Бухгалтерский учет затрат в туристских организациях

Оглавление

Введение. 3

Глава 1. Характеристики и классификация затрат в организации. 4

1.1.Понятие «затрат» и принципы их классификации.4

1.2.Производственные и коммерческие затраты.. 5

1.3. Явные и не явные издержки. 8

1.4. Прямые и косвенные затраты.. 9

1.5. Основные и накладные затраты.. 10

1.6. Одноэлементные и комплексные затраты.. 11

1.7. Постоянные и переменные затраты.12

1.8. Производственные и периодические затраты.14

1.9. Группировка затрат по видам расходов.15

1.10. Предельные издержки.19

Глава 2. Учет затрат в туристских организациях. 20

2.1. Методы учета затрат. 20

2.1.1. Метод калькулирования полной себестоимости турпродукта («абзорпшинг-костинг»)20

2.1.2. Метод калькулирования ограниченной себестоимости турпродукта («директ-костинг»)23

2.2. Затраты на перевозку туристов. 25

2.3. Затраты по страхованию туристов.26

2.4. Затраты по визовому обслуживанию туристов. 32

2.5. Затраты на трансфер. 34

2.6. Затраты по бронированию номеров в гостиницах. 41

2.7. Прочие затраты туристских организаций. 46

Заключение. 49

Список литературы.. 50

Приложение. 51

Введение

В процессе производства создается продукция, выполняются работы или оказываются услуги. Их себестоимость складывается из затрат материальных, трудовых и финансовых ресурсов, необходимых для производства и реализации изготовленного продукта, выполненных работ.

Затраты играют большую роль в деятельности организации. От величины затрат зависит финансовый результат от продажи готовой продукции, выполненных работ, услуг. Ведь финансовый результат определяют как разницу между выручкой от продажи продукции без вычетов, предусмотренных законодательством и затратами на ее производство и реализацию. Так как затраты, связанные с производством и продажей продукции, оказывают непосредственное влияние на себестоимость. Перечень затрат строго регламентирован. С этих позиций тема данной курсовой работы является актуальной.

Так же важен учет затрат и в туристических организациях. Так как деятельность любого предприятия, в том числе и предприятия туризма, направлена на получение прибыли, а получение прибыли возможно только при условии вложения первоначального капитала, то производство и реализация туристского продукта невозможна без определенных затрат.

Целью
данной курсовой работы является рассмотрение и анализ затрат в туристских организациях. Для выполнения поставленной цели необходимо решить следующие задачи:

· раскрыть сущность и содержание затрат в организации;

· исследовать основные принципы классификации затрат;

· изучить организацию учета производственных затрат на теоретическом и практическом уровнях.

Предметом исследования
является организации учета затрат в организации.

Объектом исследования
являются затраты в организации.

Глава 1. Характеристики и классификация затрат в организации
1.1. Понятие «затрат» и принципы их классификации.

Затраты

- потребленные, потраченные или потерянные ма­териальные, трудовые и финансовые ресурсы для извлечения прибыли в процессе хозяйственной деятельности организа­ции. Существует много видов затрат, и проявляют они себя по-разному. Система оперативного управленческого учета, использую­щего затратные показатели, позволяет достичь традиционных целей учета затрат и определения дохода, при этом одновре­менно удовлетворяются разнообразные потребности отдель­ных менеджеров организации. Обеспечивается это путем ор­ганизации учета затрат в соответствии с системой их класси­фикации. Данные по затратам подвергаются перекрестной классификации для удовлетворения практически всех потреб­ностей, связанных с принятием управленческих решений и регулированием финансово-хозяйственной деятельности ор­ганизации.

Использование системы классификации затрат позволяет анализировать и прогнозировать показатели продаж и чистого дохода по туристской организации в целом и по отдельным ви­дам турпродукта, по клиентам и продавцам, по каналам реали­зации и другим категориям. Такое разбиение данных применя­ется в управлении себестоимостью, при планировании прибыли и оценке качества работы, а также для контроля затрат. Вся эта информация объективно необходима менеджерам для управлен­ческого учета. Для того чтобы лучше понять характер поведения затрат, проведем их классификацию по нескольким базовым признакам.

Затраты туристской организации по отношению к производственному процессу подразделяются на производственные, т.е. связанные с производством туристского продукта, и коммерческие, к которым относятся затраты, связанные с продвижением и продажей туристского продукта.

1.2. Производственные и коммерческие затраты

Производственные затраты

Чаще всего среди туристских организаций для определения себестоимости туристского продукта используется следующая группировка производственных затрат по статьям:

1) «Затраты по приобретению прав на услуги сторонних организаций, используемые при производстве туристского продукта»

Яркими примера таких услуг являются:

-размещение и проживание туристов у организаций гостиничной сферы (а так же иных организаций, оказывающих такие услуги и обладающие правами на них);

-транспортные перевозки у организаций-перевозчиков;

-услуги по питанию туристов во время тура у организаций общественного питания;

-экскурсионное обслуживание у экскурсионных бюро (в частности у организаторов круизов, сафари, горовосхождений и т. п.);

-по медицинскому обслуживанию, лечению и профилактике заболеваний у медицинских учреждений, санаториев, профилакториев;

-по визовому обслуживанию (а также иные затраты, связанные с оформлением поездки);

-услуги по страхованию туристов в период турпоездки (страхование от несчастных случаев и медицинское страхование);

-услуги гидов-переводчиков и сопровождающих;

2) «Затраты, связанные с деятельностью производственного персонала»

В первую очередь в эту группу входят затраты на оплату труда производственного персонала (работников, непосредственно занятых производством туристского продукта), включая отчисления на социальные нужды. Затраты, связанные со служебными разъездами производственного персонала, также включаются.

3) «Накладные расходы»:

а) затраты, связанные с организацией производства туристского продукта (оплата труда работников аппарата управлении и хозяйственных работников, включая отчисления на социальные нужды; затраты на командировки; содержание и эксплуатация хозяйственных зданий, помещений, механизмов, инвентаря, оргтехники, вычислительной техники; коммунальные услуги; пожарная и сторожевая охрана имущества туристской организации; транспортное обслуживание сотрудников туристской организации и прочие затраты);

б) амортизационные отчисления на полное восстановление основных средств по нормам, утвержденным в установленном порядке;

в) амортизация нематериальных активов;

г) амортизация малоценных и быстроизнашивающихся предметов, специальных инструментов и приспособлений;

д) затраты, связанные с освоением новых туров;

е) оплата услуг связи (телефонной, мобильной, почтовой, местной и др.);

ж) затраты по подготовке и переподготовке кадров;

з) затраты на организованный набор работников, в том числе и затраты, связанные с оплатой услуг сторонних организаций по подбору кадров;

и) платежи по обязательному страхованию (суммарный размер отчислений на добровольное страхование, включаемый в себестоимость тур продукта, не может превышать 1% объема реализуемой продукции);

к) представительские расходы, связанные с приемом и обслуживанием других организаций, связанные с производственной деятельностью;

л) налоги, сборы, платежи и другие обязательные отчисления, которые в соответствии с установленным законодательством порядком подлежат отнесению на себестоимость.

4) «Затраты подразделений туристской организации, участвующих в производстве туристского продукта посредством выполнения отдельных видов работ, услуг»

К указанным подразделениям туристской организации относятся гостиницы, дома отдыха, мотели, кемпинги, спортивные сооружения, специальный туристский транспорт и т. п.

Также туристская организация может, исходя из принятых объектов учета, самостоятельно расширять номенклатуру статей затрат на производство туристского продукта.

Коммерческие затраты

К коммерческим расходам (затратам), связанным с продвижением и продажей туристского продукта в основном относятся:

А) затраты на рекламу (целенаправленное, информационное воздействие на потребителя для продвижения туристских продуктов на рынке сбыта), к которым относятся:

- затраты на разработку и издание рекламных изделий (каталогов, прейскурантов, брошюр, альбомов, проспектов, плакатов, афиш, рекламных писем, открыток и т. п.);

- затраты на разработку и изготовление эскизов и этикеток, образцов оригинальных и фирменных пакетов, приобретение и изготовление рекламных сувениров;

- затраты на рекламные мероприятия через средства массовой информации (объявления в печати, объявления и передачи на радио и телевидении);

- затраты на световую и иную наружную рекламу;

- затраты на приобретение, изготовление, копирование, дублирование и демонстрацию рекламных кино-, видео- , диафильмов и т. п.;

- затраты на изготовление стендов, муляжей, рекламных щитов, указателей;

- затраты на хранение, экспедирование и таможенное оформление рекламных материалов;

Б) затраты на организацию и участие в выставках, направленных на продвижение туристского продукта;

В) затраты, связанные с деятельностью точек реализации (турагентств) в качестве подразделений туристской организации, как выделенных на отдельный баланс, так и необособленных;

Г) затраты на комиссионные, агентские и иные вознаграждения сторонним организациям, оказывающим туристской организации коммерческие услуги;

Д) затраты на оплату труда работников туристской организации, непосредственно занимающихся продвижением туристского продукта.

1.3. Явные и не явные издержки

К явным
(или бухгалтерским) издержкам
относятся из­держки, которые проходят по счетам бухгалтерского учета, т. е. когда фирма тратит денежные средства (со счетов 50, 51, 52, 55) на оплату ресурсов в размере, необходимом для того, чтобы удержать этот ресурс в своем распоряжении.

