Система налогообложения малого бизнеса в Узбекистане

Система налогообложения малого бизнеса в Узбекистане (Продолжение)

В условиях переходной экономики особое значение приобретает развитие малого бизнеса. Малый бизнес способствует созданию рабочих мест, восприимчивости экономики к техническому прогрессу, проведению диверсификации, смягчению кризисных явлений, развитию конкуренции, структурной и технической модернизации народного хозяйства. Малые предприятия более динамично реагируют на рыночные изменения – гибкость и высокая приспособляемость являются главными их достоинствами.

Упрощенная система налогообложения и ее влияние на деятельность малых предприятий

При упрощенной системе налогообложения вместо 12 различных налогов и сборов (совокупность действующих республиканских и местных налогов и сборов) уплачивается один налог, что значительно упрощает ведение учета, определение налоговых обязательств, а также обеспечивает правильность определения налогооблагаемой базы из-за простоты ее исчисления.

Учитывая, что объектом обложения единым налогом является валовая выручка или валовой доход, затраты, производимые малым предприятием, не участвуют при исчислении суммы налога и не подпадают под тот жесткий контроль, который осуществляется по отношению к плательщикам налога на доходы (прибыль).

Уровень налогового бремени существенно влияет на предпринимательскую деятельность. В связи с этим закономерно встает вопрос: а как меняется это бремя при переходе на уплату единого налога? Получить ответ на данный вопрос поможет таблица 7.

Таблица 7. Сравнительный анализ уровня налогообложения малых предприятий по отдельным отраслям экономики

Примечание: Сумма налогов по общеустановленной системе налогообложения определялась расчетно без учета налоговых льгот, предусмотренных законодательством.

Источники: Статистический бюллетень “Основные показатели деятельности малых предприятий и микрофирм Республики Узбекистан” за 9 месяцев 2000 г. и расчеты авторов

Приведенные в таблице 7 расчеты показывают уровень налогового бремени, складывающийся в среднем по той или иной отрасли. Однако для конкретных предприятий налоговое бремя может значительно отклоняться от среднего и при переходе на уплату единого налога меняется в зависимости от сферы деятельности, уплачиваемых налогов и объектов налогообложения.

Например, предприятия торговли (закупочные, посреднические, оптово-сбытовые, снабженческие), включая общественное питание, при общем режиме налогообложения уплачивают налоги на валовой доход и на имущество. Упрощенная же система для этих предприятий предусматривает уплату единого налога с валового дохода. В обоих режимах налогообложения ставки налогов установлены в размере 25%. Тем не менее налоговое бремя складывается различное, что обусловлено прежде всего определением объекта обложения. Так, если для плательщиков налога с валового дохода при общеустановленной системе в объект налогообложения включается сальдо доходов и расходов по финансовой деятельности, то при упрощенной системе – доходы по финансовой деятельности без учета расходов. В данном случае некоторое увеличение налогооблагаемой базы для предприятий торговли компенсируется освобождением от уплаты налога на имущество, который они должны уплачивать в рамках общеустановленной системы налогообложения. В связи с этим предприятия торговли при выборе системы налогообложения исходят из стоимости находящегося на собственном балансе имущества, наличия привлеченных кредитных средств, а также объемов и условий внешнеторговых операций. Изменение налогового бремени при переходе на уплату единого налога зависит от условий осуществления предпринимательской деятельности. Например, для малых предприятий, у которых доля добавленной стоимости превышает 60% от общей стоимости реализации, сумма уплачиваемого единого налога практически меньше только отдельно взятого НДС, подлежащего уплате в бюджет.* Для таких предприятий переход на уплату единого налога однозначно обеспечивает снижение налогового бремени (пример, представленный в таблице 8, показывает, что для конкретного предприятия налоговое бремя сократилось в 2,7 раза).

Таблица 8. Сопоставительный анализ налогового бремени при различных режимах налогообложения (на примере предприятия по ремонту вычислительной техники)

Снижение налогового бремени при переходе на уплату единого налога происходит и в тех случаях, если предприятие использует большие площади земельных участков или имеет дорогостоящее оборудование (в примере, представленном в таблице 9, оно сократилось в 4,6 раза).

