Виды бюджетов и их взаимосвязь

Введение

В каждой стране основу государственных финансов составляет бюджет, а точнее - бюджетная система, которая включает государственный бюджет и бюджеты соответственных административных единиц. Бюджет - это сбалансированная смета, роспись денежных доходов и расходов на определенный период.

Структура бюджетной системы значительной мерой зависит от государственного устройства страны. Так страна с федеральным устройством имеет федеральный (государственный) бюджеты составных частей федерации (штатов, земель, кантонов, республик), а также местные бюджеты (районов, городов, сел - в зависимости от административного разделения). Например, в США центральное место принадлежит бюджетам штатов, а общегосударственные функции (оборона, внешние связи, общее управление) удовлетворяются за счет федерального бюджета. В государстве без федерального разделения есть только государственный и местные бюджеты.

Государственный бюджет - наибольший централизованный денежный фонд государства, который находится в распоряжении правительства. В государственном бюджете концентрируется большая часть валового национального продукта. Он играет невероятно важную роль в обеспечении эффективного функционирования всех составляющих частей хозяйственного механизма, в определении балансовых связей всех ценностных показателей социально - экономического развития и соблюдения пропорций между движением материальных и финансовых ресурсов. Бюджетные средства направляются на государственное управление, народное хозяйство, социально - культурные мероприятия, оборону, поддержку и развитие науки. Государственный бюджет и местные бюджеты всех уровней составляют финансовую основу для объединения общегосударственных и региональных интересов.

Центральное место бюджета в финансовой системе, прежде всего, объясняется тем, что с его помощью перераспределяется значительная часть национального дохода. В странах с развитой рыночной экономикой через бюджет перераспределяется почти половина национального дохода.

В соответствии с действующими в России законодательными актами в основу функционирования бюджетной системы заложены два важных принципа. Первый - разделение компетенций между уровнями бюджета. Это дает возможность органам государственной власти любого уровня маневрировать собственными и привлеченными в доходную часть бюджета источниками для совершения социально - экономических мероприятий. Второй принцип - обеспечение единой правовой базы, единой формы бюджетной документации при предоставлении (получении) необходимой статистической и бюджетной информации.

Бюджетная система основывается на взаимосвязи бюджетов всех уровней, что происходит при помощи использования регулируемых доходных источников, создания целевых и региональных бюджетных фондов, их частичного перераспределения. Это важное положение реализуется через систему налогов, которые регулируют объемы поступлений финансовых ресурсов, между государством и его регионами, а также в целом по территории России. Необходимость такой системы возникает в результате того, что в рамках страны существует разница в финансовой обеспеченности регионов как последствие ряда объективных причин, связанных с их экономическим и географическим положением. Независимость бюджетов обеспечивается присутствием источников доходов и правом выбирать направление их использования и затрат.

Доходы бюджета - часть централизованных финансовых ресурсов необходимых для выполнения его функций. Они выражают экономические отношения, возникшие, в процессе формирования фондов денежных средств и поступают в распоряжение органов власти.

В зависимости от государственного устройства страны различают: в унитарном государстве доходы центрального (государственного бюджета) и доходы местных бюджетов.

Расходы бюджета. Будучи компонентом общей финансовой категории - бюджета - представляют собой затраты, возникающие в связи с выполнением государством своих функций. Эти затраты выражают экономические отношения, на основе которых происходит процесс пользования средств централизованного фонда денежных средств государства по различным направлениям. Экономическая сущность бюджета проявляется во многих видах. Каждый вид расходов обладает качественной и количественной характеристикой. При этом качественная характеристика, отражая экономическую природу, позволяет установить назначение государственных расходов, количественная - их величину.

1.Понятие бюджета и бюджетирования, его сущность и особенности

1.1. Понятие бюджета и бюджетирования

Бюджеты — неотъемлемая часть нашей жизни. Мы сталкиваем­ся с ними постоянно, на работе и в частной жизни. Почти все ор­ганизации и частные лица имеют свои бюджеты, более или менее формализованные, разные по объемам и степени разработанности. Небольшие организации редко используют формализованную сис­тему бюджетов, однако и они вынуждены так или иначе планиро­вать свою деятельность в рамках имеющихся бюджетных ограни­чений. Следует понимать бюджетирование как основной механизм планирования текущей операционной деятельности. Это важно понимать не только лицам, ответственным за подготовку и выполнение бюдже­та, но и всем остальным, чья деятельность и ее результаты зависят от эффективной системы бюджетирования, — сотрудникам, контр­агентам и, в конечном итоге, государству и обществу.

Бюджетирование
— это процесс согласованного планирования и управления деятельностью организации с помощью бюджетов(смет) и экономических показателей, позволяющих определить вклад каждого подразделения и каждого менеджера в достижение общих целей.

В этом определении мы использовали два термина для обозна­чения одного и того же документа — «бюджет» и «смета». Первый из них означает «план» в смысле финансового документа. Второе слово — русское и озна­чает постатейный список доходов и расходов. Таким образом, имея в виду финансовое планирование, «бюджет» и «смета» — одно и то же. Однако есть и различие в их употреблении: слово «смета» использовалось в советской плановой экономике для обо­значения документа, конкретизирующего на уровне организации «спущенное» ей сверху (вышестоящими органами) задание по вы­пуску продукции с учетом ресурсов, также определяемых центра­лизованно. Смету адаптировали для нужд предприятия планово-экономические отделы, никак не связанные с маркетинго­выми службами, да и маркетинг как таковой в плановой экономи­ке не был нужен.

В настоящее время сметами называют постатейные расчеты стои­мости работ в строительстве и некоторых других отраслях, и, та­ким образом, термин этот, оставшись в употреблении, стал узкоот­раслевым, причем внешним: сметы готовят для заказчиков, для це­лей же внутреннего оперативного управления многие строительные компании, как и организации прочих отраслей деятельности, раз­рабатывают бюджеты. Поэтому мы оставим слово «смета» для эко­номистов строительных компаний, сами же будем использовать термины «бюджет» и «бюджетирование» для характеристики доку­мента и процесса операционного планирования в организациях.

