Налоговая система Республики Беларусь и перспективы ее развития

СОДЕРЖАНИЕ

ВВЕДЕНИЕ..................................................................................................... 3

1. СУЩНОСТЬ И НЕОБХОДИМОСТЬ ГОСУДАРСТВЕННОГО РЕГУЛИРОВАНИЯ ЭКОНОМИКИ.................................................................. 4

2. СУЩНОСТЬ НАЛОГОВ И ПРИНЦИПЫ ФОРМИРОВАНИЯ НАЛОГОВОЙ СИСТЕМЫ........................................................................................................ 13

2.1. Сущность налогов, их основные виды и функции............................. 13

2.2. Налоговая система и распределение налоговой нагрузки................ 18

3.НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В СТРАНАХ С РАЗВИТОЙ РЫНОЧНОЙ ЭКОНОМИКОЙ............................................................................................... 23

3.1. Косвеные налоги.................................................................................. 23

3.2. Прямые налоги.................................................................................... 26

3.3. Поиск оптимального соотношения прямого и косвенного налогообложения......................................................................................................................... 30

4. НАЛОГОВАЯ СИСТЕМА РЕСПУБЛИКИ БЕЛАРУСЬ И ПЕРСПЕКТИВЫ ЕЕ РАЗВИТИЯ....................................................................................................... 33

4.1. Особенности современной налоговой системы Республики Беларусь 33

4.2. Налоговый потенциал республики..................................................... 37

4.3. Перспективы развития налоговой системы Республики Беларусь.... 40

ЗАКЛЮЧЕНИЕ............................................................................................. 44

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ...................................... 46

ВВЕДЕНИЕ

Проблема государственного вмешательства в экономику является одной из важнейших проблем для любого государства, независимо от того рыночная это экономика или плановая. В плановой экономике государство просто берёт на себя все права и обязанности по производству и распределению товаров и услуг. В таком случае речь идёт о замещении всего многообразия форм собственности и способов ответа на вопрос “Что, как и для кого производить” одной единственной формой собственности – государственной, а в ответ на основной экономический вопрос строгой централизацией и распределением. При функционировании рыночной экономики перед государством не стоят такие задачи, как непосредственное производство и распределение ресурсов, товаров и услуг. В рыночном хозяйстве государству постоянно приходится корректировать глубину влияния, оно должно постоянно балансировать, то увеличиваю, то уменьшая степень вмешательства в экономику. Ведь рыночная экономика – это, прежде всего, гибкость и динамизм в принятии решений, как со стороны потребителя, так и со стороны производителя.

Макроэкономическое регулирование обусловлено как объективной необходимостью обеспечения общественного контроля за развитием социально-экономических процессов, так и положением государства в качестве носителя законодательной и административной власти.

С переходом Беларуси к рыночным преобразованиям в экономике появились новые формы собственности, новые экономические отношения и новые виды деятельности, в отношении которых поначалу сложно было даже определить подходы, да и сами объекты налогообложения.

В настоящее время можно говорить о том, что налоговая система в Республике Беларусь уже сформировалась, однако она не лишена ряда недостатков, обусловленных ее высокой сложностью, наличием множества налогов и отчислений, высокой налоговой нагрузкой на предприятия.

Налоги служат, во-первых, главным источником пополнения доходов государства, во-вторых, являются одним из основных рычагов воздействия государства на рыночную экономику. Поэтому создание эффективной системы налогообложения является одной из важнейших задач любого государства.

В связи с этим в работе рассмотрим общие принципы налогообложения в условиях рыночной экономики, особенности налогов в странах с развитой рыночной экономикой, налогообложение в Республике Беларусь и направления дальнейшего совершенствования налоговой системы республики.

Теоретические аспекты налогообложения рассматриваются сквозь призму их практического преломления в экономике Республики Беларусь.

Целью настоящей работы является определение эффективных направлений совершенствования налоговой системы как важнейшего направления регулирования экономики.

1. СУЩНОСТЬ И НЕОБХОДИМОСТЬ ГОСУДАРСТВЕННОГО РЕГУЛИРОВАНИЯ ЭКОНОМИКИ

Государства во все времена являлось внешней средой для экономической системы, хотя и активной, но не элементом — субъектом системы. Да, государство в отдельные исторические периоды пыталось заниматься предпринимательской деятельностью, объявляло монополии на различные производства, продукты (будь-то золото, соль, железная руда, внешняя торговля и т.п.) и регулировало цены. Но, "входя" в рыночную систему, оно дестабилизировало ее, так как, выступая субъектом этой системы и одновременно осуществляя соционормативное регулирование, оно создавало себе благоприятные условия для экономической деятельности. А благоприятные условия одного из субъектов системы отрицают рыночную парадигму — свободу продавцов и покупателей, отсутствие монополии как со стороны продавцов, так и покупателей, — в конечном итоге разрушало рынок.

И если государство возникло как потребность в регулировании отношений между группами людей, классами, нациями и т.д., то "регулятор" не может регулировать сам себя. Оно может лишь регулировать отношения между субъектами системы.

В развитии отношений между государством в лице правительственных органов и экономическими субъектами Р. Хелбронер выделил три фазы: на первой государство выступает как покровитель; на второй — как регулятор, на третьей — как гарант.

Учитывая современный процесс дерегулирования, западные экономисты предлагают выделять четвертую фазу — дерегулирование.

Дерегулирование экономики может произойти только тогда, когда в обществе не только создана критическая масса рыночной экономики (субъекты, институты, общественный климат, законодательство и т.п.), но и она сама превращается в некое мироощущение, мировосприятие не просто группы или групп людей, а мироощущение общества. Большинство его членов воспринимает мир через призму капиталистического, рыночного хозяйственного поведения, регулируя свои взаимоотношения с другими членами общества через правовые нормы, которые становятся своего рода традициями, культурой поведения. [2, c. 57]

Следует отметить, что на Западе различают государственное и правительственное регулирование, например финансовое регулирование в лице Федеральной Резервной Системы в США и непосредственное правительственное регулирование. В первом случае ФРС регулирует практически всю финансовую систему, создавая каналы для наиболее производительного использовании сбережений в обществе. Поскольку финансовое взаимодействие между финансовыми институтами может быть нестабильным. главные цели ФРС в регулировании финансовых институтов, в том числе и частных, включают: а)защиту сбережений; б)обеспечение макроэкономической стабильности к в) обеспечение эффективности экономики в целом.

В свою очередь Конституция дает Конгрессу и правительству власть "регулировать коммерцию (торговлю) между штатами". Правительство может облагать налогами предпринимателей, принуждать к размещению ресурсов или изменению экономических решений потребляющих хозяйств и фирм без их согласия. Оно может использовать власть, чтобы поднять или понизить прибыльность в любой отрасли через четыре главных механизма, значительно влияющих на прибыльность в отраслях:

-прямые субсидии отраслям, специальные снижения налогов или, напротив, установление карательных налогов; благоприятствующе или угнетающе действующие регуляторы;

-ограничение или поощрение вхождения в рынок или существования в нем (так называемые барьеры на импорт);

-субсидии, налоги или ограничения на комплементарные или замещающие товары;

-политика по прямому фиксированию цен (ценовой уровень или продажи).

В современных условиях правительства стран с развитыми рыночными системами стоят перед проблемой межгосударственного регулирования в форме валютно-кредитного регулирования и координации экономической политики в соответствии с вырабатываемым курсом на уровне глав ведущих государств с рыночными системами. Подобное регулирование можно рассматривать как подготовительный этап по созданию международной, наднациональной организации по регулированию экономической деятельности в рамках формируемой мировой рыночной системы.

Форсированный переход к рыночным отношениям с помощью монетаристских регуляторов ведет к революционному слому старого механизма. Использование монетаристских регуляторов, опирающихся на самонастройку экономической системы, предполагает наличие развитой рыночной среды и институциональных форм ее функционирования. В соответствии с монетаристскими подходами к регулированию рыночной системы деньги как таковые влияют на экономику согласно правилам, которыми руководствуются банки, создавая деньги и проводя в жизнь финансовую политику. Краеугольный камень монетаристской теории — учет изменения темпов роста денежной массы, находящейся в обращении, и ее влияние на реальный объем производства на краткосрочных временных интервалах. Это предполагает достаточно развитые рыночные институты — частную собственность, отлаженную налоговую и банковскую системы, финансовый рынок и соответствующее законодательство. [4, c. 126]

Социально ориентированная рыночная организация своей главной задачей ставит свободу человека и как гражданина, и как предпринимателя. Демократия, понимаемая как власть народа, имманентна рыночной организации и предполагает такую форму политического строя, который основан на признании принципов народовластия, свободы и равенства граждан, достигнуть которых можно только с помощью общественных институтов, не занятых в отличие от социалистического государства воспитанием некоего совершенного, фантастического человека, а рассчитанных на несовершенство человеческой природы и общества. В рыночном обществе значительная роль отводится праву. Модель поведения человека в обществе строится исходя из постулата римского права "все, что не запрещено, то разрешено".

В зрелой, сформированной рыночной системе государство только поддерживает "окружающую среду", ауру для развития экономики.

Государство в лице своих институтов устанавливает общие положения общественного развития, формулирует их в основном законе — Конституции, последняя в свою очередь определяет основы общественного и государственного строя, систему государственных органов, порядок их образования и взаимоотношений со всеми субъектами общества — отдельными гражданами, группами граждан, хозяйственными единицами, их права и обязанности.

Таким образом, и экономическая политика, и механизмы ее осуществления государством исходят из цели развития общества, сформулированной в Конституции. Вот почему и трансформация общественного строя, и его экономической базы в республике предполагает прежде всего принятие новой Конституции, имманентной цели общества — создание суверенного демократического государства на основе открытой рыночной системы, рационально сочетающей различные формы собственности, обеспечение экономического развития с привлечением иностранных инвестиций и в конечном итоге интеграция республики в мировое сообщество.

Экономической истории известны три формы государственного воздействия на экономические процессы в обществе:

законодательная (правовая);

регулирование финансово-кредитной сферы, которое в свою очередь подразделяется на бюджетно-налоговое и кредитно-денежное;

административное воздействие, включающее административно-экономическое и организационно-административное.

Следует заметить, что каждая из этих форм используется как в отдельности, так и в различных сочетаниях. Их выбор зависит не столько от экономической материи, сколько от политической организации общества, традиций, целей и задач, решаемых тем или иным обществом, его руководителями (правительство, монарх, парламент и т.д.) на каждом конкретном историческом этапе. В теории и на практике к плодотворным результатам может привести только выбор тех форм и методов воздействия, которые основываются на знании объектов регулирования, принципов их функционирования, закономерностей, условий, предпосылок и факторов развития рыночных систем. [6, c. 108]

Используя ту или иную форму воздействия на экономику, государство в лице его институтов выбирает методы, с помощью которых осуществляет регулирование. При этом следует отметить, что каждой из этих форм присущ свой инструментарий. Например, законодательная (правовая) форма является наивысшей формой взаимодействия государства и экономики. Она представляет собой совокупность законов, механизмов их принятия и осуществления государственных институтов, занимающихся и тем и другим.

На нынешнем уровне развития рыночных систем в индустриально развитых странах законодательная форма сочетается с финансово-кредитной и административной и предполагает их законодательное закрепление.

Государственное регулирование деятельности предприятий обусловлено как объективной необходимостью обеспечения общественного контроля за развитием социально-экономических процессов, так и положением государства в качестве носителя законодательной и административной власти.

