Согласно НСБУ №4 – товарно-материальные запасы (ТМЗ) – это активы, находящиеся в распоряжении хозяйствующих субъектов. В состав ТМЗ предприятия включаются активы в виде:
Производственных запасов сырья, покупных полуфабрикатов и комплектующих изделий, топливо, тары, запасных частей, инвентаря и хозяйственных принадлежностей, прочих материалов, необходимых для использования в процессе производства, выполнения работ и оказания услуг.
Полная характеристика в составе и структуры ТМЗ приведены в НСБУ №4 и во втором разделе данного учебного пособия.
Аудит ТМЗ является наиболее ответственным участком аудитора (аудиторов), поскольку именно на этом участке учета, при отсутствии надлежащего контроля за состоянием и сохранности и использованием сырья и материалов, может представить возможность нерадивым работникам прибегнуть к фактам мошенничества, присвоения и хищения.
Следует отметить, что не всегда и во всех предприятиях, данные учета не дают полную картину состояния складского хозяйства с точки зрения сохранности ТМЗ.
В связи с этим аудиторам при проверки состояния учета движения ТМЗ на складах необходимо обратить внимание на организацию складского хозяйства и контрольно-пропускной системы. Затем следует проверить и убедиться в том, что надлежащим образом организован учет ТМЗ и его контроль со стороны бухгалтерии. Известно, что в бухгалтерии предприятия могут быть применены три варианта учета движения материалов на складе: оперативно-бухгалтерский (сальдовый) карточно-документированный, бескарточный.
В процессе проверке следует обратить внимание на закрепление материальной ответственности (МОЛ) за работниками, связанными с приемом, хранением и отпуском материальных ресурсов. Важнейшим условием обеспечения сохранности ценностей является вручение МОЛ должностных инструкций, в которых определяются обязанности и права работников, порядок приема и отпуска ценностей, их документального оформления, ведения количественного учета, сроки предоставления отчетов в бухгалтерию.
Проверка отчетов МОЛ дает возможность обнаружить современность оформления и записей в книги или карточки складского учета, а также наличие неучтенных излишков сырья и материалов. Такое явление может происходить несколькими способами: за счет замены сырья при изготовлении готовой продукции; в результате обвеса, обсчета, обмера покупателем; оформления актов на потери материалов при их транспортировки или хранения на складах.
В ходе изучения данного участка учета аудиторы могут непосредственно проводить контрольные проверки поступивших материальных ресурсов и их вывоза, контрольные инвентаризации отдельных видов материалов и сырья.
Завершая проверку аудитор должен осуществить контроль ведения сводного учета материальных ценностей. Эти показатели сверяются на основе данных журналов-ордеров и Главной Книги.
Важным этапом аудиторской проверки является проверка полноты оприходования и правильности оценки покупных материалов. Обнаруживая расхождения между итоговыми суммами, отраженные в ведомостях учета ТМЗ с данными учетных регистров исследуются не причины. Дело в том, что в результате невнимательного отношения бухгалтеров могут быть созданы условия неполного оприходования ценностей.
Далее аудиторская проверка производится по операциям отпуска материалов в основное и вспомогательное производства, общепроизводственные расходы, устранения брака в производство, обслуживающее хозяйства. При этом следует иметь в виду, что на общую величину затрат на производство значительное влияние оказывает оценка материалов и сырья, отпущенных в цеха. Методы оценки должны определяться в Учетной политике предприятия одним из следующих методов:
· по идентифицированной себестоимости соответствующей единицы;
· по средневзвешенной стоимости (AVECO);
· по себестоимости первых по времени приобретения товарно-материальных запасов (ФИФО).
В качестве основных источников информации при аудировании аудитор может использовать первичные документы по учету производственных запасов и различные аналитические и синтетические регистры. Надо иметь ввиду, что в качестве первичных документов по учету материалов чаще используются преимущественно унифицированные учетные документы, к числу которых относятся: доверенность, приходный ордер, акт о приемки материалов, лимитно-заборная карта, требования-накладная, накладная на отпуск материалов на сторону, карточка учета материалов, акт об оприходовании материальных ценностей, полученных при разборке и демонтаже зданий и сооружений.
На основе данных проверки аудитор в необходимых случаях производит анализ всей системы организации учета ТМЗ и дать рекомендации по её рационализации.
В программу аудиторской проверки хозяйствующего субъекта должны включаться вопросы проведения инвентаризации и анализа результатов предыдущей инвентаризации.
