплата валюти готівкою фізичним особам через уповноважений банк?

8. На які цілі використовується готівкова іноземна валюта, отримана юридич­ними особами - резидентами та/ або представниц­твами юридичних осіб - нерезидентів в уповнова­женому банку?

9. Правила викорис­тання на території України готівкової іноземної валюти як засобу платежу.

10. У якому разі дозволяється використання готівко­вої іноземної валюти на територіях митниць?

11. У якому разі дозволяється використання готівко­вої іноземної валюти на територіях вокзалів, аеропортів та портів?

12. У якому разі дозволяється використання готівко­вої іноземної валюти на території України в інших випадках?

Глава 2. Облік експортних операцій

2.1. Особливості обліку експортних операцій

Експорт товарів ¾ це продаж товарів українсь­кими суб'єктами зовнішньоекономічної діяльності іноземним суб'єктам господарської діяльності (у тому числі з оплатою не у грошовій формі) з вивезенням або без вивезення цих товарів через митний кордон України.

Виручка резидентів підлягає зарахуванню на їх рахунки в банках у строки виплати заборгова­ностей, зазначені в контрактах, але не пізніше 90 календарних днів з дати оформлення вантажної митної декларації (за договором консигнації -попередньої вантажної митної декларації, офор­мленої відповідно до митного режиму "експорт при ордерних поставках") на продукцію, що екс­портується, "а у разі експорту робіт (послуг, прав інтелектуальної власності) ¾ з моменту підписан­ня акта або іншого документа, що засвідчує ви­конання робіт, надання послуг, експорт прав інте­лектуальної власності.

Допускається зменшення суми валютної вируч­ки на розмір комісійних винагород, які утримали банки ¾ нерезиденти за проходження платежу че­рез їх рахунки, якщо оплата резидентом таких винагород передбачена договором та підтверд­жена відповідним банківським документом (під­твердження не вимагається, якщо комісійна ви­нагорода не перевищує 50 доларів США або еквівалент цієї суми в іншій іноземній валюті).

Відповідно до законодавства усі записи в бухгалтерському обліку по валютних рахунках, а також по відображенню господарських операцій в іноземній валюті здійснюються в національній грошовій одиниці України. Одночасно ці записи повинні відображатися в обліку в тій грошовій одиниці, у якій фактично здійснюються операції. Це досягається записом вартісних показників у вигляді дробу, у чисельнику якого вказується сума в іноземній валюті, а у знаменнику - її еквівалент у грошовій одиниці України.

Для визначення еквівалента використовується офіційний курс гривні до іноземної валюти, який установлює Національний банк України. З часом під впливом ряду факторів, які відбуваються як на внутрішньому, так і на зовнішньому ринку України, курс гривні до іноземної валюти має тенденцію до зміни. Тому однією з особливостей відображення в бухгалтерському обліку валютних операцій є те, що український еквівалент суми в іноземній валюті не є раз і назавжди фіксованою величиною, а підлягає перерахунку на певну дату за офіційним курсом Національного банку Укра­їни.

Національний банк України встановлює офі­ційний обмінний курс гривні до долара США як середньозважений курс за операціями комерцій­них банків на міжбанківському валютному ринку. У межах своєї загальної відповідальності за за­безпечення стабільності національної валюти Національного банку України може здійснювати вплив на формування офіційного обмінного курсу шляхом купівлі-продажу іноземної валюти на ва­лютному ринку.

Визначення дат перерахунку в бухгалтерсько­му обліку наведене в додатку до Положення з бухгалтерського обліку операцій в іноземній валюті, № 29 від14.02.96. Курсові різниці, що виникають у результаті зміни курсу Національного банку України, відобража­ються на рахунку 79 "Фінансові результати”.

2.2. Продаж інвалюти

Обов’язковий продаж експортних надходжень було відновлено із 4 вересня 1998 року. Тоді її став­ка становила 75%. З 15 вересня 1998 року вона становить 50% надходжень в іноземній валюті групи 1 Класифікатора іноземних валют Націо­нального банку України на користь резидентів юридичних осіб (п. 1 Постанови № 349}.

Обов’язковому продажу не підлягають кошти в іноземній валюті першої групи Класифікатора іноземних валют Національного банку України (п. 1 Постанови № 349):

а) що надходять у вигляді кредитів (позик, фінансової допомоги) від уповноважених банків та уповноважених кредитно-фінансо­вих установ, від нерезидентів, міжнародних фінансових організацій, а також кошти, переуступлені Національним банком Украї­ни уповноваженим банкам за грантом Кредитної установи для відбудови (KfW, Німеччина); суми надходжень в іноземній валюті, які повністю спрямовуються рези­дентами на погашення заборгованості за цими кредитами, позиками, фінансовою допомогою та зобов’язань за договорами міжнародного лізингу. Кошти за залученими від нерезидентів кредитами, позиками, поворотною фінансовою допомогою не підлягають обов’язковому продажу, якщо на проведення таких операцій відповідно до чинного законодавства України отримано гарантію Кабінету Міністрів України, інди­відуальну ліцензію або реєстраційне свідоц­тво Національного банку України;

б) що перераховуються на територію України з метою здійснення інвестицій;

в) що придбані на МВРУ через уповноважені банки та уповноважені кредитно-фінансові установи протягом строку, установленого валютним законодавством України для роз­рахунків з нерезидентами;

г) що були перераховані на користь нерези­дента і повернулися у зв’язку з тим, що взаємні зобов’язання повністю або частко­во не виконані, за умови, що ці кошти не були куплені на МВРУ;

д) що надійшли на користь резидентів-посе­редників за договорами комісії, доручення, консигнації або за агентськими угодами і підлягають перерахуванню резидентам та нерезидентам. Резиденти-посередники здійснюють обов’язковий продаж лише отриманої від нерезидентів комісійної вина­городи;

е) що належать уповноваженим банкам та уповноваженим кредитно-фінансовим установам;

ж) депозити, що розміщені резидентами в уповноважених банках та уповноважених кредитно-фінансових установах (включаючи відсотки, нараховані за ними), а також інве­стиції, здійснені резидентами за межі Ук­раїни, у разі їх повернення власнику;

з) що надходять транспортним організаціям (ав­іаційним, судноплавним, залізничним, автомо­більним) та підприємствам зв’язку від екс­порту власних послуг та спрямовуються ними на експлуатаційні витрати, пов’язані з обслуговуванням їх транспортних засобів (надання послуг зв’язку) за межами України, а також що надходять риболовецьким суднам та спря­мовуються ними на експлуатаційні витрати, пов’язані з обслуговуванням цих суден за межами України. Підставою для віднесення транспортних послуг та послуг зв’язку до власних послуг є документ (сертифікат тощо) Торгово-промислової палати України;

и) що надходять безплатно у вигляді добро­вільних пожертвувань.

Порядок відображення продажу іноземної валюти відповідно до пункту 111 Положення № 29 наведено у таблиці №1.

У податковому обліку валовий дохід збільшуєть­ся на суму гривень, отриманих відповідно до такого продажу, а валові витрати збільшуються на суму балансової вартості проданої іноземної валюти (пп. 7.3.5 Закону про прибуток).

Розглянемо порядок відображення в бухгалтерському обліку продаж іноземної валюти.

Таблиця №1.

№ з/п	Зміст операції	Дебет	Кредит
1	2	3	4
1	Списана іноземна валюта для продажу	334	312
2	Зарахована на поточний рахунок сума гривень, отримана від продажу інвалюти. Банком утримана комісійна винагорода	311	711
3	Списаний еквівалент проданої іноземної валюти	942	334
4	Нарахована комісійна винагорода банку	334	685
5	Списана на реалізацію сума комісійної винагороди	685	711
6	Визначений фінансовий результат від продажу іноземної валюти (відповідно до Наказу 291 спочатку списується (у порядку закриття рахунка) сума отриманого доходу)	711	791
7	Списана собівартість реалізованої іноземної валюти, яка визначається шляхом перерахунку іноземної валюти за курсом НБУ на дату продажу інвалюти	791	942
8	Відображена курсова різниця на грошові кошти в дорозі як дохід від операційної курсової різниці	334	714
9	Списана курсова різниця на фінансовий результат	714	791

Згідно з П(С)БО 16 «Витрати» до інших операційних витрат включається собівартість реалізованої іноземної валюти, яка для цілей бухгалтерського обліку визначається шляхом перерахунку іноземної валюти у грошову одиницю України за курсом НБУ на дату продажу іноземної валюти. Крім того, Планом рахунків передбачено, що на субрахунку 942 відображається балансова вартість реалізованої іноземної валюти на дату її реалізації.

Сума комісійної винагороди була утримана із загальної суми гривень, отриманих від продажу іноземної валюти, тому повинна бути відображена в сумі доходу, отриманого від продажу іноземної валюти.

2.3. ПДВ при експорті товарів (робіт, послуг)

База оподаткування податком на додану вартість при екс­портуванні товарів (робіт, послуг) обчислюється виходячи з їх до­говірної (контрактної) вартості, визначеної за вільними або ре­гульованими цінами (тарифами). До складу договірної (контрак­тної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матер­іальних і нематеріальних активів, що передаються платнику по­датків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв'язку з компенсацією вартості товарів (робіт, послуг), прода­них (виконаних, наданих) таким платником податків. Згідно з п.6.2 ст.6 Закону про ПДВ операції з продажу товарів (робіт, послуг), вивезених (експортованих) платником податків за межі митної території України, оподаткову­ється за нульовою ставкою.

Не дозволяється застосування нульової став­ки до операцій з вивезення (експорту) товарів (робіт, послуг) у випадку, коли такі операції звільнені від оподаткування на митній території України згідно з пунктами 5.1 і 5.2 Закону про ПДВ.

Слід зазначити, що датою виникнення податкових зобов'язань з ПДВ при експортітоварів є дата оформлення ВМД, оскільки пп.7.3.8 п.7.3 ст.7 Закону про ПДВ передбачено, що попередня оплата (авансування) товарів, які згідно з договорами підлягають вивезенню за межі митних кордонів України, не є підста­вою для виникнення податкових зобов'язань з ПДВ, При екс­порті ж робіт та послуг податкові зобов'язання виникають згідно з пп.7.3.1 п.7.3 ст.7 Закону про ПВД за першою подією:

¾ або за датою зарахування коштів від покупця (замов­ника) на банківський рахунок платника податків як оплата за роботи, послуги, ідо підлягають продажу;

¾ або за датою надання результатів робіт (послуг) ¾ датою оформлення документів, що засвідчують факт вико­нання робіт (послуг) платника податків.

Товари вважаються ви­везеними (експортованими) платником податку за межі митної території України у випадку, якщо їх вивезення (експортування) засвідчене належним чином оформленою вантажною митною деклара­цією (ВМД).

Листами Державної податкової адміністрації України від 12.02.99 р. № 2190/7/16-1321 і від 16.06.99 р. № 8677/7/16-1321 роз'яснюється, що експорт товарів повинен бути підтверджений ВМД типу "ЕКЮ", оформленою відповідно до пункту 2 наказу Державної митної служби України від 30.06.98 р. № 380 "Про затвердження Порядку заповнення граф вантажної митної декларації відповідно до митних режимів імпорту, експорту, транзиту, тимчасового ввезення (вивезення), митного складу, магазину безмитної торгівлі" і товари повинні фактично перетнути державний кордон України.

Декларування товарів, які вивозяться за межі митної території України, залежно від певних умов здійснюється як у митниці на кордоні, так і у внутрішній митниці - митниці відправлення. У випадку якщо ВМД на вантаж подана у внутр­ішню митницю, вантаж направляється у митницю на кордоні для випуску за межі митної території України з листом неоформленої експортної ВМД. Закінчення оформлення ВМД здійснюється після огляду багажу у пункті пропуску через митний кордон. Товари та інші предмети, переміщувані через митний кордон України, знаходяться під митним контролем з моменту пред'явлення ван­тажу і подання необхідних для митного контролю документів на такі товари і предмети і до момен­ту фактичного вивезення їх за межі митної тери­торії України.

Митниця на кордоні при надходженні вантажу з внутрішньої митниці перевіряє наявність і цілість䀠митних та інших забезпечень, транспортних засобів, контейнерів або упаковки окремих місць і в разі їх цілості пропускає вантаж за межі митної території України. При цьому додатковий екземпляр ВМД вилучається і залишається у справах митниці. Митниця на кордоні інформує митницю відправлення про фактичне вивезення за межі митної території України вантажів, оформлених нею. При отриманні цієї інформації митниця, що здійснила митне оформлення вантажу (митниця відправлення - внутрішня митниця), знімає зазначену операцію з контролю.

Таким чином, відповідно до вищезгаданих листів застосування нульової ставки ПДВ для операцій з продажу товарів, вивезених (експортованих) за межі митної території України, але декларування яких було здійснене на внутрішній митниці, можливе тільки за умови підтвердження фактичного вивезення цих товарів за межі митної території України. У випадках якщо фактичне вивезення за межі митної території України не підтверджується, операції з продажу товарів розглядаються як операції з продажу на митній території України, що підлягають обкладенню ПДВ на загальних підставах за ставкою 20 відсотків.

Підпунктом 6.2.4 Закону про ПДВ передбачено оподаткування за нульовою ставкою операцій з надання транспортних послуг з перевезення вантажів за межами митного кордону України, а саме від пункту проведення митних процедур по випуску вантажів за межі митного кордону України (включаючи внутрішні митниці) до пункту за межами державного кордону України. Тому в разі надання окремих послуг з транспортування ван­тажів, які знаходяться під митним контролем, тільки між внутрішньою митницею і митницею на кордоні, тобто без перетинання державного кор­дону України, операції з надання таких послуг вважаються операціями, здійсненими на митній території України. Оподаткування послуг з транс­портування вантажів, які пройшли митне оформ­лення на внутрішній митниці (оформлення ВМД з необхідними відмітками внутрішньої митниці, до митниці на кордоні здійснюється за ставкою 20 відсотків, незалежно від того, резидентам чи нерезидентам України такі послуги надаються.

Оскільки за нульовою ставкою здійснюється оподаткування саме операцій з надання транс­портних послуг з перевезення вантажів від пунк­ту проведення митних процедур по випуску ван­тажів за межі митного кордону України (включа­ючи внутрішні митниці) до пункту за межами дер­жавного кордону України, то попереднє транс­портування засобів міжнародного перевезення (залізничних вагонів, автомобілів, річкових і морських суден, літаків та ін.), незалежно від ступеню їх завантаження, до пунктів проведення митних процедур з випуску вантажів за межі митного кордону України (включаючи внутрішні митниці) підлягає обкладенню ПДВ на загальних підставах.

Застосування нульової ставки ПДВ для опе­рацій з продажу послуг з транспортування екс­портних вантажів можливе тільки за умови підтвердження транспортними організаціями, що на­давали послуги міжнародного перевезення, фак­тичного перетинання цими вантажами митного кордону України.

В експортні обсяги продажу товарів (робіт, послуг) з метою оподаткування не включаються майнові добровільні пожертвування на користь нерезидентів, майнові внески для продовження будь-якої спільної з нерезидентом діяльності за межами України, майнові внески, які повертають­ся іноземному інвесторові.

На операції з товарами, які виво­зяться за межі митної території України за зов­нішньоекономічними договорами й оформлені у митному відношенні з метою тимчасового виве­зення протягом одного року (тип ВМД “ЕК31”), з товарами, які поставляються на консигнацію (тип ВМД “ЕК10 ОП”), з непереробленою давальниць­кою сировиною нерезидента, яка повертається його власникові (тип ВМД “ЕК00”), а також на операції з експорту товарів без фактичного їх вивезення з митної території України нульова ставка ПДВ не поширюється.

Експорт товарів без фактичного їх вивезення з митної території України митними органами не оформляється.

Відповідно до підпункту 6.2.3 Закону про ПДВ податок за нульовою ставкою нараховується та­кож при продажу товарів (робіт, послуг) підприємствами роздрібної торгівлі, розташованими на території України в зонах митного контролю (без­митних магазинах), відповідно до порядку, вста­новленого постановою Кабінету Міністрів України від 30.06.98 р. № 984 "Про порядок продажу товарів безмитними магазинами", зі змінами і доповненнями.

Продаж товарів (робіт, послуг) безмитними магазинами без нарахування ПДВ може здійсню­ватися виключно фізичним особам, які виїжджа­ють за митний кордон України, або фізичним особам, які переміщуються транспортними засо­бами, що належать резидентам і знаходяться за межами митних кордонів України.

2.4. Бюджетне відшкодування ПДВ

Експортери мо­жуть отримати відшкодування ПДВ протягом 30 календарних днів за умови проведення розрахунків за придбані для експорту товари (робо­ти, послуги) та надання вантажної митної декларації. (Див. Лист ДПА України від 09.08.2000 р. №10987/7/16-1121 “Про податок на додану вартість”)

Розрахунок ек­спортного відшкодування подається разом з податковою декларацією з ПДВ. Для відшкодування поки що ви­користовується додаток 3 до існуючої форми податкової декларації. Державна податкова адміністрація України надсилає для відома та керівництва в роботі Закон України від 01 06 2000 р № 1783-111 «Про внесення змін до Закону України «Про податок на додану вартість».

Закон набув чинності з дня опублікування — 7 липня 2000 року (опублікований в газеті «Урядо­вий кур'єр») та застосовується до операцій з вивезення (експорту) товарів, митне оформлення яких здійснюється починаючи з дня, наступного за днем набрання чинності цим Законом.

Зазначеним Законом викладено в новій редак­ції ст. 8 Закону України «Про податок на додану вар­тість», якою замість особливостей оподаткування та відшкодування податку на додану вартість при зас­тосуванні платниками квартального податкового періоду встановлено загальні правила оподаткуван­ня та проведення відшкодування при здійсненні операцій з вивезення (пересилання) за межі митної території України товарів (робіт послуг).

Новою редакцією ст. 8 Закону України «Про податок на додану вартість» визначено окремий порядок проведення бюджетного відшкодування від'ємної різниці між податковими зобов'язання­ми і податковим кредитом звітного періоду, якщо платником у цьому звітному періоді здійснювали­ся експортні операції, для операцій з продажу то­варів (робіт, послуг) на митній території України, що оподатковуються за нульовою ставкою та ін­ших операцій залишається порядок відшкодуван­ня від'ємної різниці між податковими зобов'язан­нями і податковим кредитом, який діяв до набуття чинності цим Законом.

І. Загальні положення

Порядок проведення експортного відшкодування не поширюється на платників податку:

¾ які подають скорочену податкову декларацію (не досягли граничного обсягу оподатковува­них операцій, необхідного для обов'язкової реєс­трації особи як платника ПДВ, незалежно від при­чини реєстрації особи як платника ПДВ — добро­вільної чи обов'язкової);

— яким податковий (звітний) період визначе­но рівним кварталу (платники податку, що перебу­вають на квартальному звітному періоді і хочуть отримувати експортне відшкодування, мають пра­во перейти на щомісячний звітний період);

— які не здійснюють розрахунків щодо ПДВ з бюджетом на підставі норм діючого законодавства (спеціальні режими оподаткування в сільському господарстві, Чернівецький експеримент тощо).

Розрахунок експортного відшкодування в 2000 році не здійснюється за результатами бартерних (товарообмінних) експортних операцій (за резуль­татами таких операцій платник до 01.01.2001 р. не має права на отримання податкового кредиту від­повідно до Закону України від 11.05.2000 р. №1712-ІІІ «Про внесення змін до Закону України «Про Державний бюджет України на 2000 рік»).

Пункт 8.1 визначає, що розрахунок експортно­го відшкодування подається за наслідками подат­кового місяця. Таким чином, на експортне від­шкодування мають право платники податку, яки­ми у звітному місяці здійснено експорт товарів (робіт, послуг) та визначено від'ємне значення різ­ниці між податковими зобов'язаннями і податко­вим кредитом, тобто одночасно заповнено рядок 2А розділу І «Податкові зобов'язання» та рядок 23Б розділу ІІІ «Розрахунки з бюджетом за звітний період» податкової декларації з ПДВ (схему визна­чення права платника па отримання експортного відшкодування наведено у додатку 1).

Розрахунок експортного відшкодування здій­снюється на базі податкового кредиту звітного (податкового) періоду, в якому платником прове­дено експортну операцію і за результатами якого визначено від'ємне значення різниці між податко­вими зобов'язаннями і податковим кредитом (пункт 8.4 статті 8).

Із загальної суми податкового кредиту звітного періоду до розрахунку експортного відшкодування приймається тільки та частина сум ПДВ, яка фак­тично оплачена постачальникам виключно в гро­шовій формі, а за імпортованими товарами — суми ПДВ, сплачені протягом звітного періоду під час розмитнення (грошовими коштами або шляхом видачі податкового векселя). До оплаченої части­ни податкового кредиту, на підставі якої здійсню­ється розрахунок експортного відшкодування, не включаються суми ПДВ, сплачені за товари (робо­ти, послуги), що придбані шляхом проведення бартерних (товарообмінних) операцій, або розра­хунки за які проведені в будь-якій, відмінній від грошової, формі розрахунків. Оплата коштів по­стачальникам має бути проведена з 1 числа звітно­го місяця до дня подання розрахунку експортного відшкодування до органу податкової служби, включаючи день подання розрахунку.

Сума експортного відшкодування визначаєть­ся як частина сум ПДВ, включених до складу по­даткового кредиту звітного періоду і фактично сплачених постачальникам з першого числа звіт­ного місяця по день подання розрахунку експор­тного відшкодування включно, пропорційна від­ношенню обсягу експортних операцій звітного пе­ріоду до загального обсягу оподатковуваних опера­цій звітного періоду, включаючи оподаткування при імпорті (обсяги приймаються до розрахунку без урахування ПДВ).

Таким чином, сума експортного відшкодуван­ня для звітного періоду буде розраховуватися за та­кою формулою:

О експорт
звіт. періоду
– О експорт – бартер
звіт. періоду

Е звіт. періоду
= —————————————————— х ПК оплач. (1- ДД)
звіт. періоду
,

О оподатк.
звіт. періоду

Е звіт. періоду
— сума експортного відшкодуван­ня звітного періоду;

О експорт
звіт. періоду
¾ обсяг експортних операцій звітного періоду (рядок 2А розділу І податкової декларації звітного періоду);

О експорт – бартер
звіт. періоду
— обсяг експортних бартерних (товарообмінних) операцій звітного періоду (підрядок «в тому числі» рядка 2А податкової дек­ларації звітного періоду);

О оподатк.
звіт. періоду
— загальний обсяг оподатковуваних операцій з продажу товарів (робіт, послуг) звітного періоду, включаючи оподаткування при імпорті (сума рядків 1, 2А, 2Б та 4 розділу І, рядка 12А розділу ІІ та рядка 6 розділу І податкової дек­ларації звітного періоду, колонка А);

ПК оплач. (1- ДД)
звіт. періоду
— частина податкового кредиту звітного періоду, що оплачена постачаль­никам грошовими коштами з 1-го числа звітного місяця до дати подання розрахунку експортного відшкодування включно, включаючи ПДВ, спла­чений при розмитненні, та виданий у звітному періоді податковий вексель.