Решение названных задач осуществляется посредством выполнения государством определенных функций: правовой, воспроизводственно-технологической, прогностической, регулирующей, обеспечения текущих потребностей населения.

Правовая функция государства связана с законодательным оформлением статуса субъекта производственных отношений, установлением норм и правил хозяйствования, формированием организационной структуры управления, правовым оформлением отношений собственности, установлением правил создания и ликвидации предприятий и т.д.

Воспроизводственно-технологическая функция обусловливает нормальный ход воспроизводственного процесса. Она сводится к созданию условий для обеспечения производства необходимыми ресурсами, удовлетворению людей нужными материальными и духовными благами, а также условиями для их образования, производственного обучения и жизни. Государство способствует ускорению научно-технического прогресса, заботится о включении хозяйственных звеньев экономики в мирохозяйственные связи и повышении конкурентоспособности их товаров на внешнем рынке.

Прогностическая функция определяет приоритетные ориентиры экономического развития, которые вырабатываются на основе прогнозирования развития экономики, выявления тенденций и направлений структурной перестройки, формирования механизма рыночного хозяйствования, обеспечения занятости населения и регулирования безработицы. В ходе реализации данной функции государство выполняет координирующую роль, что предполагает налаживание гибкой системы взаимодействия центра с экономическими и административно-хозяйственными структурами общества.

Регулирующая роль государства — самая обширная и разносторонняя функция. В ходе ее выполнения государство использует прямые и косвенные методы, формирует инфраструктуру, поддерживает сбалансированность общественного производства, для чего широко привлекает такие методы воздействия, как финансово-кредитные, налоговые, ценовые, проводит активную экспортно-импортную политику. Государство берет на себя и организацию оборота ценных бумаг, обеспечивает присвоение дивидендов, активизирует расширение сферы предпринимательской деятельности.

Все методы государственного регулирования экономики можно условно подразделить на прямые и косвенные.

Прямые базируются на административных мерах воздействия. Что касается косвенных, то они могут носить административный, но чаще экономический характер. Эффективность их использования определяется конкретной исторической и хозяйственной ситуацией, а также задачами, решаемыми на данном этапе развития. Если же говорить о конкретных методах государственного регулирования рыночной экономики, следует назвать антимонопольную политику, ценообразование, налоговую систему, налоговую инспекцию и систему государственных заказов. [1, c. 329]

В период формирования рыночных отношений важное значение приобретает антимонопольная политика, обеспечение которой осуществляется посредством разгосударствления и приватизации. Проведение приватизации окажет воздействие на структурные преобразования в экономике и на стратегию предпринимательской деятельности. Кроме того, преодолению монопольных тенденций способствуют внешнеэкономические связи, стимулирующие повышение качества изделий и снижение издержек производства с учетом мирового опыта.

В политике цен государство при переходе к рынку исходит из отказа от администрирования в области ценообразования. Цены должны устанавливаться под воздействием рыночной конъюнктуры, а государство должно осуществлять наблюдение за движением цен и производить их корректировку. Учитывая то, что в условиях дефицита возможно многократное, необоснованное повышение цен, возникает необходимость введения регуляторов по социальной защите населения вплоть до нормированного распределения товаров. В случаях же свободного рыночного движения цен сохраняется их государственное регулирование на топливно-энергетические и сырьевые ресурсы; транспортные тарифы; продукцию, производимую по государственным заказам, и продукцию монополизированных отраслей. Цены на эти продукты корректируются с учетом изменения издержек производства.

Наконец, важное регулирующее значение на деятельности предприятия имеет система государственных заказов на производства продукции. С их помощью государство может влиять как на объем и структуру производства, так и на объем и структуру спроса, формируя потребности рынка. Государственный заказ может осуществляться на народнохозяйственном и региональном уровнях, но в любом случае он становится одной из важнейших форм взаимодействия рыночных структур с органами народнохозяйственного управления и регионального самоуправления. Госзаказ должен иметь коммерческий характер, договорную основу и способствовать формированию долгосрочных хозяйственных связей на взаимовыгодной основе.

Государство может оказывать финансовую помощь предприятиям, предоставляя им субсидии, субвенции или дотации. Субсидирование осуществляется с определенными целями, например субсидии могут выдаваться на обновление техники или технологии, для реорганизации фирмы и других целей. Дотация представляет собой финансовую помощь из госбюджета для покрытия убытков. В рыночной экономике такая форма финансирования из госбюджета применяется крайне редко. Субсидии и дотации являются трансфертными платежами правительства, т.е. они предполагают одностороннее движение денег, не связанное с производством и оплатой товаров и услуг. Субсидии и дотации являются неценовым фактором предложения. Следовательно кривая предложения смещается и это может благоприятно отразиться на равновесной цене.

С другой стороны, правительство облагает хозяйствующие субъекты налогами. Налог представляет собой сбор, законодательно установленный государством и взимаемый в целях удовлетворения общественных потребностей. Основными налогами с предприятий являются налог на прибыль, налог на продажи, акцизный налог, экспортные и импортные пошлины и др. Некоторые налоги могут выполнять функцию перераспределения доходов, уменьшая сверхприбыль отдельных собственников и предпринимателей (акцизный налог, налог на землю, налог на прибыль). Налоги могут стать средством защиты национальных производителей от иностранной конкуренции (таможенные пошлины). [6, c. 118]

Теория экономического роста, в какой бы форме она ни выступа­ла - кейнсианской, неоклассической или на базе неоклассического синтеза, - выдвигает две группы проблем: факторов, определяющих потенциально возможный рост национального дохода в долговре­менном периоде, и условий, обеспечивающих "устойчивое состоя­ние" экономики, другими словами, условий динамического равнове­сия, а также ставит вопрос о том, как экономика приспосабливается к этому "устойчивому равновесию".

Кейнсианская теория роста решает обе группы проблем на основе уравнений Харрода-Домара. В этих двух уравнениях темп роста на­ционального дохода определялся двумя факторами: инвестициями и величиной отношения "капитал—продукт". Причем предполагается, что это отношение жестко фиксировано технологическими условия­ми, исключающими возможность гибкого замещения производ­ственных факторов. Следовательно, инвестиции (норма накопле­ния) рассматриваются как ключевой и по сути дела единственный па­раметр, определяющий потенциально возможный темп роста.

Что касается второй группы проблем — устойчивого состояния и механизма его поддержания, - то в полном соответствии с представ­лениями Кейнса о несовершенстве рыночной экономики в модели Харрора—Домара был сделан вывод, что система подвержена крат­ковременным и длительным отклонениям от состояния равновесия и поэтому нуждается в регулировании со стороны государства. По мне­нию неокейнсианцев, уровень спроса зависит от роста национального дохода, а последний - от чистых инвестиций. Рост капиталовло­жений вызывает кратное увеличение прироста занятости, нацио­нального дохода и потребления. Проблема накопления рассматрива­ется ими в связи со сбережениями населения. Если инвестиции рав­ны сбережениям, то экономика не испытывает трудностей. Превыше­ние сбережений над инвестициями приводит к недогрузке мощнос­тей и безработице, и наоборот, превышение инвестиционных расхо­дов над сбережениями вызывает рост цен. Поэтому главную задачу неокейнсианцы видят в определении объема и темпов роста капита­ловложений. Для ее решения они использовали широкий математи­ческий аппарат.

Неоклассический подход к решению этих проблем принципи­ально иной. В качестве факторов экономического роста неоклассики рассматривают основной капитал и рабочую силу, способные соче­таться в разных пропорциях под влиянием как технологических, так и экономических причин. В анализ вводится также фактор науч­но-технического прогресса.

Использование при анализе аппарата производственных фун­кций, прежде всего производственной функции, получившей в эко­номической литературе название "функции Кобба-Дугласа" (по имени математика Кобба и экономиста Дугласа), позволило сделать ряд интересных выводов о роли отдельных факторов в экономичес­ком росте, в частности о значении научно-технического прогресса, а также отдельных его компонентов.

Неоклассическая модель призвана доказать, что рыночная эконо­мика внутренне устойчива и обладает необходимыми механизмами для автоматического восстановления нарушенного равновесия. Представители неоклассического направления считают, что меха­низм свободной конкуренции приводит к полному использованию факторов производства путем воздействия на их цены. Например, ес­ли темпы инвестиций будут слишком высокими, то цены на ресурсы возрастут. Это заставит предпринимателей сократить производство, что приведет к сокращению спроса на факторы производства и сни­жению цен на них. Условием сбалансированного роста, при котором спрос равен предложению, они считают и устойчивую денежную сис­тему, в силу чего регулирующую роль государства сводят только к проведению кредитно-денежного регулирования.

Значительное и быстрое сокращение темпов экономического рос­та в индустриально развитых странах, необходимость ускорения эко­номического роста в развивающихся и слаборазвитых странах приве­ли к поиску мер государственного регулирования, которые смогли бы обеспечить рост уровня жизни, наилучшим образом стимулиро­вать этот процесс.

Экономистами различных течений было разработано множество направлений экономической политики, целью которых было содей­ствие экономическому росту. Большинство из них едино в том, что совокупный рост должен происходить со скоростью, соответствую­щей (хотя бы приблизительно) темпу роста естественного уровня ре­ального объема производства. Если допускается слишком быстрый рост совокупного спроса, инфляционные процессы будут развивать­ся в более быстром темпе. Вместе с тем, если спрос растет слишком медленно, вполне вероятно, что экономическая система перейдет в состояние спада темпов роста ("рецессии роста").

Помимо экономической политики, направленной на приведение в соответствие темпов роста фактического и естественного уровней реального объема производства, предлагаются и иные действия, при­званные поощрять рост естественного уровня реального объема про­изводства.

Кейнсианцы предлагают низкие ставки процента (политику "де­шевых денег") как средство стимулирования капиталовложений. При необходимости налогово-бюджетная политика может использо­ваться для ограничения правительственных расходов и потребления с тем, чтобы высокий уровень капиталовложений не приводил к ин­фляции.

Классики и неоклассики — сторонники "экономики предложе­ния" —делают упор на факторы, повышающие производственный по­тенциал экономической системы. В частности, они призывают свести к минимуму созданные государством препятствия экономическому росту, изменить государственное регулирование с целью минимиза­ции его отрицательных последствии для производительности, ис­пользовать стимулы, а не административные методы. Во многих слу­чаях, по их мнению, государство могло бы отменить механизмы, за­медляющие экономический рост, например модифицировать нало­говое законодательство с целью поощрения сбережений и инвести­ций; освободить сбережения от подоходного налога; предложить на­логовую скидку на инвестиции; увеличить начисления на амортиза­цию капитала.

Рекомендуются и другие возможные методы стимулирования экономического роста. Так, экономисты предлагают ввести новые по­казатели, которые бы стимулировали расходы на НИОКР, распрос­транение современных технологий и улучшение экономических ус­ловий для небольших высокотехнологичных компаний. Например, некоторые ученые пропагандируют индустриальную политику. В рамках ее правительство взяло бы на себя прямую активную роль в формировании структуры промышленности для поощрения эконо­мического роста. С помощью соответствующего налогового режима правительство могло бы ускорить развитие высокопроизводитель­ных отраслей и способствовать перемещению ресурсов из низкопро­изводительных отраслей. Правительство могло бы увеличить свои расходы на фундаментальные исследования и разработки, стимули­руя технический прогресс. В свою очередь рост расходов на образование может способствовать повышению качества рабочей силы и рос­ту производительности труда [1, 4].