Термин «бюджет» появился в качестве широкоупотребимого в экономической литературе лишь в первой половине 90-х годов прошлого века, когда в России начали выходить переведенные с английского языка книги о бюджетировании в коммерческих орга­низациях. Технология бюджетирования, в отличие от сметного пла­нирования, подразумевает комплексный подход с учетом целей са­мого предприятия и маркетинговых возможностей для их достиже­ния. К настоящему времени термин «бюджетирование» «прижился» и в специальной литературе, и, что важнее, в практике работы рос­сийских организаций, пытающихся в новых экономических усло­виях буквально «с нуля» внедрить системы и процедуры планиро­вания, соответствующие их целям и масштабам деятельности.

Вернемся теперь к определению того, что же такое бюджет.

Бюджет
— это количественно детализированный план деятель­ности организации в целом и отдельных ее сегментов, направлен­ный на достижение целей организации.

В этом простом определении затронуты три основных аспекта бюджетирования. Прежде всего, речь идет о направленности бюд­жетов в будущее. Прошлое в системе планирования не имеет ни­какой ценности, достигнутые результаты являются лишь ориенти­рами при формировании системы плановых показателей и базой для возможных сравнений. Второй аспект касается детализации. Почему бюджет обязательно должен быть количественным? Пред­ставьте себе предприятие, план которого выглядит так: «Достиг­нуть в следующем году большого объема продаж». Поставленная таким образом задача не дает возможности определить ресурсы и усилия, которые потребуются для ее достижения. Кроме того, по истечении бюджетного периода трудно будет определить, достиг­нута ли такая цель (большим ли был объем продаж за период или не очень). И третий аспект, содержащийся в определении, касает­ся контроля. Бюджеты не имеют ценности сами по себе, они цен­ны настолько, насколько способствуют достижению целей органи­зации и позволяют соотнести фактически полученный результат с плановыми показателями и целями, определенными в стратеги­ческом плане. С учетом всего этого план упомянутой нами компа­нии должен содержать такой пункт: «В следующем году достиг­нуть объема продаж в 1000 изделий».

Рассмотрим теперь принципиальные особенности бюджетов, которые необходимо понимать для построения системы бюджети­рования в конкретной организации.

1.2. Сущность бюджетирования

Сущность бюджетирования состоит в разработке взаимосвязанных планов производственно-финансовой деятельности предприятия и его подразделений исходя из текущих и стратегических целей функциони­рования, контроля за выполнением этих планов, в использовании кор­ректирующих воздействий на отклонения от параметров их исполне­ния. В информационном отношении — это система, интегрирующая результаты процессов планирования, учета, контроля и анализа стои­мостных показателей деятельности организации.

Нельзя ограничивать бюджет планом доходов и расходов, а бюдже­тирование только планированием. Это часть общей системы экономи­ческой работы на предприятии. Планирование без контроля исполне­ния планов теряет смысл, учет, не используемый для оценки и контро­ля деятельности, бесцелен, а контроль без данных плана и учета невоз­можен. Именно поэтому бюджетирование является интегрированной системой, обобщающей данные планирования, учета и контроля не только доходов и расходов, но и формирующих их процессов и вели­чин.

Бюджетирование как система имеет достаточно глубокие истори­ческие корни. Его происхождение связывают с возникновением каме­ральной бухгалтерии, имеющей целью «схематическое, легко контро­лируемое определение хода производства и его результатов на основе предварительно составленной сметы и бюджета»'. Уже в то время (ка­меральная бухгалтерия появилась в позднем средневековье) считалось, что учету доходов и расходов должен предшествовать предварительный расчет их ожидаемой величины и специалисты по камеральному учету в зарубежных странах уделяли этому большое внимание.

Российские ученые также внесли определенный вклад в развитие идей бюджетирования. Среди них следует отметить Л.И. Гомберга, ко­торый выделял в качестве объектов исследования им же сформулиро­ванной новой науки экономологии смету (бюджет), бухгалтерский учет и контроль. В смете он видел инструмент планирования, связывая ее с коммерческим расчетом. В основе деятельности бухгалтерии он вы­делял причинно-следственные связи, а контроль трактовал как процесс установления соответствия хозяйственной деятельности интере­сам предприятия, признавая только предварительный и заключитель­ный контроль. Проф. А.П. Рудановский предлагал ввести в классифи­кацию счетов счета бюджета и пытался установить связь каждой опе­рации с бюджетом, называя этот процесс бюджетированием. Он пер­вым ввел это понятие в российскую теорию и практику учета.

Несмотря на свою прогрессивность, идеи бюджетирования в то время оказались невостребованными ни у нас, ни за рубежом. Они нашли практическое воплощение только в период становления и раз­вития управленческого учета, когда бюджетирование стало неотъемле­мой составной частью теории и практики менеджмента.

Востребованность идеи бюджетирования в XX в. была обусловлена двумя факторами: с одной стороны, новейшие теоретические исследо­вания, обогатившие теорию и практику учета для целей управления, создали для этого необходимую базу, а с другой — сложившиеся эко­номические условия, обострившие внешнюю и внутреннюю конку­ренцию и связанный с ней рост затрат и усилий на реализацию това­ров, заставили искать новые пути их снижения и контроля.

После Второй мировой войны изменились функции и содержание бюджетирования. Оно стало составной частью управленческого учета и анализа, где основной упор делался на составление предварительных смет затрат, оперативное выявление отклонений от них, систематичес­кий анализ издержек производства и поиск вариантов управленческих решений на базе оценки затрат и результатов.

1.3. Особенности бюджета

1. Временная определенность.

Бюджет должен относиться к определенному периоду времени, а бюджетный период должен иметь определенные временные границы. У компаний, чья дея­тельность носит сезонный характер, началом бюджетного года удобно считать начало сезона. Например, для образовательных уч­реждений — 1 сентября, для предприятий в курортном бизнесе — 1 апреля или 1 мая. Предприятия с непрерывным циклом работы обычно выбирают бюджетный период в соответствии с календа­рем — с начала года или с начала какого-либо квартала.