К неявным издержкам
относятся издержки, которые но­сят внутренний характер и не связаны с денежными выплата­ми со счетов фирмы, а следовательно, не учитываются в бух­галтерских отчетах. К ним относятся издержки упущенных возможностей, связанные с использованием собственных де­нежных средств фирмы. Примером могут служить издержки по размещению денежных средств в акциях. Неявные издерж­ки составляют разницу между суммой дивидендов и макси­мально возможной выручкой при ссуживании этих денег под процент.

Планируя свою деятельность, фирма должна учитывать альтернативные возможности использования имеющихся средств. Например, увеличивая срок получения дебиторской задолженности, следует учесть не только то, что возрастут налоги с оборота или может измениться валютный курс не в пользу организации, но и какую при этом выгоду организация упустил в процессе ожидания средств по сравнению с альтернативным их использованием в случае своевременного поступления (на­пример, вложив средства в ценные бумаги, на депозит на этот срок и т. п.).

С точки зрения возможностей упущенной выгоды необходим мо соблюдать следующий принцип налогового планирования -платить налоги необходимо в последний день установленного для этого срока. Если организация платит налоги не заранее, как только исчислена сумма налога, а в последний день, то это рав­носильно получению беспроцентного кредита от бюджета на эти дни.

Хранение наличности также приносит неявные издержки, равные «упущенному» проценту из-за неиспользования этих денег как заемных средств; суживание денег под процент дает издержки, равные выгоде, которую владелец денег упустил, не потратив эти деньги на формирование турпродукта.

К неявным издержкам фирмы относятся и недополученные доходы из-за неэффективного использования патентов, знаков обслуживания, месторасположения, ноу-хау, а также других преимуществ.

Явные и неявные издержки образуют экономические из­держки фирмы.

1.4. Прямые и косвенные затраты

Бухгалтерские, или явные, издержки по способу включения в себестоимость услуг делят на прямые и косвенные.

Прямые издержки в момент их возникновения можно непосредственно отнести на объект калькулирования на основе пер­вичных документов (накладных, нарядов). К таким издержкам относятся расходы, связанные с формированием и реализацией отдельных видов работ и услуг.

Прямые расходы обычно включают заработную плату произ­водственных рабочих, расходы на сырье, оплату электрической и тепловой энергии и некоторые другие.

Прямые затраты сразу относят на счет 20 «Основное произ­водство».

Косвенные издержки связаны с формированием и реализа­цией нескольких различных видов туристского продукта, кото­рые в момент их возникновения не могут быть отнесены непо­средственно на объект калькулирования. Косвенные расходы расчетным путем распределяются между соответствующими видами турпродукта.

Если туристская фирма осуществляет различные виды дея­тельности: формирует и реализует свои собственные турпутев­ки, а также реализует чужие турпутевки, то косвенные затраты распределяются пропорционально размеру выручки, получен­ной от туроператорской и турагентской (посреднической) дея­тельности, в общей сумме выручки.

Косвенные расходы обычно включают общепроизводствен­ные и общехозяйственные расходы, которые собирают на одно­именных счетах 25 и 26 и после соответствующего распределе­ния относят на себестоимость отдельных видов оказанных услуг через счет 20 «Основное производство».

Примером общехозяйственных расходов являются также управленческие и хозяйственные расходы, не связанные с про­изводственным процессом: заработная плата с начислениями управленческого аппарата; арендная плата за помещение управ­ленческого и общехозяйственного назначения; амортизация, ремонт и содержание основных средств управленческого и об­щехозяйственного назначения; оплата информационных, ауди­торских и консультационных услуг; расходы на подготовку и переподготовку кадров и другие подобные расходы.

Отметим, что чем больше удельный вес прямых затрат в се­бестоимости, тем точнее она подсчитана.

1.5. Основные и накладные затраты

По экономической роли затраты турфирм делят на основные и накладные.

Основные затраты
— это прямые издержки, которые непосредственно связаны с процессом предоставления услуг, т. е. расходы по размещению, на питание, на экскурсионное и транс­портное обслуживание. Основные затраты прямо и непосредст­венно включают в себестоимость турпродукта.

Накладные затраты
- это издержки, которые необходимы для формирования, продвижения и реализации турпродукта, но их нельзя прямо отнести на конкретный вид продукта по сле­дующим причинам:

•если это невозможно практически, т. е. издержки нельзя непосредственно отнести на отдельный вид турпродукта (на­пример, расходы на социальное обеспечение работников фирмы);

•из-за целесообразности или нецелесообразности, т. е. отне­сение издержек на отдельный вид турпродукта экономически не оправданно.

Экономически более оправданно включать издержки в сум­марные начисления на все виды турпродукта с дальнейшим их распределением по видам с помощью ставок накладных рас­ходов.

Ставка накладных расходов
выражается в форме из­держек на единицу затрат труда, например в процентах от из­держек на оплату труда. Фактически ставка накладных расхо­дов является нормативными издержками, предназначенными для распределения накладных расходов на себестоимость тур продукта.

К накладным относят и те расходы, которые образуются в связи с организацией, обслуживанием турфирмы и ее управле­нием. Они состоят из общепроизводственных и общехозяйст­венных расходов.

1.6. Одноэлементные и комплексные затраты

По составу (однородности) затраты подразделяют на одно­элементные и комплексные.

Одноэлементными называются затраты, состоящие из одно­го элемента: заработная плата, амортизация и др.

Комплексными называются затраты, состоящие из несколь­ких элементов. К ним можно отнести цеховые и общезаводские расходы, в состав которых входят заработная плата соответст­вующего персонала, амортизация зданий и другие одноэлемент­ные расходы.

1.7. Постоянные и переменные затраты.

Наиболее важной и используемой для целей планирования и контроля является классификация издержек по типу «поведе­ния» затрат в зависимости от изменения объема производства или от уровня деловой активности компании. Рост или сниже­ние объема производства вызывает соответствующий рост или снижение уровня определенных затрат. При этом другие затра­ты остаются неизменными.

Переменные затраты

Переменными
называются затраты, которые варьируются с изменением объемов деятельности. Эти затраты могут зави­сеть от продолжительности труда, вида и класса обслуживания, стоимости питания, а также стоимости гостиничного обслужи­вания, от числа туристов и т.п.

Затраты относятся к переменным, если их величина зависит от объема оказанных услуг. Переменные затраты по своим абсо­лютным размерам в зависимости от объема оказанных услуг могут как возрастать (при увеличении продолжительности тура увеличиваются расходы на питание туристов), так и уменьшать­ся (при увеличении продолжительности тура расходы по гости­ничному обслуживанию сокращаются). Один из интересных аспектов поведения перемен­ных расходов заключается в том, что эти издержки постоянны в расчете на единицу продукции, услуги. Хотя и здесь есть одна тонкость, связанная с системой скидок с цены услуг при групповом туризме, однако поведение переменных затрат на единицу продукции, услуги не изменяется — возрастает или снижается лишь их уровень на единицу продукции, услуги.

Данные о переменных затратах используются для установле­ния трансфертных цен.

Трансфертная цена -
это цена на продукцию или услуги, оказываемые одним подразделением (сегментом) крупной децен­трализованной организации другому подразделению той же орга­низации. Эти цены часто рассматриваются как заменитель ры­ночной цены во внутренних операциях компаний, включающих по крайней мере один центр прибыли или центр инвестиций.

Переменные расходы включают те расходы, которые сразу относятся на счет 20 «Основное производство».

Постоянные затраты

Постоянные затраты
— это расходы, относительно стабильные (изменяются незначительно) при колебаниях объемов про­изводства, услуг (например, амортизационные отчисления, арендная плата и т. п.).

Постоянные затраты на единицу услуг изменяются обратно пропорционально изменению объема оказанных услуг.

Важным аспектом анализа постоянных расходов является их деление на полезные
и бесполезные
(холостые), которое связано со скачкообразным изменением большинства производственных ресурсов.

Таким образом, постоянные затраты можно представить как сумму затрат - полезных и бесполезных, не используемых в производственном процессе. При делении затрат на постоянные и переменные необходи­мо учитывать тот факт, что затраты одного и того же вида могут вести себя по-разному. Существует большое количество затрат, которые в определенной ситуации по принятию решения явля­ются переменными, а в другой - могут быть постоянными.

Бессмысленно делить расходы на постоянные и переменные по их сущности в абстрактной форме, ибо истина всегда кон­кретна.

На характер поведения затрат (переменный или постоянный) влияют следующие факторы:

1)время, т. е. длительность рассматриваемого периода; так, в длительном периоде времени все затраты становятся пере­менными;

2)производственная ситуация, в которой принимаются ре­шения. Например, фирма выплачивает проценты на заемный капитал, эти проценты в обычной ситуации относят к постоян­ным затратам, так как их величина не зависит от объема услуг. Эти же проценты становятся переменными, когда меняется производственная ситуация для принятия решения (например, в случае закрытия фирмы);

недостаточная делимость производственных факторов. Следствием данного фактора является то обстоятельство, что многие затраты возрастают с увеличением объемов оказания услуг не постепенно, а скачкообразно, ступенчато. Эти затраты постоянны для определенного ряда показателей

3)объема произ­водства, затем они резко повышаются и снова остаются посто­янными для определенного интервала. Ошибки, возникающие из-за условности и относительности деления затрат на постоян­ные и переменные, значительно меньше, чем информационные потери, которые можно понести, игнорируя его. Общая сумма всех постоянных и всех переменных издержек образует валовые издержки.

Фирма, желая добиться максимальной прибыли, стремится снизить издержки на единицу продукции. В связи с этим инте­ресен показатель средних издержек.