При всей многочисленности и сложности возможных методов стимулирования экономического роста увеличение его темпов явля­ется далеко не простой задачей. Представляется, что если провозгла­сить экономический рост приоритетным направлением экономичес­кой политики, то были бы необходимы все предлагаемые действия.

2. СУЩНОСТЬ НАЛОГОВ И ПРИНЦИПЫ ФОРМИРОВАНИЯ НАЛОГОВОЙ СИСТЕМЫ

2.1. Сущность налогов, их основные виды и функции

Государство, выражая интересы общества в различных сферах жизнедеятельности, вырабатывает и осуществляет соответствующую политику - экономическую, социальную, экологическую и т. д. Регулирующая функция государства проявляется в форме бюджетно-финансового, денежно-кредитного, ценового и иных механизмов.

Формирование и использование финансовых ресурсов государства происходят в его бюджетно-финансовой системе. Она призвана обеспечить эффективное развитие экономики, реализацию социальной, политической и других функций государства. «Кровеносной артерией» бюджетно-финансовой системы являются налоги.

Наиболее распространенный подход к определению налогов состоит в том, что налоги - это историческое явление, без которого не существовало ни одно общество, а развитие налогообложения - объективно необходимый процесс в любом государстве, обеспечивающий через бюджетно-финансовые инструменты его продвижение вперед. Следовательно, понятие «налог» можно рассматривать как экономическую категорию.

К определению данной категории в экономической литературе сложились два подхода:

1) налог рассматривается как форма проявления налоговых отношений, т.е. как обязательный платеж в казну государства;

2) интегральное определение налогов как совокупности присущих им свойств [2].

В отечественной экономической литературе налоги определяются как «обязательные платежи юридических и физических лиц в бюджет, устанавливаемые и принудительно изымаемые государством в форме перераспределения части общественного продукта, используемого для удовлетворения общегосударственных потребностей»3
.

Второй подход состоит в рассмотрении налога как сложного системного образования, вбирающего в себя элементы различных сфер знаний: экономики, права, философии и др.

Налоги как философская категория. Высший философский смысл категории «налог» - это потребность каждого жертвовать часть своих «богатств» для обеспечения всеобщего благополучия. Соответственно философия налогообложения базируется на этических поступках и принципах обязательного согласования финансовых интересов казны и плательщиков. «Философская» налоговая система - это своеобразный маяк, к которому должны устремиться все усилия налоговых реформаторов. Важно, что и в работах основоположников экономической науки У. Петти, А. Смита, Д.Рикардо налоги рассматриваются как добровольное подаяние на благо развития нации. Да и русское слово «подать», использовавшееся для обозначения государственных сборов в России до середины XVIII в., произошло от того же корня, что и слово «подаяние». Термин «падатак» как обозначение государственных налогов и сборов в Беларуси сохранился до наших дней [1].

Налоги как экономико-стоимостная категория. Налоги выступают как совокупный компонент экономических отношений, а налогообложение - как способ достижения баланса финансовых интересов различных собственников.

Опосредуя перераспределение общественного продукта, налоги балансируют интересы государства и налогоплательщиков, поэтому они демократичны в своей сущностной основе. Такое восприятие налога породило классические принципы налогообложения.

Налоги как финансово-перераспределительная категория. Налоги - это важнейший элемент перераспределения ВВП между государством и налогоплательщиками. Налоги обеспечивают государство финансовыми ресурсами, и в этом, пожалуй, их главный отличительный признак. Кроме того, участвуя в процессе перераспределения, налоги оказывают решающее влияние на другие фазы движения общественного продукта: производство, обмен, потребление.

Налоги как правовая категория. Данное свойство налогов выражается через правовую формализацию системы отношений «государство - налогоплательщик», установление конкретных видов налогов и методов управления ими.

Налоги как фискальная категория. Это свойство налогов позволяет количественно оценить величину денежного потока от налогоплательщиков к государству, соизмерить данную величину с расходами бюджета. Полученные результаты позволяют определить размер требуемых неналоговых источников пополнения бюджета.

Посредством налогов государством в виде обязательных взносов юридических и физических лиц осуществляется изъятие части стоимости общественного продукта (национального дохода) в денежной форме для общегосударственных нужд. Таким образом формируется доходная часть государственного бюджета.

Взносы осуществляют основные участники производства общественного продукта:

- работники, своим трудом создающие материальные и нематериальные блага и получающие определенный доход;

- хозяйствующие субъекты;

- владельцы капитала.

Примечательно, что в развитых демократических государствах иерархия категориальных свойств налога выстраивается именно в вышеуказанной последовательности.

Таким образом, налог:

- служит удовлетворению общественных потребностей, которые устанавливаются государством. Государство в данном случае выступает выразителем интересов всего общества;

- выражает одностороннее движение средств в бюджет. При этом косвенным образом они возвращаются к налогоплательщикам в виде предоставляемых государством социальных благ и гарантий. На этом, в частности, основано законное право налогоплательщиков требовать от государства отчета об исполнении бюджета;

- взимается на правовом основании по юридически закрепленным правилам. Ставки, сроки, льготы и др. элементы налогов заранее оговорены законом, так что порядок взимания исключает какой-либо произвол. Налоги как один из важнейших экономических инструментов государственного регулирования интересов всех субъектов общества могут быть либо предпосылкой, либо преградой на пути к благополучию страны. Поэтому каждое государство, особенно в период общественно-политических и экономических реформ, должно уделять пристальное внимание, формированию эффективного механизма налогового регулирования - главной задаче налоговой политики.

Такой механизм позволит не только обеспечить необходимую централизацию государственных средств, но и управлять экономическим ростом, движением инвестиционных потоков в направлении избранных в обществе приоритетов и тем самым содействовать структурной перестройке экономики.

В теории налогообложения выделяется, как правило, несколько функций налогов: распределительная, фискальная, стимулирующая и контрольная. Первая вытекает из самой сущности налога, который, как было отмечено выше, представляет собой обязательный и безвозвратный платеж. Распределительная связана с последующим распределением государством полученных от налогоплательщиков средств [5].

Не менее важное значение в современном обществе приобретает и стимулирующая функция. Она заключается в том, что государство посредством предоставления льготных налоговых режимов направляет деятельность субъектов предпринимательства, граждан как плательщиков налогов в русло избранных в обществе приоритетов.

Контрольная функция характеризуют налоги как способ оценки эффективности налогового механизма, инструмент выявления необходимости внесения корректив в бюджетно-налоговую политику.

Существует множество классификаций платежей налогового характера по различным основаниям.

Во многих странах их подразделяют на налоги, пошлины, сборы и взносы. Налог, как правило, не имеет специальной цели (порядка его дальнейшего непосредственного использования государством). Лишь в некоторых случаях используются целевые налоги, однако при этом они никогда не бывают индивидуально возмездными.

В отличие от этого при уплате пошлины и сбора всегда присутствуют специальная цель и специальные интересы. Цель взыскания пошлины или сбора состоит лишь в покрытии издержек учреждения, в связи с деятельностью которого взыскивается пошлина: без убытка, но и без чистого дохода. Но этот принцип далеко не всегда соблюдается на практике. Довольно часто размеры платежей превышают связанные с услугой расходы. Более того, в ряде случаев не платеж устанавливается ради покрытия расходов, а само действие (услуга) признается обязательным ради взыскания платежа.

Отечественное законодательство не проводит четкого разграничения понятий «налог», «пошлина», «сбор», и в правоприменительной практике под налогом, сбором, пошлиной и другими платежами, по сути, понимается обязательный взнос в бюджет соответствующего уровня или во внебюджетный фонд, осуществляемый налогоплательщиком в порядке и на условиях, определенных законодательными актами. В силу традиций платеж, по существу являющийся налогом, может быть назван пошлиной, сбором, взносом, и наоборот.

Другая известная классификация разделяет налоги на прямые (подоходно-имущественные) и косвенные (налоги на потребление). В основе деления лежат особенности объектов обложения и характер взаимоотношений плательщика и государства. Прямые налоги взимаются в процессе приобретения и накопления материальных благ, косвенные - в процессе их расходования (потребления).

В среде ученых и практиков идут дискуссии по поводу приоритетов прямого либо косвенного налогообложения. Как правило, превалирует точка зрения о том, что косвенные налоги в наибольшей степени несут фискальную функцию, что сдерживает экономический рост, и, следовательно, необходимо увеличивать долю прямых налогов в доходах бюджета.

В зависимости от распределения взысканных сумм между бюджетами различных уровней налоги делятся на закрепленные и регулирующие доходные источники. Закрепленными называют налоги, которые на длительный период полностью или в определенной части закреплены как доходный источник конкретного бюджета (бюджетов). Например, подоходный налог является доходом местного бюджета. Регулирующие источники ежегодно перераспределяются между бюджетами различных уровней с целью покрытия дефицита. В качестве регулирующих в Республике Беларусь используются акцизы, НДС, налог на прибыль. Распределение сумм этих налогов между различными бюджетами происходит при утверждении республиканского бюджета на конкретный год [5].

По степени компетенции органов власти различных уровней в отношении решения вопросов установления и введения в действие налогов выделяют государственные и местные налоги.

Установление и введение в действие государственных налогов осуществляется решением высшего представительного органа государства в форме закона. Это не означает, что эти налоги обязательно поступают в центральный бюджет. Они могут зачисляться в бюджеты различных уровней. Например, в Республике Беларусь к таким платежам можно отнести НДС, налог на прибыль, акцизы и др.

Местные налоги могут устанавливаться как высшим представительным органом, так и соответствующим местным (региональным) органом власти, но вводятся они только решением, принятым на местном уровне (в Республике Беларусь к таким платежам можно отнести налог с продаж, сборы за услуги и т.д.). Эти налоги всегда поступают в местные (региональные) бюджеты. Число таких налогов в отдельных странах колеблется от 20 до 100, а их удельный вес в общих доходах местных бюджетов - от 30 до 70%. В некоторых странах (например, США, Швейцария) к местным (региональным) налогам относятся и налоги, взимаемые местными (региональными) властями в виде надбавок к налогам, закрепленным за вышестоящими бюджетами.

Налоги по порядку их использования подразделяются на общие и целевые (специальные). Общие налоги обезличиваются и поступают в бюджет для финансирования общегосударственных мероприятий. Целевые налоги зачисляются в обособленные целевые бюджетные или внебюджетные фонды.

Как правило, налоги не имеют целью покрыть какой-нибудь конкретный расход. Это обосновывается необходимостью избежать подчинения совершаемых расходов поступлению отдельных видов налогов. Поэтому большинство налогов - общие. Однако в ряде случаев введение целевых налогов способно сыграть положительную роль. Во-первых, с психологической точки зрения налогоплательщик с большей готовностью уплачивает налог, в пользе которого он непосредственно уверен. Во-вторых, эти налоги могут вводиться с целью придания большей независимости конкретному государственному органу. В-третьих, целевой характер налога может обосновываться тем, что необходимость затрат вызвана получением определенных доходов.

Существуют и другие основания деления налогов на виды, например, по субъекту налогообложения (налоги с юридических и физических лиц), по объекту налогообложения (налоги от выручки, от фонда заработной платы, от прибыли, имущественные налоги и т.д.), по периодичности уплаты (регулярные и разовые), по методу налогообложения (равные, пропорциональные, прогрессивные и регрессивные) и т.д. В принципе в качестве критерия деления налогов на виды можно взять любой системный признак налога.