Такой подход к определению начала периода противоречит представлениям большинства российских бухгалтеров о том, что такое финансовый год, который в соответствии с требованиями российского законодательства должен совпадать с календарным. Однако система бюджетирования функционирует в рамках управ­ленческого учета, и здесь необязательно повторять все нормативы финансового или налогового учета.

2. Периодичность составления.

Бюджетный период должен иметь определенную продолжительность. Наиболее распростра­ненный во всех экономически развитых странах вариант бюджети­рования — годичный бюджет с разбивкой по месяцам. Малые предприятия, считающие период продолжительностью один год уже стратегической перспективой, разрабатывают квартальные бюджеты. По многим причинам помесячные суммы в годовом бюджете почти никогда не равняются общих доходов и затрат. Это происходит как по причине инфляции (рост цен за год), так и по причине сезонности (особенно заметно это для таких статей, как затраты на отопление), а также по множеству других мелких причин.

3. Прогнозный характер.

В основе бюджета лежат прогнозные значения будущих доходов и затрат. Обзор методов прогнозиро­вания может составить цель специальной публикации, но одно можно сказать точно — это достаточно сложный процесс, точность результатов которого проверяется только по прошествии прогноз­ного периода. Можно опираться как на рыночные прогнозы собст­венной маркетинговой службы, так и внешние прогнозы, напри­мер, уровня инфляции или процентных ставок, которые подготавливаются правительственными службами и частными анали­тическими компаниями экономического мониторинга. Следует помнить, что часть прогнозируемых параметров поддаются эндо­генному контролю хотя бы частично (например, спрос на продук­цию компании, который можно регулировать посредством цено­вой политики и маркетинговой деятельности), другие же являют­ся полностью экзогенными (государственная налоговая политика, уровень инфляции, политика увеличения зарплаты в масштабах страны и т. п.).

4. Многовариантность (в отличие от прогноза).

В отличие от прогноза, который имеет дело лишь с наиболее вероятными значениями интересующих нас показателей, процесс бюджетирования требует рассмотрения нескольких возможных вариантов развития рыночной и производственной ситуации. Рассмотрение возмож­ных сценариев развития событий по типу «что было бы, если...» является неотъемлемой частью любого формализованного процес­са бюджетирования. Способом реализации такой многовариантно­сти является система гибких бюджетов.

5. Значимость информации.

Не имеет смысла пытаться отра­зить в бюджете каждую статью расходов. В соответствии с концепцией соотнесения затрат и выгод детализация расходов (да и доходов тоже) должна быть именно такой, чтобы выгоды от самой системы бюджетирования не оказались меньше затрат на ее разра­ботку и внедрение. В планировании следует выделять только зна­
чимые
статьи. Уровень значимости определяет каждая организа­ция самостоятельно, но наиболее распространенный подход таков: в отдельные статьи любого бюджета выделяют статьи, которые по своему экономическому содержанию отличаются от прочих и со­ставляют не менее 5% от общей суммы доходов или расходов ор­ганизации в течение бюджетного периода.

6. Пригодность для принятия управленческих решений.

В от­личие от бухгалтерского баланса, отчета о прибылях и убытках и многих других форм бухгалтерской отчетности, бюджет не имеет стандартизированной формы представления. Его форма и содер­жание зависят от потребностей самой организации, особенностей ее деятельности, масштабов и организации процесса бюджетирования. Однако, какая бы форма бюджетов ни практиковалась в ком­пании, есть одно необходимое условие — информация, формируе­мая в системе бюджетирования, должна быть пригодна для приня­тия управленческих решений, таких, например, как привлечение дополнительных ресурсов, пересмотр практики договорных отно­шений с контрагентами, приостановка или увеличение выпуска и т. п.

7. Учет факторов и внешней, и внутренней бизнес-среды.

При разработке бюджетов учитываются не только внешние факторы (цены, рыночная ситуация, технологические ограничения), но и факторы, поддающиеся внутреннему контролю самой организации (нормативы использования ресурсов, практика платежных отно­шений и т. д.). Внешние и внутренние факторы, оказывающие влияние на показатели деятельности организации и соответственно ее планы

Учет бизнес-структуры организации.
Очевидно, что система бюджетирования в больших организациях должна быть более сложной и разветвленной, нежели в небольших фирмах, однако дело не только в масштабах. Организациям с разной структурой требуются и различные системы планирования, в том числе и бюджетного. Про систему бюд­жетов можно сказать, например, бюджетирование по функциям неприемлемо для матричных структур, а нормативы трудно использовать в органи­зациях непроизводственной сферы или там, где производится уни­кальная невещественная продукция. Однако для любой организа­ции можно разработать систему бюджетов, отвечающую ее струк­туре и направленную на достижение ее целей.

8. Согласованность действий на разных уровнях организации.
Процесс разработки и утверждения бюджетов — это цепь догово­ренностей и компромиссов между разными членами организации. Бюджеты готовят не отделы и группы, а люди.
В этот процесс бывают вовлечено множество лиц, прежде всего руководителей, на всех стадиях производственного процесса и во всех подразделени­ях. Все они преследуют в своей деятельности различные цели, их интересы зачастую противоположны друг другу. Однако результат их усилий должен быть оформлен в виде общего, обязательного для всех до­кумента — бюджета. Для того чтобы он был выполним, требуется согласованность действий всех участников этого процесса на всех уровнях. Добиться такой согласованности невозможно в один мо­мент. Отладка системы бюджетирования может продолжаться не один год. Однако, поскольку и экономическая ситуация, и сама система бюджетирования непрерывно меняются, такой процесс вполне естествен.

2. Методы составления и виды бюджетов, их взаимосвязь

2.1. Методы составления и виды бюджетов

Методы, используемые в бюджетировании, не зависят от функций данной системы, которые можно подразделить на планирующие, учет­ные, контролирующие, аналитические. При бюджетном планирова­нии широко используются прогностические и статистические методы, бюджетный метод; при бюджетном контроле, учете и анализе — мето­ды финансового и управленческого учета затрат, метод стандарт-коста и нормативный метод, математические методы экономического ана­лиза. Бюджетный метод является совокупностью специфических ме­тодик бюджетного планирования, позволяющих «смоделировать» дея­тельность предприятия через особый экономический инструмент — бюджеты.