Таблица 9. Сопоставительный анализ налогового бремени при различных режимах налогообложения (на примере предприятия по производству строительных материалов)

Преимущества единого налога очевидны. Однако отсутствие отдельных законодательных норм создает проблемы при расчете единого налога для отдельных категорий налогоплательщиков. В частности, это касается предприятий, осуществляющих несколько видов деятельности. Такие предприятия должны производить расчет единого налога по каждому виду деятельности, т.е. исходя из объекта налогообложения конкретного вида деятельности и соответствующей ему ставки единого налога. Так, объектом налогообложения в торговле является валовой доход, в остальных отраслях – валовая выручка. Следовательно, если предприятие занимается и производством и торговлей, то оно должно вести раздельный учет и отдельно рассчитывать валовой доход от торговли и выручку от производственной деятельности. При этом валовой доход должен облагаться по ставке 25%, а выручка – по ставке 10%. В данном случае серьезные проблемы возникают с распределением отдельных видов затрат и отнесением их для исчисления валового дохода или выручки. Существующая методика не имеет четкого порядка распределения затрат, который позволил бы избегать разногласия по этому поводу между налогоплательщиками и налоговыми органами. Следовательно, требуются разработка и законодательное утверждение единого порядка распределения затрат при осуществлении предприятием нескольких видов деятельности.

Проблемы с уплатой единого налога возникают и у малых предприятий, выпускающих подакцизную продукции. В соответствии с действующим законодательством такие предприятия могут переходить на упрощенную систему налогообложения при условии уплаты акцизного налога. Возникает вопрос: что же при этом является базой налогообложения? Чистая выручка (выручка минус акцизный налог) или валовая выручка (с учетом акцизного налога)?

В настоящее время упрощенная система налогообложения действует не только для малых предприятий. Так, для сельскохозяйственных товаропроизводителей введен единый земельный налог вместо совокупности действующих общегосударственных и местных налогов и сборов. По сравнению с порядком для малых предприятий разница заключается только в определении объекта налогообложения и ставок. Если для малых предприятий в сельском хозяйстве объектом налогообложения является выручка от реализации продукции (работ, услуг) со ставкой налога 5%, то для сельскохозяйственных товаропроизводителей – площадь земельного участка со ставкой в абсолютном размере на 1 га занимаемой площади. До 2001 года сельскохозяйственные товаропроизводители, а это в первую очередь фермерские хозяйства, имели право выбора – уплачивать единый налог или единый земельный налог. Однако в целях единообразия налогообложения сельскохозяйственных товаропроизводителей, а также в связи с тем, что уплата единого земельного налога – это тоже упрощенная система налогообложения, указанное право сельсхозтоваропроизводителей отменено и с 2001 года все они являются плательщиками только единого земельного налога. Исключение составляют подсобные и научные сельскохозяйственные предприятия, за которыми сохраняется право выбора и возможность, при соответствии установленным критериям, использовать единый налог для малых предприятий.

Налогообложение индивидуальной предпринимательской деятельности

Индивидуальный бизнес без образования юридического лица – на сегодняшний день наиболее простая и соответственно массовая форма вовлечения людей в предпринимательскую деятельность. Действующая система налогообложения таких предпринимателей заключается в установлении фиксированного налога в зависимости от вида деятельности. Минимальный и максимальный размеры фиксированного налога устанавливаются Кабинетом Министров. Местные органы государственной власти устанавливают их конкретные размеры. Фиксированный налог для физических лиц, занимающихся предпринимательской деятельностью без образования юридического лица, введен с 1 января 1999 года. До этого индивидуальные предприниматели уплачивали налог на доходы физических лиц. Расчет данного налога был основан на учете доходов и расходов, которые предприниматели должны были фиксировать в специальной книге. Подобная практика требовала значительных затрат на проведение контроля и зачастую приводила к неправильному исчислению налогооблагаемого дохода. Существенным негативным моментом в той системе было значительное сокрытие доходов, что подтверждалось очень низкими и практически не увеличивающимися, несмотря на рост предпринимательской деятельности, поступлениями в бюджет налога на доходы от нее. В настоящее время индивидуальные предприниматели уплачивают фиксированный налог в зависимости от вида и места осуществления своей деятельности. Их можно разделить на 4 катего

1. Лица, занимающиеся предпринимательской деятельностью на территории специализированных рынков.

2. Лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность в следующих сферах:

• оказание парикмахерских услуг, включая маникюр, педикюр и косметические услуги;

• бильярдные;

• оказание услуг в области проката видеокассет, продажи аудио- и видеокассет;

• оказание услуг по сдаче в аренду жилых помещений (физические лица);

• общественное питание (физические лица);

• эксплуатация игровых автоматов, включая автоматы с денежными выигрышами.

3. Лица, занимающиеся предпринимательской деятельностью, и не подпадающие под 1 и 2 категории.

4. Лица, осуществляющие разовые операции без государственной регистрации в качестве физического лица, занимающегося предпринимательской деятельностью.

Базовые ставки фиксированного налога и корректирующие коэффициенты к ним определяются Кабинетом Министров. Уплата фиксированного налога имеет такие преимущества, как значительное упрощение порядка исчисления налога, поскольку он уплачивается в фиксированных суммах и не зависит от получаемого дохода; сведение к минимуму издержек, связанных с контролем за его уплатой; освобождение физических лиц, занимающихся предпринимательской деятельностью без образования юридического лица, от ведения книги учета расходов и доходов.