2.2. Налоговая система и распределение налоговой нагрузки

Между различными видами налогов в рамках налоговой системы возникают сложные соотношения, определяющие ее особенность и основные характеристики. Налоговая система каждого государства - плод исторического национального развития, и поэтому невозможно выделить эталонные характеристики, пригодные для любой налоговой системы.

Существенной характеристикой налоговой системы является предусмотренное ею налоговое бремя. Другие экономические показатели связаны с установлением соотношений между различными видами налогов. Важным среди них является соотношение между доходами бюджетов от внутреннего налогообложения и внешней торговли. Оно зависит от состояния экономики страны в целом. Чем более развита промышленность, тем в больших объемах страна экспортирует готовый продукт. Правительства, заинтересованные в развитии национальной промышленности, снижают или вовсе ликвидируют экспортные пошлины, поэтому их поступления незначительны, зато доля доходов бюджета от внутреннего налогообложения, напротив, весьма значительна. Менее развитые страны экспортируют главным образом сырье. Их протекционистская политика состоит в увеличении таможенных сборов, поэтому доля доходов от внешнеэкономической деятельности в этих странах превышает долю доходов бюджета от внутреннего налогообложения.

К важным характеристикам налоговых систем относится также соотношение прямых и косвенных налогов. По механизму взимания и контроля косвенные налоги являются более простыми, чем прямые. Они не требуют развитого налогового аппарата и изощренной системы расчетов. Поэтому в менее развитых странах доля косвенных налогов, как правило, выше.

Среди параметров налоговых систем необходимо отметить и структуру прямых налогов, которая зависит от отношений собственности и соответствующих им распределительных отношений [2].

В налогообложении существует несколько важных проблем. Одной из них является определение налоговых ставок. Увеличение налоговых ставок ведет к росту налоговых поступлений в бюджет государства, что позволяет правительству расширять меры социальной защиты населения, программы помощи бедным и др. Однако увеличение налогового бремени одновременно сокращает производственную активность, сдерживает предпринимательскую инициативу. Наоборот, уменьшение налоговых ставок стимулирует предпринимательство, но уменьшает поступления в госбюджет.

Поэтому при построении налоговой системы необходимо учитывать зависимость между налоговыми ставками r и объемом налоговых поступлений R в государственную казну, которая выражается кривой Лаффера (рис. 1).

Проблема заключается в том, что правильно определить величину ro чрезвычайно трудно. Лаффер считал, что государство должно изымать не более 30 % дохода предприятий и населения [1].

Рис. 1. Кривая Лаффера

Согласно кривой Лаффера при ставке r = 0 налоговые поступления равны нулю. По мере возрастания ставки налога они увеличиваются. При ставке ro
государство получает максимальную сумму налоговых поступлений Ro. Дальнейшее возрастание налоговой ставки будет сопровождаться уменьшением налоговых поступлений. Это объясняется тем, что чрезмерно высокие налоговые ставки сдерживают развитие производства, что сужает базу налогообложения (уменьшается величина национального дохода, облагаемая налогом). При ставке налога, равной 100 %, производство становится бессмысленным.

Кроме того, правительство сталкивается с проблемой переложения налогового бремени, так как налог на продажи, акциз и некоторые другие налоги производители могут переложить на потребителей Через повышение цен.

Рассмотрим, как распределяется налоговое бремя между производителями и потребителями и в каких случаях оно может быть в значительной степени переложено на потребителей. Допустим, правительство вводит поштучный, налог на продажу обуви. До введения налога спрос, и предложение частного сектора экономики на этом рынке были такими, что равновесным уровнем стало производство 3 млн. пар обуви по цене 5 дол. за пару. После введения поштучного налога в 1 дол. за пару условия предложения изменяются. При тех же ценах количество предлагаемого товара уменьшится- Предприятия включат налег в цену товара, в результате чего кривая предложения сместится влево вверх на 1 дол. (рис. 2). После введения налога установится новое равновесие, которое отражает более высокую цену товара и меньший объем продукта на рынке [1].

Рис. 2. Распределение налогового бремени:

S
,
St
- кривые предложения до и после введения налога;
Eo
,
Et
-
равновесие до и после введения налога соответственно.

Как видно из рисунка, в условиях нового равновесия установилась новая цена (5,5 дол.) и новый объем продаж (2,5 млн. дол.). Это значит, что с каждой пары обуви потребитель уплачивает только 0,5 дол., т.е. половину налога. Значит, остальные 0,5 дол. изымаются у производителя, уменьшая его прибыль. Такая ситуация наблюдается на рынке не всегда. Налоговое бремя полностью или в значительной мере может быть переложено на потребителей в случае неэластичного спроса при условий, что предложение является постоянным, или на производителей — в случае неэластичного предложения, если спрос остается постоянным.

Проблема налогового бремени имеет и другую сторону. При введении налога почти во всех случаях выпуск продукции уменьшается. Спрос и предложение становятся ниже оптимальных. Введение налога лишает выгоды продавцов, предельные издержки которых без налога позволили бы увеличивать продажи и получать прибыль, и покупателей, предельная полезность товара для которых была довольно высокой, чтобы продолжать покупать дальше. Лишение выгод продавцов и покупателей, потеря для общества части продукта, который не произведен, называют избыточным налоговым бременем
(рис. 3). Более эластичные спрос и предложение делают избыточное бремя данного налога большим по сравнению с менее эластичными. Это должно учитывать правительство в стремлении к минимизации избыточного налогового бремени.

Рис. 3. Избыточное налоговое бремя

Рассмотрим также влияние косвенных налогов на динамику рыночного равновесия. (Косвенные налоги - это налоги, включаемые непосредственно в цену товара.) На рис. 4 пересечение кривой спроса D и кривой предложения S в точке E определяет равновесную цену Pe и равновесный объем производства Qe до введения косвенного налога.

Рис. 4. Влияние косвенного налога на рыночное равновесие

Правительство вводит косвенный налог. Естественно, что это вызовет стремление производителя увеличить цену предложения, чтобы уменьшить свои потери. Цена товара увеличится. Потребители будут вынуждены платить более высокую цену и, в соответствии с законом спроса, уменьшат объем спроса. При этом часть суммы, заплаченной покупателями, идет государству, т.е. продавцы получат меньше, чем заплатят покупатели. Предложение уменьшится. Кривая S сместится влево в положение S1. В результате установится новая равновесная цена P1 и количество продаваемого товара Q1.
Сумма, заплаченная покупателями, возрастет, а сумма, полученная продавцом, уменьшится, как и объем производства в целом.

Из рисунка видно, что цена реализации товара после введения налога равна P1, величина общей выручки составляет P1•
Q1.
При этом часть выручки, присваиваемая продавцом, составит P2•Q1,
а общая сумма налогового сбора равна площади заштрихованyого прямоугольника P2
P1
E1
M.

Рассмотрим, как распределяется налоговое бремя. Если бы налога не существовало, величина выручки производителя равнялась бы площади прямоугольника 0PeEQe.
Значит, величина налога, выплачиваемая производителем, равна площади P2PeKM,
а величина налога, выплачиваемая потребителем, площади PeP1
E1
K.

Если эластичность спроса превышает эластичность предложения, то налоговое бремя более чувствительно для производителя, если же предложение более эластично, чем спрос, то больше теряет потребитель.

3.НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В СТРАНАХ С РАЗВИТОЙ РЫНОЧНОЙ ЭКОНОМИКОЙ

3.1. Косвеные налоги

Во все времена правительства различных стран активно прибегали к использованию косвенных налогов для покрытия государственных расходов. Истоки возникновения этих налогов прослеживаются еще в древних цивилизациях. Римляне применяли универсальный налог с оборота в отношении товаров, продававшихся на рынках или аукционах империи. Эта система была введена ими в завоеванных Римом Египте, Франции, Испании и даже после падения Римской империи успешно продолжала применяться на указанных территориях.

Введение косвенных налогов часто было связано с войной или кризисными явлениями в экономике, и, как следствие этого, они несли на себе печать беспорядков и горя, были, как их называли немцы, «детьми отчаяния», «кризисными, военными и послевоенными налогами». Например, они широко использовались в Германии в 1916 г., во Франции в 1920 г. и в Бельгии в 1921 г. Во всех случаях при их введении ставилась одна задача -покрыть возникающие или возрастающие государственные расходы, связанные с первой мировой войной и ее катастрофическими последствиями. В 1940 г. в Англии с такой же целью «оплатить войну» - были введены налог на покупки и система универсальных акцизов [3].

В начале 40-х гг. 26 американских штатов ввели универсальный налог с оборота. Основная причина его введения заключалась в том, что депрессия резко уменьшила поступления от других налогов, а налог с оборота с его низкой ставкой, значительными поступлениями и относительно безболезненным сбором как средство пополнения бюджета был особенно надежен и привлекателен в этот период.

Оксфордский словарь английского языка определяет косвенный налог как налог, «не взимаемый непосредственно с лица, на которое он в конечном итоге падает, но взимаемый каким-то иным образом, в частности, при производстве или импорте предметов пользования или потребления, цена которых, следовательно, увеличивается для потребителя, который таким образом выплачивает налог в форме увеличенной цены».

По своей экономической природе косвенные налоги на потребление можно классифицировать как универсальные (налоги с оборота, НДС и др.) и специальные (акцизы, налог на топливо и др.).

В современной теории налогообложения существуют две основные системы взимания косвенных налогов:

- одноступенчатый сбор;

- многоступенчатый сбор.

Одноступенчатый сбор предполагает взимание налога один раз на стадии производства или распределения. При этом возможны три подсистемы:

- налог с производителя;

- оптовый налог;

- налог с розничного оборота.

Налог с производителя взимается только в секторе производства. Особое преимущество этой системы сбора заключается в низких затратах на администрирование налога, поскольку численность его плательщиков невелика, а объекты налогообложения достаточно внушительны. Но данное преимущество перевешивается рядом недостатков.

Во-первых, в создании продукции задействован ряд производственных предприятий (например, при изготовлении мебели цепочка задействованных предприятий выглядит следующим образом: лесхоз - деревообрабатывающая фабрика - мебельная фабрика). В дальнейшем включение всех этих предприятий в схему налогообложения приводит к тому, что налог становится «пирамидой», и в целях минимизации налогового давления у предприятий, задействованных в одной производственной цепочке, появляется стимул к объединению. Последствиями такой системы являются менее эффективные производство и налогообложение.

Во-вторых

, при использовании данной системы взимания налога не обеспечивается его нейтральность, т.е. налоговое бремя распределяется неравномерно. В частности, доля налога в цене идентичных товаров может существенно различаться в зависимости от количества предприятий, задействованных в производственной цепочке.

Оптовый налог взимается на стадии, предваряющей розничную продажу. В сравнении с налогом с производителя здесь не только сохраняются отмеченные ранее недостатки, но и увеличивается количество налогоплательщиков, что создает дополнительные трудности при администрировании налога.

Налог с розничного оборота охватывает не только розничных торговцев, но и производителей, и оптовиков при условии поставки продукции непосредственным потребителям. Базой налогообложения является розничная цена, что исключает дискриминацию между различными каналами распределения, но круг налогоплательщиков резко расширяется, что загромождает и соответственно затрудняет процедуру администрирования (взимания) налога.