Средние издержки - это величина валовых издержек, при­ходящаяся на единицу турпродукта.

Очевидно, что средние валовые издержки равны сумме сред­них постоянных и средних переменных издержек.

1.8. Производственные и периодические затраты.

Следующий вид классификации затрат связан с объемом производства.

Данная классификация делит затраты на производственные (на Западе их называют «затраты продукта») и периодические («затраты периода»).

Это относительно новый вид классификации в отечественной практике; применяется отдельными предприятиями с 1992 г. В этой классификации нет чистоты, но есть мощный прагма­тизм; некоторое смешение признаков оправдано удобством ее практического применения, в частности при организации систе­мы учета «директ-костинг». С ее помощью можно сделать инте­ресный вывод, что если нет производства, нет производствен­ных затрат, то все равно остаются затраты периода. Если списа­ние производственных расходов на уменьшение выручки от продаж будет определяться самим фактом продаж, реализации услуг, то на периодические затраты факт реализации влияет мало.

Таким образом, периодические затраты практически не свя­заны по своей экономической сути с формированием и продви­жением туристского продукта; их можно рассматривать в каче­стве периодических убытков каждого отчетного периода.

Издержки, которые нельзя идентифицировать с видом про­дукции, услуг, называются периодическими, поскольку их мож­но соотнести только с периодом, в течение которого они были понесены.

Периодические затраты являются функцией длительности отчетного периода. Так, амортизация помещения или арендная плата за пользование помещением за три месяца при прочих равных условиях будет в три раза больше, чем за один месяц.

Периодические затраты возникают в течение определенного периода времени в результате какого-либо конкретного страте­гического решения, принятого руководством организации. Они не связаны с объемом производства или объемом сбыта. Уро­вень таких расходов устанавливается решением администрации. Таким же решением они могут быть увеличены, сокращены или устранены. Типичными примерами дискреционных затрат яв­ляются расходы на исследование и разработки, стоимость рек­ламных средств и затраты на программы повышения квалифи­кации персонала.

Производственные затраты связаны с осуществлением собственно производственной деятельности. Они имеют место при формировании и продвижении турпродукта, но в большей своей части отсутствуют при свертывании туристской деятельности.

1.9. Группировка затрат по видам расходов.

Группировка по видам расходов является в экономике об­щепринятой и включает две классификации: по экономиче­ским элементам затрат (или по экономическому содержанию) и по калькуляционным статьям (или по целевому назначению) расходов.

Деление затрат по экономическим элементам применяется при формировании себестоимости на фирме в целом и включает пять основных групп расходов:

1)материальные затраты;

2)затраты на оплату труда;

3)отчисления на социальные нужды;

4)амортизация основных фондов;

5)прочие затраты.

Каждая из вышеперечисленных групп объединяет однород­ные по экономическому содержанию затраты, которые не могут быть разложены на собственные части и рассчитываются неза­висимо от того, где они произведены и каково их производст­венное назначение.

Классификация затрат по экономическим элементам позво­ляет определить структуру себестоимости.
Для этого исчис­ляют процентное соотношение удельного веса каждого вида затрат и всей себестоимости.

В управленческом учете затраты группируются по носителям затрат в разрезе статей калькуляции. Под носителем затрат по­нимают виды продукции, работ, услуг, предназначенных для реализации на рынке.

Группировка затрат по калькуляционным статьям ис­пользуется при составлении калькуляции (расчет себестоимос­ти единицы продукции). Калькуляция позволяет определить, во что обходится организации единица каждого вида про­дукции, себестоимость отдельных видов работ и услуг. Необхо­димость данной классификации обусловлена тем, что расчет себестоимости по экономическим элементам затрат не позво­ляет учесть, где и в связи с чем произведены затраты, а также характер этих затрат в отдельных видах услуг. Для туризма это обстоятельство имеет особое значение. Определение же за­трат по калькуляции как способ их группировки относительно конкретной единицы продукции позволяет отследить каждую составляющую себестоимости продукции (работ, услуг) на лю­бом уровне.

По калькуляционным статьям расходы группируются в зави­симости от места их возникновения и относятся на каждый вид продукции (работ, услуг) прямым или косвенным методом.

Эта классификация специфична для каждой отрасли промышленности (сферы услуг), поэтому состав затрат в каждой отрасли различен и определяется соответствующими отрасле­выми (или межотраслевыми) инструкциями и методиками.

Как правило, по статьям затрат выделяются:

1)сырье и материалы;

2)топливо и энергия;

3)основная и дополнительная заработная плата производст­венных рабочих;

4)отчисления на социальное страхование;

5)расходы на подготовку и освоение производства;

6)расходы на содержание и эксплуатацию оборудования;

7)цеховые расходы;

8)общезаводские расходы;

9)прочие производственные расходы;

10) внепроизводственные (коммерческие) расходы.

В результате группировки затрат по калькуляционным стать­ям образуется ряд комплексных статей, состоящих из несколь­ких элементов расходов. К таким статьям, в частности, относятся цеховые расходы, общезаводские расходы, внепроизводственные расходы и др.

В указанные статьи входят затраты, относящиеся к раз личным элементам (например, заработная плата, амортизация и прочие элементы).

Для туристских организаций перечень калькуляционных ста­тей утвержден приказом Государственного комитета Российской Федерации по физической культуре и туризму от 08.06.98 г. № 210, зарегистрированным Минюстом России от 24.08.98 г. № 1595, «Об утверждении особенностей состава затрат, вклю­чаемых в себестоимость туристского продукта организациями, занимающимися туристской деятельностью».

Перечень затрат, формирующих себестоимость туристского продукта, содержит следующие калькуляционные статьи:

1) затраты на приобретение прав на следующие услуги ту­ристам:

по размещению и проживанию;

по транспортному обслуживанию (перевозке);

по питанию;

по экскурсионному обслуживанию;

по медицинскому обслуживанию, лечению и профилактике заболеваний;

по визовому обслуживанию (а также иные затраты, связан­ные с оформлением турпоездки);

культурно-просветительского, культурно-развлекательного и спортивного характера;

по добровольному страхованию от несчастных случаев, бо­лезней и медицинскому страхованию в период турпоездки;

по обслуживанию гидами-переводчиками и сопровождаю­щими;

2)затраты по освоению новых туров;

3)затраты, связанные с оплатой услуг организаций по подбо­ру кадров;

4)представительские расходы в пределах сумм, установлен­ных законодательством Российской Федерации;

5)затраты, возникающие по невостребованной туристами части услуг, права на которые приобретаются неразделяемыми комплектами для целей формирования туров. Последние вклю­чают затраты по фрахтованию транспортного средства, по при­обретению блока мест в транспортном средстве, по размещению и проживанию в организации гостиничной сферы и иных орга­низациях, оказывающих такие услуги, а также у обладателей прав на такие услуги.

1.10. Предельные издержки.

Предельные издержки - это прирост затрат фирмы при из­менении объема реализации услуг на одну дополнительную единицу турпродукта.

Предельные издержки =∆ Валовые издержки / ∆ Реализованный турпродукт

Предельные издержки показывают, во что обойдется фирме увеличение объема производства на единицу турпродукта.

Поскольку постоянные издержки не меняются и не зависят от объема услуг, изменение валовых издержек определяется изме­нениями только переменных издержек. Отсюда следует:

Предельные издержки =∆Переменные издержки / ∆ Реализованный турпродукт

Один из фундаментальных законов экономики - закон уменьшающей­ся отдачи ресурсов.

По этому закону увеличение переменного фактора при неиз­менной величине постоянного фактора непременно приведет к ситуации, когда каждая последующая единица переменного фактора будет оказывать на объем выпуска турпродукта мень­шее влияние, чем его предыдущая единица.

Глава 2. Учет затрат в туристских организациях
2.1. Методы учета затрат
2.1.1. Метод калькулирования полной себестоимости турпродукта («абзорпшинг-костинг»)

Калькулирование полной себестоимости продукта предполагает расчет всех издержек, связанных с формированием и реализацией единицы турпродукта. При этом методе рассчитываются средние валовые издержки и полная себестоимость единицы продукта.

Калькулирование полной себестоимости турпродукта – это система учета, в котором все затраты (как перемененные, так и постоянные) распространяются на все виды турпродукта. Метод калькулирования полной себестоимости позволяет получить представление о всех затратах, которые несет организация при формировании и реализации единицы турпроукта.

В основе этого метода лежит группировка расходов по способу включения в себестоимость отдельных видов услуг.

Рассмотрим калькулирование себестоимости у туроператора, который формирует стоимость туристского продукта. Объектом калькуляции будет служить стоимость обслуживания гурппы туристов при группововм типе тура и стоимость обслуживания индивидуального туриста при индивидуальном типе тура.

В настоящее время основная часть потока туристов состоит из укомплектованных групп. Это означает, что туристская фирма определяет оптовую цену поездки для всей группы.

При этом обычно предоставляется скидка для массовой оптовой сделки в зависимости от объема операции – до 10 %, по срокам и продолжительности – до 5%, в зависимости от продолжительности проживания туристов в гостинице – до 10 %.

В целом цена тура на туристское обслуживание групп может быть ниже рыночной цены для разовых сделок в среднем на 10-20%.

Туристу могут быть представлены либо определенные виды услуг по его выбору, либо полный комплекс услуг. Полный комплекс услуг может быть предоставлен путем продажи так называемых инклюзив-туров или пэкидж-туров.

Калькуляция – это документ, с котором рассчитывается и которым оформляется продажная цена турпродукта при затратном методе ценообразования.