К сожалению, эффективность фиксированного налога снижается из-за ряда недостатков. В частности, при применении фиксированной ставки налога, размер уплачиваемого налога не зависит от суммы дохода, что соответственно приводит к неравномерности распределения налогового бремени. Например, если доходы, получаемые при оказании услуг по ремонту обуви, отличаются незначительно и зависят в основном от места занятия этой деятельностью (оживленности), то парикмахерские услуги в большой степени зависят от квалификации (классности) мастера. При осуществлении торговой деятельности уровень доходов в оживленных местах, как правило, выше, чем в малолюдных.

Фактически действующая система налогообложения индивидуальных предпринимателей создает неравные условия для налогоплательщиков, не учитывает многие факторы, влияющие на их доходы, и соответственно не обеспечивает достаточной эффективности налогообложения. Обусловлено это тем, что размер налога (базовая ставка) с учетом корректирующих коэффициентов устанавливается единым для всех районов или городов области*. Для устранения указанных недостатков надо установить дополнительные коэффициенты, применяемые при определении суммы налога и устанавливаемые местными органами власти на уровне районов (городов). Дополнительные коэффициенты должны учитывать месторасположение (центр или отдаленные районы) и категорию объектов налогообложения внутри городов или районов, а также качество (классность) предоставляемых услуг.

Учет НДС и упорядочение его исчисления в рамках различных режимов налогообложения

Малые предприятия, имея в соответствии с законодательством право выбора режима налогообложения, имеют специфические особенности по учету и уплате НДС как в рамках общеустановленной системы, так и при уплате единого налога.

Малые предприятия, выбравшие общеустановленный режим налогообложения, облагаются НДС в соответствии с порядком, установленным для всех хозяйствующих субъектов. Действующий порядок предусматривает для них уплату налога с добавленной в процессе производства и обращения стоимости. Предприятия исчисляют НДС с оборота по реализации продукции и вычитают из него НДС, уплаченный при покупке сырья и материалов. Полученная разница и подлежит уплате в бюджет. Добавленная стоимость не облагается налогом дважды, и НДС не приводит к ценовым перекосам и искажениям в ведении учета.

В рамках общеустановленной системы исчисление и уплата НДС не вызывают для малых предприятий особых проблем. Более того, для малых предприятий предусмотрены некоторые упрощения по уплате НДС. Во-первых, учитывая, что малые предприятия, как правило, имеют небольшие обороты, НДС они уплачивают по истечении отчетного периода (месяца), в то время как крупные предприятия производят уплату налога в виде текущих платежей три раза за отчетный период. Такой порядок позволяет субъектам малого бизнеса в течение отчетного периода пользоваться «налоговым кредитом». Получив НДС при реализации своей продукции, малые предприятия перечисляют его в бюджет только по истечении отчетного периода, т.е. в конце месяца. Следовательно, какое-то время они могут использовать НДС, причитающийся уплате в бюджет, в качестве собственных оборотных средств. Во-вторых, с 1999 года для всех плательщиков НДС, включая малые предприятия, упразднился учет этого налога. В соответствии с законодательством предприятия могут принимать к зачету НДС по покупкам (сырье и материалы) до их использования в производстве. Значит, независимо от того, когда будут задействованы материальные ресурсы в производстве, сумма НДС по ним принимается к зачету в том отчетном периоде, когда эти материальные ресурсы были куплены. НДС принимается к зачету на основании полученных счетов-фактур и при условии, что приобретенные ресурсы будут использованы для производства товаров и услуг, подлежащих обложению НДС. Таким образом, хозяйствующие субъекты некоторое время (до реализации облагаемых НДС товаров и услуг) могут пользоваться налоговым кредитом. Наглядно это показано на условном примере, приведенном в таблице 10. Кроме того, малые предприятия, ведя учет в книгах покупок и продаж, без особых усилий и затрат могут рассчитать в конце отчетного периода НДС, подлежащий уплате в бюджет.