В отличие от одноступенчатого сбора многоступенчатый сбор охватывает несколько стадий процесса производства и распределения и может быть подразделен на:

- кумулятивный многоступенчатый сбор;

- некумулятивный многоступенчатый сбор [2].

В кумулятивной каскадной системе налог взимается на всех стадиях производства и распределения. Основными недостатками такой системы являются:

- значительный каскадный эффект, т.е. налоговое бремя становится тем больше, чем длиннее дистанция до потребителя. Причем масштабы такой «пирамиды» по сравнению с одноступенчатыми системами сбора намного больше, поскольку налог охватывает все Стадии движения продукции от производителя к потребителю;

- искажение конкуренции, поскольку при более длительной производственной или распределительной цепи налоговое бремя также возрастает.

Как следствие такие налоги справедливо принято считать самыми неэффективными и нерыночными, поскольку они взимаются без учета результатов экономической деятельности, не имеют зачетного механизма и потому допускают двойное налогообложение (по затратам на производство). Тем самым снижается экономический эффект от общественного разделения труда и специализации. Более того, в целях минимизации налогового бремени появляется заинтересованность в создании вертикально интегрированных объединений, охватывающих практически все стадии производства, а это - движение в обратном направлении от общественного разделения труда и специализации к «натуральному хозяйству».

Следует отметить, что указанные недостатки становятся доминирующими в случае использования высоких налоговых ставок.

В западной теории считается, что предельная совокупная ставка таких налогов, не влекущая за собой существенных негативных последствий, - до 2 %. Вместе с тем даже такая низкая ставка является достаточно весомым источником доходов государства.

Налог на добавленную стоимость (НДС) был изобретен М. Лоре (Франция), который в 1954 г. описал схему обложения, цель которого - устранение «каскадного» характера налога с оборота. Впервые НДС был введен в Дании и во Франции - в 1967 г., в ФРГ в 1968 г [8].

Экономическая значимость данного налога объясняется тем, что в государствах с развитой рыночной системой НДС способствует упрочению ее равновесия. Это достигается в силу того, что наряду с фискальной он выполняет регулирующую и стимулирующую роль.

Многие правительства отдают предпочтение НДС, стремясь увеличить прирост государственных доходов за счет налогов на потребление. При этом данный налог не просто выполняет фискальную роль, а обеспечивает высокую стабильность поступлений в бюджет, поскольку имеет потенциально широкую базу обложения и незначительную зависимость от характера экономической конъюнктуры.

Но главное достоинство НДС в том, что он способен оказывать регулирующее воздействие в сдерживании кризиса перепроизводства и в ускоренном вытеснении с рынка слабых производителей. Он выполняет роль ограничителя спроса в случае высокой степени насыщенности рынка, когда потребитель реагирует на повышение цены товара сокращением объема потребления, а производитель - на снижение цены расширением производства.

НДС является косвенным многоступенчатым налогом, так как включается в цену товара и в итоге оплачивается конечным потребителем. Объектом выступает добавленная стоимость, субъектами - юридические лица независимо от отраслевой принадлежности, формы собственности.

Основными преимуществами НДС являются:

- использование единой налоговой ставки для всех отраслей или нескольких унифицированных ставок по отдельным отраслям, льготных ставок для отдельных отраслей;

- обеспечение реального уровня обложения для всех отраслей и видов экономической деятельности, включая сферу услуг;

- простота и надежность процедуры взимания налога для плательщика и налоговых органов;

- стабильный источник увеличения доходов государства;

- возможность гармонизации с налогообложением в сосед-н их государствах.

НДС эффективен также и как средство регулирования внешнеэкономической деятельности: для стимулирования наращивания экспортного потенциала фирмам-экспортерам возвращается вся сумма налога, уплаченная на предыдущих стадиях.

Из негативных сторон НДС необходимо выделить его регрессивный характер для конечного потребителя (об этом будет подробно изложено в последующих разделах) и то, что его введение предполагает использование новой калькуляции издержек производства. Более того, его применение ведет к увеличению административных издержек в связи с расширением круга налогоплательщиков.

3.2. Прямые налоги

Поиск оптимального сочетания прямого и косвенного налогообложения является одной из основных стратегических проблем в налоговой политике. Известно, что в странах с развитой рыночной экономикой налоговая система тяготеет к прямым налогам, которые непосредственно реализуют не только фискальную, но и распределительную функцию налогообложения.

Исторически прямые налоги появились раньше косвенных. Прямое обложение - простейшая и самая древняя форма взимания налогов.

По определению Дж. С. Миля, прямой налог взимается непосредственно с граждан, в отношении которых изъятие средств является обязательным или желательным. Прямые налоги выплачиваются непосредственно с дохода, а объектами обложения являются собственность или доход (имущественные и подоходные). Источником уплаты являются прибыль, дивиденды, проценты, наследство, недвижимость и др. Приверженцы прямого налогообложения считают его наиболее прогрессивной формой, поскольку, во-первых, учитываются доход и общее финансовое положение плательщика, его имущество, а во-вторых, существуют определенные трудности при переложении прямых налогов на других лиц или при уклонении от их уплаты. Характеризуя преимущества прямых налогов, К. Маркс отмечал, что это наименьшее зло, ибо каждый знает, какую долю государственных расходов он несет.

Система современных прямых налогов сформировалась в XVII - первой половине XIX в. Вначале на смену феодальной ренте пришли имущественные налоги: земельный, подомовой, промысловый. Они взимались по пропорциональным ставкам с дохода, исчисляемого по внешним признакам или условному доходу. Земельный налог определялся по внешним признакам земельного участка, по оценке земельного кадастра. Подомовой налог устанавливался на недвижимое имущество, на доход от сдачи его в наем. Промысловый налог удерживался с дохода от ремесленной деятельности, торговли и т.д.

В результате дальнейшего развития производства, обмена, увеличения потребностей государства, появления новых форм хозяйствования (акционерных обществ, банков, страховых компаний и др.), увеличения численности наемных работников на смену формам имущественного обложения все более приходят подоходные налоги. Этому способствовало то обстоятельство, что по мере развития товарно-денежных отношений совершенствовались учет, отчетность, техника налогообложения [3].

В свою очередь, подоходные налоги классифицируются на основе соотношения между ставкой налога и величиной дохода. В данном случае налоги делятся на:

- прогрессивные (по мере роста дохода ставка налога увеличивается);

- регрессивные (по мере роста дохода ставка налога уменьшается);

- пропорциональные (ставка налога не зависит от величины дохода).

В Беларуси среди прямых налогов лидирующее положение занимает налог на прибыль юридических лиц, за счет которого формируется 12 - 13% доходов бюджета республики.

Необходимо отметить, что налог на прибыль корпораций (корпоративный налог) появился накануне первой мировой войны и получил широкое распространение в связи с развитием форм бизнеса, основанных на принципе ограниченной ответственности.

В мировой практике выделяется несколько систем налогообложения прибыли в зависимости от подхода к обложению различных ее составляющих (нераспределенной и распределенной прибыли).

Классическая система - в соответствии с ней распределяемая прибыль компании облагается корпоративным (по стандартным ставкам) и личным (по ставкам подоходного налога для граждан) подоходными налогами. Эта система применяется в США, Люксембурге, Нидерландах, Швейцарии, а с недавнего времени - в Бельгии и Швеции.

Система уменьшения обложения прибыли на уровне компании. Используются два способа: первый основан на раздельных ставках, когда нераспределяемая прибыль облагается по стандартным ставкам, а распределяемая - по более низким ставкам. (В ФРГ соответственно 56 % и 36 %, Японии - 42 % и 32 %, Франции - 42 % и 39 %). Целью введения раздельных ставок является стремление стимулировать потребление акционеров и повышение жизненного уровня. Второй способ предполагает частичное освобождение от обложения распределяемой прибыли.

Система уменьшения обложения прибыли на уровне акционеров. Здесь применяются два способа. Первый предполагает снижение налогооблагаемого дохода в виде дивидендов с помощью налогового кредита или системы зачета (импутационная система). Акционеру полностью или частично возвращается налог, уплаченный компанией на его дивиденды. Возвращенный налог вместе с дивидендом прибавляется к совокупному доходу акционера, который облагается по ставке подоходного налога с граждан.

Наибольший выигрыш получают мелкие акционеры, имеющие относительно низкий доход, облагаемый по ставке, которая в 1,5 - 2 раза ниже ставки налога на прибыль. Поэтому эта система считается наиболее справедливой в социальном плане. Этот способ используют Франция, Ирландия, Великобритания.

Второй способ уменьшения обложения прибыли на уровне акционеров осуществляется посредством частичного освобождения от налога дивидендов независимо от того, был ли удержан корпоративный налог с распределяемой прибыли.

Системы полного освобождения от налога распределяемой прибыли на уровне компании или на уровне акционеров используются в Австрии, Дании, Финляндии, Италии.

Наряду с налогом на прибыль подоходный налог с граждан является одним из важнейших прямых налогов.

Подоходный налог с физических лиц возник в середине XIX - начале XX вв. в Великобритании, где впервые в 1798 г. был введен как утроенный налог на роскошь; в Японии - в 1887 г., Пруссии - в 1873 г., США - в 1913 г., Франции - в 1917 г. В 60-е гг. система подоходного обложения получает широкое распространение в развитых государствах по мере перехода к активному использованию налогов в системе государственного регулирования [4].

Основные принципы организации подоходного обложения физических лиц в основном едины для большинства стран. Отличия есть в подходах к определению величины облагаемого дохода и входящих в него составных частей, технике, масштабах и направлениях налоговых льгот, в способах изъятия налогов.

В большинстве государств используется «глобальная» система построения личного подоходного обложения, в соответствии с которой налоги взимаются с совокупного дохода независимо от источника дохода. Впервые данная система появилась в Пруссии в 1891 г.

Вместе с тем исторически «глобальной» предшествовала «шедулярная» система, впервые появившаяся в Великобритании в 1842 г. Она предполагала деление дохода на части (шедулы) в зависимости от источника дохода, каждая из которых облагалась по своим ставкам. Так, в Великобритании использовавались пять шедул:

«А» - доходы от недвижимости;

«В» - доходы от лесов, используемых в коммерческих целях;

«С» - доходы от государственных ценных бумаг;

«Д» - торговая и промышленная прибыль, доходы лиц свободных профессий;

«Е» - заработная плата, жалования, пенсии [4].

В 1973 г. Великобритания перешла к «глобальной» системе, но шедулы остались для предоставления налоговых скидок и льгот. Была также дополнительно введена шедула «F» - обложение доходов, распределяемых по дивидендам.

Правительства многих государств при удержании подоходного налога исходят из критерия резидентства. В соответствии с ним все резиденты данной страны подлежат обложению в отношении доходов, извлекаемых на ее территории и за ее пределами (полная налоговая ответственность), а нерезиденты -только по доходам, получаемым из источников этой страны (ограниченная налоговая ответственность).

Подоходный налог в большинстве стран взимается по прогрессивной шкале. При этом доход разбивается на ряд частей, каждая из которых облагается по отдельной ставке по возрастающей шкале. Прогрессия в разрезе стран в отдельные периоды колеблется от 10 - 30 % до 50 - 98 %.

Прогрессия возрастает более интенсивно в отношении низких и средних доходов, а для крупных растет медленно и на определенном уровне вообще прекращает рост. В результате для получателей более крупных доходов подоходный налог утрачивает прогрессивный характер.