Обмеження визначення обсягів продажу това­рів (робіт, послуг) на експорт визначаються п. 8.5 ст. 8. Відповідно до цього пункту до обсягів прода­жу товарів (робіт. послуг) на експорт, які врахову­ються привизначенні суми експортного відшкодування, не включаються такі операції:

— майнові добровільні пожертвування на ко­ристь нерезидентів;

— майнові внески для ведення спільної діяль­ності з нерезидентом за межами України;

— майнові внески, що повертаються іноземно­му інвестору;

— операції з майном, вартість якого не відноситься до складу валових витрат або не підлягає амортизації.

Крім того, не приймаються до розрахунку при визначенні суми експортного відшкодування та­кож:

— операції з вивезення (експортування) това­рів (робіт, послуг), на які не дозволяється застосу­вання нульової ставки ПДВ згідно з п. 6.3 ст. 6 За­кону України «Про податок на додану вартість» (незалежно від форми розрахунку);

— бартерні (товарообміни)) експортні операції, оскільки за такими операціями у платника немає права на отримання податкового кредиту.

Для проведення експортного відшкодування встановлюється період 30 календарних днів після подання платником до органу податкової служби розрахунку експортного відшкодування (п. 8.6 ст. 8).

Пунктом 8.6 ст. 8 передбачено, що платник може за власним бажанням не подавати розраху­нок експортного відшкодування. В такому випадку суми такого відшкодування зараховуються в раху­нок погашення податкових зобов'язань цього платника майбутніх податкових періодів у складі загальної суми від'ємної різниці між податковими зобов'язаннями і податковим кредитом звітного періоду
.

ІІ. Порядок підтвердження сум експортного відшкодування

Для підтвердження розрахунку суми експор­тного відшкодування платник податку разом із розрахунком подає такі документи:

1) Для підтвердження частини розрахунку, що стосується проведення експортної операції:

— для товарів — митна декларація, що підтвер­джує факт вивезення (експортування) товарів за межі митної території України, оформлена відпо­відно до митного законодавства.

При цьому необхідно звернути увагу на код розрахунків, вказаний у графі 20 вантажної митної декларації «Умови поставки» та код характеру уго­ди, вказаний у графі 24 вантажної митної деклара­ції «Характер угоди» (витяг з наказу Державної митної служби України щодо порядку заповнення вказаних граф вантажної митної декларації дода­ється — додаток 2).

— для робіт (послуг) — акт або інший документ, який засвідчує передачу права власності на роботи (послуги) призначені для їх споживання за межами митої території України.

Необхідно перевірити також, яка форма розра­хунків за зазначені роботи (послуги).

2) Для підтвердження частини розрахунку, що стосується проведення грошових розрахунків з по­стачальниками за товари (роботи, послуги), ПДВ при придбанні яких включено до складу податко­вого кредиту звітного періоду:

— для товарів (робіт, послуг), придбаних на митній території України:

копії платіжних доручень (або інших платіж­них документів, що підтверджують оплату грошовими коштами) завірені банком, про перерахування платником податку, що здійснює розрахунок експортного відшкодування, грошових коштів на рахунок платника податку, у якого були придбані товари (роботи, послуги) з урахуванням податків, нарахованих на ціну такого придбання;

¾ для товарів, що раніше були імпортовані на митну територію України:

ввізна митна декларація, що підтверджує факт митного оформлення товарів для їх вільного вико­ристання на митній території України.

При цьому враховуються тільки суми податку, сплачені при митному оформленні у розрахунко­вий період (з 1-го числа звітного місяця до дати подання розрахунку включно), або ж на які протя­гом звітного місяця видано податковий вексель.

III. Відображення в податковій звітності

Розрахунок експортного відшкодування пода­ється разом з податковою декларацією з ПДВ за звітний період.

До моменту затвердження та реєстрації в Мі­ністерстві юстиції України Форми розрахунку ек­спортного відшкодування для проведення розрахунку використовується додаток 3 до податкової декларації з ПДВ (в редакції, затвердженій нака­зом ДПА України від 23.10.98 р. №499) з урахуван­ням таких особливостей:

1. Якщо платником одночасно здійснюються експортні операції за грошовими розрахунками і операції з продажу товарів (робіт, послуг) на мит­ній території України, що оподатковуються за нульовою ставкою та за ставкою 20 %, платник має право на отримання бюджетного відшкодування в три різні терміни:

30 календарних днів — по розрахунку ек­спортного відшкодування (частина суми податко­вого кредиту, за який здійснено розрахунки з по­стачальниками, пропорційна частці експортних операцій в загальному обсязі оподатковуваних операцій звітного періоду);

— до кінця місяця, наступного за місяцем, в якому подано податкову декларацію за звітний пе­ріод — по розрахунку частки бюджетного відшко­дування (частка від'ємної різниці між податкови­ми зобов'язаннями і податковим кредитом, змен­шеної на суму експортного відшкодування, про­порційна обсягу операцій з продажу товарів (робіт, послуг) на митній території України, що оподатко­вуються за нульовою ставкою в загальному обсязі оподатковуваних операцій);

— залишок від'ємної різниці між податковими зобов'язаннями і податковим кредитом після зменшення її на суму відшкодування, проведеного у вищевказані терміни, та зарахування в погашен­ня податкових зобов'язань трьох наступних звіт­них періодів.

У податковій звітності з податку на додану вар­тість платників, що мають щомісячний термін по­дання звітності та подають податкову декларацію за повною формою, починаючи з податкової звіт­ності, що подається за липень, необхідно врахува­ти такі зміни:

— з урахуванням того, що статтю 8 викладено повністю в новій редакції, і для платників, які ма­ють квартальний термін подання звітності, скасо­вано порядок отримання бюджетного відшкоду­вання за перший чи два перших місяці кварталу:

— додаток 1 до декларації не подається;

— в декларації з податку на додану вартість рядок 22 не заповнюється;

¾ при розрахунку суми експортного відшкоду­вання рядки 1 – 6 додатка 3 заповнюються в тако­му порядку:

Рядок 1.
Замість значення рядка 23Б декларації звітною періоду в цьому рядку вказується частина суми податкового кредиту звітного періоду, оплачена грошовими коштами постачальникам. Значення рядка 1 додатка 3 при розрахунку суми експортного відшкодування не може бути більшим за значення рядка 17 податкової декларації звітного періоду.

Сума, що зазначається в цьому рядку, підтвер­джується платіжними документами як це передбачено Законом.

Рядок 2.
Вказується загальний обсяг оподаткову­ваних операцій звітного періоду з урахуванням оподаткування товарів при імпорті (сума рядків 1, 2А, 2В та 4 розділу І рядка 12Д розділу ІІ та рядка 6 розділу І, колонка А податкової декларації звітного періоду).

Рядок 3
. Замість загального обсягу продажу то­варів (робіт, послуг) за нульовою ставкою вказується обсяг експортних операцій звітного періоду (рядок 2А податкової декларації за мінусом підрядка “з них товарообмінні (бартерні) операції”, ко­лонка А).

Рядок 4
. Визначається частка обсягу експор­тних операцій, за які проведено грошові розрахунки, в загальному обсязі оподатковуваних операцій звітного періоду (рядок 3 рядок 2 х 100 %).

Рядок
5.
Замість суми бюджетного відшкоду­вання обчислюється сума експортного відшкоду­вання (рядок 1 х рядок 4 : 100 %).

Якщо значення цього рядка обчислено більше, ніж значення рядка 23Б податкової декларації цьо­го звітного періоду, до цього рядка переноситься значення рядка 23Б.

Рядок 6.
У цьому рядку вказується різниця між рядком 23Б податкової декларації і рядком 5 до­датка 3, в якому провадиться розрахунок експор­тного відшкодування, якщо значення рядка 5 мен­ше значення рядка 23Б декларації;

— при розрахунку частки бюджетного відшко­дування при продажу на митній території України товарів (робіт, послуг), що оподатковуються за нульовою ставкою, і одночасному здійсненні ек­спортних операцій платником одночасно пода­ються два додатки №3 до декларації, при цьому:

1) в одному додатку розраховується сума ек­спортного відшкодування і на ньому проставля­ється помітка «Експортне відшкодування» (цей розрахунок здійснюється першочергово);

2) у другому додатку розраховується сума бю­джетного відшкодування, але з урахуванням таких особливостей:

у рядку 1 розрахунку бюджетного відшкоду­вання значення рядка 23Б податкової декларації звітного періоду зменшується на суму експортного відшкодування.

У той же час у разі якщо платником одночасно подається і розрахунок експортного відшкодуван­ня, і розрахунок бюджетного відшкодування, слід мати на увазі таке: на сьогоднішній день нульова ставка на території України застосовується для опе­рацій, передбачених пунктами 6.2.6 статті 6. 11.19 та 11.26 (четвертий абзац) статті 11 Закону України «Про податок на додану вартість», зокрема:

— операції, визначені пунктом 6.2.6 статті 6 (продаж переробним підприємствам молока та м'яса живою вагою сільськогосподарськими това­ровиробниками всіх форм власності і господарю­вання), застосовуються платниками податку, які використовують в своїй діяльності спеціальний ре­жим оподаткування (п. 11.21 ст. 11);

— операції, визначені пунктом 11.19 статті 11 (продаж автомобілів власного виробництва рези­дентів України, які мають інвестицію (у тому числі іноземну) виключно в грошовій формі, не менше 150 млн. дол. США), не можуть застосовуватися підприємствами-посередниками;

— операції, визначені п. 11.26 ст. 11 (продаж продукції, що вироблена підприємствами суднобу­дівної промисловості за рахунок коштів Державно­го бюджету України), можуть здійснюватися лише підприємствами, перелік яких затверджено Поста­новою Кабінету Міністрів України від 16.06.2000 р. №978 «Про затвердження переліку підприємств суднобудівної промисловості, для яких запрова­джуються заходи державної підтримки суднобудів­ної промисловості».

Тобто всі перераховані види операцій з продажу товарів (робіт, послуг) на митній території України, що оподатковуються за нульовою ставкою, застосо­вуються чітко визначеними категоріями платників за чітко визначених умов і мають бути на особливо­му контролі органів податкової служби.

2.5.Оподаткування прибутку від експортних операцій

Обкладення податком на прибуток експортних операцій здійснюється за загальною схемою і не має будь-яких особливостей.

Тобто валовий дохід по експортних операціях виникає на дату будь-якої події, що сталася ра­ніше:

— або дата зарахування коштів від покупця (замовника) на банківський рахунок плат­ника податків в оплату товарів (робіт, по­слуг), які підлягають продажу;

¾ або дата відвантаження товарів, а для робіт (послуг) ¾ дата фактичного надання резуль­татів робіт (послуг) платником податків.

Доходи, отримані (нараховані) платником податків в іноземній валюті у зв'язку з продажем товарів (робіт, послуг) протягом звітного періоду, перера­ховуються у гривні за офіційним валютним (обмінним) кур­сом Національного банку України, що діяв на дату отри­мання (нарахування) таких доходів. Зазначені доходи не підлягає пере­рахуванню у зв'язку зі зміною обмінного курсу гривні протягом звітного періоду (пп. 7.3.1 Зако­ну про прибуток).

Заборгованість в іноземній валюті, що виник­ла при здійсненні експортної операції (дебіторська або кредиторська, залежно від того, яка подія сталася раніше - отримання валюти чи відванта­ження), також бере участь у формуванні об'єкта обкладення податком на прибуток. Причому до складу валового доходу або валових витрат відноситься тільки різниця, що виникла внаслідок зміни курсу Національного банку України у період між такими датами:

— якщо заборгованість виникла і погашена в одному і тому ж податковому кварталі, - між датою виникнення і датою погашення (пп. 3.2.3 Порядку № 37);

— якщо заборгованість виникла в одному, а погашена в наступному кварталі, ¾ між да­тою виникнення й останнім робочим днем кварталу, а в наступному кварталі ¾ між останнім робочим днем попереднього квар­талу і датою погашення (пп. 7.3.6 Закону про прибуток).

У Законі про прибуток заборгованість, вира­жена в іноземній валюті і перерахована у гривні за офіційним обмінним курсом Національного банку України на дату її виникнення, названа "балансовою вартістю заборгованості".

Запитання і завдання для самоперевірки

1. Дайте визначення терміну “експорт товарів”.

2. Яка сума доходу, отриманого за експор­тною операцією, визначається як сума валового доходу?

3. Які особливості має обкладення податком на додану вартість екс­портних операцій?

4. Якій порядок відображення в бухгалтерському і по­датковому обліку експортних операцій з розрахун­ками в іноземній валюті?

5. Назвіть став­ку обов’язкового продажу експортних надходжень на користь резидентів - юридичних осіб?

6. В яких випадках кошти в іноземній валюті не підлягають обов’язковому продажу?

7. Як відображається у бухгалтерському обліку продаж іноземної валюти?

8. Як обчислюється база оподаткування податком на додану вартість при експортуванні товарів (робіт, послуг)?

9. Що слід зазначити датою виникнення податкових зобов'язань з ПДВ при експорті товарів?

10. Які операції обкладають­ся за нульовою ставкою ПДВ?

Глава 3. Облік імпортних операцій

3.1. Особливості обліку імпортних операцій.Купівля інвалюти

Імпорт (імпорт товарів) ¾ купівля (у тому числі з оплатою не у грошовій формі) українськими суб'єктами зовнішньоекономічної діяльності в іно­земних суб'єктів господарської діяльності товарів з ввезенням або без ввезення цих товарів на територію України, включаючи купівлю товарів, призначених для власного споживання установа­ми та організаціями України, розташованими за її межами.

При купівлі й оплаті платіжних документів у вільно конвертованій валюті, яка відноситься до групи 1 Класифікатора іноземних валют, слід керуватися Постановою Правління НБУ від 04.02.98 р. № 34, згідно з якою до групи 1 Класифікатора іноземних валют відно­сяться: австралійські долари, австрійські шилін­ги, англійські фунти стерлінгів, бельгійські фран­ки, грецькі драхми, датські крони, долари США, іспанські песети, ісландські крони, ірландські фунти, італійські ліри, канадські долари, люксем­бурзькі франки, нідерландські гульдени, німецькі марки, норвезькі крони, португальські ескудо, фінські марки, французькі франки, шведські кро­ни, швейцарські франки, японські єни, СДР, ЄВРО.

Грошові кошти у валюті України, призначені резидентом для купівлі іноземної валюти, які відносяться до групи 1 Класифікатора іноземних валют, можуть бути перераховані тільки з ос­новного поточного рахунка або кредитного ра­хунка.

Відповідно до пункту 2.3 “Правил здійснення операцій на міжбанківському валютному ринку України”, № 127 від 18.03.99 р. підста­вою для купівлі іноземної валюти на МВРУ при розрахунках з нерезидентами за торгівельними операціями
вважаються такі документи:

¾ договір з нерезидентом, оформлений відпо­відно до вимог чинного законодавства Ук­раїни, або інший документ, який згідно із чинним законодавством України має силу договору;

— вантажна митна декларація в разі, якщо товар ввезений на територію України (ван­тажні митні декларації, за якими здійснене митне оформлення тимчасово ввезених вантажів під зобов'язання про їх зворотне вивезення, не є підставою для купівлі іно­земної валюти);

— акт здачі-приймання, акт виконаних робіт (наданих послуг) або інший документ, який свідчить про надання послуг, виконання робіт;

— документи, передбачені при документарній формі розрахунків (акредитив, інкасо);

— довідка державної податкової адміністрації (інспекції), у якій резидент зареєстрований як платник податків, із зазначенням інфор­мації про основний поточний рахунок рези­дента у гривнях та поточний рахунок в іно­земній валюті, який визначений резидентом як рахунок, з якого здійснюються всі пере­рахування з метою виконання зобов'язань резидента перед нерезидентами в цій іно­земній валюті (строк дії довідки - 90 днів).

На оригіналах документів, на підставі яких була куплена іноземна валюта, проставляється відмітка уповноваженого банку про обсяг придбаної ва­люти. Копії цих документів із зазначеною від­міткою засвідчуються печаткою та підписом ке­рівника (заступника керівника) суб'єкта господарської діяльності або нотаріусом (у разі здій­снення митного оформлення продукції після 01.09.98 р. копія вантажної митної декларації засвідчується круглою гербовою печаткою і підпи­сом керівника або заступника керівника відпові­дної митниці) та зберігаються в уповноваженому банку.

Підставою для купівлі іноземної валюти на МВРУ резидентами (юридичними і фізичними особами, які займаються підприємницькою діяльністю без створення юридичної особи, крім по­стійних представництв нерезидентів) при здій­сненні неторгівельних операцій вважаються такі документи:

а) заявки з розрахунком витрат:

— на відрядження за кордон;

— на експлуатаційні витрати транспортних засобів, що виконують рейси за кордон;

б) документи, які мають силу договору і мо­жуть використовуватися контрагентами-не­резидентами згідно з міжнародною практи­кою:

— для оплати участі в міжнародних виставках, конгресах, симпозіумах, конференціях та інших міжнародних зустрічах;

¾ для оплати за навчання, лікування, патен­тування тощо;

— для сплати митних платежів;

— для здійснення платежів за користування авторськими правами;

— для відшкодування витрат судових, арбіт­ражних, нотаріальних, правоохоронних орга­нів іноземних держав;

в) укладені трудові договори (контракти) з нерезидентами;

г) рішення судів про сплату за межі України пенсій, аліментів, штрафів тощо;

д) угоди між пенсійними фондами про пере­каз за межі України пенсій в іноземній валюті;

е) угоди між поштовими адміністраціями про сплату за межі України поштових переказів.

Підставою для купівлі іноземної валюти на МВРУ з метою виконання зобов'язань за капі­тальними операціями та інших зобов'язань рези­дентів в іноземній валюті є такі документи:

а) кредитна угода (угода позики), яка свідчить про необхідність виконання юридичними та фізичними особами ¾ суб'єктами підприєм­ницької діяльності України зобов'язань в іноземній валюті, довідка з інформацією про стан погашення заборгованості за креди­том (позикою) та документи, передбачені чинним законодавством щодо легітимності виконання таких зобов'язань (реєстраційні свідоцтва, індивідуальні ліцензії Національ­ного банку України, гарантії Кабінету Міні­стрів України тощо);

б) договір про інвестиційну діяльність, у тому числі про інвестиційну діяльність без ство­рення юридичної особи, документ про фак­тичне внесення інвестиції, які свідчать про правомірність переказу за кордон прибутку (доходу), отриманого нерезидентом на за­конних підставах в Україні; копія рішення загальних зборів засновників діючих в Ук­раїні підприємств з іноземними інвестиція­ми про розподіл прибутку; копія декларації про прибуток підприємства з відміткою ДПА про її прийняття; копія податкового звіту про результати спільної діяльності на тери­торії України без створення юридичної осо­би та копія декларації про прибуток з відміткою ДПА про їхнє прийняття;

в) виписки з рахунка клієнта банку про над­ходження іноземної валюти (з копією S.W.I.F.Т. - повідомлення тощо) та підтвер­дження конвертації її у гривні (або про надходження гривневих коштів з кореспондентського рахунка банку нерезидента в українському банку в період до 01.05.97 р.) для придбання облігацій внутрішньої дер­жавної позики, довідка депозитарію Націо­нального банку України або уповноважено­го банку, довідка уповноваженого банку про сплату податку до бюджету з доходу, отри­маного нерезидентом на території України (копія платіжного доручення, згідно з яким здійснено перерахування коштів) у випад­ках, передбачених законами України;

г) депозитний договір, ощадна книжка, ощад­ний (депозитний) сертифікат, які підтверд­жують необхідність виконання уповноваже­ним банком зобов'язань в іноземній валюті перед власником депозиту (вкладу);

д) усі види договорів про забезпечення вико­нання зобов'язань в іноземній валюті та до­говори, для забезпечення виконання яких останні видані.

Підставою для купівлі іноземної валюти на МВРУ з метою виконання зобов'язань за операціями, що потребують отримання індивідуальних ліцензій (дозволів) Національного банку України, є індиві­дуальні ліцензії (дозволи) Національного банку України на здійснення операцій з валютними цінно­стями, видачі згідно з пунктом 4 статті 5 Декрету № 15-93, які передбачають купівлю іноземної ва­люти, та документи, передбачені умовами цих ліцензій (дозволів).

Іноземна валюта, придбана у встановленому порядку через уповноважені банки та уповнова­жені кредитно-фінансові установи на МВРУ, по­винна бути використана резидентом протягом п'яти робочих днів із часу зарахування її на його поточний рахунок на цілі, указані в заяві на ку­півлю іноземної валюти, лише за реквізитами кон­тракту, який був підставою для допуску на участь у торгах на біржах.

Придбана іноземна валюта може бути перера­хована резидентом для виконання власних зобо­в'язань перед нерезидентами лише з поточного рахунка в іноземній валюті, який визначений ре­зидентом як рахунок, з якого здійснюються всі перерахування з метою виконання зобов'язань резидента перед нерезидентами в цій іноземній валюті.

У разі порушення резидентами строків пере­рахування придбана іноземна валюта продається уповноваженим банком протягом п'яти робочих днів на МВРУ. При цьому позитивна курсова різни­ця, що може виникнути за такою операцією, щоквартально спрямовується до Державного бюджету України, а від'ємна курсова різниця відноситься на результати господарської діяль­ності резидента.

Придбана на біржі іноземна валюта та інозем­на валюта, що знаходиться на рахунках клієнтів, яка відноситься до 1 групи Класифікатора інозем­них валют, може бути перерахована за межі Укра­їни лише з основного поточного валютного ра­хунка в іноземній валюті або з кредитного рахун­ка в іноземній валюті.

При перерахуванні коштів на купівлю валюти підприємству необхідно врахувати, що законодавством України введений збір на обов'язкове пенсійне страхування в розмірі 1% від суми гривень, витраченої на придбання іноземної валюти без урахування комісійної винагороди і маржі по даній операції. Тобто підприємство одночасно з пере­рахуванням коштів на купівлю іноземної валюти подає до банку платіжне доручення на суму збо­ру, яку необхідно сплатити до Пенсійного фонду України з операції з купівлі іноземної валюти. Враховуючи, що збір на обов'язкове державне пенсійне страхування є обов'язковим платежем згідно зі статтею 14 Закону про систему оподат­кування, то сплата до Пенсійного фонду 1% від суми операції з купівлі-продажу валюти включаєть­ся до складу валових витрат згідно з підпунктом 5.2.5 Закону про прибуток.

