Экономическая природа налогов

Лекция 1 -ЭКОНОМИЧЕСКАЯ ПРИРОДА НАЛОГОВ

1.1. Понятие и сущность налога

1.2. Функции налогов. Принципы налогообложения

1.3. Классификация и элементы налогов

1.4.История развития налоговых реформ в отечественной и зарубежной практике

1.1. Понятие и сущность налога

Налоги — один из древнейших финансовых институтов. Их возникновение связано с возникновением и становлением государственности. Известно, что в VII—VI вв. до н. э. в Древней Греции уже были введены налоги на доходы в размере десятой или двадцатой части доходов.

В понятии «налог» переплелись не только экономический и философский смысл, но и конкретная форма правовых взаимо­отношений, закрепленных в законодательных актах.

Представления о налогах изменялись на протяжении веков. По мере развития и совершенствования теорий налогообложе­ния происходила эволюция взглядов на понимание термина «на­лог». Через его определение осознается и оценивается отноше­ние общества к налогообложению. Поэтому ученые и обществен­ные деятели постоянно предпринимали попытки дать определе­ние налога не только с экономических позиций, но и с юриди­ческой точки зрения.

А. Смит (1723—1790) определял налог как бремя, накладывае­мое государством в законодательном порядке, в котором преду­смотрен его размер и порядок уплаты. Он выдвигает тезис о непроизводительном характере государственных расходов, по­этому налог как бы вреден для общества. Одновременно налог понимается как осознанная необходимость, как потребность эко­номического и социального развития. Поэтому налоги для того, кто их уплачивает, — признак не рабства, а свободы. В этих взглядах явственно отражается двойственная природа налого­обложения.

Налог — жертва и в то же время благо, если услуги госу­дарства за счет этой жертвы приносят нам пользу.

Современные определения налога делают акцент, во-пер­вых, на принудительном характере налогообложения и, во-вто­рых, на отсутствии прямой связи между выгодой гражданина и налогами. Приведем некоторые определения налогов из различ­ных источников.

1. «Налоги — это установленные законом обязательные денежные взносы населения на удовлетворение государствен­ных нужд» (С. Ю. Витте, 1902).

1. «Налоги — принудительные сборы, взимаемые с населения на известной территории, на установленных законом основаниях, в целях покрытия общих потребностей государства» (Советская финансовая энциклопедия, 1924).

2. В учебнике «Экономикс» К. Макконнелл и С. Брю указывают, что «налог — принудительная выплата правительству домохозяйством или фирмой денег (или передача товаров и услуг), в обмен на которые домохозяйство или фирма непосредственно не получают товары или услуги...».

1. «Налоги — это наша плата за цивилизованность общества» (Стенли Фишер).

2. «Налог — обязательное и безвозмездное (в прямом смысле) изъятие средств, осуществляемое государством или местными органами власти для финансирования общественных расходов» (Толковый экономический и финансовый словарь, 1994).

3. «Налог - обязательный платеж, взимаемый в государственный (местный) бюджет с физических и юридических лиц» (Современная экономическая энциклопедия, 2002).

Таким образом, трудность понимания природы налога свя­зана с тем, что его следует рассматривать одновременно как экономическое, хозяйственное и политическое явление действи­тельности. Налог — это прежде всего финансовая, экономичес­кая категория, а по своей внутренней сущности — это обще­ственно необходимое явление. Поэтому по мере развития двух наук — экономики и политологии — открываются все новые и новые возможности для выяснения сущности налога.

Налоговый кодекс Российской Федерации (НК РФ) дает сле­дующее определение искомого понятия: «Под налогом понима­ется обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взи­маемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств, в це­лях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований».

Налоги — это обязательные, индивидуально безвозмезд­ные платежи, взимаемые с физических и юридических лиц, установленные органами законодательной власти с определени­ем размеров и сроков их уплаты, предназначенные для финан­сового обеспечения деятельности государства и органов местно­го самоуправления.

Налоги — основной источник формирования финансовых ре­сурсов страны, используемый на содержание государственного аппарата и предоставление определенных услуг населению в области пенсионного обеспечения, образования, здравоохране­ния, занятости и т. д. В развитых капиталистических странах налоги составляют 90% от всех поступлений в федеральные и более 70% — в местные бюджеты.

Наиболее значимыми характеристиками налогового платежа являются следующие.

1. Законодательная основа: налогом является только тот платеж, который устанавливается в рамках законодательства.

2. Обязательность: законом однозначно определяется обязанность граждан уплачивать налоги. Обязательность уплаты налогов основана на возможности принуждения со стороны государства. Так, согласно ст. 57 Конституции РФ, «каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы».

3. Индивидуальная безвозмездность налогового платежа означает, что факт уплаты налога налогоплательщиком не порождает встречной обязанности государства совершить какое-либо действие, предоставить товары или услуги конкретному налогоплательщику. В конечном счете, естественно, возмездность налоговых отношений возникает, поскольку государство предоставляет своим гражданам определенный круг государственных услуг. Однако в каждом конкретном случае уплаты налога такой возмездности нет.

4. Налоги взимаются в пользу субъектов публичной власти — в государственный бюджет, местные бюджеты (бюджеты муниципальных образований), государственные внебюджетные фонды. Таким образом, только тот платеж, который поступает в бюджет или государственный внебюджетный фонд (при со­блюдении остальных условий), может быть назван налогом. Если платеж, удовлетворяющий приведенным выше трем условиям, поступает не в пользу институтов публичной власти, то тако­вой считается не налогом, а парафискалитетом.