В 80-х гг. реформирование личного подоходного обложения в развитых странах выразилось в сокращении количества и снижении уровня налоговых ставок, расширении используемых налоговых льгот и скидок, что привело к расширению налоговой базы и еще большему возрастанию роли данного налога в формировании доходов бюджета.

3.3. Поиск оптимального соотношения прямого и косвенного налогообложения

В соответствии с Декларацией социального прогресса и развития, провозглашенной резолюцией Генеральной Ассамблеи ООН, налоговая система выступает основным инструментом справедливого распределения и перераспределения доходов для содействия социальному прогрессу и развитию. Этим принципом руководствуются все государства Европейского союза. Например, в Конституции Португалии записано, что налогообложение должно способствовать уменьшению неравенства, быть единым и прогрессивным, учитывающим потребности и доходы членов семьи.

Перераспределение общественных доходов между различными категориями населения с целью сглаживания социального неравенства достигается посредством прогрессивного подоходного налогообложения. Иными словами, происходит передача средств в пользу более слабых и незащищенных категорий граждан за счет возложения налогового бремени на высокодоходную часть населения. В результате определенная часть доходов богатых направляется на решение проблем малоимущих слоев населения.

Однако использование прямых налогов сопряжено с дополнительными трудностями. В странах, где бюджет формируется преимущественно за счет прямых налогов, необходимо постоянно вести кропотливую и дорогостоящую работу по контролю за реальными доходами населения. Схемы сокрытия доходов и уклонения от уплаты прямых налогов очень сложно не только выявлять, но и препятствовать их использованию. Эффективная борьба с налоговыми нарушениями в этом случае возможна только при развитой банковской инфраструктуре, позволяющей свести к минимуму наличный денежный оборот, а также при достаточных информированности и полномочиях налоговых органов при проведении контрольных мероприятий, высоком уровне налоговой культуры и ответственности граждан.

Именно поэтому страны с переходной экономикой, где невысоки доходы населения, только начинает формироваться в обществе налоговая культура и ответственность налогоплательщиков, отсутствует развитая рыночная, в том числе банковская инфраструктура, закономерно отдают предпочтение косвенному налогообложению. Налоги на потребление (косвенные налоги) более надежны в поступлении, удобны во взыскании, по ним практически исключается уклонение от уплаты, если не считать теневой бизнес.

Однако у этого вида налогов помимо отмеченных ранее есть еще один существенный недостаток, который состоит в их регрессивности по отношению к доходам населения. Семьи с низким среднедушевым доходом расходуют практически все свои средства на потребление. Соответственно с каждого рубля своего дохода они уплачивают косвенный налог. В отличие от них богатые семьи направляют на потребление лишь часть своего дохода, которая и подпадает под косвенное налогообложение,, остальная часть дохода не подвергается косвенному налогообложению. Несмотря на то, что в абсолютном выражении богатые уплачивают косвенных налогов больше, относительно сво-s его дохода они платят гораздо меньше налогов на потребление, чем семьи с низкими доходами [2].

Таким образом, доля уплачиваемого налога на потребление н доходе возрастает по мере того, как сумма этого дохода снижается, что в определенной мере затрудняет и даже противодействуй реализации одной из важнейших функций налоговой системы - распределительной. Значительная доля косвенных налогов в цене товаров широкого потребления приводит, таким образом к экономической дискриминации малоимущих слоев населения. Что же касается предметов роскоши, то здесь преобладание косвенных налогов вполне логично. Учитывая эти особенности воздействия косвенных налогов на распределительные процессы, государству надлежит позаботиться о выравнивании налогового бремени на различные категории населения.

Сокращение негативного воздействия косвенных налогов на распределение доходов в обществе возможно путем:

1) использования дифференцированной системы косвенного налогообложения, т.е. применяя набор ставок для различных товаров, вводя нулевую ставку и льготируя отдельные товарные группы, как это сделано в странах Организации экономического сотрудничества и развития (ОЭСР) и др.

Модели НДС в странах ОЭСР, таких, как Австрия, Бельгия, Великобритания, Германия, Голландия, Испания, Италия и др., предусматривают льготное налогообложение (нулевая или пониженная ставка) или освобождение от налога продуктов питания, лекарственных препаратов, книжной и газетной продукции. Среди льготируемых видов услуг следует особо выделить пассажирский транспорт и страхование, облагаемые пониженной ставкой НДС или вообще изъятые из обложения почти во всех странах ОЭСР;

2) использования других (не потребительских) налогов, т.е. путем установления более прогрессивной шкалы по подоходному налогу, или, как это сделано в Канаде, вводя налоговые кредиты для низкодоходных семей для того, чтобы компенсировать НДС, включенный в товары первой необходимости и продукты питания и т.п.;

3) без использования налоговой системы, т.е. посредством предоставления дотаций семьям с низкими доходами, льготных кредитов отдельным категориям населения, как это было сделано в скандинавских странах и Новой Зеландии при введении НДС [3].

Следует отметить, что у нас в республике широко используются первый и второй способы «смягчения» отрицательного влияния косвенных налогов. Однако в настоящее время разрабатываются подходы по обеспечению адресной поддержки малоимущих слоев населения, т.е. создаются предпосылки для более широкого использования третьего способа.

Для оценки эффективности системы косвенных налогов в мировой практике используются различные критерии, важнейшими из которых являются: нейтральность: налог должен как можно меньше влиять на поведение производителя и выбор покупателя, т.е. экономические искажения от введения налога должны быть минимальны; справедливость: налог должен вызывать политически приемлемые последствия распределения доходов, т.е. налог должен сопровождаться соответствующими изменениями в других налогах или в системе социальных платежей; ценовая стабильность: налог не должен приводить к инфляционным процессам и в период введения налога, и в долгосрочной перспективе и др.

4. НАЛОГОВАЯ СИСТЕМА РЕСПУБЛИКИ БЕЛАРУСЬ И ПЕРСПЕКТИВЫ ЕЕ РАЗВИТИЯ

4.1. Особенности современной налоговой системы Республики Беларусь

Новая, ориентированная на рынок система налогообложения была введена в Республике Беларусь с начала 1992 г. Строилась она с учетом наиболее приемлемых для изменившейся в стране политической и экономической обстановки зарубежных моделей налогообложения, а также российских нововведений в этой сфере.

Основу ее составил Закон «О налогах и сборах, взимаемых в бюджет Республики Беларусь», а также специальные акты налогового законодательства, определяющие по каждому виду налога конкретные объекты обложения, порядок уплаты, ставки и льготы.

Первоначально налоговая система включала 15 основных налогов. Кроме того, юридические лица уплачивали 8 видов отчислений в различные внебюджетные фонды, доля которых в общем уровне налоговой нагрузки на экономику была довольно значительной - более 1/3. В дальнейшем налоговая система неоднократно корректировалась с точки зрения перечня налогов, размеров ставок, предоставления льгот. Но особенно существенные изменения произошли в части внебюджетных фондов, большинство из которых были объединены и преобразованы в бюджетные фонды с одновременным пересмотром их ставок. Соответственно снижался не только уровень налоговой нагрузки, но и задолженности плательщиков перед бюджетом, существенно изменилась и структура налогов.

К настоящему времени в республике практически создана систематизированная нормативно-методическая база налогообложения, которая, несмотря на ее объемность, позволяет плательщику найти ответ практически на любой вопрос, возникающий при исполнении им налоговых обязательств. Дальнейшим шагом в этом направлении станет принятие Налогового кодекса - единого систематизированного законодательного акта в сфере налогообложения, принятие которого предусматривается в ближайшее время. Отдельные положения Налогового кодекса внедряются поэтапно. К настоящему времени уже введены в действие Законы «Об акцизах», «О подоходном налоге с физических лиц», «О налоге на добавленную стоимость».

Все это не означает, однако, что налоговая система и налоговое законодательство достигли своего совершенства. И на сегодняшний день актуальность совершенствования внутренней структуры налогов сохраняется.

Конечно, следует учитывать, что из всей совокупности налогов и сборов, образующих налоговую систему республики, в качестве основных, зависящих от экономической деятельности налогоплательщиков, должны рассматриваться налоги на прибыль и добавленную стоимость. Основанием для уплаты других налогов является либо соответствующая специфика деятельности, например выпуск подакцизных товаров или ввоз таких товаров на территорию республики, либо совершение налогоплательщиком или в пользу налогоплательщика определенных действий (например, уплата госпошлины). Некоторые налоги имеют четко выраженную стимулирующую направленность (к примеру, экологический налог - как инструмент, побуждающий к рациональному использованию природных ресурсов) [6].

В связи с этим, ставя вопрос о сокращении количества налогов, одновременно необходимо вести речь и о рационализации их структуры, оптимизации налогооблагаемой базы, упрощении механизма исчисления и процедуры взимания.

Необходимо признать, что существующий механизм налогообложения юридических лиц состоит из весьма многочисленной и достаточно сложной системы налогов и других обязательных платежей в бюджет и внебюджетные фонды.

На сегодняшний день предприятия уплачивают в бюджет более десяти налогов и других обязательных платежей (не считая местных налогов и сборов, а также отчислений во внебюджетные фонды). Несмотря на объединение ряда мелких платежей, исчисляемых от аналогичной налоговой базы, позволившее за последние два года сократить количество платежей в бюджет, резервы для продолжения такой работы с целью рационализации структуры налогов и упрощения механизма исполнения налоговых обязательств все еще имеются. Кроме того, некоторые налоги состоят из нескольких самостоятельных видов платежей. Соответственно специалистам предприятий достаточно сложно правильно произвести все необходимые расчеты с бюджетом и внебюджетными фондами. Однако требовать абсолютного упрощения налоговой системы, сводя ее к одному или нескольким налогам, считаем нецелесообразным. В государствах с достаточно сложной и многоотраслевой экономикой налоговая система, как правило, представляет собой сложный инструмент изъятия налогов из множества объектов налогообложения. Именно таким образом достигается стабильность формирования доходной части бюджета, что особенно актуально для стран с переходной экономикой, к числу которых относится и наша республика.

Определенные шаги в сторону упрощения налогообложения для определенных категорий плательщиков уже сделаны. С 1998 г. принята упрощенная система налогообложения субъектов малого предпринимательства, предусматривающая замену ряда налогов, имеющих наибольшую трудоемкость при расчетах, одним налогом, уплачиваемым из выручки. Аналогичный подход заложен при установлении единого налога для производителей сельскохозяйственной продукции.

Вместе с тем следует продолжать работу по объединению платежей от аналогичной налогооблагаемой базы, упростить расчет налогооблагаемой базы, в том числе по платежам, устанавливаемым местными Советами депутатов и поступающим в местные бюджеты. Это облегчит работу специалистов предприятий, уменьшит количество ошибок при исчислении налогов и других платежей, а также сократит затраты налогоплательщиков по ведению учета.

Происходящие изменения в налоговой системе оказывают существенное влияние и на динамику налоговых поступлений. Введение с 2000 г. зачетного метода исчисления НДС, предусматривающего применение нулевой ставки при налогообложении экспорта (за исключением экспорта в Россию, Грузию и Туркменистан), привело к снижению интенсивности прироста налоговых поступлений в сопоставлении с темпами экономического роста. Кроме того, определенное влияние на величину налоговых поступлений оказал влияние переход на уплату НДС во взаимоотношении с Россией по принципу «страны назначения» товара.