Для обліку іноземної валюти на рахунках в установах банків використовується активний рахунок 312 "Поточні рахунки в іноземній валюті". До нього відкриваються такі субрахунки:

— 3121 " Поточні рахунки в іноземній валюті у країні";

— 3122 " Поточні рахунки в іноземній валюті за кордоном";

— 3123 " Транзитний рахунок в іноземній валюті".

Для обліку операцій по валютному рахунку ве­деться відомість аналітичного обліку на кожний вид валют.

У податковому обліку купівля іноземної валю­ти не змінює ні суму валового доходу, ні суму валових витрат (п. 7.3.4 Закону про прибуток).

Розглянемо порядок відображення в бухгалтерському обліку купівлі іноземної валюти.

Купівля іноземної валюти за гривні

Таблиця №2.

№ з/п	Зміст операції	Дебет	Кредит
1	2	3	4
1	Перерахована сума грошових коштів уповноваженому банку для придбання $USA, включаючи комісійну винагороду	334	311
2	Заздалегідь перерахована сума збору до Пенсійного фонду за операцію з придбання інвалюти	6512	311
3	Зарахована на валютний рахунок СПД придбана інвалюта	312	334
4	Нарахована і включена до складу витрат сума комісійної винагороди уповноваженому банку	92	377
		377	334
5	Відображена сума збору до Пенсійного фонду	92	6512
6	Списані на фінансовий результат сума комісійної винагороди і сума збору до Пенсійного фонду	791	92

3.2 ПДВ при імпорті товарів (робіт, послуг)

При ввезенні (пересиланні) товарів платниками податків на митну територію України базою оподаткування є дого­вірна (контрактна) вартість таких товарів (п.4.3 ст.4 Закону про ПДВ). Необхідно зазначити, що вказана вартість по­винна бутине меншою, ніж митна вартість, визначена у ввізній митній декларації з урахуванням:

¾ витрат на транспортування, навантаження, розванта­ження, перевантаження і страхування до пункту перетину митного кордону України;

¾ сплати брокерських, агентських, комісійних та інших видів винагород, пов'язаних з ввезенням (пересиланням) таких товарів;

¾ плати за використання об'єктів інтелектуальної влас­ності, які належать до таких товарів, акцизних зборів, ввізного мита, а також інших податків, зборів (обов'язкових пла­тежів), за винятком податку на додану вартість, які включа­ються до 'ціни товарів (робіт, послуг) згідно із законами України з питань оподаткування.

Відповідно до Закону про ПДВ Державною митною служ­бою України була розроблена і затверджена наказом від 09.06.99 р. № 346 Інструкція про порядок контролю митни­ми органами за справлянням під час митного оформлення товарів, увезених (пересланих) на митну територію Украї­ни, та перерахуванням до бюджету податку на додану вартість.

Для робіт (послуг), що виконуються (надаються) нерези­дентами на митній території України, базою обкладення податком на додану вартість також є договірна (кон­трактна) вартість робіт (послуг) з урахуванням податків, зборів (обов'язкових платежів), крім ПДВ, передбачених Законом України "Про систему оподаткування" від 25.06.91 р. № 1251-ХІІ.

Як правило, вартість товарів, що ввозяться (отриманих результатів робіт, послуг), зазначена у документах поста­чальника-нерезидента в іноземній валюті. Тому виникає не­обхідність перерахунку вартості товарів (робіт, послуг), що імпортуються, у національну грошову одиницю - гривню. Такий перерахунок вартості повинен здійснюватися виходячи з валютного (обмінного) курсу Національного банку України, що діяв на момент виникнення податкових зобов'язань.

При ввезенні (імпортуванні) товарів датою виникнення податкових зобов'язань є дата оформлення вантажної мит­ної декларації (пп.7.3.6 п.7.3 ст.7 Закону про ПДВ).

Звертаємо увагу, що згідно з пп.7.3.8 п.7.3 ст.73акону про ПДВ передоплата (авансування) товарів, які у подаль­шому згідно з укладеними договорами підлягають ввезен­ню (пересиланню) на митну територію України, не є підставою для виникнення податкових зобов'язань.

Дещо інша ситуація складається при здійсненні операцій, пов'язаних з імпортом робіт (послуг). Так, згідно з пп.7.3.6 п.7.3 ст.7 Закону про ПДВ датою виникнення податкових зобов'язань з імпорту робіт (послуг) є:

¾ або дата складання документа, що засвідчує факт виконання робіт (послуг) нерезидентом;

¾ або дата списання грошових коштів з рахунка платника податків в оплату таких робіт (послуг).

Зобов'язання щодо сплати податку на додану вартість приввезенні (пересиланні) товарів на митну територію України виникають у день оформлення ввізної митної декларації, однак сплату даного податку можна відстрочити шляхом видачі податкового векселя (дане положення не застосовується при імпорті робіт, послуг!). Видача податкового векселя здійснюється на власний розсуд підприємства. Векселедержателем є державна податкова адміністрація (інспекція за місцем реєстрації векселедавця як платника ПДВ.

Слід пам'ятати, що податковий вексель може бути виданий лише тією особою, яка зареєстрована як платник податку на додану вартість відповідно до статті 9 Закону про ПДВ.

Крім того, такі податкові векселі в обов'язковому по­рядку підлягають забезпеченню (підтвердженню) комерційними банками шляхом авалю (п.11.5 ст.11 Закону про ПДВ). Виняток становлять податкові векселі, видані платниками податків, які мали протягом останніх 12 місяців обсяг оподатковуваних операцій з продажу товарів (робіт, послуг) більше 5 млн. грн. і проти яких не порушено справу про банкрутство. Такий "пільговий" статус імпортера повинен бути підтверджений довідкою, виданою державною податковою адміністрацією (інспекцією), оформленою відповідно до розділу IV Порядку випуску, обігу і погашення векселів, які видаються на суму податку на додану вартість при ввезенні (пересиланні) товарів на митну територію України, затвердженого постановою КМУ від 01.10.97р. № 1104.

Виданий податковий вексель не підлягає передачі шляхом індосаменту. За користування податковим векселем не нараховуються відсотки або інші види плати, передбачені законодавством для інших видів векселів.

Зобов'язання з погашення податкового векселя не можуть передаватися іншим особам незалежно від їх взаємовідносин з векселедавцем.

Пунктом 11.5 статті 11 Закону про ПДВ передбачені деякі обмеження сфери застосування податкового векселя.

Дати виникнення податкових зобов'язань і податкового кредиту при видачі податкового векселя на суму імпортно­го ПДВ суттєво відрізняються від загальноприйнятого порядку. Так, сума, зазначена у податковому векселі, включається до складу податкових зобов'язань платника податків у тому звітному (податковому) періоді, в якому вексель підлягає погашенню. При цьому податковий вексель вважається погашеним.

При імпортуванні товарів, робіт (послуг) у платника по­датків виникають не тільки податкові зобов'язання з податку на додану вартість, але й податковий кредит.

Датою виникнення податкового кредиту з податку на до­дану вартість при здійсненні операцій з ввезення (пересилання) товарів (робіт, послуг) є дата сплати податку за податковими зобов'язаннями, що виникли(див.
вище).

У випадках, коли платник податків отримав відстрочення платежу з ПДВ до бюджету шляхом видачі податкового векселя, сума, зазначена у податковому векселі, включається до складу податкового кредиту у наступному звітному(по­датковому) періоді після включення суми такого ПДВ до складу податкових зобов'язань.

При достроковій оплаті векселя платник податків має право включити до складу податкового кредиту суму у тому ж звітному періоді, в якому проведена і сплата за векселем (з одночасним включенням такої суми до складу податкових зобов'язань).

3.3.Оподаткування прибутку від імпортних операцій

Згідно з підпунктом 7.3.2 Закону про прибу­ток затрати, понесені (нараховані) платником податків в іноземній валюті у зв'язку з придбан­ням товарів (робіт, послуг), вартість яких відно­ситься до валових витрат, визначаються в сумі, яка повинна дорівнювати балансовій вартості такої інвалюти, визначеній відповідно до положень підпунктів 7.3.1, 7.3.4, 7.3.6 Закону про прибу­ток.

При цьому балансова вартість іноземної валюти визначається відповідно до положень підпунктів 7.3.1, 7.3.4, 7.3.6 Закону про прибу­ток і не підлягає перерахунку у зв'язку зі зміною обмінного курсу гривні протягом такого звітного періоду.

Відповідно до пп.7.3.4 п.7.3 ст.7 Закону про прибуток у випадку купівлі іноземної валюти за гривні валові витрати або валові доходи платника податків не змінюються. Сума гривень, оплачена платником податків у зв'язку з такою купівлею (без урахування комі­сійних або вартості інших послуг осіб, які здійснюють конверсійні (обмінні) операції за доручен­ням платника податків), вважаєть­ся балансовою вартістю такої іно­земної валюти.

Тобто балансова вартість іноземної валюти визначається таким чином:

— якщо іноземна валюта отримана як вируч­ка, то її балансова вартість визначається за курсом Національного банку України, який діяв на дату отримання доходу;

— якщо іноземна валюта самостійно придба­на підприємством за гривні, то її балансо­ва вартість дорівнює сумі гривень, сплаче­них у зв'язку з такою купівлею (без ураху­вання комісійних або вартості інших послуг осіб, які здійснюють конверсійні операції);

— якщо іноземна валюта самостійно придба­на підприємством за іншу інвалюту, то її балансова вартість дорівнює балансовій вартості проданої інвалюти;

— якщо іноземна валюта надійшла на валют­ний рахунок у попередньому податковому періоді, то для поточного податкового пе­ріоду її балансова вартість визначається за курсом Національного банку України, який діяв на останній робочий день попередньо­го звітного періоду. Оскільки підприємство може розраховуватися з постачальником за конкретну партію товарів інвалютою, загальна сума якої складається з ок­ремих сум, що надійшли на підприємство в різний час і з різних джерел, то необхідно вести опера­тивний облік для визначення балансової вартості інвалюти.

Підприємство може розрахуватися з постачаль­никами заздалегідь або з відстрочкою платежу. Якщо вийде так, що першою подією буде отри­мання товарів (робіт, послуг), тоді до складу валових витрат вартість такого товару (робіт, послуг) буде включена за курсом Національного банку України на дату оформлення вантажної митної декларації (підписання акта), але при другій події, коли вже буде відома балансова вартість інвалюти, що перераховується, необхід­но буде відкоригувати суму, раніше включену до складу валових витрат. Якщо ж першою подією буде оплата товарів (робіт, послуг), то нічого коригувати не треба, адже вже при першій події відома балансова вартість перерахованої у виг­ляді авансу інвалюти.

Для цілей податкового обліку вартість товарів (робіт, послуг), постачальниками яких є нерези­денти, що знаходяться в офшорній зоні (або рахунки яких розташовані в офшорній зоні), вклю­чається до складу валових витрат тільки в розмірі 85 % (п. 18.3 Закону про прибуток).

Заборгованість в іноземній валюті, що виник­ла при здійсненні імпортної операції (дебіторсь­ка або кредиторська, залежно від того, яка подія сталася раніше - перерахування валюти або от­римання товарів (отримання результатів робіт, послуг)), також бере участь у формуванні об'єкта обкладення податком на прибуток (пп. 7.3.3, 7.3.6 Закону про прибуток).

Запитання і завдання для самоперевірки

1. Які документи необхідні для придбання іноземної валюти на МВРУ з метою розрахунків з нерезидентами?

2. Якій збір введений при перерахуванні коштів на купівлю валюти підприємством?

3. Наведіть бухгалтерські проводки з відображення купівлі іноземної валюти.

4. Надайте визначення терміну «імпорт».

5. В якій сумі визнаються витрати, понесені (нараховані) платником податків в іноземній валюті у зв'язку з придбан­ням товарів (робіт, послуг)?

6. Яким чином визначається балансова вартість іноземної валюти?

Глава 4. Облік товарообмінних (бартерних) операцій

4.1. Порядок проведення товарообмінних (бартер­них) операцій

Порядок проведення товарообмінних (бартер­них) операцій регулюється Законом України від 23.12.98. р. №351-ХІУ “Про регулювання товарообмінних (бартерних) операцій у галузі зовнішньоекономічної діяльності. Згідно із цим Законом право на проведення товарооб­мінних (бартерних) операцій мають всі особи, визначені як суб'єкти зовнішньо­економічної діяльності.

Установлений законодавством режим здійснен­ня товарообмінних (бартерних) операцій, а також відповідальність за порушення його норм і вимог поширюється на всіх осіб, які здійснюють товарообмінні (бартерні) операції у сфері зовнішньоекономічної діяльності.

Оформляються товарообмінні (бартерні) опе­рації бартерним договором або договором, яким передбачається змішана форма оплати, тобто часткова оплата в натуральній формі. І в тому і в іншому випадку обмін товарами (роботами, послугами) повинен бути збалансований за вар­тістю і не опосередкований рухом коштів у го­тівковій або безготівковій формі.

Зовнішньоекономічний бартерний договір (кон­тракт) укладається у письмовому вигляді і за формою, яка визначена “Положенням про форму зовнішньоекономічних договорів (контрактів)” від 05.10.95, №75.

Зазначеним Положенням також визначені особ­ливі умови, які повинні бути передбачені бартер­ним зовнішньоекономічним договором (контрак­том).

Ціни на товари (роботи, послуги) можуть виз­начатися суб'єктами зовнішньоекономічної діяльності на договірних засадах з урахуванням попиту і пропозиції, інших чинників, які діють на відповідних ринках на момент укла­дення зовнішньоекономічного бартерного дого­вору (контракту). У випадку коли предметом бар­терного договору є товари, відносно яких діють індикативні ціни, контрактна ціна визначається на підставі таких цін.

Суб'єктам зовнішньоекономічної діяльності надана мож­ливість проведення товарообмінної (бартерної) операції на підставі договору, який передбачає змішану форму оплати.

Тому до форми і порядку укладення такого договору також застосовуються певні вимоги.

Так, у розділі "Предмет договору (контракту)" такого договору крім зазначення точного найменування, марки, сорту, товару або кінцевого результату робіт, що виконуються, по­слуг, що надаються, які один з контрагентів зо­бов'язаний поставити (здійснити) іншому в обмін на грошові кошти, буде також указане і точне найменування (марка, сорт) зустрічних поставок товарів або зустрічного виконання робіт (надання послуг) у рахунок виконання зобов'язань.

При укладенні договору зі змішаною формою оплати в розділі "Ціна і загальна вартість договору (контракту)":

1) зазначається ціна одиниці виміру товару і загальна вартість товару або загальна вартість виконаних робіт (наданих послуг), які постачаються згідно з договором з оп­латою грошовими коштами, а також валюта платежу за цей товар (роботи, послуги);

2) загальна вартість поставок, оплата за яки­ми передбачається в натуральній формі, ви­ражається обов'язково в іноземній валюті групи 1 Класифікатора іноземних валют.

У разі експорту високоліквідних товарів за договором, яким передбаче­на оплата таких товарів як грошовими коштами, так і в натуральній формі, терміни повернення валютної виручки та імпортної частини договору (контракту) становлять відповідно 90 і 60 днів.

Товари, що імпортуються за зовнішньоеконо­мічним бартерним договором, підлягають ввезен­ню на митну територію України у терміни, зазна­чені в договорі, але не пізніше 90 (а в разі ек­спорту за бартером високоліквідних товарів - 60) календарних днів з моменту оформлення вивізної (експортної) вантажної митної декларації, а в разі експорту робіт (послуг) - з дати підписання акта або іншого документа, що підтверджує виконання робіт, надання послуг нерезидентові.

У разі порушення суб'єктами ЗЕД термінів ввезення товарів (виконання робіт, надання послуг), які імпорту­ються за бартерним договором, з них стягується пеня в розмірі 0,3% вартості неотриманих то­варів (робіт, послуг) за кожний день прострочен­ня. Однак загальний розмір нарахованої пені не може перевищувати розміру заборгованості, що виникла за таким договором.

Якщо ж товари експортуються за договором, яким передбачена змішана форма оплати, пеня стягується за кожний день прострочення в розмірі 0,3% від суми нео­триманої виручки в іноземній валюті, перерахо­ваній у грошову одиницю України за валютним курсом Національного банку України на день виникнення заборгованості.

Пеня нараховується за ненадання або невчасне надання інфор­мації про факт здійснення експорту товарів (робіт, послуг) за бартерним договором. Пеня за вказа­не порушення встановлена в розмірі 1% вар­тості фактично експортованих товарів (робіт, послуг) за кожний день прострочення. Загальний розмір нарахованої пені не може перевищувати вартості експортованих товарів (робіт, послуг).

У разі перевищення термінів повернення то­варів (виконання робіт, надання послуг), які імпор­туються за бартерними договорами, що передбачають виробничу кооперацію, консигнацію, ком­плексне будівництво, поставку складних техніч­них виробів, товарів спеціального призначення, терміни їх повернення можуть бути продовжені на підставі індивідуального дозволу (ліцензії).

Постановою Кабміну України “Про деякі питання регулювання товарообмінних (бартерних) операцій у галузі зовнішньоекономічної діяльності“ № 756 від 29.04.99 р. затверджено перелік висо­коліквідних товарів і перелік товарів, операції з якими за зовнішньоекономічними товарообмінними (бартерними) операціями заборонені.

Крім того, цією Постановою визначений Поря­док віднесення бартерних договорів до таких, що передбачають виробничу кооперацію, консигна­цію, комплексне будівництво, поставку складних технічних виробів і товарів спеціального призна­чення. Відповідно до зазначеного Порядку:

1. Бартерні договори відносяться до таких, що передбачають:

1) виробничу кооперацію ¾ у разі, коли за цими договорами здійснюються операції з постав­ки сировини, матеріалів, вузлів, деталей, запасних частин, заготовок напівфабрикатів, комплектуючих та інших виробів галузевого і міжгалузевого призначення, технологічно взаємопов'язаних та необхідних для спільно­го виготовлення кінцевої продукції, а також операції з надання послуг з проектних і ремонтних робіт, технічного обслуговуван­ня та технологічних операцій;

2) консигнацію ¾ у разі коли за цими догово­рами здійснюються операції з реалізації товарів, відповідно до яких одна сторона (консигнатор) зобов'язується за доручен­ням другої сторони (консигнанта) протягом визначеного часу (терміну дії угоди консиг­нації) за обумовлену винагороду продати з консигнаційного складу від свого імені то­вари, які належать консигнанту;

3) комплексне будівництво ¾ у разі коли за цими договорами здійснюються операції з виконання проектних і проектно-пошукових робіт, передачі "ноу-хау" в галузі будівниц­тва та виробництва будівельних матеріалів, конструкцій, виконання будівельно-монтаж­них та спеціальних будівельних робіт, у тому числі виконання договорів про реалізацію проектів за схемою “будувати - експлуату­вати - передавати (Вuild-Ореratе-Тransfer)”, здійснення шефмонтажу та авторського нагляду у будівництві, виконання пускона­лагоджувальних та гарантійних робіт (по­слуг), а також поставки машин і механізмів, матеріалів, обладнання, будівельних конст­рукцій та матеріалів для виконання зазна­чених робіт;

4) поставку складних технічних виробів - у разі коли за цими договорами здійснюються операції з поставки устаткування частина­ми або технічних виробів, що потребують установки, монтажу, налагодження, гаран­тійного обслуговування і введення їх в дію на місці експлуатації, а також складних технічних виробів, термін виготовлення та транспортування яких перевищує 90 днів;

5) поставку товарів спеціального призначен­ня - у разі коли за цими договорами здійснюються операції з поставки товарів, перелік яких визначається Кабінетом Міні­стрів України.

4.2.Порядок оподаткування товарообмінних (бар­терних) операцій

Оскільки у зовнішньоекономічному бартерно­му договорі загальна вартість експортованих товарів і загальна вартість імпортовуваних товарів обов'язково вказуються в іноземній валюті, то такі операції з метою оподаткування прирівнюються до операцій з розрахунками в іноземній валюті, тому оподаткування прибутку від зовнішньоеко­номічних товарообмінних операцій здійснюється відповідно до підпунктів 7.3.3 і 7.3.6 Закону про оподаткування прибутку.

У платника податків дата збільшення валового доходу припадає на звітний період, у якому ра­ніше сталася одна з таких подій: або відванта­ження товарів (виконання робіт, надання послуг), або оприбуткування товару (отримання резуль­татів робіт, послуг).

Такий валовий дохід у податковому обліку відображається як сума заборгованості (дебі­торської або кредиторської), вираженої в іно­земній валюті і перерахованої у гривні за офі­ційним курсом НБУ на дату її виникнення.

Протягом звітного періоду балансова вартість такої заборгованості у податковому обліку в разі зміни курсу Національного банку України не перераховується.

Якщо заборгованість погашається протягом цього ж звітного періоду, то проводиться пере­рахування суми такої заборгованості, вираженої в іноземній валюті, у гривні за офіційним курсом Національного банку України, що діє на дату її погашення, тобто на дату здійснення заключної (балансуючої) операції.

Вартісна різниця, що виникла між сумами за­боргованості на дату її виникнення і на дату її перерахування, збільшує валовий дохід або ва­лові витрати. Одночасно до складу валових вит­рат включається вартість отриманих у рахунок бартерного контракту товарів (робіт, послуг), оскільки це заключна (балансуюча) операція.

Для наступного податкового періоду балансо­ва вартість заборгованості прирівнюється до вар­тості заборгованості в іноземній валюті, перера­хованій у гривні за курсом Національного банку України на останній робочий день звітного пе­ріоду.

Що стосується податку на додану вартість, то датою виникнення податкових зобов'язань при здійсненні товарообмінних операцій з нерезидентами відповідно до підпункту 7.3.4 Закону про ПДВ вважається дата події, що стала­ся першою:

— або дата оформлення вивізної (експорт­ної) митної декларації, що засвідчує вивезення товарів платником податків; дата оформлення документа, що засвідчує факт надання результатів робіт (послуг) нерезидентові,

— або дата оформлення ввізної (імпортної) митної декларації, що засвідчує факт отри­мання платником податків товарів; дата оформлення документа, що засвідчує факт отримання результатів робіт (послуг) платником податків.

Докладне роз'яснення щодо питання оподат­кування товарообмінних (бартерних) операцій у зовнішньоекономічній діяльності наведене в листі Державної податкової адміністрації України від 04.05.99 р. № 6452/7/16-1321 "Про оподаткуван­ня бартерних операцій у зовнішньоекономічних відносинах":

Так, відповідно до пункту 6.2 статті 6 Закону України від 03.04.97 № 168/97-ВР "Про податок на додану вартість" операції з продажу товарів, що були вивезені (експортовані) платниками за межі митних кордонів України, та продажу робіт (послуг), призначених для використання та спо­живання за межами митної території України, обкладаються податком на додану вартість за нульовою ставкою.