Калькуляцию рекомендуется оформлять в виде представленного ниже документа. (таб. 1).

Таблица 1

Калькуляция тура (40 чел.)

Наименование калькуляционных статей	Показатели
	В %	В стоимостном выражении, руб.
		на группу	на 1 чел.
визы страховка транспортные расходы расходы на проживание расходы на питание расходы на экскурсионную программу	- - 2600 4000 3200 900	65 100 80 22,5
Итого прямых затрат	10700
косвенные расходы туроператора	10	1070
Затраты по сбыту и реализации	-
Полая себестоимость	11770	924,25
Налоги: на пользователей автодорог НДС	1 20	117,7 2354
Прибыль	20	2354	58,9
Продажная цена	16595,7	414,9
Налог с продаж (НСП)	5	829,8
Продажная цена с учетом НСП	17425,5	435,6

Перечень калькуляционных статей утвержден методическими рекомендациями ГКФТРФ №402 и включает следующие показатели:

1. Стоимость оформления выездных (въездных) документов зависит от стоимости визы
в посольстве данной страны.

2. Стоимость медицинской страховки
зависит от условий в договоре и определяется аналогично. Если страховка не является обязательной и оплачивается туристом по желанию, в стоимость тура она вообще не входит и оформляется как дополнительная услуга. Операции по страхованию освобождены от уплаты НДС.

3. Стоимость транспортного обслуживания
зависит от программы тура. Включает стоимость: проезда до страны пребывания (авиаперелет, железная дорога, автобус, теплоход и т.д.), перевозки туристов от места сборов до аэропорта вылета, от аэропорта прилета до гостиницы или иного места размещения, транспортных расходов и т.д.

4. Стоимость проживания
зависит от программы тура. Рассчитывается исходя их стоимости номера, которая зависит от класса гостиницы, расселения, сезона заезда, предоставляемых групповых скидок и т.д.

5. Стоимость питания
рассчитывается в зависимости от программы тура, то есть от того, что предусматривает тур: завтрак, полупансион, или «все включено»

6. Стоимость экскурсионного обслуживания
включает только те расходы по экскурсионному обслуживанию, которые входят в обязательную программу тура. Обычно это 2-3 экскурсии, при этом указывается, что при желании на месте турист может оплатить дополнительные экскурсии. Стоимость экскурсий зависит от цены входных билетов в музеи, парки, а также стоимости услуг экскурсоводов, гида, сопровождающего. В калькуляцию включают либо стоимость группового билета, либо результат умножения стоимости одной экскурсии на количество туристов.

Стоимость услуг гида-переводчика либо выделяется в самостоятельную калькуляционную статью, либо включается в косвенные расходы фирмы.

7. Итоговое значение прямых затрат
отражает стоимость затрат туроператора по приобретению прав на туристские услуги и соответствуют затратам туриста.

8. Косвенные расходы туроператора
– это расходы по содержанию туристской организации. они включают: расходы на организацию набора групп, амортизацию основных средств и нематериальных активов, арендные платежи, оплату услуг банков, содержание офиса, заработную плату и т.д.

Косвенные затраты по объектам калькулирования распределяются пропорционально выбранной базы для их распределения. В качестве базы для распределения косвенных затрат применяют:

- отдельный вид прямых затрат;

- итоговое значение прямых затрат;

- выручку от реализации туристских слуг.

Плановый процент косвенных затрат определяется из анализа фактических данных за предыдущий период.

9. Полная себестоимость тура включает прямые затраты туриста и косвенные затраты туроператора.

10. Налог на добавленную стоимоть туристских услуг облагается НДС по действующей ставки 18%

11. Прибыль туроператора – норма прибыли и показатель полной себестоимости турпродукта. Норма прибыли зависит от конкурентно способности данного тура.

12. Стоимость тура включает: полную себестоимость и прибыль туроператора.

2.1.2. Метод калькулирования ограниченной себестоимости турпродукта («директ-костинг»)

Метод калькулирования полной себестоимости позволяет получить представление о всех затратах, которые несет организация по формированию и реализации единицы турпродукта. Однако традиционные метод не учитывает одно важное обстоятельство: изменение стоимости единицы турпродукта от объема реализации турпродуктов.

Если туристская организация учитывает объем реализации турпродуктов, то себестоимость единицы турпродукта снижается, если же у туристской организации сокращается объем реализации турпродуктов, то себестоимость растет.

В современных условиях хозяйствования преимущество необходимо отдавать методу калькуляции себестоимости по величине покрытия.

Рассмотрим второй способ группировки и включения затрат в себестоимость продукта. Система «директ-костинг» является атрибутом рыночной экономики, поэтому значение данного способа в современных условиях возрастает.

Данный способ основан на группировке затрат в зависимости от объема производства. Названный признак группировки расходов предусматривает разделение затрат на переменные и постоянные, или производственные и периодические.

Директ-костинг предусматривает расчет только переменных (производственных) затрат, в основе этого метода лежит расчет средних переменных затрат и средней величины покрытия. Ограничение себестоимости турпродукта лишь переменными затратами позволяет упростить нормирование, планирование, учет, калькулирование и контроль резко уменьшившегося числа статей затрат.

Калькулирование в системе «директ-костинг» позволяет выявить турпродукты с большей рентабельностью, так как разница между продажной ценой и суммой произведенных затрат не затушевывается в результате списания периодических затрат на себестоимость конкретных турпродуктов. Данный способ делает себестоимость «более обозримой», снижая при этом трудоемкость распределения накладных расходов между различными видами туристских услуг, упрощая нормирование, планирование и учет затрат.

Сумма постоянных расходов за данный отчетный период показывается в отчете о доходах отдельной строкой, поэтому их влияние на величину прибили хорошо видно.

Если определение результатов деятельности фирмы базируется на исчислении полной себестоимости услуг, то выявляется так называемая нетто-прибыль

, или нетто-убыток; если же результат основан на учете частичных затрат, то определяется брутто-прибыль

.

Важной особенностью системы «директ-костинг» является соединение производственного и финансового учета. Основная модель отчета ждля анализа затрат прибыли моте, например, выглядеть следующим образом:

Выручка от реализации 1100 тыс.руб.

Переменные затраты 800 тыс.руб.

Маржинальный доход 300 тыс.руб.

Постоянные затраты 150 тыс.руб.

Прибыль от реализации 150 тыс.руб.

Маржинальный доход представляет собой разность между вручкой от реализации и переменными затратами, или сумму постоянных затрат и прибыли от реализации.

Уменьшая предельную прибыль на величину общехозяйственных затрат, мы получаем прибыль от реализации.

Итак, при ведении учета по системе «директ-костинг» выявляются два финансовых результата:

1) предельная прибыль (маржинальный доход, брутто-прибыль, сумма покрытия)

2) прибыль от реализации услуг (нетто-прибыль)

Уменьшая величину прибыли от реализации на часть постоянных расходов на реализацию услуг, мы получаем уменьшение налога на прибыль.

2.2. Затраты на перевозку туристов

В рассматриваемой ситуации затраты на перевозку туристов сос­тавляют часть расходов, связанных с непосредственной деятельностью туроператора. Соответственно в сумму этих расходов вхо­дят и затраты, возникающие по невостребованной туристами части услуг, права на которые приобретаются партиями, блоками и иными неразделяемыми комплексами.

В случае реализации прав на невостребованные туристами ус­луги (в частности, авиабилетов на свободные места в чартерном рейсе) их стоимость не учитывается в стоимости турпродукта, а отражается в качестве расходов по дополнительной услуге «про­дажа авиабилетов».

В бухгалтерском учете турфирмы затраты по оплате стоимос­ти чартерного авиарейса отражаются как затраты, формирующие себестоимость турпродукта, следующей бухгалтерской записью: Д 20 К 60.

При непосредственном формировании стоимости путевки из общей величины расходов по оплате чартера необходимо выде­лить стоимость мест (авиабилетов), реализованных как отдель­ные услуги обособленно от турпродукта.

Д 90 К 20 - стоимость отдельно реализованных авиабилетов списывается на реализацию.

Д 43 К 20 — оставшаяся величина затрат на транс­портное обслуживание туристов (за вычетом стоимости авиаби­летов, реализованных в свободной продаже) учитывается в стои­мости турпутевки.

Турфи

рма с авиакомпанией чаще всего заключает посредни­ческий договор (агентский или комиссии), по которому турфир­ма реализует полученные билеты за вознаграждение.

2.3. Затраты по страхованию туристов.

Страховая защита (страхование медицинских и прочих рисков) необходима туристам, так как в большинстве туристских регио­нов платная медицинская помощь. Медицинское страхование гарантирует туристу ее предоставление почти в любом уголке мира.

Страхование
— это система экономических отношений по за­щите имущественных интересов физических или юридических лиц при наступлении определенных событий (страховых рисков или случаев) за счет денежных фондов (страховых фондов), фор­мируемых или уплачиваемых из страховых взносов, путем выпла­ты страхового возмещения.

Основные документы, регламентирующие страхование рос­сийских туристов:

•Федеральный закон «Об организации страхового дела в Рос­сийской Федерации» от 31.12.97 № 157-ФЗ;

•Федеральный закон «Об основах туристской деятельности в Российской Федерации» от 24.11.96 № 132-ФЗ;

•Указ Президента России «Об обязательном личном страхо­вании пассажиров» от 07.07.92 № 750 (ред. от 06.04.94 № 667);

•Указ Президента России «Об основных направлениях госу­дарственной политики в сфере обязательного страхования» от 06.04.94 № 667;

• постановление Правительства РФ «О медицинском страхо­вании иностранных граждан, временно находящихся в Россий­ской Федерации, и российских граждан при выезде из Россий­ской Федерации» от 11.12.98 № 1488 и др.