Бюджет можно представить и как финансовый документ, создан­ный до того, как предполагаемые действия будут выполняться. Иногда его называют финансовым планом действий, прогнозом будущих фи­нансовых операций. Бюджеты отражают цели и задачи каждого подразделения, каждого центра ответственности и всего предприятия в целом. Это сумма предвиденных затрат и результатов, скоординированных и рассчитанных в соответствии с прогнозными оценками.

Бюджет предприятия не имеет формализованной стандартной формы, реальную форму представления бюджета выбирает его разра­ботчик.

Цифры в бюджетах не должны быть как слишком жесткими, так и неоправданно заниженными. Они должны быть реалистичными, до­стижимыми и по возможности документально обоснованными. Необ­ходимо стремиться к тому, чтобы информация, содержащаяся в бюд­жете, была максимально точной, определенной и значимой для ее пользователя. В этом документе могут содержаться данные о выручке и затратах, доходах и расходах, которые могут быть не всегда сбалан­сированными. При разработке бюджета используют не только стои­мостные, но и натуральные показатели. Бюджет должен иметь способ­ность к изменениям, которая придает ему гибкость и позволяет при­способиться к неожиданно возникающим обстоятельствам. По мне­нию специалистов, эффективный бюджет должен обладать следующи­ми свойствами:

• предоставлять возможность прогнозирования;

• иметь четко определенную систему движения информации, рас­пределения полномочий и ответственности за ее формирование и представление;

• содержать подробную, точную и своевременную информацию;

• предоставлять возможность сравнения;

• быть приемлемым для всех заинтересованных лиц внутри орга­низации.

Существует достаточно большое разнообразие бюджетов, которые можно сгруппировать определенным образом. Обычно для этого ис­пользуют следующие классификационные признаки:

• степень обобщения информации;

• периодичность предоставления;

• способ планирования;

• механизм использования.

По степени обобщения информации бюджеты подразделяются на главный (генеральный), общий и частный бюджеты.

Главный бюджет
охватывает основную деятельность предприятия. Цель главного бюджета — объединить и суммировать бюджеты структурных подразделений предприятия, для которых со­ставляются частные бюджеты.
К частным бюджетам относятся: бюд­жет продаж, бюджет закупок, производственный бюджет и т.д.

В результате составления главного бюджета создаются: прогнозный баланс, прогноз (бюджет) прибылей и убытков, прогноз (бюджет) дви­жения денежных средств. В начале отчетного периода генеральный бюджет представляет собой заданный стандарт результатов деятель­ности, а в конце его — измеритель, позволяющий сравнивать получен­ные результаты с запланированными. Главный бюджет включает опе­рационный и финансовый бюджеты.

Операционный бюджет
— часть главного бюджета, которая детали­зирует через частные бюджеты статьи доходов и расходов и представ­ляется в виде прогноза прибылей и убытков.

Финансовый бюджет
также является частью главного бюджета, ко­торый прогнозирует денежные потоки организации. Обычно он офор­мляется в виде прогноза движения денежных средств на планируемый период времени.

Кроме бюджетов структурных подразделений составляются специ­
альные бюджеты
для отдельных видов деятельности или программ, на­пример бюджет социального развития, бюджет научно-исследователь­ских работ и т.д.

Бюджет, скоординированный по всем программам, структурным подразделениям и представляющий план работы организации в целом, называется общим бюджетом.

В зависимости от периода составления бюджеты подразделяются на краткосрочные, среднесрочные и долгосрочные.

Краткосрочный бюджет составляется на период до года, средне­срочный на два-три года, долгосрочный — на 3 года и более. Крат­косрочный бюджет предполагает более подробное планирование, среднесрочный — сочетает планы по достижению долгосрочных целей и анализ текущей ситуации, долгосрочный бюджет носит прикидочный характер и детализируется с помощью краткосрочных планов и бюджетов.

Для большинства зарубежных компаний бюджетным периодом яв­ляется месяц (квартал, год), но некоторые компании используют в ка­честве бюджетного периода неделю, декаду, полугодие, несколько лет (например, в строительстве).

Таким образом, бюджетирование может включать любой времен­ной период, причем чем больший интервал охватывает бюджет, тем он менее надежен, особенно в условиях нестабильности и неопределен­ности. В основном период составления бюджета зависит от особеннос­тей бизнеса, уровня детализации показателей и поставленных перед менеджерами управленческих задач.

По способу планирования бюджеты следует подразделять на дис­кретные и скользящие. Дискретный бюджет
разрабатывается на годовой основе с разбивкой по кварталам, месяцам, но может использовать и метод непрерывного планирования, формировать так называемые скользящие бюджеты
, когда к текущему периоду до­бавляется новый, охватывающий данные прошедших периодов и ин­тегрирующий возникающие изменения. Скользящие бюджеты исходят из того, что планирование — это не единовременное событие, которое происходит один раз в году, когда составляют бюджет, а непрерывный процесс, при котором руководители постоянно должны смотреть впе­ред и пересматривать планы с учетом новых обстоятельств.

По механизму использования выделяются статический, гибкий и специальный бюджеты.

Статический бюджет -
бюджет, рассчи­танный на конкретный уровень деловой активности организации. По­казатели такого бюджета соответствуют нормальному уровню деятель­ности предприятия. Статический бюджет наиболее эффективен для случаев стабильной деятельности внутризаводских служб либо в тех подразделениях, работа которых напрямую не связана с продажами, производством или другой деятельностью, зависящей от объема, на­пример в отделах административного управления. Статические бюд­жеты могут использоваться для расчета специальных программ, пред­полагающих некоторую определенность, например для рекламной де­ятельности. Недостатком статического бюджета является то, что он имеет ограниченную гибкость, так как предназначен только для одного уровня активности и поэтому плохо подходит для контроля затрат при изменении этой активности.