Пунктом 11.6 статті 11 зазначеного Закону встановлено тимчасову норму, згідно з якою до 01.01.99 р. (а відповідно до Закону України від 25.12.98 р. № 368-ХІV - до 01.01.2000 р.) у разі вивозу (експорту) товарів (робіт, послуг) за межі митної території України шляхом бартерних (то­варообмінних) операцій сума ПДВ, сплачена (на­рахована) у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), на збільшення податкового кредиту не відноситься, а включається до валових витрат виробництва платника податку.

Право на одержання податкового кредиту під час здійснення бартерних (товарооб­мінних) операцій у галузі зовнішньоекономічної діяльності, пов'язаних з вивезенням (експортом) товарів за межі митної території України та вве­зенням (імпортом) товарів на митну територію України виникає на дату здійснення кожної із частин заключної (балансуючої) операції в сумі, пропорційній таким частинам. Тобто, якщо при здійсненні зовнішньоекономічної бартерної опе­рації імпортна частина - перша подія, сума ПДВ, сплачена (нарахована) у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), включається у валові вит­рати (у разі її віднесення до податкового кредиту в попередніх звітних періодах платником прово­диться коригування податкового кредиту в бік зменшення), а сума ПДВ, сплачена митним орга­нам у зв'язку з виникненням податкових зобов'­язань при ввезенні (імпортуванні) товарів, вклю­чається в податковий кредит на дату здійснення заключної (балансуючої) експортної операції або в частині, пропорційній кожній із частин експорт­ної (балансуючої) операції.

У випадку якщо сплата ПДВ при імпорті то­варів у межах бартерного контракту відстрочена шляхом видачі податкового векселя, то дата виникнення права на податковий кредит буде виз­начатися відповідно до норм пункту 11.5 Закону України "Про податок на додану вартість", а саме у звітному періоді, що настає за тим звітним (податковим) періодом, у якому вексель було погашено, або у звітному (податковому) періоді, у якому відбулося погашення векселя, за умови оплати векселя раніше дати, яка відповідно до векселя є строком платежу, але не раніше від дати здійснення відповідної частини заключної (балансуючої) експортної операції.

Якщо при здійсненні бартерної операції пер­шою подією є експортна операція, податкові зо­бов'язання визначаються відповідно до пункту 6.2 Закону "Про податок на додану вартість" за ну­льовою ставкою. Сума ПДВ, сплачена у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), на збільшен­ня податкового кредиту платника не відноситься, а включається у валові витрати (у разі її відне­сення до податкового кредиту в попередніх звітних періодах платником проводиться коригування податкового кредиту в бік зменшення).

Податкові зобов'язання, що виникли на дату оформлення ввізної вантажної митної декларації, включаються в податковий кредит платника податків, відповідно до підпунктів 7.4.1, 7.4.5 та 7.5.2 Закону України "Про податок на додану вартість", після сплати податку по податкових зобов'язаннях відповідно до підпункту 7.3.6 статті 7 Закону.

Необхідно врахувати, що пункт 12 Указу Пре­зидента України від 07.08.98 № 857/98 "Про де­які зміни в оподаткуванні" при виконанні зовнішньоекономічних контрактів стосується дати виник­нення податкового кредиту по імпортованих то­варах тільки для операцій з обміну товарами. При розрахунках з нерезидентом за поставлені това­ри, надані роботи (послуги), у національній чи іноземній валюті, дата виникнення права на по­датковий кредит у платника визначається згідно з підпунктом 7.5.2 Закону України "Про податок на додану вартість".

Сума податку на додану вартість при ввезенні (імпортуванні) товарів за бартерним контрактом може бути сплачена безпосередньо у момент митного оформлення або шляхом надання подат­кового векселя на суму ПДВ, визначену відпові­дно до законодавства.

При експорті підакцизних товарів у ме­жах товарообмінних (бартерних) договорів, які передбачають форму оплати, відмінну від грошової, акцизний збір справляється у загальновстановленому порядку.

В разі пере­оформлення у встановленому порядку бартерного договору на інші види зовнішньоекономічного договору терміни поставок та розрахунків, установлені законодавством, не поновлюються. При цьому переоформлення таких договорів здійснюється у встановленому порядку.

Якщо замість поставок за бартерним догово­ром (контрактом) іноземний контрагент виконує свої зобов'язання шляхом перерахування грошо­вих коштів на рахунок суб'єкта зовнішньоекономічної діяльності, який раніше експортував за таким договором товари, роботи (послуги), то митні органи знімають зазначену бартерну операцію з контролю на підставі:

— довідки уповноваженого банку про зараху­вання коштів на рахунок цього суб'єкта на виконання зобов'язань за договором і на суму, еквівалентну вартості товарів, робіт (послуг), зазначених у договорі;

— копії додаткової угоди, яка обумовлює зміну умов договору.

У разі зміни умов договору, які передбачають заміну зобов'язань щодо оплати товарів у гро­шовій формі на зобов'язання щодо поставки то­варів, робіт (послуг) у рахунок оплати, суб'єкт зовнішньоекономічної діяльності України повинен подати до органів держав­ної податкової служби копії договору і додатко­вих угод до нього.

Бухгалтерський облік товарообмінних (бартер­них) операцій у сфері зовнішньоекономічної діяль­ності відображається у наступних проводках.

Таблиця №3.

№ з/п	Зміст операції	Дебет	Кредит
1	2	3	4
1	оприбутковані товари	281	631
2	відвантажені товари (з ПДВ)	361	702
3	списується вартість товарів	902	281
4	проведено залік заборгованості по бартерному контракту	631	361

Запитання і завдання для самоперевірки

1. Наведіть порядок укладення зовнішньоекономічного бартерного договору (контракту)?

2. Поясніть порядок оподаткування товарообмінних (бар­терних) операцій.

3. Наведіть порядок бухгалтерського обліку товарообмінних (бартер­них) операцій у сфері зовнішньоекономічної діяль­ності.

Глава 5. Особливості обліку товарів при здійсненні зовнішньоторговельних операцій

5.1. Особливості обліку експортних товарів

1. Бухгалтерський облік товарів організується та ведеться по рахунку 28 “Товари”:

а) за звітними партіями, при визначенні ознак яких береться до уваги характер товару, можливість зберігання партій у процесі перевезення та перевалки;

б) за товарною номенклатурою міжнародної Гармонізованої Системи опису;

в) за місцями зберігання, етапами та напрямами руху товарів;

г) за організаціями та особами, які несуть матеріальну відповідальність.

2. Товари обліковуються в бухгалтерії зовнішньоекономічної організації у натуральному та вартісному вираженні, а у місцях перевалки, зберігання (в портах, на складах та базах) - в натуральному вираженні.

3. У зовнішньоекономічних організаціях в залежності від специфіки товарів встановлюється порядок оформлення та терміни проходження товарних документів, акцепту і оплати розрахункових документів, а також оприбуткування і списання товарів.

По товарах, які зберігаються на власних складах, кожного місяця проводиться інвентаризація бухгалтерських даних про залишки складського обліку.

По товарах, які зберігаються на складах, які знаходяться за межами того міста, де ведеться бухгалтерський облік, звірення даних по залишках проводиться на підставі звітів складів про рух товарів.

4. Нестачі, псування, биття товарів понад норми природного убутку, які виникли за вини окремих організацій та осіб, стягуються або списуються у встановленому порядку.

5. Повна інвентаризація фактичних залишків товарів на складах і в портах, а також перевірка залишків товарів, які знаходяться в дорозі, проводиться не рідше одного разу на рік.

Експортні товари облікуються в бухгалтерському обліку з моменту переходу їх у власність зовнішньоекономічної організації до реалізації їх іноземному покупцю.

Основою для бухгалтерських записів з оприбуткування товарів для експорту являються товарно-розрахункові документи, які відображають їх рух до іноземного покупця.

Облік експортних товарів ведеться у зовнішньоекономічній організації в натуральному та вартісному вираженні.

Кількісний та аналітичний облік експортних товарів ведеться, як правило, за обліковими партіями.

За облікову партію приймається:

- при відвантаженні товарів українськими постачальниками в порти - відправлення однорідного товару, оформлене однією чи декількома залізничними накладними в одному напрямку і відфактурована постачальником-підприємством одним рахунком;

- при морських перевезеннях - відправлення товару за кордон, оформлене одним коносаментом;

- при відвантаженнях товарів через прикордонні залізничні пункти, з переоформленням накладних на прикордонній станції, - відправлення однорідного товару згідно договору з постачальником товару в одному чи декількох вагонах, в один пункт призначення, для одного покупця, оформлена однією чи декількома залізничними накладними;

- при перевезеннях авіаційним транспортом - відправлення однорідного товару за кордон, оформлене однією авіанакладною;

- при відправленні експортних товарів поштою - відправка товару за кордон, оформлена однією поштовою квитанцією.

При відправленні експортних товарів ешелонами, які формуються українськими постачальниками, за облікову партію може бути прийнятий ешелон. В цьому випадку повинен бути організований облік вагонів, які відстали від ешелону та приєдналися до нього в дорозі.

Якщо при перевалці, концентруванні вантажів в портах, на прикордонних базах і у інших випадках початкова партія не може бути збережена, встановлюється нова облікова партія за етапами руху експортних товарів (товари у дорозі в Україну, товари в портах і на складах в Україні, товари в дорозі за кордоном).

У всіх випадках вибір ознак облікової партії повинен забезпечити ув’язку партії, яка прибуткується на рахунки запасів, з відфактуруванням товарів іноземним покупцям, а також можливість контролю за рухом та залишками експортних товарів в дорозі, в місцях їх зберігання і перевалки. Це має особливе значення при поставках комплектного устаткування, автоматичних ліній, великих пресів, станків та іншого устаткування, яке складається з окремих частин і механізмів, які відвантажуються постачальниками в розібраному вигляді декількома місцями і, в окремих випадках, неодночасно. Зовнішньоекономічна організація повинна забезпечити контроль за своєчасним прибуттям по призначенню усіх відвантажених місць.

Якщо окремі облікові партії, які поступають в порти України, знеособлюються (руда, вугілля, добрива і т.д.), то на кожний товар відкривається окрема картка, записи в яку проводяться при оприбуткуванні - за даними рахунків підприємства чи комерційних актів портів України, а при вибутті - за даними рахунків, виписаних іноземними покупцями на основі коносаментів за методами обліку, що викладені у ПСБО 9 “Запаси” (див. додаток 1).

Основою для бухгалтерських записів з обліку експортних товарів є належним чином оформлені документи, які фіксують рух товарів:

- акцептовані рахунки підприємства-постачальника з додатком специфікацій, накладних вантажного залізничного сполучення, коносаментів, авіанакладних, поштових квитанцій, які свідчать про відвантаження товарів в установлені адреси;

- приймальні акти, які підтверджують надходження товарів в порти чи на склади;

- рахунки іноземним покупцям, що виписані на основі вантажних митних декларацій (ВМД);

- комерційні та інші акти, які свідчать про нестачі, залишки та псування товарів;

- приймальні акти іноземних експедиторів, складські свідоцтва, приймальні акти консигнаторів та інші документи, які підтверджують рух експортних товарів за кордоном.

Облік експортних товарів по всіх етапах їх руху ведеться на рахунку 28 “Товари” на таких субрахунках:

“Товари експортні на складах постачальників”;

“Товари експортні по дорозі в Україні”;

“Товари експортні в портах, на складах і у переробці в Україні”;

“Товари експортні по дорозі за кордоном”;

“Товари експортні на складах, в переробці і на комісії за кордоном”;

На субрахунку “Товари експортні на складах постачальників”
враховуються товари, виготовлені постачальником для експорту в відповідності з умовами договору і залишені зовнішньоекономічною організацією на відповідальне зберігання у постачальника. Виготовлені товари повинні відповідати відповідним технічним умовам і відповідно укомплектовані в тому випадку, якщо це вимагається умовами контракту з іноземним покупцем.

Основою для оприбуткування таких товарів по субрахунку служать акцептований рахунок постачальника та розписка про зберігання, яка свідчить про прийняття товарів на склад готової продукції на відповідальне зберігання. Розписка про зберігання повинна включати дату складання, повну назву товарів, кількість, номер, дату договору, і повинна бути підписана директором підприємства-постачальника, головним бухгалтером і матеріально відповідальною особою, яка прийняла товар на відповідальне зберігання (угода схову).

Термін зберігання і додаткові вимоги до зберігання можуть бути оговорені постачальником і зовнішньоекономічною організацією додатково, зокрема, договором на поставку експортних товарів.

Аналітичний облік ведеться за постачальниками, товарами і партіями.

По субрахунку “Товари експортні в дорозі в Україні”
обліковуються експортні товари, відвантажені в порти України чи на прикордонні станції України, а також перевідправлені з одних портів України в інші і не прибулі на місце призначення до кінця звітного періоду. Основою для відображення товарів по цьому субрахунку є рахунки, платіжні вимоги підприємства з прикладеними до них відповідними супровідними документами.

Аналітичний облік по цьому субрахунку ведеться за пунктами призначення та обліковими партіями.

Зовнішньоекономічні організації зобов’язані слідкувати за своєчасним прибуттям товару в пункти призначення і приймати міри для пошуку вантажів, а в випадку необхідності пред’являти в установленому порядку претензії транспортним організаціям.

По субрахунку “Товари експортні в портах, на складах і в переробці в Україні”
обліковуються експортні товари, які знаходяться в портах, на складах і базах в Україні, що очікують відправлення за кордон.

Вартість експортних товарів списується на цей субрахунок з субрахунку “Товари експортні в дорозі в Україну” на основі приймальних актів, складених портами, складами і базами, а також інших товаросупроводжувальних документів, що надходять в установленому порядку у зовнішньоекономічну організацію від портів, баз і складів.

По цьому ж рахунку обліковуються і товари, які знаходяться в переробці згідно технічним умовам поставки, до того як вони будуть відправлені іноземному покупцю.

Порядок здачі товару в переробку (як давальницька сировина) і приймання його з переробки встановлюється внутрішньою інструкцією зовнішньоекономічної організації. У випадку переробки товару на стороні умови переробки, норми виходу виробів, розміри відходів передбачаються в договорі.

Результати приймання товару з переробки оформляються актами з вказівкою в них назва товару, який переробляється, одиниці вимірювання, кількості зданого в переробку і прийнятого з переробки товару, ціни, вартості.

Аналітичний облік по даному субрахунку ведеться за місцями зберігання, назвами товарів і обліковими партіям, якщо товари враховуються за принципом товарної партії.

По експортних товарах, які знаходяться в портах, на складах і базах в Україні, перевірка даних складського обліку, який ведеться в місцях зберігання з даними бухгалтерського обліку зовнішньоекономічної організації, повинна проводитися кожного кварталу. Виявлені розбіжності повинні бути урегульовані до складання бухгалтерської та податкової звітності.

По субрахунку “Товари експортні в дорозі за кордоном”
обліковуються експортні товари, які відправлені за кордон і не прибулі до місця призначення до кінця звітного періоду.

Оприбуткування товарів на цей субрахунок проводиться в випадках, коли отримані документи, які свідчать про рух експортних товарів за межами кордону України, але право власності на ці товари залишається за українською організацією (відвантаження за кордон товарів, на консигнаційні склади, зразків експортних товарів і т.д.).

Аналітичний облік по даному субрахунку ведеться за країнами, назвами товарів і обліковими партіями.

На субрахунку “Товари експортні на складах, в переробці і на комісії за кордоном”
відображаються товари експортні, які зберігаються на складах, в переробці чи передані для реалізації за кордоном на умовах консигнації.

Оприбуткування товару по цьому субрахунку проводиться після отримання підтвердження консигнатора про надходження товару на його склад.

Облік експортних товарів на цьому рахунку ведеться за оцінкою, що вказана у ВМД.

Відносини між зовнішньоекономічною організацією і комісіонерами відносно порядку продажу експортних товарів визначаються спеціальними угодами.

В цих угодах вказується порядок: оформлення надходження товарів на консигнаційний склад, їх зберігання, реалізації, розрахунків; порядок проведення інвентаризації товарів; представлення звітів про їх рух і наявність залишків.

Аналітичний облік ведеться за країнами, консигнаторами, найменуваннями товарів і обліковими партіями. В угодах з консигнаторами повинно бути передбачено обов’язкове представлення звітів про надходження, реалізації і залишки товарів, які поставляються на консигнацію. Вказані дані про залишки товарів на консигнації підлягають звіренню з обліковими даними зовнішньоекономічної організації. В випадку виявлення розбіжностей повинні бути встановлені причини їх виникнення і проведене відповідне регулювання.

5.2. Облік імпортних товарів

На рахунках цього підрозділу обліковуються імпортні товари, придбані в результаті імпортних та бартерних угод.

Товари, які поступають по імпорту, підлягають обліку зовнішньоекономічної організації як імпортні товари з моменту оформлення імпортної вантажноїмитної декларації, та на підставі відповідних розрахункових і комерційних документів, які оформляють придбання товарів, до моменту їх продажу українським покупцям або витрачання у власному виробництві.

Імпортні товари обліковуються за митною вартістю (фактурна імпортній вартості, під якою розуміють вартість самого товару і вартість тари та упаковки, які оплачуються іноземному постачальнику по його рахунку в відповідності з контрактом.) Витрати по транспортуванню, перевалці, зберіганню чи інші накладні витрати, які зв’язані з імпортом товарів до митного кордону України, мито та акциз включаються до імпортної вартості товарів:

При імпорті машин та устаткування за облікову партію, як правило, приймаються :

- при морських перевезеннях - замовлення, транс, пароплав, коносамент;

- при залізничних перевезеннях - замовлення, транс, вагон, міжнародна залізнична накладна.

При імпорті сировини, продовольчих виробів і товарів масового вжитку за облікову партію приймається :

- при морських перевезеннях - пароплав, товар, а в тих випадках, коли в порту організовано поконосаментне зберігання вантажів, то і коносамент;

- при залізничних перевезеннях - вагон, а коли вантажі поступають ешелонами, які формує іноземний постачальник, то ешелон.

В останньому випадку повинен бути організований облік вагонів, які відстали від ешелону в приєднались до ешелону по дорозі.

У всіх випадках вибір ознак облікової партії повинен забезпечити ув’язку партії, оприбуткованої на товарний рахунок, з відфактуруванням товарів підприємству і можливість контролю за рухом і залишками товарів в дорозі, в місцях зберігання і перевалки вантажів.

В бухгалтерському обліку рух імпортних товарів відображається на рахунку “Товари” по наступних субрахунках:

“Товари імпортні в дорозі за кордоном”;

“Товари імпортні на складах і в переробці за кордоном”;

Підставою для оприбуткування товарів на ці субрахунки є перехід права власності на зазначені товари до українського резидента до перетину митного кордону України. Фактично данні субрахунки використовуються тільки для реекспортних товарів які не підлягають подальшому ввезенню на митну територію України.

“Товари імпортні в портах і на складах в Україні”;

“Товари імпортні в дорозі в Україну”;

Імпортні товари прибуткуються в дебет рахунку з кредиту рахунку “Розрахунки з постачальниками і підрядчиками” незалежно від того, коли вони надійшли ¾ до чи після отримання зовнішньоекономічною організацією розрахункових і товаросупроводжувальних документів іноземних постачальників.

По субрахунку “Товари імпортні в дорозі за кордон”
облікуються імпортні товари, передані за кордоном у переробку (у тому числі давальницька сировина). Як правило, товари прибуткуються в тому звітному періоді, в якому, згідно умов контракту, право власності на товар перейшло зовнішньоекономічній організації на основі документів, які підтверджують надходження товарів на склад чи в переробку за кордон. В якості таких приймаються складські свідоцтва чи розписки.

Аналітичний облік ведеться по країнам, товарам, партіям і місцям зберігання (відповідальним особам).

По субрахунку “Товари імпортні в портах і на складах в Україні”
облікуються імпортні товари, які прибули в порти України, на прикордонні бази і склади.

Товари прибуткуються на цей субрахунок в тому звітному періоді, в якому вони прибули в порт, на склади і бази на основі рахунків, отриманих від портів, станцій, складів, баз і які підтверджують надходження товарів.

Аналітичний облік ведеться за місцями зберігання, товарам і обліковим партіям товарів, а по товарах, які зберігаються на власних складах, також і по матеріально-відповідальним особам.

По субрахунку “Товари імпортні в дорозі в Україну”
відображаються товари, які надійшли на прикордонні станції та в порти і не були відправлені до кінця звітного періоду замовникам. Товари оприбутковуються на цей рахунок датою їх надходження на станцію. По цьому ж субрахунку облікуються товари, що надійшли в український порт чи на прикордонну станцію і направлені на склади зовнішньоекономічних організацій, а також імпортні товари, призначені для реекспорту в інші країни, які направляються з території України в вихідні порти чи прикордонну станцію для послідуючого відправлення.

Аналітичний облік по даному субрахунку ведеться по країнам, товарам та обліковим партіям.

5.3. Облік реекспортних товарів

Під реекспортними товарами
розуміють товари, придбані по імпорту для подальшого продажу іноземним покупцям.

Реекспортні товари обліковуються за їх купівельною вартістю, тобто за вартістю, що вказана у рахунках іноземних постачальників.

Передача імпортних товарів на реекспорт, для подальшого їх продажу за кордон, відображається по субрахунках реекспортних товарів.

Вартість товарів, призначених для реекспорту без завезення в Україну, списується з рахунку імпортних товарів на рахунок реекспортних товарів по даті відвантаження їх на адресу іноземного покупця.

У випадку, коли імпортні товари завозяться в Україну, то вони зараховуються на субрахунки реекспортних товарів датою видачі доручення на відвантаження імпортних товарів іноземному покупцеві.

Після передачі імпортних товарів для реекспорту облік їх ведеться аналогічно обліку експортних товарів за товарними партіями. Бухгалтерський облік реекспортних товарів по всім етапам їх руху ведеться по таких субрахунках:

“Товари реекспортні в дорозі в Україні”;

“Товари реекспортні в портах, на складах і в переробці в Україні”;

“Товари реекспорті в портах, на складах і в переробці за кордоном”;

“Товари реекспортні в дорозі за кордоном”.

На субрахунку “Товари реекспортні в дорозі в Україні”
обліковуються реекспортні товари в дорозі на українській території.

Аналітичний облік ведеться на основі транспортних документів за напрямками і товарними партіями.

На субрахунках “Товари реекспортні в портах, на складах і в переробці в Україні”
і “Товари реекспортні в портах, на складах і в переробці за кордоном”
відображаються реекспортні товари, які тимчасово знаходяться в портах і на складах в Україні та за кордоном до їх подальшого відправлення за призначенням.

Аналітичний облік ведеться окремо в Україні та за кордоном по місцям зберігання, матеріально-відповідальним організаціям і особам, по товарам і обліковим партіям.