Страхование осуществляется на основе определенных пра­вил, в которых приводятся порядок заключения, изменения, прекращения и срок действия договора страхования; определены страховые риски и случаи, а также страховая сумма, страховой взнос и страховое обеспечение, права и обязанности сторон. Эти правила указываются в договоре страхования. При заключении договора страхования страхователь (застрахованный) получает соответствующий полис страхования.

К основным видам страхования в сфере туризма относятся:

• страхование туриста и его имущества, в том числе страхова­ние жизни и здоровья (медицинское страхование);

• страхование профессиональной ответственности;

• страхование риска турфирм.

Хотя страхование туристов и их имущества считается добро­вольным, законодательство многих стран требует обязательного наличия медицинского полиса у туристов, посещающих их тер­риторию.

К специфическим (дополнительным) относятся следующие виды страхования в туризме:

• на случай задержки транспорта;

• на случай плохой погоды во время нахождения застрахован­ных лиц на отдыхе;

• от непредставления или ненадлежащего предоставления ту­ристских услуг, указанных в путевке (ваучере);

• от невыдачи въездной визы;

• личного транспортного средства («автомобильная ассистанция») и др.

Эти виды страхования добровольные, их оформление зависит

от воли туриста.

Особое место в системе страхования туристов занимает стра­хование пассажиров регулярного транспорта и автогражданской ответственности («зеленая карта»).

Страхование пассажиров на транспорте является обязатель­ным и осуществляется автоматически, без согласования с ними. Во время поездки на любом виде транспорта российский турист также автоматически страхуется от несчастных случаев, которые могут произойти во время поездки. Указом Президента России «Об основных направлениях государственной политики в сфере обязательного страхования» от 06.04.94 г. № 667 установлено, что сумма страхового взноса включается в стоимость проездного до­кумента или путевки и взимается с пассажира, туриста, экскур­санта при продаже проездного документа или путевки. Размер страховой суммы по обязательному личному страхованию пасса­жиров (туристов, экскурсантов) установлен в пределах 120 мини­мальных размеров оплаты труда (п. 4 Указа).

Кроме того, согласно положению Варшавской конвенции, любой международный авиабилет служит одновременно страхо­вым полисом пассажира на время полета со страховой гарантией до 20 000 долл. США.

Законодательства большинства стран мира предусматривают обязательное страхование гражданской ответственности водителей и владельцев автотранспорта (автотуристов), поэтому автотурист при пересечении границы обязан оформить страховой полис.

Страхование может быть осуществлено на индивидуальной основе (когда каждый турист имеет отдельный страховой полис) и может быть групповым (полис оформляется целиком на группу). У каждого вида страхования свои специфические правила. Однако основным видом страхования в туризме признается добровольное медицинское страхование туристов на период их путешествия.

Договоры добровольного медицинского страхования заклю­чаются в соответствии с правилами, утвержденными страховой компанией, которые не должны противоречить российскому за­конодательству.

Не подлежат страхованию лица старше 75 лет и дети до двух лет.

Расчеты по обязательному и добровольному страхованию учитываются на счете 76-1 «Расчёты по имущественному и лич­ному страхованию».

Расходы по обязательному и добровольному страхованию ту­ристов учитывают в стоимости турпродукта следующей бухгал­терской записью:

Д 20 К 76-1 «Расчеты по имущественному и лично­му страхованию».

Порядок учета операций по страхованию туристов зависит от того, как были оформлены отношения турфирмы со страховой компанией.

Существует два варианта сотрудничества турфирмы со стра­ховой компанией:

- турфирма выступает в роли страхового агента или брокера;

- турфирма заключает договор страхования в пользу третьих лиц, включая стоимость страховки в цену путевки.

В первом случае турфирма будет включать в оборот, облагае­мый НДС, только свое посредническое вознаграждение. Если же турфирма выбрала второй вариант, то стоимость страховки будет полностью включена в цену тура, следовательно, НДС нужно бу­дет платить со всей суммы страховки (правда, это относится к ту­рам по России, если туристам при этом оформляется страховка). Если же речь идет о турах за рубеж, то НДС облагается не вся вы­ручка турфирмы, полученная от туристов за путевки, а толькоразница между ценой реализации тура и стоимостью входящих в него услуг, которые оказываются за рубежом. Порядок исчисле­ния НДС при выездном туризме разъяснен в п. 5 Методических рекомендаций по применению гл. 21 «Налог на добавленную сто­имость» Налогового кодекса РФ.

Услуги по страхованию считаются оказанными на территории России, что следует из пп. 5 п. 1 ст. 148 Налогового кодекса РФ. Поэтому выручка за эти услуги облагается НДС. При этом тур­фирма не сможет возместить «входной» НДС по этим услугам из бюджета, ведь страховые услуги, которые оказывают специализи­рованные компании, НДС не облагаются.

Очевидно, что для турфирмы — плательщика НДС наиболее предпочтителен первый вариант организации сотрудничества со страховой компанией. Кроме того, в этом случае все претензии по качеству страховых услуг туристы должны направлять не в тур­фирму, а в страховую компанию, что позволит избежать лишних расходов.

Рассмотрим подробнее первый вариант, при котором турфир­ма от имени и за счет страховой компании подписывает догово­ры страхования со своими клиентами, в которых страховщиком выступает страховая компания, а страхователем — турист. При наступлении страхового случая расходы оплачивает страховая компания.

Получив от туриста деньги за страховку, турфирма выдает ему квитанцию по форме № А-7. Затем полученные деньги (как пра­вило, за вычетом посреднического вознаграждения) турфирма перечисляет страховой компании. Сроки перечисления денег и размер комиссионных определяются в договоре, заключенном турфирмой со страховой компанией. Кроме того, страховая ком­пания может потребовать от турфирмы представлять копии эк­земпляров квитанций на получение страхового взноса. В этом случае турфирма передает их по акту, в котором указываются количество и номера переданных квитанций.

Застрахованный турист вместе с путевкой получает от тур­фирмы страховой полис. Этот полис является бланком строгой отчетности. Его турфирма получает от страховой компании (при­чем турфирма может получать от страховщика уже заполненный бланк либо заполнять его сама). В последнем случае турфирма в течение всего срока действия посреднического договора отчиты­вается перед страховой компанией об использовании полисов, указывая в отчете даты заключения договоров страхования с туристами и выдачи полисов, номера заключенных договоров и вы­данных полисов, а также паспортные данные застрахованных туристов. Отчет представляется страховой компании до начала тура.

Средства, перечисляемые страховой компании, не являются расходами турфирмы и не должны включаться в стоимость тура.

Однако при осуществлении посреднической деятельности в области страхования у турфирмы могут возникать определенные расходы. В частности, ей придется платить зарплату сотрудни­кам, занимающимся оформлением страховых полисов, начис­лять ЕСН и другие обязательные платежи от данной зарплаты и т. д. На сумму подобных расходов турфирма может уменьшить до­ход от посреднической деятельности согласно ст. 252 Налогового кодекса РФ.

Затраты по страхованию туристов турфирма может включать в стоимость путевки, если она заключила со страховой компани­ей не посреднический договор, а договор страхования в пользу третьих лиц. В этом случае страховщиком будет выступать стра­ховая компания, а страхователем — сама турфирма.

Схема работы со страховой компанией в этом случае следую­щая. Турфирма подает в страховую компанию списки туристов, которых необходимо застраховать, а взамен получает страховые полисы (учитывать и отчитываться за которые нужно так же, как и при посредническом договоре). Если турист заболеет или с ним произойдет иной страховой случай, он должен будет обращаться не в страховую компанию, а в турфирму. Получив информацию от туриста, турфирма сообщит об этом страховой компании, а та в свою очередь оплачивает медицинскую помощь или возмещает туристу иные убытки.

При этом страховая премия (деньги за страхование) перечис­ляется страховой компании из собственных средств турфирмы, которая впоследствии включает стоимость страховки в цену пу­тевок, продаваемых туристам.

2.4. Затраты по визовому обслуживанию туристов

При выездных и въездных турах туристу в большинстве случаев необходима виза. Этот штамп в загранпаспорте туриста простав­ляют дипломатические представительства иностранных госу­дарств.

Граждане, получившие шенгенскую визу, могут свободно пе­ресекать границы между Австрией, Бельгией, Германией, Греци­ей, Данией, Исландией, Испанией, Италией, Люксембургом, Нидерландами, Норвегией, Португалией, Финляндией, Франци­ей, Швецией, а с 21 декабря и Венгрией, Латвией, Литвой, Эстонией, Мальтой, Словакией, Словенией, Чехией и Польшей.

Шенгенская виза выдается той страной, которая служит глав­ной целью поездки туриста. Поэтому если турист купил путевку в Испанию, то оформить ему визу должно именно испанское по­сольство. Если же приобретенный тур предусматривает посеще­ние нескольких стран, то виза оформляется той страной, в кото­рую турист въезжает вначале. Так, отправляясь в тур с посещени­ем Италии, а затем Франции и Испании, визу нужно получить в посольстве Италии.

Чтобы оформить визу, турфирма должна представить в по­сольство страны, в которую собрался турист, ряд документов.

Имя туриста не должно значиться в списке лиц, въезд кото­рых в страны Шенгенской зоны запрещен.