Гибкий бюджет
-это бюджет, который составляет­ся не для конкретного уровня деловой актив

ности, а для определенно­го его диапазона. Поэтому им предусматривается несколько альтерна­тивных вариантов объема продаж или другой деятельности и соответ­ственно определенные уровни затрат. Гибкий бюджет в наибольшей степени приемлем для ситуаций, связанных с разнообразной деятель­ностью и непредвиденными изменениями. Он исходит из реальной ситуации, но достаточно эффективен при изменении объема продаж и других показателей деятельности в сравнительно узком диапазоне. Гибкий бюджет можно использовать как при планировании, так и при анализе производственно-сбытовой деятельности. При планировании он помогает выбрать оптимальный объем продаж и производства, при анализе оценить их фактические результаты. На практике часто раз­рабатывают серию бюджетов доходов и расходов для конкретных уров­ней активности.

Группа специальных бюджетов
достаточно разнообразна, важней­шими из них являются:

• дополнительный бюджет, который предусматривает финансирование мероприятий, не включенных в бюджет;

• приростной бюджет формируемый путем простой индексации (в процентах или денежной оценке) предыдущего бюджета без пересмотра его основ;

• добавочный бюджет который анализирует бюджеты предыдущих лет и корректирует их под текущие параметры, такие как инфляция, изменения в штате, структуре организации;

• модифицированный бюджет используется в слу­чаях проектирования продаж на необычно высоком уровне. Он редко используется для прогноза издержек, поскольку при проектировании затраты в принципе должны соответствовать обычному уровню про­даж;

• стратегический бюджет интегрирует элементы стратегического планирования и бюджетного контроля и разрабатыва­ется, как правило, на достаточно длительный период, от трех до десяти лет. Его целесообразно составлять в периоды неопределенности и не­ стабильности в деятельности предприятия;

• пооперационные бюджеты и бюджетирование предполагают расчет ожидаемых затрат на выполнение отдель­ных функций и работ.

В целом совокупность разных бюджетов может образовывать от­дельные целостные перенастраиваемые системы, каждая из которых соответствует некоторому уровню использования ресурсов и получе­ния прибыли.

2.2. Учет в бюджетировании

Основу учета в бюджетировании составляет учет по центрам ответственности. В отличие от аналитического учета по носителям затрат, который может носить эпизодический характер вследствие своего предназначения для решения конкретной управленческой задачи, учет по центрам ответственности в системе бюджетирования предполагает отражение, накопление и представление постоянного потока инфор­мации, входящей и исходящей из центра его формирования и соответ­ствующей ответственности.

Руководству предприятия необходима полная сравнительная ин­формация о деятельности центров ответственности, поэтому учет в бюджетировании должен использовать все существующие системы учета затрат, основанные на исчислении полных и переменных издер­жек, их группировки по носителям и функциям.

Организационное обеспечение процесса бюджетирования многовариантно и зависит от многих факторов: масштабов предприятия целей и задач применяемой системы управленческого учета, отрасле­вой принадлежности, сложившихся традиций учетно-аналитической практики в данной стране и т.п.

На ряде зарубежных компаний и фирм бюджетированием занима­ются специальные отделы, иногда называемые бюджетной бухгалте­
рией,
и работники этих отделов, именуемые контроллерами.

Бюджетная бухгалтерия призвана представлять фактические и нор­мативные бюджетные затраты и результаты, разрабатывать рекоменда­ции по их оптимизации. Исходя из задач, поставленных генеральной дирекцией организации, контроллеры должны рассчитать ожидаемый результат деятельности по видам бизнеса и оценить реальность его достижения. Кроме того, они призваны предвидеть экономическую ситуацию предприятия по истечении определенного периода времени через анализ исполнения бюджетов.

Бюджетная бухгалтерия обеспечивает эффективный управленчес­кий контроль результатов хозяйствования, объединяя контроль пред­стоящих затрат и будущих результатов, связанных с ответственностью, в момент формирования бюджетов и контроль в ходе исполнения бюд­жета, позволяющий проводить корректирующие изменения в ходе одного и того же экономического процесса до того момента, пока эко­номическая ситуация потребует вмешательства.

Современная бюджетная бухгалтерия развивается по двум направ­лениям:

• в виде интегрированного учета исполнения бюджета в составе финансовой или управленческой бухгалтерии;

• как самостоятельная бюджетная бухгалтерия, построенная на ин­формации управленческого учета.

Исходя из этого возможны три формы связи финансовой, управ­ленческой и бюджетной бухгалтерий.

Первый вариант — автономная система с выделением бюджетной бухгалтерии в самостоятельную подсистему, использующую данные управленческого учета. При втором варианте существует обособлен­ный учет исполнения бюджета, но бюджетная бухгалтерия не выделена в самостоятельную и находится в составе управленческой. Третий ва­риант предполагает интегрированную систему, в которой объединены финансовая, управленческая и бюджетная бухгалтерии. При этом ис­пользуется единая система счетов и бухгалтерских проводок, связь по­казателей осуществляется при помощи контрольных счетов доходов и расходов финансовой бухгалтерии, а задачи, поставленные перед управленческой и бюджетной бухгалтериями, в основном решаются вне­системными методами.

Организация управленческого учета в системе бюджетирования во многом зависит от содержания бюджетов и последовательности их формирования. Наиболее распространена следующая последователь­ность бюджетирования:

• выделение сегментов деятельности и определение программы действий;

• формирование коммерческого бюджета;

• составление бюджета производственных расходов;

• формирование бюджета закупок;

• составление бюджета административных расходов;

• формирование бюджета инвестиций;

• составление прогноза (бюджета) движения денежных средств (финансового бюджета);

• формирование прогноза прибылей и убытков, прогнозного ба­ланса.

С точки зрения организации учета процедуры, используемые при формировании главного бюджета, аналогичны тем, что используются при отражении фактических операций, а конечный результат вычис­лений и обобщений фиксируется в итоговой финансовой отчетности: балансе, отчете о прибылях и убытках, отчете о движении капитала и денежных средств. Принципиальное различие состоит в том, что, во-первых, бюджетные суммы отражают запланированную деятельность, а не прошедшие события и, во-вторых, запись компонентов бюджетов и их исполнения ведется, как правило, внесистемным методом.