На субрахунку “Товари реекспортні в дорозі за кордоном”
обліковуються реекспортні товари, які знаходяться в дорозі за кордоном як з числа товарів, які були завезені в Україну, так і товарів, відвантажених на місце призначення без завозу в Україну.

Аналітичний облік ведеться по країнам, товарам і товарним партіям.

Запитання і завдання для самоперевірки

1. Організація та ведення бухгалтерського обліку товарів по рахунку 28 “Товари”.

2. Облікова партія товару.

3. Які документи являються основою для бухгалтерських записів по обліку експортних товарів, які фіксують рух товарів?

4. На якому рахунку та субрахунках відображаються розрахунки з іноземними замовниками за експортні товари?

5. На яких субрахунках ведеться облік експортних товарів по всіх етапах їх руху на рахунку 28 “Товари”.

6. За рахунок чого можуть бути придбані імпортні товари або на яких умовах?

7. На якому рахунку та субрахунках відображаються розрахунки з іноземними постачальниками за імпортні товари?

8. Які розрахунки з іноземними постачальниками враховуються на субрахунку “Розрахунки з іноземними постачальниками по акцептованим рахункам”?

9. Які розрахунки обліковуються на субрахунку “Розрахунки з іноземними постачальниками по комерційному кредиту”?

10. Як ведеться облік на субрахунку “Розрахунки з іноземними постачальниками по невідфактурованим поставкам”?

11. По якій ціні враховуються придбані імпортні товари на рахунках?

12. Що важливо знати покупцеві при імпорті товарів, при визначенні ціни?

13. На якому рахунку та субрахунках відображається рух імпортних товарів?

14. Облік яких операцій відображається на субрахунку “Товари імпортні в дорозі за кордоном”?

15. Які операції відображаються на субрахунку “Товари імпортні на складах та в переробці за кордоном”?

16. Ведення бухгалтерського обліку на субрахунку “Товари імпортні в портах та на складах в Україні”?

17. Облік яких операцій відображається на субрахунку “Товари імпортні в дорозі за кордоном”?

18. Як ведеться облік операцій на субрахунку “Товари імпортні в дорозі в Україні”?

19. Облік яких операцій відображається на субрахунку “Товари імпортні відвантажені, але не відфактуровані”?

20. Визначення терміну “реекспорт”.

21. Облік передачі товару на реекспорт з завозом на територію України.

22. Облік передачі товару на реекспорт без завозу на територію України.

Глава 6. Аналіз зовнішньоторговельних операцій та фінансового стану підприємств

6.1. Аналіз зовнішньоторговельних операцій

Економічний аналіз у зовнішній торгівлі України направлений на вивчення результатів виробничо-комерційної та фінансово-господарської діяльності фірм і їх фінансового положення. Основними завданнями аналізу в зв’язку з цим являються:

1. Оцінка ступеню та якості виконання зобов'язань за експортними, реекспортними та імпортними операціями і характеристика досягнутих якісних та вартісних рівнів експорту, реекспорту та імпорту товарів.

2. Оцінка раціональності використання коштів у зовнішній торгівлі України.

3. Характеристика фінансових результатів комерційної діяльності підприємства і оцінка його фінансового положення.

4. Виявлення резервів і розробка заходів по поліпшенню фінансово-господарської діяльності підприємства і укріпленню його фінансового положення.

Аналіз господарської діяльності підприємства та його фірм здійснюється посередництвом різноманітних логічних, статистичних та математичних прийомів. До логічних прийомів економічного аналізу відносяться деталізація, порівняння, елімінування, узагальнення.
Широко застосовуються в аналізі такі способи статистичної обробки цифрового матеріалу, як зведення, групування, середні величини, індекси, ряди динаміки. До математичних методів відносяться економічні, математичного програмування, математичного аналізу (інтегральний метод), математичної статистики та теорії ймовірності, економічної кібернетики, математичної теорії планування екстремальних експериментів, евристичні методи аналізу господарської ситуації, графічні методи.

Розглянемо сутність логічних методів, які використовуються у всіх видах економічного аналізу.

Деталізація
представляє собою розподілення цілого на складові частини. Деталізація може проводитися за часом
(наприклад, рік поділяється на квартали, а останні - на місяці і т.д.); за місцями виконання операцій
(наприклад, товарні запаси розподіляються для зручності вивчення за місцем зберігання, а експорт - за країнами і т. д.); за складовими елементами
(наприклад, витрати - за окремими елементами затрат і т. д.).

Порівняння
полягає у співставленні показників звітного періоду з показниками минулого звітного періоду і т. д. Необхідною умовою використання цього методу є забезпечення співставленості показників, що досягається за рахунок використання однакових баз (порівняних) цін, перерахунку різних натуральних одиниць вимірювання кількості в умовні одноякісні одиниці вимірювання та інші.

Елімінування
(факторний аналіз) використовується при визначенні ступеню впливу змін величини окремих факторів на відповідний економічний показник, який являється результатом взаємодії таких факторів. Необхідна умова використання цього методу - наявність функціонального (а не кореляційного) зв’язку між факторами, які вивчаються. Наприклад, взаємодія факторів “ціна” і ”кількість” визначає вартість товару.

Інший приклад. Величина витрат за зберігання товарів на складі залежить від трьох факторів: кількості товару; терміну його зберігання; ставки за зберігання. Зміна величини будь-якого з взаємодіючих факторів впливає на складські витрати. Елімінування - декілька прийомів, посередництвом будь-якого з яких послідовно виключається вплив фактора, що вивчається. До цих прийомів відносять метод ланцюгових підстановок, метод різниць, інтегральний метод і т. і. Наведемо приклад використання цих прийомів. Так, є дані про експорт товару в країну, наведені в наступній таблиці:

2000			2001
Кількість т.	Ціна за т.	Вартість грн.	Кількість т.	Ціна за т.	Вартість грн.
2 000	250	500 000	2 400	300	720 000

Вартість експорту товару збільшилась на 220000 крб., що явилось слідством зміни величини двох факторів: кількості і ціни. Виявимо вплив кожного фактору двома способами, що дозволить виявити різницю між ними.

1. Розрахунок шляхом ланцюгових підстановок. З таблиці видно, що вартість товару в 1999 р. представляє собою похідну якості і ціни: 2 000 х 250=500 000 грн. Робимо першу підстановку - змінимо кількість при незмінній ціні:

2 400 х 250 = 600 000 грн.

Порівнюючи отриману суму з попередньою, визначимо вплив фактору якості:

600000 грн. - 500000 грн. = +100000 грн.

Проводимо іншу підстановку - міняємо ціну:

2400 х 300 = 720 000 грн.

Порівнюючи отриману суму з попередньою, знайдемо вплив фактору ціни: 720000 грн. - 600000 = +120000 грн. Таким чином, зростання кількості збільшило вартість експорту товару на 100000 грн., а зростання ціни - на 120000 грн.

2. Розрахунок способом різниць полягає в тому, що відхилення по першому фактору перемножується на незмінну величину іншого фактора. Отриманий результат показує обсяг впливу першого фактора. Аналогічно визначається вплив наступного фактора. А саме, перша підстановка: (+400) х 250 = +100 000 грн., друга підстановка: 2 400 х (+50) = +120 000 грн.

Таким чином, немає принципової відмінності одного способу від іншого, але при першому способі розрахунки дещо спрощуються. Крім цього, міра впливу взаємодіючих факторів буде різною при різній послідовності підстановок. Тому в першу чергу змінюється вплив кількісних факторів, а потім - якісних. Так, з двох вище розглянутих факторів (якість та ціна) перший відноситься до якісних факторів, а інший - до кількісних.

Інтегральний метод оснований на використанні положення розділу вищої математики - диференціального та інтегрального обчислення. Використання цього методу визначається тією обставиною, що економічні показники в ряді випадків можуть бути математично представлені як функції багатьох змінних. При цьому в якості змінних чи аргументів використовуються фактори, які визначають величину показника.

Для аналізу господарської діяльності підприємства використовуються дані бухгалтерського і оперативного обліку та інші джерела інформації.

Матеріали, які застосовуються при аналізі, повинні бути перевірені (точність арифметичних підрахунків, взаємна співставленість показників звітності і достовірність облікових даних). В ряді випадків цифрові дані, які притягуються для аналізу, округляються для представлення в таблицях (якщо це не нанесе збитку точності дослідження).

Далі йде безпосереднє вивчення матеріалів. На цьому етапі застосовують різні прийоми аналізу і методи статистичної обробки матеріалів. При цьому вираховують різні аналітичні показники у вигляді абсолютних і відносних величин (проценти, вага, індекси і т.д.), середніх величин; розраховують вплив взаємодіючих факторів; установлюють схеми взаємозв’язку, будують ряди динаміки, діаграми і графіки; конструюють аналітичні таблиці.

На закінчення формують висновки і порівнюють необхідні пропозиції за результатами аналізу.

Основна частина безпосередньої аналітичної роботи з вивчення зовнішньоторгової діяльності підприємства зосереджена в його спеціалізованих фірмах і функціональних відділах (планово-економічний, кон’юнктурний, валютно-фінансовий, транспортний, бухгалтерія та ін.)

Результати аналізу показників квартальної і особливо річної звітності додаються в пояснювальних записках до бухгалтерської звітності.

Аналіз комерційної і фінансово-господарської діяльності зовнішньоторго-вельного підприємства здійснюється у такому порядку:

1. Виконання зобов’язань за зовнішньоторговельними операціями та їх динаміка.

2. Раціональність використання коштів при проведенні зовнішньоторговельних операцій.

3. Фінансова діяльність, фінансовий стан.

Головним джерелом інформації для аналізу господарської діяльності у зовнішній торгівлі є фінансова звітність підприємств, які здійснюють зовнішньоторговельні операції.

Найважливішими вимогами до звітності є порівнянність, своєчасність та достовірність.

Під порівнянністю
звітності розуміють порівняння показників діяльності підприємств, які в ній приводяться, за звітний період з плановими показниками або даними за попередній період. Таке порівняння можливе тільки при однаковому економічному змісті порівняних показників.

Своєчасність
звітності заключається в наданні звітів у встановлені терміни.

Достовірність
звітності означає відповідність її показників операціям, які відбуваються в обліковому періоді, і фактичному стану засобів об’єднання на дату складання звітів. Вона досягається за допомогою правильної організації поточного звіту, а також здійснення у встановлені терміни інвентаризації матеріально-майнових цінностей об’єднання та перевірки розрахунків по операціям.

Звітність зовнішньоторговельних підприємств надається у вигляді вільних таблиць, які завершують поточний звіт і містять систему узагальнених показників по всім розділам та ділянкам діяльності підприємства. За часом складання розрізняють квартальну та річну звітність. Більше всього показників міститься у річному звіті. До звітів додаються пояснювальні записки, які містять аналітичну обробку інформації.

Аналіз виконання зобов’язань за зовнішньоторговельними контрактами

Інформацію для аналізу можна отримати з оперативних звітів про рух товарів. Звіт дозволяє з’ясувати такі питання:

1. В якому обсязі реалізовано товарний контингент угоди.

2. На яку суму виконані зобов’язання за контрактами.

3. Які контракти та на яку суму виявилися простроченими виконанням.

Обставини неповної реалізації угод та порушень термінів поставок товарів ретельно вивчаються. Для більш повної характеристики роботи підприємства доцільно розрахувати показники прострочення поставок товарів за звітний та попередній роки. Показники розраховуються за формулою:

Кп

П= ------------- , де

Ки

П - процент прострочення;

Кп - сума контрактів, термін виконання яких минув на протязі звітного періоду;

Ки - сума контрактів, які підлягають виконанню за цей рік.

Поставки експортних товарів на умовах комерційного кредиту.

У зовнішній торгівлі значне поширення отримала практика продажу товарів (головним чином, машин та устаткування) з відстрочкою платежів, тобто на умовах комерційного кредиту.

Відомості про такого роду експортні операції можна отримати з оперативного звіту про виконання плану експорту товарів, з бухгалтерського обліку про стан іноземної дебіторської та кредиторської заборгованості, а також з самих контрактів.

При аналізі за звітний період цієї ділянки експортної роботи фірм необхідно встановити та порівняти з попереднім періодом обсяг комерційного кредиту і його питому вагу в загальному експорті фірм та середні терміни кредиту в цілому, по окремих товарах.

Середній термін кредиту визначається за формулою середньої арифметичної зваженої. Наведемо приклад визначення середнього терміну кредиту за контрактом. Так товар І, вартість якого становила 1 000 000 грн., було продано на таких умовах:

а) 40% вартості товару підлягало оплаті готівкою після його поставки;

б) 60% - у кредит на три роки з погашенням кредиту на таких умовах:

Таблиця №4.

Частки кредиту (К), тис. грн.	Терміни погашення (t)	Кхt
200	Через один рік	200
200	Через два роки	400
200	Через два роки	600
600	1200

E(K*T)

t = ———-;

EK

1 200

звідси середній термін кредиту = ------------ = 2 роки

600

аналогічно визначаються середні терміни кредиту по країнам та товарам. Далі необхідно визначити стан заборгованості іноземних покупців по комерційним кредитам та перспективи її погашення.

Якість експортних та імпортних товарів

Якість товарів повинна відповідати технічним умовам контрактів. У противному разі іноземні покупці можуть пред’явити рекламації, що наносять збиток авторитету фірми, як експортеру товарів, і знижують розмір виручки за товари на суму задоволених рекламацій. Аналіз даної ділянки роботи фірми за звітний період доцільно проводити в порівнянні з даною роботою за попередні періоди. В якості критерію при оцінці роботи фірм з якості товарів можна розрахувати показник процентного відношення суми задоволених рекламацій до вартості поставлених товарів.

Окрім аналізу динаміки рекламацій вивчаються і окремі рекламації. При цьому з`ясовується, які міри приймались фірмами для підвищення якості товарів і наскільки ці міри виявились ефективними.

Конкурентоспроможність товарів.

Під конкурентоспроможністю товарів та послуг розуміється їх спроможність витримати порівняння з аналогічними товарами і послугами інших виробників і продаватись у зв`язку з цим за цінами не нижче середньоринкових. Рівень конкурентоспроможності товарів та послуг визначається сукупністю різноманітних техніко-економічних факторів: якість та собівартість, форми і методи торгівлі, ціни, умови і терміни поставки і транспортування, відповідність вимогам моди і умовам місцевого ринку, види і форми розрахунків і платежів з покупцями, престиж виробника і продавця (“ціна” фірми), престиж товару (товарний знак), ефективність реклами та інше.

Найбільш складним представляється встановлення конкурентоспроможності машин і устаткування. Основний фактор їх конкурентоспроможності - якість, яка визначається багатьма складовими, набір яких більш складний і різноманітний, ніж у товарів інших категорій. В поняття якості машин і устаткування входять продуктивність і універсальність, стандартизація і уніфікація моделей. При цьому продуктивність устаткування - не завжди головній фактор. Так, іноді віддається перевага низькопродуктивному устаткуванню, але більш дешевому та універсальному, простому, безпечному та зручному в користуванні (в побуті, в невеликих майстернях). Найважливішою характеристикою якості машин і устаткування являється їх технічна новизна і патентна частота - вимога, особливо необхідна в умовах науково-технічної революції. Велике значення мають надійність і довговічність роботи і термін служби до першого капітального ремонту, рівень технічного обслуговування і постачання запасними частинами. Рівень конкурентоспроможності машин і устаткування залежить від їх відповідності специфічним вимогам місцевого ринку (пристосованість для роботи в умовах тропічного і полярного клімату, на пісчаних, болотистих чи кам’янистих грунтах, для роботи на місцевій сировині; облік традицій, звичок та вподобань місцевого населення).

6.2. Аналіз фінансової звітності підприємства

Основним засобом надання інформації про фінансовий стан є фінансові звіти.

Для менеджера найбільш важливими є аналіз і оцінка ефективності господарських операцій, ресурсів, які при цьому використовуються, та отриманих результатів.

Власників і акціонерів в першу чергу цікавлять прибутковість вкладених ними капіталів та рівень ризику їх можливої втрати.

Для кредиторів найбільш важливими є оцінка перспектив повернення інвестованих засобів.

Для постачальників — можливість підприємства своєчасно оплачувати послуги і продукцію, яка постачається.

Однак існують певні причини, через які дані бухгалтерського обліку не в змозі дати повної картини стану справ у компанії:

1) фінансова звітність відбиває тільки ті події, що можуть бути подані в грошовому вираженні;

2) у фінансовій звітності відбиваються тільки ті події, що вже відбулися;

3) у балансі не показується ринкова вартість більшості засобів;

4) керівництво компанії, разом із її бухгалтерською службою, має деяку свободу вибору методу відображення подій по бухгалтерських рахунках (методи - ЛІФО, ФІФО або середньої собівартості);

5) багато розмірів у бухгалтерському обліку є оціночними.

Для того, щоб оцінити ефективність роботи компанії, необхідно використовувати один з трьох методів:

· історичний метод порівнює результати діяльності компанії з її результатами в минулому.

· зовнішній метод порівнює результати діяльності компанії з результатами аналогічної компанії або з середніми результатами по галузі.

· суб'єктивний метод порівнює результати діяльності компанії із суб'єктивно встановленим критерієм.

Фінансова звітність та додаток до інформації про прибутковість компанії містить інформацію про її ліквідність і платоспроможність.

Розглянемо основні з цих показників:

Аналіз ліквідності (
Liquidity ratios) — характеризує можливість підприємства виконувати свої короткострокові зобов'язання із своїх поточних активів.

Підприємство вважається ліквідним, якщо його поточні активи перевищують поточні пасиви. Для більш конкретного обчислення ліквідності використовуються такі коефіцієнти:

Кз.л.
= Па
/Пп

, де

Кз.л.
- коефіцієнт загальної ліквідності (Current ratios)

Па
- поточні активи (Current Assets)

Пп
- поточні пасиви (Current Liable)

Якщо співвідношення менше, ніж 1:1, то це означає присутність високого фінансового ризику. Низький рівень ліквідності може свідчити про труднощі зі збутом продукції.

Співвідношення 2:1 теоретично вважається оптимальним, хоча для деяких сфер бізнесу воно може коливатися від 1,2 до 2,5.

Дуже висока ліквідність (3:1) теж не зовсім добра. Вона може означати, що підприємство має в своєму підпорядкуванні більше засобів, ніж воно може ефективно використати. А це свідчить про погіршення показників ефективності використання всіх видів активів.

Кн.л.
= (Па
- Тз
)/По

, де

Кн.л.
- коефіцієнт негайної ліквідності (Quick ratio)

Па
- поточні активи (Current assets)

Тз
- товарні запаси (Inventories)

По
- поточні зобов'язання (
Current Liabilities)

Цей показник характеризує здатність підприємства виконувати свої поточні обов'язки із швидколіквідних активів. Теоретично нормальним вважається співвідношення 1:1.

Іноді цей коефіцієнт розраховується таким чином:

К нл =(Г + ЦП)/По

, де

Г - гроші (Cash)

ЦП - цінні папери (Marketable Securities)

По
- поточні обов'язки (Current Liabilities)

Перша формула представляє більший інтерес для банків і фінансових установ, а друга — для постачальників.

СПд.з.
= ДЗ/(П : 365)
, де

СПд.з.
- середній період отримання дебіторської заборгованості (Average collection)

ДЗ - дебіторська заборгованість (Receivables)

П - продаж (Sales)

Цей коефіцієнт показує, скільки часу в середньому займає отримання дебіторської заборгованості, тобто за скільки днів receivables перетворюються в грошові засоби (середній строк комерційного кредиту, який надається підприємством своїм діловим партнерам). Низькі показники свідчать про швидке обертання та ефективне управління комерційними підприємствами.

Обертання матеріальних запасів в днях :

- відношення суми матеріальних запасів до одноденного обороту по реалізації:

Обертання матеріальних запасів= Матеріальні запаси (Inventories)

Продаж (Sales) : 360

Цей показник дає можливість вирахувати кількість днів, які при
падають на 1 оборот матеріальних запасів. Низькі показники свідчать про хороший попит на дану продукцію підприємства. Високі показники можуть означати, що підприємство має більше матеріальних запасів, ніж йому необхідно, або переживає труднощі
зі збутом своєї продукції.

Коефіцієнт маневреності
- співвідношення між оборотним та власним капіталом. Як правило вимірюється у відсотках:

Км = Поточні активи (Current assets) / Власний капітал (
Net worth)

Аналіз платоспроможності

Платоспроможність підприємства — це здатність виконувати свої зовнішні обов'язки, використовуючи власні активи. Цей показник вимірює фінансовий ризик, тобто вірогідність банкрутства. Для обчислення рівня платоспроможності використовують спеціаль
ний коефіцієнт, який показує частку власного (акціонерного) капіталу підприємства в його загальних обов'язках.

Кп
= ВК
/ ЗО

, де

Кп
- коефіцієнт платоспроможності

ВК
- власний капітал (Net Worth)

ЗК
- Загальні зобов'язання (Total Liabilities)

Високий коефіцієнт платоспроможності означає низький фінансовий ризик і хороші можливості для залучення додаткових засобів зі сторони.

При аналізі платоспроможності підприємства використовуються також коефіцієнти співвідношення між власним капіталом і довгостроковими зобов'язаннями:

Кп=ВК
/ ДЗ

, де

ВК
- власний капітал (
Net Worth)

ДЗ
- довгострокові зобов'язання (Fixed Liabilities)

рівень повернення довгострокових зобов'язань:

Кп=ПО
/ ВВ

, де

ПО
- операційний прибуток (Operating Profit)

ВВ
– сплачувані відсотки (Interest Expense)

Аналіз прибутковості

Коефіцієнт прибутку, в який включаються відсоток і податки (Пвп), до довгострокового капіталу.

Кпдк = Пвп / Довгостроковий капітал

Показник «прибуток на довгостроковий капітал» характеризує ефективність використання компанією свого капіталу, не беручи до уваги складові елементи довгострокового капіталу, позикового капіталу і власного капіталу.

Коефіцієнт оборотності довгострокового капіталу

ОДК
= ПР
/ КД

, де

ОДК
- оборотність довгострокового капіталу

ПР
- прибуток від реалізації

КД
- довгостроковий капітал.

Коефіцієнт оборотності довгострокового капіталу показує який прибуток отриманий із кожного долара довгострокового капіталу

Компанія, що має низький рівень прибутку, в змозі забезпечити задовільний рівень прибутку на інвестований капітал за умови, що вона буде мати високу оборотність довгострокового капіталу.

Прибуток на загальні інвестиції:

Види прибутків, які відображаються у звіті про прибутки і збитки, є найбільш загальними показниками прибутковості підприємства. При аналізі прибутковості важливо знати, наскільки ефективно використовувались всі засоби для отримання прибутку.