В настоящее время действующие в Республике Беларусь налоги и другие обязательные платежи в бюджет в зависимости от выполняемых функций и источника уплаты могут быть объединены в 7 укрупненных групп.

1. Налоги и отчисления, уплачиваемые из выручки от реализации продукции (работ, услуг), а именно:

- налог на добавленную стоимость;

- налог с продаж автомобильного топлива;

- местные налоги и сборы (налог на продажу товаров в розничной торговой сети, сборы за услуги);

- отчисления в республиканский фонд поддержки производителей сельскохозяйственной продукции, продовольствия и аграрной науки и отчисления средств пользователями автомобильных дорог;

- целевые сборы в местные целевые бюджетные фонды стабилизации экономики производителей сельскохозяйственной продукции и продовольствия, жилищно-инвестиционные фонды и целевой сбор на финансирование расходов, связанных с содержанием и ремонтом жилищного фонда;

- акцизы.

2. Налоги на прибыль и доходы. Сюда входят налог на прибыль, налог на дивиденды и приравненные к ним доходы, подоходный налог с физических лиц, налог на доходы иностранных юридических лиц, не осуществляющих деятельность в Республике Беларусь через постоянное представительство, налоги на доходы, полученные в отдельных сферах деятельности (налог на игорный бизнес, налог на доходы от осуществления лотерейной деятельности и налог на доходы, полученные в отдельных сферах деятельности).

3. Налог на недвижимость.

4. Налоги и сборы, уплачиваемые за счет прибыли, остающейся в распоряжении плательщиков. К ним относятся: налог на приобретение автотранспортных средств, оффшорный сбор, местные налоги и сборы (целевые сборы, налог на рекламу).

5. Налоги, сборы и отчисления, относимые субъектами предпринимательства на себестоимость продукции (работ, услуг). К этой группе относятся:

- чрезвычайный налог и обязательные отчисления в государственный фонд содействия занятости, уплачиваемые единым платежом из фонда заработной платы;

- земельный налог;

- экологический налог;

- плата за проезд по автомобильной дороге Брест-Минск-граница Российской Федерации;

- плата за проезд по автомобильным дорогам общего пользования тяжеловесных и крупногабаритных транспортных средств;

- плата за размещение отходов производства и потребления в окружающей среде;

- плата, взимаемая за древесину, отпускаемую на корню.

6. Упрощенные системы налогообложения - это единый налог для производителей сельскохозяйственной продукции, индивидуальных предпринимателей и иных физических лиц и упрощенная система налогообложения для субъектов малого предпринимательства.

7. Прочие сборы.

В Республике Беларусь применяются две упрощенные системы налогообложения [8].

Предприятия и предприниматели со среднемесячной численностью работников до 15 чел. (включая лиц, работающих по договорам подряда или иным договорам гражданско-правового характера, а также работающих в их филиалах либо иных обособленных подразделениях) имеют право на применение упрощенной системы налогообложения, если в течение двух кварталов, предшествующих кварталу, с которого они претендуют на применение указанной системы налогообложения, их ежеквартальная выручка от реализации товаров (работ, услуг) не превышала 5000 минимальных заработных плат, установленных на данный период законодательством.

Вновь созданные предприятия с указанной численностью работников или вновь зарегистрированные предприниматели могут применять упрощенную систему налогообложения со дня своего создания (регистрации).

Субъекты хозяйствования, применяющие упрощенную систему налогообложения, уплачивают налог в размере 10 % валовой выручки, которая определяется как сумма средств от реализации продукции, товаров (работ, услуг), иного имущества и доходов от внереализационных операций.

Производителям сельскохозяйственной продукции также предоставлено право перейти на упрощенную систему налогообложения - уплату единого налога
в размере 5 % от валовой выручки.

В 2001 г. для индивидуальных предпринимателей и физических лиц, осуществляющих реализацию товаров (работ, услуг), установлен единый налог, который вобрал в себя такие платежи, как подоходный налог, НДС (за исключением налога, уплаченного на таможне), экологический налог и местные налоги и сборы.

Ставки единого налога устанавливаются местными органами власти в евро и зависят от вида осуществляемой деятельности.

4.2. Налоговый потенциал республики

С формированием многоукладной экономики в Беларуси значительно возросло число субъектов хозяйствования различных форм собственности, появились новые виды деятельности и соответственно новые категории налогоплательщиков как в виде предприятий и организаций, так и в лице предпринимателей и просто граждан. В начале нового тысячелетия в налоговых инспекциях было зарегистрировано свыше 120 тыс. юридических лиц, около 200 тыс. индивидуальных предпринимателей, плательщиками налога на землю и недвижимость стали 4 млн. граждан.

Процесс общего увеличения числа зарегистрированных юридических лиц продолжается до сих пор, однако по различным группам предприятий ситуация заметно различалась. Так, если число государственных предприятий, колхозов и совхозов, а также банков и страховых компаний сокращалось, то количество предприятий с иностранными инвестициями, иностранных предприятий, коммерческих структур (частных предприятий) и фермерских хозяйств заметно возросло.

Однако многие из возникших в этот период субъектов предпринимательства впоследствии не выдержали конкуренции и свернули свою деятельность. Имели место и случаи возникновения фиктивных фирм, фирм-однодневок, которые создавались ради проведения разовых и в ряде случаев не вполне законных финансовых операций, после чего бесследно исчезали, «позабыв» уплатить государству налоги с полученных ими сверхприбылей. Справедливости ради заметим, что такие примеры теневой деятельности характерны не только для отечественной переходной экономики. Они нередки и в развитых странах, где общий уровень налоговой культуры и сознательности гораздо выше, а налоговые службы имеют большой практический опыт по выявлению и пресечению налоговых сокрытий.

Указанные обстоятельства объективно вызвали необходимость проведения перерегистрации субъектов хозяйствования. Перерегистрация, безусловно, была сопряжена с определенными организационными и финансовыми издержками и поэтому вызывала недовольство вовлеченных в эту процедуру граждан. Но вряд ли можно упрекнуть государство в том, что оно хочет достаточно точно знать число и структуру своих налогоплательщиков, чтобы иметь четкие ориентиры при построении бюджетной политики. В противном случае издержки от ошибок, допущенных в ходе бюджетного планирования, могут привести к гораздо более ощутимым негативным последствиям для общества и прежде всего в социальной сфере [1, 4].

Обращает на себя внимание тот факт, что в последние годы отмечается тенденция опережающего роста числа индивидуальных предпринимателей, что вызвано двумя основными причинами:

во-первых, более высокими затратами на регистрацию юридического лица и значительным увеличением установленного минимального размера уставного фонда; во-вторых, более высокой налоговой нагрузкой.

Уровень налоговой нагрузки на индивидуальных предпринимателей в среднем в 4,5 раза ниже соответствующего показателя для частных предприятий, что обусловлено различиями в системе их налогообложения. Работая преимущественно с наличными денежными средствами, они имеют более широкие возможности и для налоговых сокрытий. Кроме того, многие индивидуальные предприниматели осуществляют хозяйственную деятельность в таких же масштабах, что и юридические лица, привлекая до 100 и более наемных работников. В то же время используемые в процессе производства ресурсы - земля, электрическая и тепловая энергия, вода - оплачиваются ими по более низким тарифам для населения, что существенно сокращает затраты и соответственно увеличивает доходы. Однако рост доходов не ведет к соответствующему увеличению уплачиваемых налогов, так как большинство индивидуальных предпринимателей платят в бюджет единый налог при реализации в розничной сети произведенной ими продукции.

Практика показала, что на нынешнем этапе развития отечественного предпринимательства с учетом достигнутого уровня первоначального накопления капитала в ряде случаев отсутствовала возможность зарегистрировать свой бизнес в форме юридического лица, что реально соответствовало масштабам деятельности. Опыт других стран, осуществляющих рыночные реформы, также подтверждает, что первоначально минимальные размеры уставных фондов устанавливаются на достаточно низком уровне, чтобы обеспечить широкие возможности для населения в организации «собственного дела». И только по мере развития частного сектора экономики и накопления его субъектами значительных финансовых ресурсов предельный размер уставных фондов повышается. Например, в Польше до недавнего времени минимальный размер уставного фонда для обществ с ограниченной ответственностью (ООО) составлял 1 тыс. долларов США, а для открытых акционерных обществ (ОАО) - 25 тыс. И только с 1 января 2001 г., т.е. после 11 лет довольно успешных рыночных преобразований, минимальный размер уставных фондов значительно увеличился - до 10 тыс. долларов США для ООО и 200 тыс. - для ОАО [4].

Учитывая реальную экономическую ситуацию в нашей стране, Декретом Президента от 16 ноября 2000 г. № 22, вносящим изменения и дополнения в Декрет № 11, размеры уставных фондов по всем видам юридических лиц были заметно снижены (от 1,5 до 7 раз), что позволяет надеяться на преодоление обозначенной выше тенденции, и в частности, на повышение мотивации субъектов предпринимательства регистрироваться в соответствующей масштабам их деятельности организационно-правовой форме. Одновременно устранятся и отмеченные выше различия в уровне налоговой нагрузки на субъекты предпринимательства с равноценными масштабами хозяйственной деятельности.

Этому могло бы также способствовать введение ограничений на привлечение индивидуальными предпринимателями наемных работников, что не следует рассматривать как дискриминацию по отношению к ним. Ведь исходя из мировой практики деятельность индивидуальных предпринимателей ассоциируется с гораздо меньшими объемами хозяйственной деятельности, чем у юридических лиц, занимающихся аналогичными видами деятельности. С трудом можно назвать индивидуальным предпринимателем человека, организовавшего свой бизнес с привлечением 100 и более наемных работников. А такие примеры у нас не единичны.

Определенного внимания заслуживает тот факт, что после перерегистрации число предприятий с иностранными инвестициями и иностранных юридических лиц (нерезидентов Республики Беларусь) увеличилось. Действительность такова, что ряд совместных предприятий по разным причинам, в том числе из-за ухудшения рыночной конъюнктуры, был вынужден свернуть свою деятельность. Вместе с тем есть примеры совместных предприятий, которые, овладев западной техникой и технологиями, обучив персонал и достаточно прочно закрепившись на соответствующем рынке, сумели обрести финансовую устойчивость и, постепенно выплачивая иностранным учредителям их долю в уставном фонде, вновь становятся отечественными предприятиями.

За период рыночных реформ особенно существенные количественные изменения произошли в такой категории налогоплательщиков, как физические лица. Численность граждан, являющихся плательщиками налогов на землю и недвижимость, а также имеющих доходы от сдачи в наем жилых помещений и другого имущества, неуклонно возрастала. Это явилось результатом последовательного совершенствования регистрации данной группы плательщиков и налаживания соответствующего налогового учета. В настоящее время численность данной категории плательщиков составляет около 4 млн. человек. Следовательно, в орбиту налогообложения сегодня вовлечен чуть ли не каждый второй житель республики. Такая масштабность важна не столько с точки зрения выполнения фискальных задач, поскольку обеспечивает менее 1,5 % налоговых поступлений в бюджет, сколько с позиций последовательного формирования в обществе налоговой культуры и ответственности всех граждан перед государством.

Налоговый потенциал экономики определяется не только динамикой численности налогоплательщиков. Важной его характеристикой являются также уровень и динамика налоговых поступлений в целом и в расчете на одного плательщика по каждой их группе.