Срок оформления визы посольством для разных стран разли­чен. Также различаются и размеры консульских сборов, взимае­мых за оформление визы.

Услуги турфирм по оформлению визы могут:

•включаться в стоимость путевки;

•компенсироваться туристом сверх стоимости путевки (без выплаты фирме вознаграждения за оформление визы);

•оплачиваться туристом дополнительно сверх стоимости пу­тевки (с выплатой фирме вознаграждения за оформление визы).

Турфирма не может заключить посреднический договор с иностранным посольством, поэтому за оформление визы в соста­ве тура туристская организация в большинстве случаев не начис­ляет вознаграждения, а деньги, полученные от туриста на оформ­ление визы, отражаются в учете как компенсация расходов по оп­лате консульского сбора.

Таким образом, турфирма берет на себя обязательство офор­мить визу для клиента, не удерживая за это вознаграждение. В договоре с туристом оговаривается, что турфирма обязуется офор­мить для туриста визу. При этом турфирма действует от имени и за счет клиента. Вознаграждение за эту услугу турфирма не удер­живает с туриста. В этом случае денежные средства, полученные от клиента за оформление визы, являются компенсацией расхо­дов фирмы по оформлению визы и не войдут в выручку турфир­мы, не будут облагаться НДС и налогом на прибыль.

Услуги по оформлению визы считаются оказанными за гра­ницей, так как территория дипломатического представительства не считается российской и не облагаются НДС (пп. 3 п. 1 ст. 148 НК РФ).

Если турфирма оказывает услуги по оформлению визы за воз­награждение, то для уменьшения налоговых обязательств целесо­образно в договоре с туристом указать, что при оформлении визы они действуют от имени и за счет клиента, получая за это вознаг­раждение. В этом случае выручкой признается только сумма воз­награждения, которая и учитывается при расчете НДС и налого­облагаемой прибыли (пп. 9 п. 1 ст. 251 НК РФ), а не вся сумма средств, полученная за услугу (с учетом консульского сбора за оформление визы).

Существует проблема с документальным подтверждением данных расходов, так как посольства не всегда выдают докумен­ты, подтверждающие оплату сбора. Иногда сбор оплачивается в иностранной валюте, и тогда, даже если турфирме и выдадут подтверждающий документ, она все равно не сможет подтвердить эти расходы, поскольку в России расчеты наличной иностранной валютой запрещены (п. 15 письма Центрального банка РФ «Об уточнении порядка обращения наличной иностранной валюты на территории Российской Федерации» от 02.09.94 № 107).

Посольство может отказать в выдаче визы туристу, например, туристу, чья ранее выданная Шенгенская виза была погашена штампом не той страны, которая ее выдала (например, виза, выданная посольством Италии, погашена в Австрии).

Поэтому турфирма, заключая договор с туристом, должна от­разить, что организация не несет ответственности за отказ по­сольства в выдаче визы и консульский сбор, уплаченный посоль­ству, туристу не возвращается.

2.5. Затраты на трансфер

Договор на туристское обслуживание предполагает такой вид ус­луг, как трансфер. Данный термин был заимствован из междуна­родной практики, где под трансфером понимается любая пере­садка с одного вида транспорта на другой.

В профессиональных кругах российских турфирм получило распространение более узкое понимание трансфера — транспор­тировка туристов из аэропорта (или вокзала) до гостиницы и об­ратно в месте проведения тура, а также доставка до аэропорта (вокзала) в месте отправления в тур и встреча при возвращении из тура.

Расходы на трансфер могут возлагаться как на туроператора, формирующего тур, так и на туроператора по приему туристов.

Услуги по трансферу могут быть оказаны как специализиро­ванной транспортной организацией по заказу турфирмы, так и самостоятельно турфирмой при наличии собственного авто­транспорта.

При формировании каждого тура у туроператора имеется воз­можность приобрести права на услуги, входящие в тур, на осно­вании договоров либо с лицами, которые предоставляют отдель­ные услуги, либо с туроператором по приему туристов, который обеспечивает предоставление всех видов услуг, входящих в тур.

Согласно п. 1 Особенностей состава затрат, включаемых в се­бестоимость туристского продукта организациями, занимающи­мися туристской деятельностью, в обоих случаях затраты на оп­лату трансфера относятся на себестоимость туристского продук­та как затраты по транспортному обслуживанию.

Разница между оплатой трансфера через туроператора по приему туристов и через самостоятельное транспортное предпри­ятие заключается в порядке оформления первичных документов.

Если туроператор, формирующий тур, производит оплату ту­роператору по приему туристов за весь комплекс услуг (включая трансфер), то помимо соответствующего договора на предостав­ление комплекса услуг оформляется туристский ваучер.

Согласно ст. 1 и 10 Федерального закона «Об основах турист­ской деятельности в Российской Федерации» от 24.11.96 № 132-ФЗ, этот ваучер является документом, который устанавливает право туриста на услуги, входящие в состав тура, и подтверждает факт их оказания. Также ваучер служит основанием для урегулирования взаиморасчетов между туроператором, направляющим туриста, и туроператором по приему туриста.

Если же трансфер организуется через самостоятельное транс­портное предприятие, то между туроператором и перевозчиком заключается договор перевозки. Такой договор обычно оформля­ется в виде заказа на выделение транспортного средства (напри­мер, автобуса). При перевозках легковым автотранспортом может заключаться договор аренды транспортного средства с экипажем.

Транспортные предприятия выписывают путевой лист легко­вого автомобиля или путевой лист автобуса не общего пользова­ния. Отрывные талоны к путевым листам остаются у туропера­тора и служат для подтверждения факта оказания транспортных услуг.

Однако и в этом случае необходимо наличие туристского вау­чера как документа, подтверждающего, что услуги по трансферу были оказаны в рамках пакета туристских услуг.

Если услуги по трансферу оказаны на территории зарубежных стран, то туристский ваучер служит единственным документом, подтверждающим факт оказания услуг по перевозке, и служит ос­нованием для отнесения затрат по этим услугам на себестоимость турпродукта.

При формировании выездных туров целесообразнее транс­фер не учитывать в стоимости тура. Плата за трансфер считает­ся доходом от обычных видов деятельности и учитывается на счете 90 «Продажи». В данном случае не начисляется НДС на стоимость услуг, которые оказаны за границей, т.е. не облагается стоимость трансфера, связанного с доставкой туриста из иност­ранного аэропорта в гостиницу. Трансфер же по доставке туриста в аэропорт или из аэропорта в России облагается НДС.

При заказе автобуса или легкового автомобиля может ока­заться, что не все места в нем будут заняты туристами, хотя туро­ператором оплачены все места в транспортном средстве. Однако и в этом случае вся сумма затрат по оплате трансфера может быть отнесена на себестоимость турпродукта как затраты по невостре­бованной туристами части услуг, права на которые приобретают­ся партиями, блоками и иными неразделяемыми комплексами для целей формирования туров.

В случае, когда туроператор имеет возможность реализовать услуги по проезду на свободных местах отдельно от реализации тура, должен быть организован раздельный учет затрат и выручки по таким услугам. Стоимость проезда, относимая на себестои­мость турпродукта, может быть рассчитана исходя из доли мест, занятых туристами, и невостребованных мест.

Наиболее распространенный способ организации трансфера в месте прибытия туристов (от аэропорта или вокзала до гостини­цы и обратно) — заказ его у туроператора по приему туристов вместе со всем комплексом туристских услуг.

В ряде случаев турфирмы оказывают услуги по трансферу от­дельно от стоимости турпутевок либо как дополнительную услугу к стоимости сформированного тура, либо в качестве самостоя­тельной услуги.

Заказчиками трансфера могут выступать как физические ли­ца, отправляющиеся в самостоятельную поездку, так и юридичес­кие лица, оформляющие доставку своих сотрудников, а также другие турфирмы, формирующие пакет туристских услуг.

Услуги по трансферу без включения их в стоимость тура не могут рассматриваться как туристские услуги. В то же время меж­ду турфирмой и заказчиком не может быть оформлен и договор перевозки, поскольку для реализации услуг по перевозке пасса­жиров требуется наличие специальной лицензии.

Поэтому турфирма, не имеющая лицензии на пассажирские перевозки, может выступать только в качестве посредника между заказчиком и автотранспортным предприятием. При этом воз­можны два варианта посредничества.

При первом варианте турфирма заключает посреднический договор с транспортным предприятием. Поскольку реализация транспортных услуг турфирмой от своего имени невозможна, это должен быть договор поручения, по которому турфирма обязует­ся совершать от имени и за счет транспортного предприятия оп­ределенные юридические действия, т. е. в данном случае заклю­чать договоры перевозки с физическими или юридическими ли­цами (клиентами).

При этом вознаграждение поверенного определяется, как правило, либо в виде процента от тарифов на услуги, назначен­ного транспортным предприятием, либо в виде разницы между тарифами транспортного предприятия и фактическими ценами, по которым услуги реализуются клиентам.

По второму варианту турфирма заключает посреднический договор с заказчиком (клиентом), по которому обязуется от име­ни и за счет клиента (договор поручения) либо от своего имени, но за счет клиента (договор комиссии), заключить договор пере­возки со специализированным транспортным предприятием. Вознаграждение турфирмы может быть определено в виде про­цента от тарифа на перевозку либо в виде твердой суммы за оформление заказа. Чаще всего вознаграждение определяется в виде разницы между тарифом, назначенным перевозчиком, и фактической суммой, полученной от клиента. Если услуги по трансферу носят регулярный характер, тур­фирмы обычно публикуют собственные тарифы на трансфер, ос­нованные на тарифах автотранспортных предприятий, но уже с учетом посреднического вознаграждения. Для упрощения про­цедуры документооборота рекомендуется также вместо отдель­ных договоров с каждым конкретным клиентом оформить пуб­личный договор на предоставление услуг по трансферу, который будет содержать все существенные условия и действовать в отно­шении всех обратившихся клиентов.