В процессе аудиторской проверки в поле зрения аудиторов должны находится, система организации инвентаризации на предприятии, ибо посредством инвентаризации можно правильно оценить надежность бухгалтерского учета и эффективность системы внутреннего контроля. Результаты мониторинга если дает возможность оценки системы внутреннего контроля – как высокий (надежный), то аудиторы вправе разумным образом снизить количество элементов учета, проверяемых в ходе аудиторской выб
В заключение следует отметить, что аудиторская организация при проведении инвентаризации и анализа результатов инвентаризации за предыдущий период должна руководствоваться требованиями НСБУ №19, где указывается, что основными целями инвентаризации являются: выявления фактического наличия имущества; сопоставление фактического наличия имущества с данными бухгалтерского учета; проверка полноты отображения в учете обязательств.
Важнейшим объектом аудита производственных предприятий является аудит счетов Готовой продукции.
Готовая продукция – является частью материально-производственных запасов хозяйствующего субъекта, предусмотренных для продажи, прошедшие всю технологию производственного процесса у которых технические и качественные характеристики которых соответствуют условиям договора заказчика.
Проверка правильности и полноты отражения в учете и отчетности готовой продукции аудиторами производится путем применения аудиторских процедур, позволяющих проверку:
· проверку фактической оценки готовой продукции в соответствии с принятой учетной политикой предприятия методу оценки;
· правильности отражения в учете продукции, произведенной из давальческого сырья;
· полноты отражения в учете выпущенной продукции;
· правильности складского учета готовой продукции;
· правильности отражения в учете результатов инвентаризации готовый продукции;
· правильности документального оформления учета готовый продукции, согласно утвержденным формам первичной документации.
Учет готовой продукции ведется на основании отчетов материально-ответственных лиц, которые составляются по данным приходным и расходным накладных, счетов-фактур, калькуляционных листов и т.п.
Инвентаризация готовой продукции производится в соответствии с НСБУ №19 «Инвентаризация товарно-материальных запасов».
Характерными ошибками, допускаемые работниками предприятия по осуществлении хозяйс
твенных операции с готовой продукцией когда:
· готовая продукция не соответствует методу оценки, предусмотренному учетной политикой предприятия;
· метод оценки отгруженной продукции не соответствует установленному методу в учетной политике предприятия;
· учет отклонений фактической производственной себестоимости готовой продукции от стоимости ее по учетным ценам рассчитан неправильно;
· неправильное отражение в учете, как собственной готовой продукции, так и выработанной из давальческого сырья;
· не в полном объеме отражены в учете выпущенная готовая продукция;
· отгруженная и реализованная продукция в учете получило неправильное отражение;
· неправильное отражение в бухгалтерском учете движения и отпуска готовой продукции.
Аудит учета товаров. При проведении аудита учета товаров, предусмотренных для реализации необходимо обратить внимание на форму торговли. В Республике Узбекистан предприятия, занимающиеся торговой деятельностью, независимо от форм собственности классифицируются по виду торговой деятельности могут быть оптовой, розничной, торговой- посреднической.
К сфере оптовой торговли относятся предприятия, предпринимательская деятельность которых направлена на приобретение и предпродажную подготовку товаров для последующей их реализации главным образом предприятиям розничной торговли.
Розничные торговые предприятия, деятельность которых сводится к продаже товаров непосредственно конечным потребителям.
Торгово-посреднические предприятия торговли выполняют функцию посредника между поставщиком и покупателем по продаже товаров.
Сущность торговли заключается в процессе организации товарно-денежного обращения и доведения произведенного производителем продукции до конечного потребителя. Процесс доведения товаров от производителя до потребителя сопряжена с определенными расходами, которые получили название издержки обращения. К издержкам обращения относятся такие расходы как: расходы на перевозку, включая штрафы, уплаченные за простой транспортных средств; расходы на оплату труда и отчисления по ним по социальному страхованию; расходы на аренду, амортизации основных средств и другие, связанные с организацией торговли.
В ходе проверки правильности и полноты отражения в учете и отчетности движения товара аудитор может применить следующие процедуры, среди которых чаще встречаются действия:
· проверки полноты отражения в учете полученного и отпущенного товара;
· проверки правильности складского учета при движении товара;
· проверки правильности оформления нормируемых и ненормируемых товарных потерь при хранении и реализации товара и списания этих потерь;
· проверки правильности отражения в учете результатов инвентаризаций по товару.
Основным источниками информации являются первичные документы по учету товара это: приходные и расходные накладные по товару и таре; сертификат качества; журналы контрольного взвешивания товаров; акт о приеме товара, карточки складского учета товара и тары, счета-фактуры и другие.
Характерными ошибками, допускаемые по учету товаров являются: неполное отражение в учете полученного и отпущенного товара; неправильная организация складского учета; неправильное оформление документов по нормируемым и ненормируемым товарным потерям.