Для комплексного вимірювання прибутковості використовують наступний коефіцієнт:

К = (Пв.п.
+ ВВ
)

(ДЗ
+ ВК
), де

Пв.п.
- прибуток до вирахування податку (Profit before fax)

ВВ
– сплачувані відсотки (Interest expense)

ДЗ
- довгострокові зобов'язання (Fixed Liabilities)

ВК
- власний капітал (Net worth)

Цей показник характеризує ефективність управління інвестиційними фондами і безпосередньо — досвід і компетенцію керівництва.

Прибуток на власний капітал:

К= Чистий прибуток (Net Profit) / Власний капітал (Net Worth)

Цей показник особливо важливий для акціонерів, бо характеризує рівень ефективності використання вкладених ними коштів, а також слугує основним критерієм при оцінці рівня котировки на фондовій біржі акцій цього підприємства.

Прибуток на загальні активи:

К = Чистий прибуток (Net Profit) / Всього активів (Total Assets)

Цей прибуток на 1 од. активів, тобто фондовіддача. Якщо прибуток на загальні активи менший за відсоткову ставку з довгострокового кредиту, то ситуація повинна розцінюватись як несприятлива.

Валова (брутто) маржа (Gross margin):

К = (П – СП
) / П
, де

П - продаж (Sales)

СП
- собівартість продажів (Cost of goods sold)

Цей коефіцієнт показує частку валового прибутку, який припадає на 1 грошову одиницю продажів. Це один з найбільш важливих показників для менеджерів підприємств. Ріст цього показника може бути наслідком зниження собівартості продукції, або свідчити про сприятливу ринкову кон’юнктуру.

Операційна маржа:

К = Операційний прибуток (Operating profit) / Продаж (Sales)

Показує розмір операційного прибутку, який припадає на 1 грошову одиницю продажів.

Прибуток на продаж:

К = Чистий прибуток (Net Profit) / Продаж (Sales)

Коефіцієнт чистого прибутку на одну акцію представляє собою частку від розподілузагальногорозміру чистого прибутку за даний період на кількість звичайних акцій в обігу.

Коефіцієнт «Ціна - Прибуток» визначають як частку від розподілу середньої ринкової ціни за одну акцію на розмір чистого прибутку на одну акцію.

Аналіз ефективності використання активів

Коефіцієнт співвідношення обсягу продажів до обсягу матеріальних запасів — кількість оборотів
, які здійснюються матеріальними запасами на рік:

К = Продаж (Sales) / Матеріальні запаси (Inventories)

Нормальний коефіцієнт оборотності може коливатися для різних сфер бізнесу від 4 до 8.

Високий коефіцієнт вважається ознакою сприятливого фінансового стану. Але, якщо коефіцієнт значно перевищує середньогалузеву норму, то це може свідчити про присутність ризику, пов'язаного з нестачею матеріальних запасів, що приведе до зниження обсягу продажів. Надто висока оборотність може свідчити про нестачу вільних грошових засобів і про можливу неплатоспроможність підприємства.

Деякі аналітики віддають перевагу використанню в чисельнику формули показника собівартості продажів. При такому підході ця формула буде мати такий вигляд:

К = Собівартість продажів (Cost of goods sold) / Матеріальні запаси (Inventories)

Коефіцієнт оборотних капіталів (поточними активами) у %:

К = Продаж (Sales) / Поточні активи (Current assets)

Коефіцієнт співвідношення між продажами та чистим оборотним капіталом (%):

П / (ПА
– ПЗ
), де

П - продаж (Sales)

ПА
- поточні активи (Current assets)

ПЗ
- поточні зобов'язання (Current liabilities)

Коефіцієнт співвідношення між продажами та нерухомим майном характеризує рівень ефективності використання основних засобів.

К = Продаж (Sales) / Нерухоме майно (Fixed assets)

Розмір цього коефіцієнту може коливатися від 100% до 700% в залежності від капіталомісткості виробництва.

Коефіцієнт співвідношення між продажами та загальними активами характеризує рівень ефективності використання всіх активів підприємства (%):

К = Продаж (Sales) / Всього активи (Total Assets)

Аналіз використання акціонерного капіталу

У разі, якщо підприємство є корпорацією,
важливого значення набуває аналіз показників, пов'язаних з капіталом, Існують різні показники, які вимірюють ефективність використання акціонерного капіталу.

Найбільш поширеними з них є:

Вартість однієї акції (Price per share):

Воа = Акціонерний капітал,
який емітовано / Кількість проданих акцій

Прибуток на 1 акцію (Earning per share):

П оа = Чистий прибу
ток / Кількість проданих акцій

Дивіденди на 1 акцію (
Dividend per share):

Доа = Су
ма оголошених дивідендів
/ Кількість проданих акцій

Ціна — прибуток 1 акції (Price/Earning Ratio):

К = Ринкова вартість 1 акції / Прибуток на 1 акцію

Високі показники коефіцієнтів цієї групи означають вигідне розміщення акціонерами своїх коштів і хороші можливості залучення додаткового акціонерного капіталу.

Аналіз рівня прийняття рішень

Рівень прийняття рішень — один з показників діяльності підприємства.

Останнім часом в практиці провідних фірм і корпорацій відіграє все більшу роль аналіз ефективності роботи керівного персоналу.

Цей аналіз включає в себе як показники, які можна виміряти, так і показники, які не можуть мати матеріального відображення:

· Рівень освіти керівного персоналу.

· Ефективність кадрової структури.

· Налагодженість роботи колективу.

· Рівень мотивації (Motivation).

На основі фінансової звітності та історичного підходу проводиться аналіз ефективності прийняття інвестиційних рішень, рішень у сфері управління персоналом, стратегічних рішень.

Оскільки більшість з цих показників неможливо виміряти математично, то застосовується метод експертних оцінок, тобто суб'єктивна думка фахівця чи групи фахівців слугує мірилом ефективності менеджменту.

Запитання і завдання для самоперевірки

1. Назвіть основні завдання аналізу у ЗЕД.

2. Охарактеризуйте методи аналізу у ЗЕД.

3. Що є основним джерелом інформації для аналізу господарської діяльності у зовнішній торгівлі?

4. Організація аналізу в ЗЕД.

5. Звідки і яку інформацію можна отримати для аналізу виконання зобов’язань?

6. Охарактеризуйте аналіз поставок експортних товарів на умовах комерційного кредиту.

7. Конкурентоспроможність товарів.

8. Які Ви знаєте показники, що характеризують фінансовий стан фірми ?

Додаток 1

ПРО БУХГАЛТЕРСЬКИЙ ОБЛІК ТА ФІНАНСОВУ ЗВІТНІСТЬ В УКРАЇНІ

Закон України від 16 липня 1999 р. N 996-XIV

Цей Закон визначає правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні.

Розділ I. ЗАГАЛЬНІ ПОЛОЖЕННЯ

Стаття 1. Визначення термінів

Для цілей цього Закону терміни вживаються у такому значенні:

активи - ресурси, контрольовані підприємством у результаті минулих подій, використання яких, як очікується, приведе до отримання економічних вигод у майбутньому;

бухгалтерський облік - процес виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та передачі інформації про діяльність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для прийняття рішень;

внутрішньогосподарський (управлінський) облік - система обробки та підготовки інформації про діяльність підприємства для внутрішніх користувачів у процесі управління підприємством;

господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства;

зобов'язання - заборгованість підприємства, що виникла внаслідок минулих подій і погашення якої в майбутньому, як очікується, приведе до зменшення ресурсів підприємства, що втілюють у собі економічні вигоди;

економічна вигода - потенційна можливість отримання підприємством грошових коштів від використання активів;

консолідована фінансова звітність - фінансова звітність, яка відображає фінансове становище, результати діяльності та рух грошових коштів юридичної особи та її дочірніх підприємств як єдиної економічної одиниці;

національне положення (стандарт) бухгалтерського обліку нормативно-правовий акт, затверджений Міністерством фінансів України, що визначає принципи та методи ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності, що не суперечать міжнародним стандартам;

облікова політика - сукупність принципів, методів і процедур, що використовуються підприємством для складання та подання фінансової звітності;

первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення;

фінансова звітність - бухгалтерська звітність, що містить інформацію про фінансове становище, результати діяльності та рух грошових коштів підприємства за звітний період;

користувачі фінансової звітності (далі - користувачі) фізичні або юридичні особи, які потребують інформації про діяльність підприємства для прийняття рішень.

Стаття 2. Сфера дії Закону

1. Цей Закон поширюється на всіх юридичних осіб, створених відповідно до законодавства України, незалежно від їх організаційно-правових форм і форм власності, а також на представництва іноземних суб'єктів господарської діяльності (далі підприємства), які зобов'язані вести бухгалтерський облік та подавати фінансову звітність згідно з законодавством.

2. Суб'єкти підприємницької діяльності, яких відповідно до законодавства звільнено від обов'язкового обліку доходів і витрат, не ведуть бухгалтерський облік і не подають фінансової звітності.

3. Суб'єкти підприємницької діяльності, яким відповідно до законодавства надано дозвіл на ведення спрощеного обліку доходів і витрат, ведуть бухгалтерський облік і подають фінансову звітність у порядку, встановленому законодавством про спрощену систему обліку і звітності.

Стаття 3. Мета бухгалтерського обліку та фінансової звітності

1. Метою ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності є надання користувачам для прийняття рішень повної, правдивої та неупередженої інформації про фінансове становище, результати діяльності та рух грошових коштів підприємства.

2. Бухгалтерський облік є обов'язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, грунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Стаття 4. Основні принципи бухгалтерського обліку та фінансової звітності

Бухгалтерський облік та фінансова звітність грунтуються на таких основних принципах:

обачність - застосування в бухгалтерському обліку методів оцінки, які повинні запобігати заниженню оцінки зобов'язань та витрат і завищенню оцінки активів і доходів підприємства;

повне висвітлення - фінансова звітність повинна містити всю інформацію про фактичні та потенційні наслідки господарських операцій та подій, здатних вплинути на рішення, що приймаються на її основі;

автономність - кожне підприємство розглядається як юридична особа, відокремлена від її власників, у зв'язку з чим особисте майно та зобов'язання власників не повинні відображатися у фінансовій звітності підприємства;

послідовність - постійне (із року в рік) застосування підприємством обраної облікової політики. Зміна облікової політики можлива лише у випадках, передбачених національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку, і повинна бути обгрунтована та розкрита у фінансовій звітності;

безперервність - оцінка активів та зобов'язань підприємства здійснюється виходячи з припущення, що його діяльність буде тривати далі;

нарахування та відповідність доходів і витрат - для визначення фінансового результату звітного періоду необхідно порівняти доходи звітного періоду з витратами, що були здійснені для отримання цих доходів. При цьому доходи і витрати відображаються в бухгалтерському обліку та фінансовій звітності в момент їх виникнення, незалежно від дати надходження або сплати грошових коштів;

превалювання сутності над формою - операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми;

історична (фактична) собівартість - пріоритетною є оцінка активів підприємства, виходячи з витрат на їх виробництво та придбання;

єдиний грошовий вимірник - вимірювання та узагальнення всіх господарських операцій підприємства у його фінансовій звітності здійснюється в єдиній грошовій одиниці;

періодичність - можливість розподілу діяльності підприємства на певні періоди часу з метою складання фінансової звітності.

Стаття 5. Валюта бухгалтерського обліку та фінансової звітності

Підприємства ведуть бухгалтерський облік і складають фінансову звітність у грошовій одиниці України.

Розділ II. ДЕРЖАВНЕ РЕГУЛЮВАННЯ БУХГАЛТЕРСЬКОГО ОБЛІКУ ТА ФІНАНСОВОЇ ЗВІТНОСТІ

Стаття 6. Державне регулювання бухгалтерського обліку та фінансової звітності в Україні

1. Державне регулювання бухгалтерського обліку та фінансової звітності в Україні здійснюється з метою:

створення єдиних правил ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності, які є обов'язковими для всіх підприємств та гарантують і захищають інтереси користувачів;

удосконалення бухгалтерського обліку та фінансової звітності.

2. Регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється Міністерством фінансів України, яке затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності.

3. Порядок ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в банках встановлюється Національним банком України відповідно до цього Закону та національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку.

4. Порядок ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності про виконання бюджетів та госпрозрахункових операцій бюджетних установ установлюється Державним казначейством України відповідно до законодавства.

5. Міністерства, інші центральні органи виконавчої влади, у межах своєї компетенції, відповідно до галузевих особливостей розробляють на базі національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку методичні рекомендації щодо їх застосування.

Стаття 7. Методологічна рада з бухгалтерського обліку

1. Методологічна рада з бухгалтерського обліку діє як дорадчий орган при Міністерстві фінансів України з метою:

організації розробки та розгляду проектів національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку, інших нормативно-правових актів щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності;

удосконалення організаційних форм і методів бухгалтерського обліку в Україні;

методологічного забезпечення впровадження сучасної технології збору та обробки обліково-економічної інформації;

розробки рекомендацій щодо вдосконалення системи підготовки, перепідготовки та підвищення кваліфікації бухгалтерів.

2. Методологічна рада з бухгалтерського обліку утворюється з висококваліфікованих науковців, спеціалістів міністерств та інших центральних органів виконавчої влади, підприємств, представників громадських організацій бухгалтерів та аудиторів України.

3. Методологічна рада з бухгалтерського обліку діє на підставі Положення про Методологічну раду з бухгалтерського обліку. Положення про Методологічну раду з бухгалтерського обліку та її персональний склад затверджуються Міністром фінансів України.

Розділ III. ОРГАНІЗАЦІЯ ТА ВЕДЕННЯ БУХГАЛТЕРСЬКОГО ОБЛІКУ

Стаття 8. Організація бухгалтерського обліку на підприємстві

1. Бухгалтерський облік на підприємстві ведеться безперервно з дня реєстрації підприємства до його ліквідації.

2. Питання організації бухгалтерського обліку на підприємстві належать до компетенції його власника (власників) або уповноваженого органу (посадової особи) відповідно до законодавства та установчих документів.

3. Відповідальність за організацію бухгалтерського обліку та забезпечення фіксування фактів здійснення всіх господарських операцій у первинних документах, збереження оброблених документів, регістрів і звітності протягом встановленого терміну, але не менше трьох років, несе власник (власники) або уповноважений орган (посадова особа), який здійснює керівництво підприємством відповідно до законодавства та установчих документів.

4. Для забезпечення ведення бухгалтерського обліку підприємство самостійно обирає форми його організації:

введення до штату підприємства посади бухгалтера або створення бухгалтерської служби на чолі з головним бухгалтером;

користування послугами спеціаліста з бухгалтерського обліку, зареєстрованого як підприємець, який здійснює підприємницьку діяльність без створення юридичної особи;

ведення на договірних засадах бухгалтерського обліку централізованою бухгалтерією або аудиторською фірмою;

самостійне ведення бухгалтерського обліку та складання звітності безпосередньо власником або керівником підприємства. Ця форма організації бухгалтерського обліку не може застосовуватися на підприємствах, звітність яких повинна оприлюднюватися.

5. Підприємство самостійно:

визначає облікову політику підприємства;

обирає форму бухгалтерського обліку як певну систему регістрів обліку, порядку і способу реєстрації та узагальнення інформації в них з додержанням єдиних засад, встановлених цим Законом, та з урахуванням особливостей своєї діяльності і технології обробки облікових даних;

розробляє систему і форми внутрішньогосподарського (управлінського) обліку, звітності і контролю господарських операцій, визначає права працівників на підписання бухгалтерських документів;

затверджує правила документообороту і технологію обробки облікової інформації, додаткову систему рахунків і регістрів аналітичного обліку;

може виділяти на окремий баланс філії, представництва, відділення та інші відокремлені підрозділи, які зобов'язані вести бухгалтерський облік, з наступним включенням їх показників до фінансової звітності підприємства.

6. Керівник підприємства зобов'язаний створити необхідні умови для правильного ведення бухгалтерського обліку, забезпечити неухильне виконання всіма підрозділами, службами та працівниками, причетними до бухгалтерського обліку, правомірних вимог бухгалтера щодо дотримання порядку оформлення та подання до обліку первинних документів.

7. Головний бухгалтер або особа, на яку покладено ведення бухгалтерського обліку підприємства (далі - бухгалтер):

забезпечує дотримання на підприємстві встановлених єдиних методологічних засад бухгалтерського обліку, складання і подання у встановлені строки фінансової звітності;

організує контроль за відображенням на рахунках бухгалтерського обліку всіх господарських операцій;

бере участь в оформленні матеріалів, пов'язаних з нестачею та відшкодуванням втрат від нестачі, крадіжки і псування активів підприємства;

забезпечує перевірку стану бухгалтерського обліку у філіях, представництвах, відділеннях та інших відокремлених підрозділах підприємства.

8. Відповідальність за бухгалтерський облік господарських операцій, пов'язаних з ліквідацією підприємства, включаючи оцінку майна і зобов'язань підприємства та складання ліквідаційного балансу і фінансової звітності, покладається на ліквідаційну комісію, яка утворюється відповідно до законодавства.

Стаття 9. Первинні облікові документи та регістри бухгалтерського обліку

1. Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

2. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити:

назву документа (форми);

дату і місце складання;

назву підприємства, від імені якого складено документ;

зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції;

посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення;

особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

3. Інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов'язаних рахунках бухгалтерського обліку. Операції в іноземній валюті відображаються також у валюті розрахунків та платежів по кожній іноземній валюті окремо.

Дані аналітичних рахунків повинні бути тотожні відповідним рахункам синтетичного обліку на перше число кожного місяця.

4. Регістри бухгалтерського обліку повинні мати назву, період реєстрації господарських операцій, прізвища і підписи або інші дані, що дають змогу ідентифікувати осіб, які брали участь у їх складанні.

5. Господарські операції повинні бути відображені в облікових регістрах у тому звітному періоді, в якому вони були здійснені.

6. У разі складання та зберігання первинних документів і регістрів бухгалтерського обліку на машинних носіях інформації підприємство зобов'язане за свій рахунок виготовити їх копії на паперових носіях на вимогу інших учасників господарських операцій, а також правоохоронних органів та відповідних органів у межах їх повноважень, передбачених законами.

7. Підприємство вживає всіх необхідних заходів для запобігання несанкціонованому та непомітному виправленню записів у первинних документах і регістрах бухгалтерського обліку та забезпечує їх належне зберігання протягом встановленого строку.

8. Відповідальність за несвоєчасне складання первинних документів і регістрів бухгалтерського обліку та недостовірність відображених у них даних несуть особи, які склали та підписали ці документи.

9. Первинні документи та регістри бухгалтерського обліку можуть бути вилучені у підприємства тільки за рішенням відповідних органів, прийнятим у межах їх повноважень, передбачених законами. Посадова особа підприємства має право в присутності представників органів, які здійснюють вилучення, зняти копії документів, що вилучаються. Обов'язковим є складання реєстру документів, що вилучаються, у порядку, встановленому законодавством.

Стаття 10. Інвентаризація активів і зобов'язань

1. Для забезпечення достовірності даних бухгалтерського обліку та фінансової звітності підприємства зобов'язані проводити інвентаризацію активів і зобов'язань, під час якої перевіряються і документально підтверджуються їх наявність, стан і оцінка.

2. Об'єкти і періодичність проведення інвентаризації визначаються власником (керівником) підприємства, крім випадків, коли її проведення є обов'язковим згідно з законодавством.

РОЗДІЛ IV. ФІНАНСОВА ЗВІТНІСТЬ

Стаття 11. Загальні вимоги до фінансової звітності

1. На основі даних бухгалтерського обліку підприємства зобов'язані складати фінансову звітність. Фінансову звітність підписують керівник та бухгалтер підприємства.

2. Фінансова звітність підприємства (крім бюджетних установ, представництв іноземних суб'єктів господарської діяльності та суб'єктів малого підприємництва, визнаних такими відповідно до чинного законодавства) включає: баланс, звіт про фінансові результати, звіт про рух грошових коштів, звіт про власний капітал та примітки до звітів.

3. Для суб'єктів малого підприємництва і представництв іноземних суб'єктів господарської діяльності національними положеннями (стандартами) встановлюється скорочена за показниками фінансова звітність у складі балансу і звіту про фінансові результати.

4. Форми фінансової звітності підприємств (крім банків) і порядок їх заповнення встановлюються Міністерством фінансів України за погодженням з Державним комітетом статистики України.

5. Форми фінансової звітності банків і порядок їх заповнення встановлюються Національним банком України за погодженням з Державним комітетом статистики України.

6. Форми фінансової звітності бюджетних установ, органів Державного казначейства України з виконання бюджетів усіх рівнів і кошторисів видатків та порядок їх заповнення встановлюються Державним казначейством України.

Стаття 12. Консолідована та зведена фінансова звітність

1. Підприємства, що мають дочірні підприємства, крім фінансових звітів про власні господарські операції, зобов'язані складати та подавати консолідовану фінансову звітність.

2. Міністерства, інші центральні органи виконавчої влади, до сфери управління яких належать підприємства, засновані на державній власності, та органи, які здійснюють управління майном підприємств, заснованих на комунальній власності, крім власних звітів, складають та подають зведену фінансову звітність щодо всіх підприємств, що належать до сфери їх управління.

Зазначені органи також окремо складають зведену фінансову звітність щодо господарських товариств, акції (частки, паї) яких перебувають відповідно у державній та комунальній власності.

3. Об'єднання підприємств крім власної звітності складають і подають зведену фінансову звітність щодо всіх підприємств, які входять до їх складу.

Стаття 13. Звітний період

1. Звітним періодом для складання фінансової звітності є календарний рік. Проміжна звітність складається щоквартально наростаючим підсумком з початку звітного року в складі балансу та звіту про фінансові результати. Баланс підприємства складається за станом на кінець останнього дня кварталу (року).

2. Перший звітний період новоствореного підприємства може бути менш як 12 місяців, але не більш як 15 місяців.

3. Звітним періодом підприємства, що ліквідується, є період з початку звітного року до дати прийняття рішення про його ліквідацію.

Стаття 14. Подання та оприлюднення фінансової звітності

1. Підприємства зобов'язані подавати квартальну та річну фінансову звітність органам, до сфери управління яких вони належать, трудовим колективам на їх вимогу, власникам (засновникам) відповідно до установчих документів, якщо інше не передбачено цим Законом. Органам виконавчої влади та іншим користувачам фінансова звітність подається відповідно до законодавства. Термін подання фінансової звітності встановлюється Кабінетом Міністрів України.

2. Фінансова звітність підприємств не становить комерційної таємниці, крім випадків, передбачених законодавством.