При этом договор присоединения для каждого конкретного клиента может быть оформлен путем составления простой заяв­ки на организацию трансфера со ссылкой на условия публичного договора.

В аналогичном порядке должны оформляться услуги по трансферу при использовании в транспортном средстве части мест, оставшихся не занятыми группой туристов. В этом случае турфирма, заключая договор перевозки с транспортной органи­зацией, фактически выступает сразу в двух ролях — в роли заказ­чика в отношении своей основной туроператорской деятельнос­ти и в роли посредника (комиссионера) в отношении отдельно оформляемых услуг по трансферу.

Следует иметь в виду, что если между турфирмой и клиентом заключается договор поручения, то такой договор невозможно будет объединить в рамках одного заказа на трансфер без специ­альных оговорок, поскольку в рамках основной (туроператор­ской) деятельности турфирма выступает от своего имени, а в рам­ках договора поручения — от имени клиента. Таким образом, в договоре с перевозчиком необходимо будет заранее разделить объемы услуг, оказываемых разным клиентам, что практически невозможно. Поэтому отношения с отдельными заказчиками трансфера в таких случаях предпочтительнее оформлять при по­мощи договора комиссии.

Трансфер собственным автотранспортом предполагает наличие лицензии на эту деятельность. В ст. 17 Федерального закона «О лицензировании отдельных видов деятельности» от 08.08.01 № 128-ФЗ сказано: для того чтобы за плату возить пассажиров на легковых машинах или микроавтобусах, необходимо получить лицензию.

Все расходы по трансферу нужно учитывать на отдельном субсчете счета 20 «Основное производство». К ним относятся: стоимость лицензии, расходы по эксплуатации автомобиля, зарплата водителя, затраты на парковку автомобиля у аэропорта и др.

Чтобы списать расходы по эксплуатации автомобиля, необхо­димы следующие документы: путевые листы, которые выдаются водителям;

кассовые чеки на купленные топливно-смазочные мате­риалы.

Затраты на парковку автомобиля могут подтверждаться кви­танцией за парковку автомобилей, которая считается бланком строгой отчетности.

Трансфер арендованным автотранспортом
предполагает дого­вор аренды автомобиля с экипажем.

В ст. 636 Гражданского кодекса РФ сказано, что за топливо, масло, запчасти и другое в подобных случаях может платить арен­датор. Поэтому в договоре вам нужно четко указать, что оплачи­ваете вы, а что — арендодатель.

Ваши расходы по аренде транспортного средства подтвердят следующие документы: договор аренды; акты приемки-передачи выполненных работ; счета; путевые листы и чеки ККМ и т. д.

Затраты на трансфер арендованным транспортом отражаются на счете 20 «Основное производство». Затем, если турфирма включает стоимость трансфера в цену путевки, эти расходы нуж­но списать на счет 43 «Готовая продукция». Если же трансфер в стоимость путевки не входит, затраты списываются на счет 90 «Продажи».

Турфирма, заключив договор с транспортной организацией, выплачивает только ту сумму, которая указана в договоре. Сторо­ны подписывают акт приемки-передачи выполненных работ (услуг). И уже ни топливно-смазочных материалов, ни запчастей турфирма не покупает.

Заключая договор на перевозку, необходимо удостовериться в наличии соответствующей лицензии у транспортной органи­зации.

В бухгалтерском учете турфирмы оплата услуг перевозчика отражается следующими записями:

Д 20, субсчет «Стоимость трансфера» К 60 — отра­жены затраты на перевозку в соответствии с договором;

Д 19 К 60 - учтен НДС;

Д 60 К 51 — оплачены услуги транспортной органи­зации;

Д 68, субсчет «Расчеты по НДС» К 19 — возмещен из бюджета НДС.

2.6. Затраты по бронированию номеров в гостиницах

Формируя пакет услуг, турфирма обязательно должна заброниро­вать номера в гостиницах. Забронировать номер можно по теле­фону, факсу или через одну из центральных систем брониро­вания.

Чтобы зарезервировать место по телефону, менеджер туристс­кой организации связывается с дежурным администратором гостиницы, получает информацию о том, есть или нет свободные места. И если стоимость проживания устраивает клиента, он дает согласие на бронь. Кстати, по телефону можно оговорить и усло­вия оплаты.

Приняв заказ, дежурный администратор гостиницы оформ­ляет бронь и сразу же называет номер комнаты в гостинице. За­тем, оформляя туристу ваучер, этот номер указывают в нем. Но можно не расслышать или перепутать номер, и в дальнейшем возникнут трудности при заселении туристов.

При бронировании по факсу турфирма отправляет по факсу заявку на резервирование определенного количества мест. При наличии свободных мест дежурный администратор резервирует их и отправляет по факсу ответ, что и служит письменным подт­верждением о бронировании мест. Это подтверждение содержит следующие реквизиты: номер, дату заезда, имя гостя, срок и сто­имость проживания, категорию номера. Если в гостинице нет свободных номеров, дежурный администратор отправляет тур­фирме отказ, в котором указывает его причину. Турфирма теряет время, ожидая ответ, что снижает эффективность ее работы.

Наиболее гибкий способ резервирования номеров в гостини­цах — это использование центральных систем бронирования. В этом случае весь процесс происходит в автоматическом режиме. Но турфирма может связаться не со всеми гостиницами, а только с теми, которые подключены к этой же информационной сети.

Турфирмы, которые специализируются на одних и тех же направлениях, обычно заключают с определенными гостиницами долгосрочные контракты. Это предусматривает систему ски­док и другие льготы.

На практике используются два вида бронирования — гаранти­рованное и негарантированное. Это определяет степень ответ­ственности туристских организаций при аннулировании заказов. Условиями негарантированного бронирования предусматри­вается, что гостиница резервирует номер лишь до строго опреде­ленного дня и часа. Если турист отказывается селиться там, то турфирма не уплачивает неустойку.

Гарантированное бронирование также предусматривает, что гостиница резервирует номер до определенного дня и часа заезда, Однако в этом случае, если турфирма отменит бронирование до установленного времени, она должна уплатить оговоренную в до­говоре с гостиницей неустойку. Если же бронирование не было отменено турфирмой, а туристы не приехали, гостиница удерживает с турфирмы штраф. Сумма штрафа равна стоимости прожи­вания за одну ночь.

Рассмотрим способы гарантированного бронирования мест в гостиницах.

Предоплату в пределах 60 000 руб. можно внести как налич­ными деньгами, так и путем перечисления средств на расчетный или валютный счет гостиницы. Предоплата сверх указанной сум­мы осуществляется только безналичным способом.

Если условия договора нарушены, гостиница возвращает тур­фирме предоплату за вычетом штрафных санкций, которые, сог­ласно п. 12 ПБУ 10/99, являются для турфирмы внереализацион­ными расходами.

Пример
. Туроператор ООО «Птерис» для организации меж­дународного конгресса заключил контракт с гостиницей, распо­ложенной на берегу Мертвого моря. По контракту туроператор перечисляет гостинице 100%-ную предоплату в размере 120 000 долл. США для последующего размещения 100 человек — участ­ников конгресса. Но в связи с тем, что дата проведения конгрес­са была перенесена, участники не приехали, с туроператора был взыскан штраф в размере 20 000 долл. США. Остальные деньги гостиница вернула.

Официальный курс доллара США, установленный ЦБ РФ по отношению к российскому рублю, составил: на дату перечисления аванса — 27 руб.;

на дату возврата аванса, уплаченного за размещение, и начис­ления штрафных санкций— 28 руб.

В бухгалтерском учете турфирмы необходимо выполнить бух­галтерские записи, которые представлены в таблице:

Хозяйственная операция	Сумма хозяйственной операции	Номер счета
Дебет	Кредит
1) Перечислена пре­доплата гостинице	3 240 000 руб. (120 000 долл. х 27 руб./долл.)	Счет 60, суб­счет «Расчеты по авансам выданным»	Счет 52. «Ва­лютные счета»
2) Начислены штраф­ные санкции	560 000 руб. (20 000 долл. х 28 руб./долл.)	Счет 91, суб­счет «Прочие расходы»	Счет 60 суб­счет «Расчеты по авансам выданным»
3) Возвращен аванс за вычетом штрафных санкций	2 800 000 руб. ((120000 долл. – 20000долл,) х 28 руб./долл.)	Счет 52 «Ва­лютные счета»	Счет 60, суб­счет «Расчеты по авансам выданным»
4) Отражена положи- тельная курсовая раз- ница	120 000 руб (120 000 долл. Х {28 руб./долл. --27 руб./долл.))	Счет 60, суб­счет «Расчеты по авансам выданным»	Счет 91, суб­счет «Прочие доходы»

Долгосрочные контракты с гостиницами заключают турфир­мы, которые из года в год реализуют путевки в одни и те же стра­ны и на одни и те же курорты. Если турфирмы подписывают дол­госрочный договор с гостиницей, им предоставляются значи­тельные скидки.