Таблица 10. Расчет НДС при различных порядках исчисления (условный пример)

Определенные трудности по учету НДС возникают, если предприятия осуществляет несколько видов деятельности, среди которых есть и освобожденные от НДС. Данное положение обязывает малые предприятия вести раздельный учет по видам деятельности, что повышает затраты и ответственность работников, осуществляющих учет по НДС. Ввиду отсутствия единого порядка распределения затрат, о чем говорилось выше, при расчете НДС в условиях раздельного учета по видам деятельности зачастую допускаются ошибки и нарушения налогового законодательства. При переходе на уплату единого налога малые предприятия освобождаются от всех других налогов, включая НДС. Однако это не означает полное освобождение от обязательств по уплате последнего. По сути от НДС освобождается лишь добавленная производством (обращением) стоимость, но малые предприятия уплачивают его при покупке товаров и услуг. Это означает, что они не производят исчисление НДС и не уплачивают его в бюджет, однако платят налог по всем приобретаемым производственным ресурсам (сырье, материалы, топливо, электроэнергия и тому подобное), а также по всем средствам производства, то есть при приобретении зданий, сооружений, оборудования. Кроме того, для данной категории плательщиков не отменяются таможенные платежи, к числу которых относится и НДС при импорте материальных ресурсов, который предприниматели не могут востребовать или же предъявить покупателям, так как он у них в учете отражается вместе с затратами на приобретение товара.

Оплаченный при покупке товаров и услуг НДС предприятия относят на затраты производства или обращения. Если это производственное предприятие, то НДС отражается в затратах производства вместе со стоимостью материалов (услуг), если торговое – то включается в покупную стоимость товара, к общей стоимости которого торговое предприятие затем добавляет свои наценки. Далее как производственные, так и торговые предприятия реализуют продукцию или товары потребителям уже без НДС.

Сохраняются для малых предприятий и требования по выписыванию счетов-фактур, в которых в графах «НДС» они делают отметку «Без НДС». В данном случае проблемы не возникают, если предприятие продает товары конечному потребителю (например, населению), то есть когда заканчивается цикл движения товара и потребителю не требуется зачет суммы НДС. Однако зачастую плательщики единого налога продают продукцию, которая подлежат дальнейшей переработке, т.е. используется в качестве сырья для производства других товаров и услуг. При этом НДС, уплаченный малыми предприятиями при приобретении производственных ресурсов, включается в цену продукции и становится компонентом затрат любого другого хозяйствующего субъекта, покупающего эту продукцию для своего производства. В свою очередь эти хозяйствующие субъекты, приобретая продукцию у малых предприятий и используя ее в производстве как сырье, не могут воспользоваться налоговым кредитом и обязаны производить исчисление и уплату налога с полного оборота по реализации произведенной продукции. Фактически налоговое бремя с освобожденных от уплаты НДС субъектов перекладывается на последующее звено – производителей, являющихся плательщиками НДС. В результате производители-плательщики НДС уплачивают НДС в бюджет не с добавленной стоимости, а со всего объема реализации. Это осложняет хозяйственные отношения между малыми предприятиями, уплачивающими единый налог, и плательщиками НДС. Хозяйствующие субъекты, которые платят НДС, предпочитают покупать сырье и материалы у предприятий, не освобожденных от НДС, т.е. фактически рынок сбыта для плательщиков единого налога ограничен покупателями, которые, как и они, освобождены от НДС. Значит при переходе на уплату единого налога малые предприятия теряют своих потенциальных покупателей или идут на нарушение законодательства и выделяют суммы налога в счетах-фактурах при продажах своих товаров потребителям-плательщикам НДС. При осуществлении контроля и выявлении налоговыми органами таких нарушений к обоим категориям плательщиков (малым предприятиям и предприятиям, покупающим у них продукцию) применяются финансовые санкции. Поэтому плательщикам единого налога целесообразно предоставить право выбора: не платить НДС или же оставаться плательщиком НДС даже при уплате единого налога. По мнению большинства опрошенных малых предприятий, занятых в сфере производства (62,4%), предоставление такого права позволит улучшить их финансово-хозяйственную деятельность.

Налоговая система оказывает огромное влияние на развитие малого бизнеса. Устойчивость и уверенность в завтрашнем дне субъектов малого бизнеса во многом зависят от прозрачности и стабильности налогового законодательства. В нормативных актах должны быть учтены, четко и понятно изложены все аспекты налогообложения с учетом специфики функционирования отдельных категорий субъектов малого бизнеса в различных сферах деятельности. Не менее важную роль играют осведомленность предпринимателей, их умение управлять финансами своих предприятий. Знание налогового законодательства и предоставляемых малым предприятиям привилегий и льгот позволит правильно сориентрироваться в бизнесе, избежать ошибок и нарушений и выбрать наиболее благоприятные условия деятельности.

Подытоживая сказанное о действующих в республике налоговых режимах и их влиянии на функционирование субъектов малого бизнеса необходимо отметить, что каждый из них имеет как преимущества, так и недостатки. Поэтому весьма важным и положительным аспектом для субъектов малого бизнеса является то, что им предоставляется право выбора системы налогообложения. Субъекты малого бизнеса имеют возможность просчитать влияние различных налоговых режимов на их деятельность и выбрать наиболее выгодный.