3. Відкриті акціонерні товариства, підприємства-емітенти облігацій, банки, довірчі товариства, валютні та фондові біржі, інвестиційні фонди, інвестиційні компанії, кредитні спілки, недержавні пенсійні фонди, страхові компанії та інші фінансові установи зобов'язані не пізніше 1 червня наступного за звітним року оприлюднювати річну фінансову звітність та консолідовану звітність шляхом публікації у періодичних виданнях або розповсюдження її у вигляді окремих друкованих видань.

4. У разі ліквідації підприємства ліквідаційна комісія складає ліквідаційний баланс та у випадках, передбачених законами, публікує його протягом 45 днів.

Стаття 15. Контроль за додержанням законодавства про бухгалтерський облік та фінансову звітність

Контроль за додержанням законодавства про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні здійснюється відповідними органами в межах їх повноважень, передбачених законами.

Розділ V. ПРИКІНЦЕВІ ПОЛОЖЕННЯ

1. Цей Закон набирає чинності з 1 січня 2000 року.

2. Кабінету Міністрів України:

підготувати та подати до Верховної Ради України пропозиції про внесення змін до законів України, що випливають з цього Закону;

привести свої нормативно-правові акти у відповідність з цим Законом;

забезпечити розроблення міністерствами та іншими центральними органами виконавчої влади нормативно-правових актів, передбачених цим Законом, а також перегляд і скасування їх нормативно-правових актів, що суперечать цьому Закону.

Президент України

Л. Кучма

"Урядовий кур'єр" від 1 вересня 1999 р. N 162

Додаток 2

деякі типові проводки

бухгалтерського обліку за новим Планом рахунків

№ з/п		Зміст облікових операцій по рахунку	Дебет рахунків	Кредит рахунків
Продаж безготівкової іноземної валюти
1	Списана іноземна валюта для продажу		334 “Грошові кошти в дорозі в іноземній валюті”	312 “Поточні рахунки в іноземній валюті”
2	Зарахована на поточний рахунок сума гривень, отримана від продажу інвалюти		311 “Поточні рахунки в національній валюті”	711 “Доход від реалізації іноземної валюти”
3	Списаний еквівалент проданої іноземної валюти		942 “Собівартість реалізованої іноземної валюти”	334 “Грошові кошти в дорозі в іноземній валюті”
4	Нарахована комісійна винагорода банку		334 “Грошові кошти в дорозі в іноземній валюті”	685 “Інші розрахунки”
5	Списана на реалізацію сума комісійної винагороди		685 “Інші розрахунки”	711 “Доход від реалізації іноземної валюти”
6	Визначений фінансовий результат від продажу іноземної валюти		711 “Доход від реалізації іноземної валюти”	791 “Результат основної діяльності”
7	Списана собівартість реалізованої іноземної валюти, яка визначається шляхом перерахунку іноземної валюти за курсом НБУ на дату продажу інвалюти		791 “Результат основної діяльності”	942 “Собівартість реалізованої іноземної валюти”
8	Відображена курсова різниця на грошові кошти в дорозі як дохід від операційної курсової різниці		334 “Грошові кошти в дорозі в іноземній валюті”	714 “Дохід від операційної курсової різниці”
9	Курсова різниця списана на фінансовий результат		714 “Дохід від операційної курсової різниці”	791 “Результат основної діяльності”
Купівля іноземної валюти за гривні
1	Перерахована сума грошових коштів уповноваженому банку для придбання іноземної валюти, включаючи комісійну винагороду банку		334 “Грошові кошти в дорозі в іноземній валюті”	311 “Поточні рахунки в національній валюті”
2	Перерахована сума збору до Пенсійного фонду за операцію з придбання інвалюти		651 “Розрахунки за пенсійним забезпеченням”	311 “Поточні рахунки в національній валюті”
3	Зарахована на валютний рахунок придбана інвалюта		312 “Поточні рахунки в іноземній валюті”	334 “Грошові кошти в дорозі в іноземній валюті”
4	Нарахована і включена до складу витрат сума комісійної винагороди уповноваженому банку		92 “Адміністративні витрати”	377 “Розрахунки з іншими дебіторами”
			377 “Розрахунки з іншими дебіторами”	334 “Грошові кошти в дорозі в іноземній валюті”
5	Відображена сума збору до Пенсійного фонду		92 “Адміністративні витрати”	651 “Розрахунки за пенсійним забезпеченням”
6	Списані на фінансовий результат сума комісійної винагороди і сума збору до Пенсійного фонду		791 “Результат основної діяльності”	92 “Адміністративні витрати”
Купівля іноземної валюти за іншу іноземну валюту
1	Перераховані німецькі марки для придбання доларів США		334 “Грошові кошти в дорозі в іноземній валюті”	312 “Поточні рахунки в іноземній валюті” (DM)
2	Зараховані на валютний рахунок долари США		312 “Поточні рахунки в іноземній валюті”	334 “Грошові кошти в дорозі в іноземній валюті”
3	Нарахована і сплачена комісійна винагорода уповноваженому банку		92 “Адміністративні витрати”	377 “Розрахунки з іншими дебіторами”
			377 “Розрахунки з іншими дебіторами”	311 “Поточні рахунки в національній валюті”
4	Визначений фінансовий результат від купівлі інвалюти		791 “Результат основної діяльності”	92 “Адміністративні витрати”
Основні засоби
1	Зарахування основних засобів на баланс при придбанні		10 “Основні засоби”	15 “Капітальні інвестиції”
2	Внесок основних засобів до статутного капіталу		10 “Основні засоби”	46 “Неоплачений капітал”
3	а) Вибуття основних засобів при продажу за залишковою вартістю		97 “Інші витрати”	10 “Основні засоби”
	б) Вибуття основних засобів при продажу по зносу		13 “Знос необоротних активів”	10 “Основні засоби”
4	а) Внесок (передача) основних засобів до статутного капіталу за залишковою вартістю		14 “Довгострокові фінансові інвестиції”	10 “Основні засоби”
б) Внесок (передача) основних засобів до статутного капіталу по зносу		13 “Знос необоротних активів”	10 “Основні засоби”
в) Перевищення справедливої вартості над залишковою за внеском основних засобів до статутного фонду		14 “Довгострокові фінансові інвестиції”	74 “Інші доходи”
5	Передача основних коштів у фінансову оренду		16 “Довгострокова дебіторська заборгованість”	10 “Основні засоби”
Знос
1	Нарахування зносу (амортизації) за відсутністю рахунків класу 8		23 “Виробництво” 91 “Загальновиробничі витрати” 92 “Адміністративні витрати” 93 “Витрати на збут” 94 “Інші витрати операційної діяльності”	13 “Знос необоротних активів”
Нематеріальні активи
1	Зарахування нематеріальних активів на баланс при придбанні		12 “Нематеріальні активи”	15 “Капітальні інвестиції”
2	а) Вибуття нематеріальних активів при продажу за залишковою вартістю		97 “Інші витрати”	12 “Нематеріальні активи”
б) Вибуття при продажу по зносу нематеріальних активів		13 “Знос необоротних активів”	13 “Знос необоротних активів”
Капітальні інвестиції
1	Збільшення капітальних інвестицій		15 “Капітальні інвестиції”	68 “Розрахунки за іншими операціями”
2	Збільшення довгострокової дебіторської заборгованості		16 “Довгострокова дебіторська заборгованість”	37 “Розрахунки з різними дебіторами”
3	Збільшення довгострокових фінансових інвестицій		14 “Довгострокові фінансові інвестиції”	35 “Поточні фінансові інвестиції” 50 “Довгострокові позики”
Запаси
1	Придбання запасів, включаючи витрати згідно з П(С)БО 9 “Запаси”		20 “Виробничі запаси”	63 “Розрахунки з постачальниками та підрядниками
2	Придбання оборотних малоцінних та швидкозношуваних предметів		22 “ малоцінні та швидкозношувані предмети”	63 “Розрахунки з постачальниками та підрядчиками
3	Відпуск запасів у виробництво і в інвестиційну діяльність по підприємствах, що не використовують 8 клас		23 “Виробництво” 24 “Брак у виробництві” 15 “Капітальні інвестиції” 91 “Загальновиробничі витрати” 92 “Адміністративні витрати” 93 “Витрати на збут” 94 “Інші витрати операційної діяльності”	20 “Виробничі запаси”
4	Продаж запасів (дохід)		37 “Розрахунки з різними дебіторами”	71 “Інший операційний доход”
5	Віднесення запасів на собівартість		94 “Інші витрати операційної діяльності”	20 “Виробничі запаси”
6	Списання недостач запасів за балансовою вартістю		947 “Недостачі і втрати від псування цінностей”	20 “Виробничі запаси”
7	Списання собівартості готової продукції		26 “Готова продукція”	23 “Виробництво”
Товари
1	Надходження товарів		28 “Товари”	63 “Розрахунки з постачальниками і підрядчиками
2	Реалізація товарів		90 “Собівартість реалізації”	28 “Товари”
Грошові кошти
1	Надходження готівки з банка в касу		30 “Каса”	31 “Рахунки у банках”
2	Виплата зарплати працівникам з каси підприємства		66 “Розрахунки з оплати праці”	30 “Каса”
3	Надходження коштів і виручки на рахунки у банках		31 “Рахунки у банках”	36 “Розрахунки з покупцями і замовниками”
4	Витрата коштів з рахунків у банках на розрахунки з постачальниками та підрядниками		63 “Розрахунки з постачальниками і підрядниками	31 “Рахунки у банках”
5	Отримання короткостроко-вих векселів від покупців та замовників в рахунок оплати товарів (робіт, послуг)		34 “Короткострокові векселі отримані”	36 “Розрахунки з покупцями і замовниками”

Додаток 3

ПОЛОЖЕННЯ (СТАНДАРТ) БУХГАЛТЕРСЬКОГО ОБЛІКУ 1

"ЗАГАЛЬНІ ВИМОГИ ДО ФІНАНСОВОЇ ЗВІТНОСТІ"

Затверджено наказом Міністерства фінансів України

від 31 березня 1999 р. N 87

Зареєстровано в Міністерстві юстиції України

від 21 червня 1999 р. N 391/3684

Загальні положення

1. Цим Положенням (стандартом) визначаються мета, склад і принципи підготовки фінансової звітності та вимоги до визнання і розкриття її елементів.

2. Норми цього Положення (стандарту) слід застосовувати до фінансової звітності підприємств, організацій та інших юридичних осіб (далі - підприємства) усіх форм власності (крім банків і бюджетних установ) і консолідованої фінансової звітності.

3. Терміни, що використовуються у цьому Положенні (стандарті), мають таке значення:

Активи - ресурси, контрольовані підприємством в результаті минулих подій, використання яких, як очікується, призведе до отримання економічних вигод у майбутньому.

Баланс - звіт про фінансовий стан підприємства, який відображає на певну дату його активи, зобов'язання і власний капітал.

Бухгалтерська звітність - звітність, що складається на підставі даних бухгалтерського обліку для задоволення потреб певних користувачів.

Витрати - зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, які призводять до зменшення власного капіталу (за винятком зменшення капіталу за рахунок його вилучення або розподілення власниками).

Власний капітал - частина в активах підприємства, що залишається після вирахування його зобов'язань.

Доходи - збільшення економічних вигод у вигляді надходження активів або зменшення зобов'язань, які призводять до зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків власників).

Звіт про власний капітал - звіт, який відображає зміни у складі власного капіталу підприємства протягом звітного періоду.

Звіт про фінансові результати - звіт про доходи, витрати і фінансові результати діяльності підприємства.

Звіт про рух громових коштів - звіт, який відображає надходження і видаток грошових коштів у результаті діяльності підприємства у звітному періоді.

Зобов'язання - заборгованість підприємства, яка виникла внаслідок минулих подій і погашення якої в майбутньому, як очікується, призведе до зменшення ресурсів підприємства, що втілюють у собі економічні вигоди.

Консолідована фінансова звітність - звітність, яка відображає фінансовий стан і результати діяльності юридичної особи та її дочірніх підприємств як єдиної економічної одиниці.

Користувачі звітності - фізичні та юридичні особи, що потребують інформації про діяльність підприємства для прийняття рішень.

Облікова політика - сукупність принципів, методів і процедур, які використовуються підприємством для складання та подання фінансової звітності.

Примітки до фінансових звітів - сукупність показників і пояснень, яка забезпечує деталізацію і обгрунтованість статей фінансових звітів, а також інша інформація, розкриття якої передбачено відповідними положеннями (стандартами).

Принцип бухгалтерського обліку - правило, яким слід керуватися при вимірюванні, оцінці та реєстрації господарських операцій і при відображенні їх результатів у фінансовій звітності.

Розкриття - надання інформації, яка є суттєвою для користувачів фінансової звітності.

Стаття - елемент фінансового звіту, який відповідає критеріям, установленим цим Положенням (стандартом).

Суттєва інформація - інформація, відсутність якої може вплинути на рішення користувачів фінансової звітності. Суттєвість інформації визначається відповідними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку та керівництвом підприємства.

Фінансова звітність - бухгалтерська звітність, що містить інформацію про фінансовий стан, результати діяльності та рух грошових коштів підприємства за звітний період.

Мета фінансової звітності

4. Метою складання фінансової звітності є надання користувачам для прийняття рішень повної, правдивої та неупередженої інформації про фінансовий стан, результати діяльності та рух коштів підприємства.

5. Порядок надання фінансової звітності користувачам визначається чинним законодавством.

6. Фінансова звітність забезпечує інформаційні потреби користувачів щодо:

придбання, продажу та володіння цінними паперами;

участі в капіталі підприємства;

оцінки якості управління;

оцінки здатності підприємства своєчасно виконувати свої зобов'язання;

забезпеченості зобов'язань підприємства;

визначення суми дивідендів, що підлягають розподілу;

регулювання діяльності підприємства;

інших рішень.

7. Фінансова звітність повинна задовольняти потреби тих користувачів, які не можуть вимагати звітів, складених з урахуванням їх конкретних інформаційних потреб.

Склад та елементи фінансової звітності

8. Фінансова звітність складається з: балансу, звіту про фінансові результати, звіту про рух грошових коштів, звіту про власний капітал і приміток до звітів.

9. Фінансові звіти містять статті, склад і зміст яких визначаються відповідними положеннями (стандартами).

10. Стаття наводиться у фінансовій звітності, якщо відповідає таким критеріям:

існує ймовірність надходження або вибуття майбутніх економічних вигод, пов'язаних з цією статтею;

оцінка статті може бути достовірно визначена.

11. До фінансової звітності включаються показники діяльності філій, представництв, відділень та інших відособлених підрозділів підприємства.

Звітний період

12. Звітним періодом для складання фінансової звітності є календарний рік. Баланс підприємства складається на кінець останнього дня звітного періоду.

Проміжна (місячна, квартальна) звітність, яка охоплює певний період, складається наростаючим підсумком з початку звітного року.

13. Перший звітний період новоствореного підприємства може бути меншим за 12 місяців, але не може бути більшим за 15 місяців. Звітним періодом підприємства, що ліквідується, є період з початку року до моменту ліквідації.

Якісні характеристики фінансової звітності

14. Інформація, яка надається у фінансових звітах, повинна бути дохідлива і розрахована на однозначне тлумачення її користувачами за умови, що вони мають достатні знання та зацікавлені у сприйнятті цієї інформації.

15. Фінансова звітність повинна містити лише доречну інформацію, яка впливає на прийняття рішень користувачами, дає змогу вчасно оцінити минулі, теперішні та майбутні події, підтвердити та скоригувати їхні оцінки, зроблені у минулому.

16. Фінансова звітність повинна бути достовірною. Інформація, наведена у фінансовій звітності, є достовірною, якщо вона не містить помилок та перекручень, які здатні вплинути на рішення користувачів звітності.

17. Фінансова звітність повинна надавати можливість користувачам порівнювати:

фінансові звіти підприємства за різні періоди;

фінансові звіти різних підприємств.

Передумовою зіставності є наведення відповідної інформації попереднього періоду та розкриття інформації про облікову політику і її зміни.

Принципи підготовки фінансової звітності

18. Фінансова звітність підприємства формується з дотриманням таких принципів:

автономності підприємства, за яким кожне підприємство розглядається як юридична особа, що відокремлена від власників. Тому особисте майно і зобов'язання власників не повинні відображатись у фінансовій звітності підприємства;

безперервності діяльності, що передбачає оцінку активів і зобов'язань підприємства, виходячи з припущення, що його діяльність триватиме далі;

періодичності, що припускає розподіл діяльності підприємства на певні періоди часу з метою складання фінансової звітності;

історичної (фактичної) собівартості, що визначає пріоритет оцінки активів, виходячи з витрат на їх виробництво та придбання;

нарахування та відповідності доходів і витрат, за яким для визначення фінансового результату звітного періоду слід зіставити доходи звітного періоду з витратами, які були здійснені для отримання цих доходів. При цьому доходи і витрати відображаються в обліку і звітності у момент їх виникнення, незалежно від часу надходження і сплати грошей;

повного висвітлення, згідно з яким фінансова звітність повинна містити всю інформацію про фактичні та потенційні наслідки операцій та подій, яка може вплинути на рішення, що приймаються на її основі;

послідовності, який передбачає постійне (із року в рік) застосування підприємством обраної облікової політики. Зміна облікової політики повинна бути обгрунтована і розкрита у фінансовій звітності;

обачності, згідно з яким методи оцінки, що застосовуються в бухгалтерському обліку, повинні запобігати заниженню оцінки зобов'язань та витрат і завищенню оцінки активів і доходів підприємства;

превалювання змісту над формою, за яким операції повинні обліковуватись відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми;

єдиного грошового вимірника, який передбачає вимірювання та узагальнення всіх операцій підприємства у його фінансовій звітності в єдиній грошовій одиниці.

Розкриття інформації у фінансовій звітності

19. Для того, щоб фінансова звітність була зрозумілою користувачам, вона повинна містити дані про:

підприємство;

дату звітності та звітний період;

валюту звітності та одиницю її виміру;

відповідну інформацію щодо звітного та попереднього періоду;

облікову політику підприємства та її зміни;

консолідацію фінансових звітів;

припинення (ліквідацію) окремих видів діяльності;

обмеження щодо володіння активами;

участь у спільних підприємствах;

виявлені помилки минулих років та пов'язані з ними коригування;

переоцінку статей фінансових звітів;

іншу інформацію, розкриття якої передбачено відповідними положеннями (стандартами).

20. Інформація про підприємство, яка підлягає розкриттю у фінансовій звітності, включає:

назву, організаційно-правову форму та місцезнаходження підприємства (країну, де зареєстроване підприємство, адресу його офісу);

короткий опис основної діяльності підприємства;

назву органу управління, у віданні якого перебуває підприємство, або назву його материнської (холдінгової) компанії;

середню чисельність персоналу підприємства протягом звітного періоду.

21. Кожний фінансовий звіт повинен містити дату, станом на яку наведені його показники, або період, який він охоплює. Якщо період, за який складено фінансовий звіт, відрізняється від звітного періоду, передбаченого цим Положенням (стандартом), то причини і наслідки цього повинні бути розкриті у примітках до фінансової звітності.

22. У фінансовій звітності повинна бути вказана валюта, в якій відображені елементи звітності, та одиниця її виміру.

Якщо валюта звітності відрізняється від валюти, в якій ведеться бухгалтерський облік, то підприємство повинно розкривати причини цього та методи, що були використані для переведення фінансових звітів з однієї валюти в іншу.

23. Підприємство повинно висвітлювати обрану облікову політику шляхом опису:

23.1. Принципів оцінки статей звітності.

23.2. Методів обліку щодо окремих статей звітності.

24. Інформація, що підлягає розкриттю, наводиться безпосередньо у фінансових звітах або у примітках до них.

25. У примітках до фінансових звітів слід розкривати:

25.1. Облікову політику підприємства.

25.2. Інформацію, яка не наведена безпосередньо у фінансових звітах, але є обов'язковою за відповідними положеннями (стандартами).

25.3 Інформацію, що містить додатковий аналіз статей звітності, потрібний для забезпечення її зрозумілості та доречності.

Начальник Управління методології бухгалтерського обліку

В.М. Пархоменко

ПОЛОЖЕННЯ (СТАНДАРТ) БУХГАЛТЕРСЬКОГО ОБЛІКУ 2

"БАЛАНС"

Затверджено наказом Міністерства фінансів України

від 31 березня 1999 р. N 87

Зареєстровано в Міністерстві юстиції України

від 21 червня 1999 р. N 396/3689

(В текст внесено зміни та доповнення

Наказами Міністерства фінансів України

від 14 червня 2000 р. № 131,

від 30 листопада 2000 р. № 304)

Загальні положення

1. Цим Положенням (стандартом) визначаються зміст і форма балансу та загальні вимоги до розкриття його статей.

2. Норми цього Положення (стандарту) застосовуються до балансів підприємств, організацій та інших юридичних осіб (далі - підприємства) усіх форм власності (крім банків і бюджетних установ).

3. Особливості складання консолідованого балансу визначаються окремим положенням (стандартом).

4. Терміни, що використовуються в цьому Положенні (стандарті), мають таке значення:

Активи - ресурси, контрольовані підприємством в результаті минулих подій, використання яких, як очікується, приведе до надходження економічних вигод у майбутньому.

Власний капітал - частина в активах підприємства, що залишається після вирахування його зобов'язань.

Довгострокові зобов'язання - всі зобов'язання, які не є поточними зобов'язаннями.

Пов'язані сторони - особи, стосунки між якими обумовлюють можливість однієї сторони контролювати іншу або здійснювати суттєвий вплив на прийняття фінансових і оперативних рішень іншою стороною.

Зобов'язання - заборгованість підприємства, яка виникла внаслідок минулих подій і погашення якої, як очікується, призведе до зменшення ресурсів підприємства, що втілюють в собі економічні вигоди.

Еквіваленти грошових коштів - короткострокові високоліквідні фінансові інвестиції, які вільно конвертуються у певні суми грошових коштів і які характеризуються незначним ризиком зміни вартості.

Фінансові інвестиції - активи, які утримуються підприємством з метою збільшення прибутку (відсотків, дивідендів тощо), зростання вартості капіталу або інших вигод для інвестора.

Поточні зобов'язання - зобов'язання, які будуть погашені протягом операційного циклу підприємства або повинні бути погашені протягом дванадцяти місяців, починаючи з дати балансу.

Необоротні активи - всі активи, що не є оборотними.

Оборотні активи - грошові кошти та їх еквіваленти, що не обмежені у використанні, а також інші активи, призначені для реалізації чи споживання протягом операційного циклу чи протягом дванадцяти місяців з дати балансу.

Операційний цикл - проміжок часу між придбанням запасів для здійснення діяльності та отриманням коштів від реалізації виробленої з них продукції або товарів і послуг.

5. Метою складання балансу є надання користувачам повної, правдивої та неупередженої інформації про фінансовий стан підприємства на звітну дату.

6. У балансі відображаються активи, зобов'язання та власний капітал підприємства.