В этом договоре стороны предусматривают, как следует бро­нировать номера, селить туристов, производить расчеты. Можно предусмотреть, что оплата за проживание будет перечисляться не авансом, а после завершения тура, оговариваются штрафные санкции.

Если перечислить деньги российской гостинице, а туристы так в нее и не приехали, аванс не возвращается в соответствии с п. 6 Правил предоставления гостиничных услуг в Российской Фе­дерации, утвержденных постановлением Правительства РФ от 25.04.97 № 490.

Но, согласно п. 5 Особенностей состава затрат, включаемых в себестоимость туристского продукта организациями, занимаю­щимися туристской деятельностью (приказ Государственного комитета РФ по культуре и туризму от 08.06.98 № 210), эти затра­ты турфирма сможет учесть в себестоимости путевки в полном объеме.

Турфирма при обращении клиента с целью бронирования гостиничного номера за границей заключает с ним договор на ту­ристское обслуживание. После подтверждения брони на гости­ницу и после оплаты ее клиентом выписывается турпутевка, ко­торая подтверждает право клиента на проживание в гостинице. В путевке указывается все, что касается условий размещения: наз­вание гостиницы; место ее расположения; категория; срок про­живания.

Одновременно с путевкой клиенту выдают ваучер, в котором на английском языке или языке страны пребывания будет указана подробная информация о месте и сроке проживания в гости­нице. За границей именно ваучер подтверждает право физичес­кого лица на проживание.

Если через турфирму гостиницу бронирует организация для своих сотрудников, то с организацией также составляется дого­вор. Выписывается турпутевка, в которой указывают фамилию, имя и отчество тех физических лиц, для которых бронируется гос­тиница, и выдается ваучер. Кроме этого турфирма обязана выдать организации, бронирующей гостиницу, счет-фактуру, в котором будет указан НДС с услуг, оказанных на территории России.

Бронируя номер в гостинице, турфирма для уменьшения на­логовых обязательств заключает с гостиницей посреднический договор. По посредническому договору деньги, полученные от клиента за номер и перечисленные гостинице, не будут считать­ся выручкой турфирмы и отражаются на счете 76 «Расчеты с раз­ными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с гостини­цей». Выручкой же турфирмы будет величина комиссионного вознаграждения, полученная от клиента за оказанную услугу. С этой суммы и будут рассчитываться все налоги.

Если турфирма забронировала номер для своего клиента, а он по каким-либо причинам не поселился в нем, то гостиница взы­щет с турфирмы штраф. Поэтому в договоре с туристом целесо­образно предусмотреть штрафные санкции за отказ клиента от брони. Однако если все обязательства перед клиентом выполне­ны, оплата по договору получена, а он затем не поселится в номе­ре, то взыскать с него штраф уже будет невозможно. В этом слу­чае штраф придется заплатить турфирме.

В учете суммы штрафов отражаются в составе внереализаци­онных расходов. С момента начисления штрафа в учете и до мо­мента его перечисления курс иностранной валюты может изме­ниться. Тогда в учете турфирмы возникают положительные или отрицательные курсовые разницы.

2.7. Прочие затраты туристских организаций

В качестве операционных расходов
организации выступают са­мостоятельные расходы, осуществляемые с целью получения до­ходов, но при этом не являющиеся основным видом деятельнос­ти для данных организаций.

1. Расходы, связанные с предоставлением за плату во времен­ное пользование (временное владение и пользование) активов организации (расходы по переданным в аренду основным сред­ствам):

Д 91 К 02 —начислена амортизация по переданно­му в аренду объекту основных средств.

2. Расходы, связанные с предоставлением за плату прав, воз­никающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности:

Д 91 К 05 — начислена амортизация по переданно­му в аренду объекту нематериальных активов.

3. Расходы, связанные с участием в уставных капиталах дру­гих организаций:

Д 91 К 58 — передано имущество по оценочной сто­имости.

4. Расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим спи­санием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), товаров, продукции:

Д 91 К 01, 08, 04, 10 — по видам имущества.

5.Проценты, уплачиваемые организацией за предоставлениеей в пользование денежных средств (кредитов, займов):

Д 91 - К 66, 67 — начислены проценты по видам за­емных средств.

6.Расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредит­ными организациями:

Д 91 – К 51 - оплачены услуги банка (открытие сче­та, списание денег со счета, комиссионное вознаграждение по валютным операциям и т. п.).

7.Отчисления в оценочные резервы, создаваемые в соответ­ствии с правилами бухгалтерского учета:

Д 91 – К 63 — резервы по сомнительным долгам под обесценивание вложений в ценные бумаги, 14 — резервы под обесценивание стоимости материальных запасов, а также резер­вы, создаваемые в связи с признанием условных фактов хозяй­ственной деятельности:

Д 91 -К 76 — резервы, созданные по итогам года.

8.Прочие операционные расходы:

Д 91 К 68 — начислен налог на имущество, налог на рекламу.

Внереализационными расходами
организации признаются рас­ходы, не связанные с получением доходов.

1.Штрафы, пени, неустойки за нарушение условий догово­ров, а также возмещение причиненных организацией убытковпринимаются к бухгалтерскому учету в суммах, присужденныхсудом или признанных организацией:

Д 91 К 76-2 — штрафы, пени, неустойки за наруше­ние условий договоров, возмещение причиненных организацией убытков.

2.Убытки прошлых лет, признанные в отчетном году:

Д 91 К счетов 20, 25, 43, 68 - по видам выявленных расходов.

3.Дебиторская задолженность, по которой срок исковой дав­ности истек, другие долги, не реальные для взыскания, включа­ются в расходы организации в сумме, в которой задолженность была отражена в бухгалтерском учете организации:

Д 91 К 62 — списана дебиторская задолженность.

4.Курсовые разницы:

Д 91 К счетов 50, 52, 60, 62, 76 - отражены отрицатель­ные курсовые разницы.

5. Перечисление средств (взносов, выплат и т. д.), связанных с благотворительной деятельностью:

Д 91 К 51 - перечислен взнос на благотворитель­ные цели.

6. Расходы на осуществление спортивных мероприятии, от­дыха, развлечений, мероприятий культурно-просветительского характера и иных аналогичных мероприятий:

Д 91 К 73 - учтены расходы по социальной под­держке работников.

7. Прочие внереализационные расходы:

Д 91 К 94 - списаны суммы недостач в случае вы­несения судом решения об отсутствии виновных или их несосто­ятельности.

Чрезвычайные расходы
- расходы, возникающие как послед­ствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации имуще­ства и т.п.).

Заключение

Метод калькулирования полной себестоимости позволяет получить представление о всех затратах, которые несет организация по формированию и реализации единицы турпродукта. Однако он не учитывает одно важное обстоятельство: изменение себестоимости единицы турпродукта от объема реализации турпродуктов.

Если туристская организация увеличивает объем реализации турпродуктов, то себестоимость единицы турпродукта снижается, если же у туристской организации сокращается объем реализации турпродуктов, то себестоимость растет.

В современных условиях хозяйствования преимущество необходимо отдать методу калькуляции себестоимости по величине покрытия. Учет затрат на производство, продвижение и продажу туристского продукта ведется с целью своевременного, полного и достоверного отражения в бухгалтерском учете, выявления отклонения от применяемых норм и плановой себестоимости. А также контроля за использования материальных, трудовых и финансовых ресурсов.

Расчет полной себестоимости помогает определить, получает ли прибыль организация или несет убытки. Прибыль (убыток) от продажи туристского продукта и прав на услуги по туристскому обслуживанию определяется как разница между выручкой от продажи туристского продукта и услуг, исчисленная по ценам продажи и себестоимостью реализации туристского продукта и прав на услуги.

Список литературы

1. Карпова Т.П. Основы управленческого учета. М.: «ИНФРА-М», 1997.

2.Квартальнов В.А., Зорин И.В., «Финансы и бухгалтерский учёт в туризме» М.- «Финансы и статистика», 2003.

3.Козырёва Т.В. «Бухгалтерский учёт в туризме», М.:- «Финансы и статистика», 2006.

4.Кондраков Н.П. Бухгалтерский учет: Учебное Пособие. М.: «ИНФРА-М», 2000.

5. «Новый план счетов бухгалтерского учета», М.: ТК Вельби, Изд-во Проспект, 2008.

6. Ресурсы internet, поисковые системы Google, Rambler, Yandex

Приложение

Классификация затрат у туроператора

Для расчета себестоимости и показателя прибыли
По способности в будущем приносить доход:
Входящие затраты	Истекшие затраты
По способу включения затрат в себестоимость турпродукта:
Прямые затраты	Косвенные затраты
По назначению:
Основные затраты	Накладные затраты
По признаку участия в процессе производства:
Производственные затраты	Коммерческие затраты
По составу или однородности:
Одноэлементарные	Комплексные
Группировка затрат по видам:
По экономическим элементам	По калькуляционным статьям
Для принятия управленческих решений и планирования
По признаку реагирования затрат на динамику объема продаж:
Переменные затраты	Постоянные затраты
По признаку отражения в финансовом учете:
Явные затраты	Неявные затраты
Принимаемые и непринимаемые в расчет при оценках альтернативного вариантов с целью выбора наилучшего:
Релевантные	Нерелевантные
По применению норм и нормативов:
Нормируемые затраты	Ненормируемые затраты
По учету плановой себестоимости:
Планируемые затраты	Непланируемые затраты
По признаку регулярности:
Регулярные (систематические) затраты	Нерегулярные или разовые затраты
По признаку принадлежности затрат к отчетному периоду:
Текущие затраты	Капитальные затраты