Анализ динамики этих показателей свидетельствует, что стабильный рост поступления налогов в бюджет за период с 1997 по 2004 г. был характерен практически для всех категорий юридических лиц. В начале рассматриваемого периода увеличивались и платежи в бюджет от предпринимателей, осуществляющих свою деятельность без образования юридического лица.

4.3. Перспективы развития налоговой системы Республики Беларусь

До сих пор среди экономистов нет единого мнения о том, какой должна быть идеальная система сбора налогов и возможно ли создание таковой. Налоговая система нашей страны в нынешнем виде сформировалась недавно, поэтому ведется активная работа по упрощению механизма исчисления отдельных платежей, рационализации структуры налогов в направлении общего снижения налоговой нагрузки.

Основной целью реформирования налоговой системы выступает достижение баланса интересов государства (по сбору налогов) и бизнеса (по возможностям экономического развития). Однако это далеко не простая и в определенной мере противоречивая задача.

Учитывая ранее изложенное, в качестве основных направлений реформирования налоговой системы нашей страны можно предложить поэтапное решение следующих наиболее актуальных для представителей реального сектора экономики задач:

- снижение до минимума, а впоследствии и отмена налогов, уплачиваемых из выручки (оборотных налогов);

- снижение налогового бремени на фонд заработной платы;

- сокращение количества платежей за счет объединения сходных или отмены мелких налогов и сборов с высокими издержками их администрирования;

- пересмотр механизма формирования базы исчисления налога на прибыль;

- снижение ставок некоторых видов налогов по мере расширения базы их исчисления;

- максимальное упрощение налогообложения индивидуальных предпринимателей.

При осуществлении работы по дальнейшему упрощению механизма взимания и сокращению общего количества обязательных платежей в бюджет речь должна идти в первую очередь о платежах из выручки, или оборотных налогах, которые, как отмечалось ранее, не обладают зачетным механизмом, допуская поэтому двойное налогообложение затрат на производство, и, следовательно, имеют каскадный эффект.

Сейчас оборотные налоги составляют значительную величину - свыше 5% от выручки, что трудно выдержать даже высокорентабельному предприятию. Но учитывая, что с позиций фискального значения эти налоговые рычаги играют важную роль как наиболее стабильный и гарантированный источник поступлений в бюджет, отмена указанных платежей скорее всего займет несколько лет и может быть осуществлена лишь по мере их замещения иными источниками финансирования государственных расходов. Причем необходимо не только постепенно сокращать совокупную ставку оборотных налогов, но и не допускать введения новых, тем более в середине текущего финансового года.

Неоспоримым является и факт чрезмерно высокой налоговой нагрузки на фонд заработной платы (40% без подоходного налога), что не способствует полной его легализации. Естественно, что в такой ситуации у многих субъектов хозяйствования возникает соблазн, если не полностью, то хотя бы частично, скрыть от налогообложения фонд заработной платы. В результате в бюджет и внебюджетный Фонд социальной защиты населения недопоступают значительные суммы денежных средств, ограничивая тем самым развитие социальной сферы.

Для кардинального изменения сложившейся ситуации необходимо снижение налоговой нагрузки на средства, предназначенные на оплату труда. Вместе с тем это возможно только при условии расширения базы налогообложения и полной легализации сумм заработной платы, т.е. при условии роста доходов населения. Достичь этого можно, в частности, путем установления минимальной почасовой ставки оплаты труда, принятия других мер, способствующих легализации реальных доходов населения, а также создания благоприятных условий для развития индивидуального предпринимательства.

В 2000 г. произошло некоторое снижение налоговой нагрузки на фонд заработной платы в связи с изменением базы исчисления сбора на содержание детских дошкольных учреждений. В 2001 г. единым платежом стали уплачиваться чрезвычайный налог и отчисления в фонд содействия занятости, что значительно упростило порядок их исчисления. Следующим шагом в этом направлении могло бы стать объединение всех платежей от фонда заработной платы, включая и платежи в Фонд социальной защиты населения, в единый «социальный налог» с последующим расщеплением полученных средств в соответствии с их целевым назначением.

В деле совершенствования налогообложения фонда заработной платы и доходов населения российскими экономистами предприняты более смелые шаги. В частности, в настоящее время с установлением единой ставки (плоской шкалы) подоходного налога с физических лиц (13% вне зависимости от величины получаемого гражданами дохода) в Российской Федерации используется регрессивный метод исчисления «социального налога». Такие кардинальные меры в области налогообложения заработной платы могут рассматриваться на перспективу и для нашей республики [4].

Понятно, что эффективность любой налоговой системы во многом определяется административными затратами на ее обслуживание. Наиболее эффективной будет та система, которая обеспечивает наиболее полное поступление налогов в бюджет при наименьших затратах по их сбору. В связи с этим в ходе совершенствования налоговой системы необходимо освободить ее от платежей, которые при незначительной доле в доходах бюджета требуют достаточно больших затрат на администрирование.

Иными словами, речь идет о малоэффективных налогах и сборах. В частности, это касается налога на недвижимость, плательщиками которого являются владельцы дачных строений. Этот налог в доходной части бюджета составляет сотые доли процента, вместе с тем его сбор сопряжен со значительными организационными и финансовыми затратами. Компенсировать незначительные потери бюджета в случае отмены указанного налога можно, к примеру, за счет увеличения ставки налога на землю, на которой расположена эта недвижимость, и выработки рационального механизма его исчисления и уплаты.

Аналогичные примеры есть и среди многочисленных местных налогов и сборов. Наиболее ярким из них является «сбор за парковку», расходы по администрированию которого составляют 50% от поступивших сумм. В связи с этим ставится задача не загромождать налоговую систему малоэффективными налогами.

Что касается налогообложения прибыли, то здесь целесообразно идти по пути снятия ограничений, не позволяющих зачесть в полном объеме все обоснованные и необходимые для ведения бизнеса расходы. Это относится прежде всего к затратам на рекламу, выплату процентов по кредитам, страхование, обучение персонала и ряд других. Данное изменение позволит предприятиям более рационально размещать и использовать имеющиеся ресурсы и в целом успешнее развивать отечественное производство.

До принятия предлагаемого порядка формирования себестоимости следует весьма осторожно подходить к практике введения дополнительных налогов и сборов, относящихся на финансовые результаты предприятий, т.е. уменьшающих прибыль аналогично рентному сбору. Необходимо помнить, что сиюминутная выгода для бюджета сегодня может обернуться значительными бюджетными потерями в будущем.

В настоящее время чистая прибыль является для большинства отечественных предприятий одним из наиболее реальных и доступных источников инвестирования. Поэтому увеличение налоговой нагрузки на прибыль не только негативно отражается на финансовом состоянии предприятий, но и влечет вымывание собственных оборотных средств и сокращение инвестиционного потенциала, что в перспективе чревато падением объемов производства и соответственно недопоступлением налогов в бюджет.

Следует отметить, что к настоящему времени проведена определенная работа по упрощению порядка налогообложения индивидуальных предпринимателей. Декретом Президента № 12 введен единый налог для индивидуальных предпринимателей, ставки которого дифференцированы в зависимости от вида осуществляемой деятельности. Одновременно отменены отрывные талоны, учет доходов и расходов. При переходе на такую систему у предпринимателей отпала надобность в заполнении множества бухгалтерских документов. Все это сократило затраты времени и денег не только на ведение самого учета, но и на уплату штрафных санкций за его нарушение и в конечном итоге благоприятно отразится на развитии столь социально значимого сектора экономики. Поэтому некоторое увеличение ставок налога вполне оправданно и практически безболезненно для предпринимателей, принимая во внимание экономию на различного рода легальных и нелегальных издержках ведения их индивидуального бизнеса.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Проведенные в работе исследования позволяют сформулировать следующие выводы.

В первой главе работы рассмотрены особенности государственного регулирования экономики. Макроэкономическое регулирование экономического развития обусловлено как объективной необходимостью обеспечения общественного контроля за развитием социально-экономических процессов, так и положением государства в качестве носителя законодательной и административной власти.

Решение задач регулирования экономики осуществляется посредством выполнения государством ряда функций, основными из которых являются: правовая, воспроизводственно-технологическая, прогностическая, регулирующая, обеспечения текущих потребностей населения.

Используя ту или иную форму воздействия на экономику, государство в лице его институтов выбирает методы, с помощью которых осуществляет регулирование экономического роста. Все методыкономики макроэкономического регулирования можно условно подразделить на прямые и косвенные.

Во второй главе рассмотрена налогов, приведена характеристика их функций. Здесь же рассмотрены подходы к классификации налогов, рассмотрено понятие кривой Лаффера, основные направления оптимизации налоговой системы. Во третьей главе проведено описание принципов и особенностей налогообложения в странах с развитой рыночной экономикой. Кроме того, раскрываются особенности прямых и косвенных налогов, возможности оптимального их сочетания.

В четвертой главе работы производится общая характеристика налоговой системы Республики Беларусь, производится описание отдельных налогов и сборов, действующих в республике. Налоговая система нашей республики еще достаточно молода, и в настоящее время ведется активная работа по упрощению механизма исчисления отдельных платежей, рационализации структуры налогов в направлении общего снижения налоговой нагрузки. Немаловажным является достижение определенной стабильности налогообложения, от которой во многом зависят возможности планирования бизнеса на перспективу. Однако стабильность не означает абсолютную неизменность налоговой системы, а, напротив, предполагает ее периодическое реформирование и максимальную адаптацию к изменяющимся экономическим условиям. Это особенно характерно для стран с переходной экономикой. При более стабильных экономических условиях потребность в корректировке установленного механизма налогообложения значительно ниже.

В любом случае основной целью реформирования налоговой системы выступает достижение баланса интересов государства (по сбору налогов) и бизнеса (по возможностям экономического развития). Однако это далеко не простая и в определенной мере противоречивая задача.

Учитывая изложенное, в качестве основных направлений реформирования налоговой системы нашей страны можно предложить поэтапное решение следующих наиболее актуальных для представителей реального сектора экономики задач: снижение до минимума налогов, уплачиваемых из выручки (оборотных налогов); снижение налогового бремени на фонд заработной платы; сокращение количества платежей за счет объединения сходных или отмены мелких налогов и сборов с высокими издержками их администрирования; пересмотр механизма формирования базы исчисления налога на прибыль; снижение ставок некоторых видов налогов по мере расширения базы их исчисления; максимальное упрощение налогообложения индивидуальных предпринимателей.

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ

1. Базылев Н.И. Экономическая теория./ Учебник – Мн., 2008.

2. Бункина М.К., Семенов В.А. Макроэкономика. – М., 2006.

3. Налоги: Сборник законодательных актов, 2010.

4. Долан Э. Дж., Линдсей Д.Е. Рынок: Микроэкономическая модель / Пер. с англ.- С.-Пб., 2002.

5. Налоговый кодекс Республики Беларусь (особенная часть): принят Палатой представителей 11 декабря 2009 г.: одобр. Советом Респ. 18 декабря 2009 г. // Национальный реестр правовых актов Республики Беларусь. – 2010. – № 4.

6. Жиделева В. В. Экономика предприятия: учебник. - М.: ИНФРА-М, 2010.

7. Зайцев Н. Л. Экономика промышленного предприятия: учебник. – М.: ИНФРА-М, 2008.

8. Экономика: учебник / под ред. А. С. Булатова. – М.: Экономистъ, 2006. – 896 с.