Коммерческий бюджет,
формируемый для центра дохода, лежит в основе составления главного бюджета, так как он оказывает влияние практически на все бюджеты, входящие в систему. Этот бюджет вклю­чает доходы от реализации продукции и услуг и коммерческие расходы, связанные с данными продажами. Бюджет формируется на основе про­гноза продаж, который в большинстве случаев определяется руковод­ством компании, используя различные прогнозные оценки и обосно­вания на основе статистических и аналитических методов. Бюджет
продаж
отличается от соответствующего прогноза тем, что прогноз яв­ляется пассивным предсказанием какого-то неконтролируемого ре­зультата, а бюджет представляет собой обязательство менеджера центра ответственности предпринять необходимые действия для достиже­ния желаемого результата, в том числе и объема продаж.

В коммерческий бюджет кроме бюджета продаж включаются затраты на организацию сбыта и продвижение товара, в которых целесооб­разно выделять постоянную и переменную части. Переменные расходы (транспортировка, реклама, комиссионные и др.) определяются в за­висимости от объема реализации.

Постоянные расходы в основном связаны с деятельностью коммер­ческой службы как части административного аппарата предприятия, чаще всего они планируются исходя из соответствующих нормативных ставок. Расходы на организацию продаж рассчитывают применительно к отделению, подразделению, товару, услуге, группе покупателей, ре­гиону, временному периоду, методам продаж и т.д.

Стандартизированная деятельность носит повторяющийся харак­тер и является предметом исследования для количественного анализа. Но могут обособляться единичные, весьма существенные расходы, такие, например, как на участие в выездных продажах, для которых необходимо составлять отдельный бюджет и затраты классифициро­вать по функциям.

Бюджет затрат

Бюджет производственных затрат
формируется на основе произ­водственной программы, которая составляется в физических единицах измерения с учетом степени использования производственных мощ­ностей либо с учетом запланированных продаж и обеспечения необ­ходимого уровня запасов готовых изделий.

Количество продукции, которое необходимо произвести, вычисля­ется с учетом переходящих остатков готовых изделий. При данном спо­собе расчета возникает проблема оценки предполагаемых остатков го­товой продукции на складе и необходимость учета затрат по складиро­ванию. Принимается во внимание и цикличность спроса, возможнос­ти складских помещений, периодичность выпуска и реализации про­дукции.

Все производственные подразделения относятся к центрам затрат, поэтому совокупный производственный бюджет определяется как сумма бюджетов всех производственных подразделений, входящих в организационную структуру предприятия.

Производственный бюджет включает прямые и косвенные затраты. При автоматизированном производстве проблемы планирования и контроля прямых расходов решаются проще, поскольку большую часть затрат можно считать прямыми.

Бюджет косвенных общепроизводственных расходов
представляет собой детализированный план предполагаемых расходов цехового характера, которые необходимы для обеспечения выполнения производственной программы. В бюджете следует выделить постоянную и переменную составляющие этих затрат в зависимости от объема произвдимой продукции. Это повышает точность прогнозирования и анали­за. Бюджет общепроизводственных расходов может входить в состав производственного бюджета, планируемого для производственного подразделения, либо выступать самостоятельно в виде сметы, разрабо­танной для обслуживающих производственных подразделений. В дан­ном бюджете следует предусмотреть не только стоимостные, но и ко­личественные показатели, стимулирующие качество и своевремен­ность оказываемых услуг.

Бюджет закупок материальных ресурсов
занимает важное место в системе бюджетирования, так как он связан со значительным расхо­дованием денежных средств и существенно влияет на эффективность производства, особенно в материалоемких производствах.

Величина затрат на приобретение сырья определяется исходя из планируемой программы производства и необходимых для этого мате­риальных ресурсов с учетом переходящих запасов и создания необхо­димого резерва, принимая во внимание время доставки и технологи­ческие особенности производства.

Структура бюджета закупок включает не только стоимость приоб­ретаемых материалов, но и издержки по снабжению, в которые могут включаться стоимость транспортировки, разгрузки, затраты по скла­дированию и хранению, командировочные расходы, затраты на по­среднические услуги, связанные с приобретением материалов, тамо­женные пошлины, проценты за банковский кредит, а также затраты служб снабжения, разделяемые на переменную и постоянную части, связанные с объемом закупаемых ресурсов.

Бюджет административных расходов
составляется для функцио­нальных служб, относящихся к администрации. Данные расходы бюджетируют на основе принятых планов и программ с учетом организа­ционной структуры предприятия. Сложность формирования данного бюджета состоит в том, что затраты по его статьям трудно прогнози­руются ввиду их разнообразия и зависимости от различных факторов.

Большинство административных издержек не поддаются стандар­тизации. При необходимости руководители функциональных подраз­делений определяют исполнителей, ответственных за конкретные ста­тьи издержек. Стоимостные показатели административного бюджета следует дополнять другими показателями, оценивающими эффектив­ность работы каждого функционального подразделения, входящего в административное управление.

Бюджет инвестиций
(капиталовложений) — один из самых важных бюджетов, так как залогом успешного функционирования предприятия в условиях жесткой конкурентной борьбы становится эффектив­но проводимая инвестиционная политика. Инвестиции осушествляются в соответствии с долгосрочными планами организации по капи­тальным вложениям.

Бюджет текущих затрат и капитальных вложений составляется по каждому проекту инвестиций на период срока его реализации в разрезе ресурсов и функций. Срок реализации проекта может охватывать не­сколько периодов операционного бюджета.

Бюджетирование капиталовложений включает процесс выбора оп­тимальных, альтернативных, долгосрочных вариантов и возможностей по инвестированию. При формировании бюджетов предусматривают­ся расчеты временного периода, необходимого для возврата вложен­ных средств, прибыли по проекту, чистой дисконтированной стоимос­ти денежных потоков, генерируемых по проекту, а также определяются источники финансирования капитальных вложений.

Инвестиции могут бюджетироваться применительно к категориям, классам, потребностям, результатам и выполнимости в течение рас­четного периода.