7. Згортання статей активів та зобов'язань є неприпустимим, крім випадків, передбачених відповідними положеннями (стандартами).

8. Підсумок активів балансу повинен дорівнювати сумі зобов'язань та власного капіталу.

9. Форма балансу є додатком до цього Положення (стандарту). Для малих підприємств може передбачатися скорочена форма балансу.

Визнання статей балансу

10. Актив відображається в балансі за умови, що оцінка його може бути достовірно визначена і очікується отримання в майбутньому економічних вигод, пов'язаних з його використанням.

11. Витрати на придбання та створення активу, які, відповідно до пункту 10 цього Положення (стандарту), не можуть бути відображені в балансі, включаються до складу витрат звітного періоду у звіті про фінансові результати.

12. Зобов'язання відображається у балансі, якщо його оцінка може бути достовірно визначена та існує ймовірність зменшення економічних вигод у майбутньому внаслідок його погашення.

13. Власний капітал відображається в балансі одночасно з відображенням активів або зобов'язань, які призводять до його зміни.

Зміст статей балансу

14. У статті "Нематеріальні активи" відображається вартість об'єктів, які віднесені до складу нематеріальних активів згідно з відповідними положеннями (стандартами). У цій статті наводяться окремо первісна та залишкова вартість нематеріальних активів, а також нарахована у встановленому порядку сума зносу. Залишкова вартість визначається як різниця між первісною вартістю і сумою зносу, яка наводиться у дужках.

15. У статті "Незавершене будівництво" відображається вартість незавершених капітальних інвестицій у будівництво, створення, виготовлення, реконструкцію, модернізацію, придбання необоротних активів (включаючи необоротні матеріальні активи, призначені для заміни діючих, і устаткування для монтажу), що здійснюються підприємством, а також авансові платежі для фінансування капітального будівництва.

16. У статті "Основні засоби" наводиться вартість власних та отриманих на умовах фінансового лізингу об'єктів і орендованих цілісних майнових комплексів, які віднесені до складу основних засобів згідно з відповідними положеннями (стандартами). У цій статті також наводиться вартість інших необоротних матеріальних активів.

У цій статті наводяться окремо первісна (переоцінена) вартість, сума зносу основних засобів (у дужках) та їх залишкова вартість. До підсумку балансу включається залишкова вартість, яка визначається як різниця між первісною (переоціненою) вартістю основних засобів і сумою їх зносу на дату балансу.

17. У статті "Довгострокові фінансові інвестиції" відображаються фінансові інвестиції на період більше одного року, а також усі інвестиції, які не можуть бути вільно реалізовані в будь-який момент. У цій статті виділяються фінансові інвестиції, які згідно з відповідними положеннями (стандартами) обліковуються методом участі в капіталі.

18. У статті "Довгострокова дебіторська заборгованість" показується заборгованість фізичних та юридичних осіб, яка не виникає в ході нормального операційного циклу та буде погашена після дванадцяти місяців з дати балансу.

19. У статті "Відстрочені податкові активи" відображається сума податку на прибуток, що підлягає відшкодуванню в наступних періодах унаслідок тимчасової різниці між обліковою та податковою базами оцінки.

20. У статті "Інші необоротні активи" наводяться суми необоротних активів, які не можуть бути включені до наведених вище статей розділу "Необоротні активи".

21. У статті "Виробничі запаси" показується вартість запасів малоцінних та швидкозношуваних предметів, сировини, основних і допоміжних матеріалів, палива, покупних напівфабрикатів і комплектуючих виробів, запасних частин, тари, будівельних матеріалів та інших матеріалів, призначених для споживання в ході нормального операційного циклу.

22. У статті "Тварини на вирощуванні та відгодівлі" відображається вартість: дорослих тварин на відгодівлі і в нагулі, птиці, звірів, кроликів, дорослих тварин, вибракуваних із основного стада для реалізації, та молодняку тварин.

23. У статті "Незавершене виробництво" показуються витрати на незавершене виробництво і незавершені роботи (послуги), а також вартість напівфабрикатів власного виробництва.

24. У статті "Готова продукція" показуються запаси виробів на складі, обробка яких закінчена та які пройшли випробування, приймання, укомплектовані згідно з умовами договорів із замовниками і відповідають технічним умовам і стандартам. Продукція, яка не відповідає наведеним вимогам (крім браку), та роботи, які не прийняті замовником, показуються у складі незавершеного виробництва.

25. У статті "Товари" показується без суми торгових націнок вартість товарів, які придбані підприємствами для наступного продажу.

26. У статті "Векселі одержані" показується заборгованість покупців, замовників та інших дебіторів за відвантажену продукцію (товари), інші активи, виконані роботи та надані послуги, яка забезпечена векселями.

27. У статті "Дебіторська заборгованість за товари, роботи, послуги" відображається заборгованість покупців або замовників за надані їм продукцію, товари, роботи або послуги (крім заборгованості, яка забезпечена векселем). У підсумок балансу включається чиста реалізаційна вартість, яка визначається шляхом вирахування з дебіторської заборгованості резерву сумнівних боргів. Сума резерву сумнівних боргів наводиться у дужках.

28. У статті "Дебіторська заборгованість за розрахунками з бюджетом" показується дебіторська заборгованість фінансових і податкових органів, а також переплата за податками, зборами та іншими платежами до бюджету.

29. У статті "Дебіторська заборгованість за виданими авансами" показується сума авансів, наданих іншим підприємствам у рахунок наступних платежів.

30. У статті "Дебіторська заборгованість з нарахованих доходів" показується сума нарахованих дивідендів, процентів, роялті тощо, що підлягають надходженню.

31. У статті "Дебіторська заборгованість із внутрішніх розрахунків" показується заборгованість пов'язаних сторін та дебіторська заборгованість із внутрішньовідомчих розрахунків.

32. У статті "Інша поточна дебіторська заборгованість" показується заборгованість дебіторів, яка не може бути включена до інших статей дебіторської заборгованості та яка відображається у складі оборотних активів.

33. У статті "Поточні фінансові інвестиції" відображають фінансові інвестиції на строк, що не перевищує один рік, які можуть бути вільно реалізовані в будь-який момент (крім інвестицій, які є еквівалентами грошових коштів).

34. У статті "Грошові кошти та їх еквіваленти" відображаються кошти в касі, на поточних та інших рахунках у банках, які можуть бути використані для поточних операцій, а також еквіваленти грошових коштів. У цій статті окремо наводяться кошти в національній та іноземній валютах. Кошти, які не можна використати для операцій протягом одного року, починаючи з дати балансу або протягом операційного циклу внаслідок обмежень, слід виключати зі складу оборотних активів та відображати як необоротні активи.

35. У статті "Інші оборотні активи" відображаються суми оборотних активів, які не можуть бути включені до наведених вище статей розділу "Оборотні активи".

36. У складі витрат майбутніх періодів відображаються витрати, що мали місце протягом поточного або попередніх звітних періодів, але належать до наступних звітних періодів.

37. У статті "Статутний капітал" наводиться зафіксована в установчих документах загальна вартість активів, які є внеском власників (учасників) до капіталу підприємства. Підприємства, для яких не передбачена фіксована сума статутного капіталу, відображають у цій статі суму фактичного внеску власників до статутного капіталу підприємства.

38. У статті "Пайовий капітал" наводиться сума пайових внесків членів спілок та інших підприємств, що передбачена установчими документами.

39. У статті "Додатковий вкладений капітал" акціонерні товариства показують суму, на яку вартість реалізації випущених акцій перевищує їхню номінальну вартість. Інші підприємства відображають у цій статті відображають суму капіталу, який вкладено засновниками понад статутний капітал.

40. У статті "Інший додатковий капітал" відображаються сума дооцінки необоротних активів, вартість необоротних активів, безкоштовно отриманих підприємством від інших юридичних або фізичних осіб, та інші види додаткового капіталу.

41. У статті "Резервний капітал" наводиться сума резервів, створених, відповідно до чинного законодавства або установчих документів, за рахунок нерозподіленого прибутку підприємства

42. У статті "Нерозподілений прибуток (непокритий збиток)" відображається або сума прибутку, або сума непокритого збитку. Сума непокритого збитку наводиться в дужках та вираховується при визначенні підсумку власного капіталу.

43. У статті "Неоплачений капітал" відображається сума заборгованості власників (учасників) за внесками до статутного капіталу. Ця сума наводиться в дужках і вираховується при визначенні підсумку власного капіталу.

44. У статті "Вилучений капітал" господарські товариства відображають фактичну собівартість акцій власної емісії або часток, викуплених товариством у його учасників. Сума вилученого капіталу наводиться в дужках і підлягає вирахуванню при визначенні підсумку власного капіталу.

45. У складі забезпечень наступних витрат і платежів відображаються нараховані у звітному періоді майбутні витрати та платежі (витрати на оплату майбутніх відпусток, гарантійні зобов'язання тощо), величина яких на дату складання балансу може бути визначена тільки шляхом попередніх (прогнозних) оцінок, а також залишки коштів цільового фінансування і цільових надходжень, які отримані з бюджету та інших джерел.

45.1. Підприємства, які відповідно до законодавства є страховиками, у вписуваному рядку 415 наводять суму страхових резервів, у вписуваному рядку 416 наводять у дужках суму часток перестраховиків у страхових резервах, різниця між якими включається до підсумку розділу балансу.

46. У статті "Довгострокові кредити банків" показується сума заборгованості підприємства банкам за отриманими від них позиками, яка не є поточним зобов'язанням.

47. У статті "Інші довгострокові фінансові зобов'язання" наводиться сума довгострокової заборгованості підприємства щодо зобов'язання із залучення позикових коштів (крім кредитів банків), на які нараховуються відсотки.

48. У статті "Відстрочені податкові зобов'язання" показується сума податків на прибуток, що підлягають сплаті в майбутніх періодах внаслідок тимчасової різниці між обліковою та податковою базами оцінки.

49. У статті "Інші довгострокові зобов'язання" показується сума довгострокових зобов'язань, які не можуть бути включені до інших статей розділу "Довгострокові зобов'язання".

50. У статті "Короткострокові кредити банків" відображається сума поточних зобов'язань підприємства перед банками за отриманими від них позиками.

51. У статті "Поточна заборгованість за довгостроковими зобов'язаннями" показується сума довгострокових зобов'язань, яка підлягає погашенню протягом дванадцяти місяців з дати балансу.

52. У статті "Векселі видані" показується сума заборгованості, на яку підприємство видало векселі на забезпечення поставок (робіт, послуг) постачальників, підрядчиків та інших кредиторів.

53. У статті "Кредиторська заборгованість за товари, роботи, послуги" показується сума заборгованості постачальникам і підрядчикам за матеріальні цінності, виконані роботи та отримані послуги (крім заборгованості, забезпеченої векселями).

54. У статті "Поточні зобов'язання за одержаними авансами" відображається сума авансів, одержаних від інших осіб у рахунок наступних поставок продукції, виконання робіт (послуг).

55. У статті "Поточні зобов'язання із розрахунків з бюджетом" показується заборгованість підприємства за усіма видами платежів до бюджету, включаючи податки з працівників підприємства.

56. У статті "Поточні зобов'язання з позабюджетних платежів" показується заборгованість за внесками до позабюджетних фондів, передбачених чинним законодавством.

57. У статті "Поточні зобов'язання зі страхування" відображається сума заборгованості за відрахуваннями до пенсійного фонду, на соціальне страхування, страхування майна підприємства та індивідуальне страхування його працівників.

57.1. У статті “Поточні зобов'язання за розрахунками з оплати праці” відображається заборгованість підприємства з оплати праці, включаючи депоновану заробітну плату.

58. У статті "Поточні зобов'язання за розрахунками з учасниками" відображається заборгованість підприємства його учасникам (засновникам), пов'язана з розподілом прибутку (дивіденди тощо) і формуванням статутного капіталу.

59. У статті "Поточні зобов'язання із внутрішніх розрахунків" відображається заборгованість підприємства пов'язаним сторонам та кредиторська заборгованість з внутрішньовідомчих розрахунків.

60. У статті "Інші поточні зобов'язання" відображаються суми зобов'язань, які не можуть бути включеними до інших статей, наведених у розділі "Поточні зобов'язання".

61. До складу доходів майбутніх періодів включаються доходи, отримані протягом поточного або попередніх звітних періодів, які належать до наступних звітних періодів.

Оцінка та розкриття статей балансу

62. Оцінка та подальше розкриття окремих статей балансу в примітках до звітності здійснюються згідно з відповідними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку.

Начальник Управління методології бухгалтерського обліку

В.М. Пархоменко

ПОЛОЖЕННЯ (СТАНДАРТ) БУХГАЛТЕРСЬКОГО ОБЛІКУ 3

"ЗВІТ ПРО ФІНАНСОВІ РЕЗУЛЬТАТИ"

Затверджено наказом Міністерства фінансів України

від 31 березня 1999 р. N 87

Зареєстровано в Міністерстві юстиції України

від 21 червня 1999 р. N 397/3690

(В текст внесено зміни та доповнення

Наказами Міністерства фінансів України

від 14 червня 2000 р. № 131,

від 30 листопада 2000 р. № 304)

Загальні положення

1. Цим Положенням (стандартом) визначаються зміст і форма Звіту про фінансові результати, а також загальні вимоги до розкриття його статей.

2. Норми цього Положення (стандарту) стосуються звітів про фінансові результати підприємств, організацій та інших юридичних осіб (далі - підприємства) усіх форм власності (крім банків і бюджетних установ).

3. Особливості складання консолідованого звіту про фінансові результати визначаються окремим Положенням (стандартом).

4. Терміни, що використовуються в цьому Положенні (стандарті), мають таке значення:

Витрати - зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, які призводять до зменшення власного капіталу (за винятком зменшення капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власниками).

Власний капітал - частина в активах підприємства, що залишається після вирахування його зобов'язань.

Доходи - збільшення економічних вигод у вигляді надходження активів або зменшення зобов'язань, які призводять до зростання власного капіталу (крім зростання капіталу за рахунок внесків власників).

Збиток - перевищення суми витрат над сумою доходу, для отримання якого були здійснені ці витрати.

Звичайна діяльність - будь-яка основна діяльність підприємства, а також операції, що її забезпечують або виникають внаслідок її проведення.

Метод участі в капіталі - метод обліку інвестицій, згідно з яким балансова вартість інвестицій відповідно збільшується або зменшується на суму збільшення або зменшення частки інвестора у власному капіталі об'єкта інвестування.

Надзвичайна подія - подія або операція, яка відрізняється від звичайної діяльності підприємства, та не очікується, що вона повторюватиметься періодично або в кожному наступному звітному періоді.

Операційна діяльність - основна діяльність підприємства, а також інші види діяльності, які не є інвестиційною чи фінансовою діяльністю.

Основна діяльність - операції, пов'язані з виробництвом або реалізацією продукції (товарів, робіт, послуг), що є головною метою створення підприємства і забезпечують основну частку його доходу.

Прибуток - сума, на яку доходи перевищують пов'язані з ними витрати.

Асоційоване підприємство - підприємство, в якому інвестору належить блокувальний (більше 25 відсотків) пакет акцій (голосів) і яке не є дочірнім або спільним підприємством інвестора.

5. Метою складання звіту про фінансові результати є надання користувачам повної, правдивої та неупередженої інформації про доходи, витрати, прибутки і збитки від діяльності підприємства за звітний період.

6. Форма Звіту про фінансові результати є додатком до цього Положення (стандарту).

Для малих підприємств може передбачатися скорочена форма звіту про фінансові результати.

Визнання доходів і витрат

7. За умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена, доход у Звіті про фінансові результати відображається в момент надходження активу або погашення зобов'язання, які призводять до збільшення власного капіталу підприємства (крім зростання капіталу за рахунок внесків учасників).

8. За умови, що оцінка витрат може бути достовірно визначена, витрати відображаються у Звіті про фінансові результати в момент вибуття активу або збільшення зобов'язання, які призводять до зменшення власного капіталу підприємства (крім зменшення капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власниками).

9. Якщо актив забезпечує економічні вигоди протягом кількох звітних періодів, то витрати відображаються у Звіті про фінансові результати на основі систематичного та раціонального їх розподілу (наприклад, у вигляді амортизації) протягом тих звітних періодів, коли надходять відповідні економічні вигоди.

10. Витрати слід негайно відображати у звіті про фінансові результати, якщо економічні вигоди не відповідають або перестають відповідати такому стану, за якого вони визнаються активами підприємства.

11. Згортання доходів і витрат не дозволяється, крім випадків, передбачених відповідними положеннями (стандартами). Показники про непрямі податки, вирахування з доходу, собівартість, витрати і збитки наводяться у дужках.

Визначення прибутку (збитку) за звітний період

12. Доходи і витрати, які відповідають критеріям, викладеним вище, наводять у Звіті про фінансові результати з метою визначення чистого прибутку або збитку звітного періоду (крім випадків, коли відповідні положення (стандарти) передбачають винятки з цього правила).

13. У статті "Доход (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг)" відображається загальний доход (виручка) від реалізації продукції, товарів, робіт або послуг, тобто без вирахування наданих знижок, повернення проданих товарів та непрямих податків (податку на додану вартість, акцизного збору тощо). Організації, основною діяльністю яких є торгівля цінними паперами, в цій статті відображають вартість, за якою реалізовано цінні папери, та суму винагороди за виконан­ня інших операцій, пов'язаних з розміщенням, купівлею продажем цінних паперів.

14. У статті "Податок на додану вартість" відображається сума податку на додану вартість, яка включена до складу доходу (виручки) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг).

15. У статті "Акцизний збір" підприємства - платники акцизного збору відображають суму, яка врахована у складі доходу (виручки) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг).

16. Підприємства, які сплачують інші збори або податки з обороту, показують їх суму у вільному рядку звіту про фінансові результати. Підприємства, які відповідно до законодавства є страховиками, у цьому рядку наводять виплати страхових сум та страхових відшкодувань.

17. У статті "Інші вирахування з доходу" відображаються надані знижки, повернення товарів та інші суми, що підлягають вирахуванню з доходу (виручки) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) без непрямих податків. Зокрема, у цій статті відображають одержані підприємством від інших осіб суми доходів на користь комітента, принципала, співвиконавця, субпідрядника тощо за договорами комісії, підряду, агентськими та іншими аналогічними угодами.

18. Чистий доход (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) визначається шляхом вирахування з доходу (виручки) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) відповідних податків, зборів, знижок тощо.

19. У статті "Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг)" показується виробнича собівартість реалізованої продукції (робіт, послуг) або собівартість реалізованих товарів. Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг) визначається згідно з Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 9 "Запаси". У цій статті організації, основною діяльністю яких є торгівля цінними паперами, відображають балансову вартість реалізованих цінних паперів.

20. Валовий прибуток (збиток) розраховується як різниця між чистим доходом від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) і собівартістю реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг).

21. У статті "Інші операційні доходи" відображаються суми інших доходів від операційної діяльності підприємства, крім доходу (виручки) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг): доход від операційної оренди активів; доход від операційних курсових різниць; відшкодування раніше списаних активів; доход від реалізації оборотних активів (крім фінансових інвестицій) тощо.

22. У статті "Адміністративні витрати" відображаються загальногосподар-ські витрати, пов'язані з управлінням та обслуговуванням підприємства.

23. У статті "Витрати на збут" відображаються витрати підприємства, пов'язані з реалізацією продукції (товарів) – витрати на утримання підрозділів, що займаються збутом продукції (товарів), рекламу, доставку продукції споживачам тощо.

24. У статті "Інші операційні витрати" відображаються собівартість реалізованих виробничих запасів; сумнівні (безнадійні) борги та втрати від знецінення запасів; втрати від операційних курсових різниць; визнані економічні санкції; відрахування для забезпечення наступних операційних витрат, а також усі інші витрати, що виникають в процесі операційної діяльності підприємства (крім витрат, що включаються до собівартості продукції, товарів, робіт, послуг).

25. Прибуток (збиток) від операційної діяльності визначається як алгебраїчна сума валового прибутку (збитку), іншого операційного доходу, адміністративних витрат, витрат на збут та інших операційних витрат.

26. У статті "Доход від участі в капіталі" відображається доход, отриманий від інвестицій в асоційовані, дочірні або спільні підприємства, облік яких ведеться методом участі в капіталі.

27. У статті "Інші фінансові доходи" показуються дивіденди, відсотки та інші доходи, отримані від фінансових інвестицій (крім доходів, які обліковуються за методом участі в капіталі).

28. У статті "Інші доходи" показується доход від реалізації фінансових інвестицій, необоротних активів і майнових комплексів; доход від неопераційних курсових різниць та інші доходи, які виникають у процесі звичайної діяльності, але не пов'язані з операційною діяльністю підприємства.

29. У статті "Фінансові витрати" показуються витрати на проценти та інші витрати підприємства, пов'язані із залученням позикового капіталу.

30. У статті "Втрати від участі в капіталі" відображається збиток, спричинений інвестиціями в асоційовані, дочірні або спільні підприємства, облік яких провадиться методом участі в капіталі.

31. У статті "Інші витрати" відображаються собівартість реалізації фінансових інвестицій, необоротних активів, майнових комплексів; втрати від неопераційних курсових різниць; втрати від уцінки фінансових інвестицій та необоротних активів; інші витрати, які виникають у процесі звичайної діяльності (крім фінансових витрат), але не пов'язані з операційною діяльністю підприємства.

32. Прибуток (збиток) від звичайної діяльності до оподаткування визначається як алгебраїчна сума прибутку (збитку) від операційної діяльності, фінансових та інших доходів (прибутків), фінансових та інших витрат (збитків).

33. У статті "Податки на прибуток" показується сума податків на прибуток від звичайної діяльності, визначена згідно з Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 17 "Податок на прибуток".

34. Прибуток від звичайної діяльності визначається як різниця між прибутком від звичайної діяльності до оподаткування та сумою податків з прибутку. Збиток від звичайної діяльності дорівнює збитку від звичайної діяльності до оподаткування та сумі податків на прибуток.

35. У статтях "Надзвичайні доходи" і "Надзвичайні витрати" відображаються відповідно: невідшкодовані втрати від надзвичайних подій (стихійного лиха, пожеж, техногенних аварій тощо), включаючи затрати на запобігання виникненню втрат від стихійного лиха та техногенних аварій, які визначені за вирахуванням суми страхового відшкодування та покриття втрат від надзвичайних ситуацій за рахунок інших джерел; доходи або витрати від інших подій та операцій, які відповідають визначенню надзвичайних подій, наведеному у цьому Положенні (стандарті). Втрати від надзвичайних подій відображаються за вирахуванням суми, на яку зменшується податок на прибуток від звичайної діяльності внаслідок цих втрат. Зміст і вартісна оцінка доходів або витрат) від кожної надзвичайної події слід окремо розкривати в примітках до фінансових звітів.