Финансовый бюджет

Финансовый бюджет составляется для планирования и управления финансовыми потоками. Он характеризует поступление и выплату де­нежных средств в наличной и безналичной формах в течение бюджет­ного периода. Этот бюджет является сводным, так как в нем учитыва­ются данные по всем бюджетам в части движения денежных потоков, поэтому амортизация и другие калькуляционные расходы, не требую­щие денежных средств, во внимание не принимаются. Структура бюд­жета включает три части: остаток денежных средств на начало и конец расчетного периода, ожидаемые поступления денежных средств и предстоящие платежи. Трудность при составлении данного бюджета состоит в том, что необходимо спрогнозировать реальные поступления Денежных средств от покупателей, учесть платежи и отсрочки выплат поставщикам, рассчитать налоговые, финансовые и другие поступле­ния и платежи. Результатом составления данного бюджета должно стать выявление прогнозируемого остатка денежных средств.

Значимость данного бюджета двойственная: с одной стороны, рас­четный остаток денежных средств является необходимым элементом. При составлении прогнозного баланса, с другой стороны, это инстру­мент управления финансовыми ресурсами, неотъемлемая часть управ­ленческой деятельности финансового менеджера.

Завершающим этапом составления системы бюджетов является формирование прогноза бюджета прибылей и убытков и прогнозного ба­ланса основной деятельности.

При составлении прогноза прибылей и убытков сводятся в единые показатели затрат и выручки из других бюджетов: данные о доходах берутся из бюджета продаж, а затраты — из соответствующих бюджетов и группируются по статьям калькуляции или по экономическим элементам.

Заключительным шагом является составление прогнозного баланса
статьи которого должны быть агрегированы с целью лучшей обозри­мости и выделения наиболее значимых позиций для проведения срав­нительного анализа.

Сводные бюджеты в виде прогнозного финансового результата и прогнозного баланса имеют существенную значимость для руководи­телей высшего уровня управления организацией:

• во-первых, они используются для окончательной проверки ма­тематической корректности и взаимосвязи всех бюджетов;

• во-вторых, позволяют выявить узкие места в обеспечении ресур­сами, появлении непредвиденных обстоятельств и других неблагопри­ятных ситуаций, заранее разработать мероприятия по их устранению;

• в-третьих, позволяют рассчитать прогнозные значения коэффи­циентов ликвидности и провести прогнозный финансовый анализ де­ятельности организации.

2.3.Бюджетный анализ

Управленческий учет и контроль всегда сопровождает анализ. В зависимости от видов бюджетного контроля различают три вида бюджет­ного анализа: перспективный, оперативный и ретроспективный.

Перспективный
(прогнозный,предварительный) бюджетный ана­лиз изучает экономические явления и процессы с позиций перспекти­вы их развития и использования при формировании бюджетов.

Основные цели данного анализа — всесторонне проанализировать информацию о возможных способах достижения обозначенной стра­тегии и тактики предприятия, оценить реалистичность тех или иных решений по формированию бюджетов и их соответствие внутренней логике развития бизнеса.

Основываясь на изучении закономерностей развития экономичес­ких явлений и хозяйственных процессов, а также на анализе данных о настоящем и прошлом организации, предварительный анализ поз­воляет выявить наиболее эффективные пути развития предприятия, формируя базу для бюджетного планирования и контроля. В предва­рительном бюджетном анализе широко используются прогнозные ме­тоды.

Оперативный бюджетный анализ
используется непосредственно при исполнении бюджетов при осуществлении хозяйственной дея­тельности предприятия. Цель оперативного анализа — оценка откло­нений фактических показателей от намеченных бюджетом. Инстру­ментом достижения этой цели служит комплексное, оперативное вы­явление и измерение причинно-следственных взаимосвязей бюджет­ных отклонений. В связи с этим можно сформулировать основные за­дачи оперативного анализа бюджетов следующим образом:

• систематическое выявление уровня выполнения бюджетных по­казателей по центрам ответственности;

• оперативное определение и расчет влияния факторов изменения показателей от заданного уровня;

• систематизация позитивных и негативных причин отклонения.

Оперативность в анализе бюджетов означает прежде всего своевре­менность выявления и исследования краткосрочных изменений деятельности центра ответственности, которые либо могут вывести его из заданного бюджетом направления развития, либо сигнализируют о по­явлении дополнительных возможностей, позволяющих перевести его на более эффективный режим функционирования. При этом всегда необходимо учитывать время, в течение которого действуют причины, порождающие отклонения от бюджета. В противном случае результаты оперативного анализа будут бесполезны, так как возникает новая экономическая ситуация с новыми причинно-следственными взаимосвязями и новыми экономическими последствиями.

В связи с этой особенностью оперативного анализа вряд ли может быть однозначный ответ о периодичности его проведения. Это зависит от ряда обстоятельств: во-первых, от содержания контролируемых и анализируемых показателей и их взаимосвязи с осуществляемыми процессами, во-вторых, от необходимости предвидения отдельных предстоящих изменений в производственных процессах и их экономичес­ких последствиях, в-третьих, от учета временного фактора, позволяю­щего провести анализ и выявить причины, выработать и исполнить оперативные решения по своевременному регулированию производ­ственных процессов или показателей бюджетов. В любом случае кри­терием при проведении оперативного анализа должен быть принцип покрытия затрат предстоящей выгодой. В первую очередь при этом необходимо осуществить оперативный анализ главных индикаторов появившихся проблем в исполнении бюджетов.

Отклонения можно классифицировать:

• по характеру воздействия на производственную систему: благо­приятные и неблагоприятные;

• по структуре: простые и комплексные. У простых отклонений причина и последствия однозначны, комплексные — имеют сложную цепь причинно-следственных связей и нескольких виновников воз­никновения;

• по связи с деятельностью центра ответственности: зависящие от деятельности центра (контролируемые) и не зависящие от деятельнос­ти центра (неконтролируемые);

• по степени влияния на процесс производства: устранимые и не­ устранимые;

• по степени персонификации виновников: персонифицирован­ные и обезличенные;

• по степени отражения в учете: учтенные и неучтенные. Сущест­венным недостатком неучтенных отклонений является невозможность во многих случаях установить причины, виновников и обстоятельства их возникновения, что не всегда позволяет эффективно использовать полученные о них данные в управлении;

• по степени важности для управления: существенные и несуще­ственные.

Для обеспечения эффективности контроля и организации управ­ления по отклонениям важно определить порог существенности.
Чаше всего для этого используют критерий существенности, принятый в финансовой отчетности и равный 5%, т.е. выделяют и анализируют только те показатели, которые превышают данный предел. Несущественные отклонения не рассматриваются до тех пор, пока они не приобретут повторяющегося характера или не повлекут потенциальных осложне­ний в работе.

В некоторых случаях важность отклонения может выражаться в стоимостных или количественных показателях. Основания для опре­деления важности отклонения зависят от содержания выбранного эле­мента бюджета и его влияния на принятие решений. При определении важности отклонения могут использоваться статистические методы. Обычно задается допустимый диапазон отклонений, и в рамках кото­рого возможны различные уровни их значимости.

Если отклонения находятся внутри допустимого интервала, не тре­буется никаких шагов по устранению недостатков. В случае, когда от­клонение не выходит за минимальную границу, но постоянно прибли­жается к предельному значению, необходимо привлечь внимание вышестоящего руководителя к данному отклонению. Его причиной может быть либо неадекватно рассчитанный бюджетный показатель, либо неточный учет затрат, требующий проверки операций по конт­ролю.

Если отклонение выходит за допустимые пределы, необходимо по­высить эффективность деятельности или сформулировать новые бюд­жетные показатели. Значительный выход отклонений за допустимые пределы свидетельствует о том, что используется неверная модель при­нятия решений или постановки цели, поэтому необходимо разработать более адекватную модель.

Ретроспективный анализ исполнения бюджетов
проводится на осно­ве итоговых результатов деятельности центров ответственности за пе­риод, установленный бюджетом. Ретроспективный анализ проводится преимущественно по документированным источникам информации на базе бухгалтерской и статистической отчетности. Это позволяет ти­пизировать процедуры анализа. Для повышения эффективности тако­го анализа широко используются единые методики, включающие раз­нообразные по форме и содержанию математико-статистические ме­тоды. Компьютерная техника позволяет существенно сокращать сроки проведения анализа, более полно учитывать влияние выявленных фак­торов на результат производственно-хозяйственной деятельности, за­менять приближенные или упрощенные расчеты более точными вы­числениями, ставить и решать многомерные задачи.

В основе определения целей ретроспективного бюджетного анали­за лежит принцип исследования хозяйственной деятельности на осно­ве выполнения бюджетных показателей. С помощью ретроспективно­го анализа должна быть дана оценка напряженности и обоснованности бюджетных показателей, установлены причины отклонений от бюджетных показателей и проведена оценка деятельности менеджеров, структурных подразделений и всего предприятия в целом.

Для анализа обоснованности сформированных бюджетов можно использовать методы оценки напряженности плановых заданий, по­скольку последние лежат в основе бюджетного планирования. Обычно для этого используют коэффициентный метод оценки напряженности плана по темпам роста к предыдущему периоду, метод оценки напря­женности плана с точки зрения нормативного использования произ­водственных ресурсов, метод оценки статистических критериев каче­ства планирования.

Традиционной задачей ретроспективного анализа является выяв­ление факторов бюджетных отклонений и количественная оценка их влияния. Важно не только выявить сам факт отклонения, но и устано­вить его причины, исследовать прямые и косвенные связи, изучить явные и скрытые зависимости между анализируемыми показателями.

Заключение

Концепция финансового планирования представляет собой прошедший проверку временем взнос систем централизованного планирования в практику и теорию составления бюджетов. Финансовое планирование направленно на создание адекватного моста между производственными планами и их финансовыми последствиями. Планирование в условиях экономики с централизованным планированием, как правило, проводилось в рамках пятилетних и годовых планов, причем годовые планы, в свою очередь, составлялись на основе ориентации на материальные балансы, в соответствии с которыми, связи межу разными отраслями анализировались в понятиях материальных факторов и полученных объемах производства. Задания государственного сектора в этом процессе рассматривались преимущественно в материальном виде и излагались в финансовых категориях. Однако не все стороны деятельности государства переводятся в наличность, поскольку некоторые операции могут не включать определенной выплаты наличности, а вместо этого в баланс вносились соответствующие коррективы.

Основой для финансовых оценок послужили цели, поставленные планом в материальном выражении. Для каждого сектора налогов задавались ориентиры относительно стандартов (норм), которые обозначены в материальной форме. Эти нормы потом преобразовывались в “нормы в финансовом выражении”, которые просто были следствиями перевода материальных норм в денежное выражение при расчетах по ценам, которые назначались правительством. Такие нормы проводились для всей экономики, а “бюджетные нормы” относились к расходам, которые финансировались из бюджета. Затраты, полученные на основе этих норм, назывались нормами затрат хотя они относились в основном к выплатам наличностью, а не к полученным расходам. Эти затраты относятся к поточной деятельности, а также к строительным объектам, причем они рассчитывались, утверждались и реализовывались такими центральными учреждениями, как Госплан и министерство финансов.

На основе вышеприведенных норм относительно нужд страны, в широком смысле готовились проекты планов, ведомства получали указания относительно этих планов, и начиналось формирование бюджета всех уровней.

Остановимся несколько подробнее на самостоятельности бюджетов. Здесь вполне можно согласиться с мнением ряда видных российских экономистов, которые указывают на то, что принцип самостоятельности может быть полностью реализован лишь в условиях функционирования такого механизма разграничения доходных источников между органами власти разного уровня, при котором на любом уровне управления обеспечивается соответствие доходов финансируемым расходам и стабильность условий поступления денежных средств в бюджет.

К сожалению, содержание принятого БК и нормы действующих законодательных актов, регулирующих бюджетный процесс, свидетельствуют о том, что эти условия не выполнены. Межбюджетные отношения федерального бюджета и бюджетов субъектов РФ, территориальных и местных бюджетов допускают проявление субъективизма, неравенство федеральных, территориальных и местных интересов, приоритет вышестоящих бюджетов над нижестоящими.

Список использованной литературы