Не все платежи, взимаемые с граждан и юридических лиц на основе обязательности и индивидуальной безвозмездности, являются налогами. Так, штраф, который взимается по реше­нию суда в пользу третьих лиц или даже государства, налогом не является.

Выделение четырех основных характеристик налогового платежа позволяет определить отличие налога от сбора и по­шлины. В случае пошлины или сбора всегда преследуется спе­циальная цель (за что конкретно уплачивается пошлина или сбор), которая достигается в результате уплаты, т. е. присут­ствует элемент индивидуальной возмездности. Определенная цель может преследоваться и при уплате некоторых налогов (целе­вые налоги), однако в этом случае, во-первых, цель формули­руется не налогоплательщиком, а государством, а во-вторых, не возникает элемента возмездности. Так, целевым налогом является сбор на воспроизводство минерально-сырьевой базы, но это не цель налогоплательщика. В случае же сбора (напри­мер, таможенного) налогоплательщик формулирует цель — ввоз тех или иных товаров на территорию страны. Именно налого­плательщик в первую очередь заинтересован во ввозе товара, государство же выдвигает условие ввоза — оформление доку­ментов и уплату таможенного сбора.

Исторически пошлины и сборы возникли как способ покры­тия издержек учреждений, в пользу которых они взимались, и представляли плату за оказание определенного круга услуг. Пошлинный принцип в данном случае представлял собой прин­цип компенсации фактически осуществленных расходов — по­крытие издержек и бесприбыльность. Однако на практике в современных условиях это положение не всегда соблюдается. Довольно часто плата за услуги оказывается выше их себесто­имости. Это зачастую касается как государственной, так и та­моженной пошлины (которая фактически только сохранила этот термин в названии, не являясь пошлиной по существу). Кроме того, зачастую сама пошлина или сбор вводится, чтобы получить доход, а не покрыть издержки. В российском налоговом законодательстве налог и сбор разграничены (ч. 1 ст. 8 Налого­вого кодекса РФ).

Сбор — обязательный взнос организаций и физических лиц, уплата которого
— одно из условий совершения государствен­ными органами или органами местного самоуправления и их должностными лицами юридически значимых действий в от­ношении плательщика.

Понятие пошлины Налоговый кодекс РФ не выделяет как самостоятельное. В экономической литературе пошлина чаще всего определяется как денежный сбор, взимаемый соответству­ющими государственными органами при выполнении ими опре­деленных функций, предусмотренных законодательством дан­ной страны. Наиболее распространенными являются почтовые, судебные, наследственные и таможенные пошлины.

Факт наличия в названии налога или иного обязательного платежа слов «налог», «сбор», «пошлина» еще не определяет существо данного платежа.

В мировой экономической практике также не всегда четко подразделяются три указанные категории. Так, в Швейцарии плата (по существу, пошлина) за освобождение от воинской повинности названа налогом.

Пожалуй, наиболее четко сбор и пошлина разграничены во французском праве: пошлина взыскивается государством без установления определенного соотношения со стоимостью ока­занных услуг, а при установлении сбора фиксируется пропор­ция между его размером и стоимостью предоставляемых нало­гоплательщику услуг.

Вернемся к вопросу о парафискалитетах.

Парафискалитет
— обязательный сбор, устанавливаемый в пользу юридических лиц публичного или частного права, которые не являются органами государственной власти или пуб­личной администрации.

Парафискалитеты роднит с налогами как законодательный режим их установления (хотя и не всегда), так и обязательность уплаты и индивидуальная безвозмездность. Однако парафискаль-ные платежи устанавливаются в пользу промышленных, ком­мерческих и социальных предприятий, технических или обра­зовательных, учреждений. Примером широкого распространения парафискалитетов является Франция, где подобным образом финансируются расходы торгово-промышленных палат, эконо­мических бюро, Центральная касса сельскохозяйственной взаи­мопомощи, многочисленные фонды социально-экономической ориентации, Национальное бюро навигации и многие другие организации.

Российское законодательство не выделяет парафискалитеты в относительно самостоятельную отрасль налогового права.

В экономической литературе сложилось два подхода к определению налогов — широкий и узкий. В рамках широкой трактовки налогов в данное понятие включаются не только соб­ственно налоги в рамках приведенного выше определения, но и сборы, пошлины, парафискалитеты, а также взносы на соци­альное страхование. В рамках более узкого подхода проводится различие между собственно налогами, сборами (и пошлинами) и парафискалитетами.

Российское налоговое законодательство проводит различие между налогами и сборами, одновременно рассматривая эти две категории как очень близкие по таким параметрам, как уста­новление, уплата, контроль за соблюдением законодательства, способы администрирования и др.

Экономическая сущность
налогов сводится к изъятию государством части валового внутреннего продукта, создавае­мого в стране, с целью формирования единого фонда денежных средств для последующего финансирования за счет него предо­ставления государственных услуг.

1.2. Функции налогов. Принципы налогообложения

Социально-экономическая сущность и роль налогов проявля­ется в их функциях, т. е. в основных направлениях воздействия налогов на развитие общества и государства. Функции налогов являются способом выражения их различных свойств. Функции показывают, каким путем реализуется общественное назначе­ние налогов как инструмента распределения и перераспределе­ния государственных доходов.

Налоги используются всеми государствами с рыночной эконо­микой как метод прямого влияния на бюджетные отношения и опосредованного (через систему льгот и санкций) воздействия на производителей товаров, работ и услуг. Через налоги дости­гается относительное равновесие общественных потребностей и ресурсов, необходимых для их удовлетворения, через налоги обеспечивается рациональное использование природных бо­гатств, в частности путем введения штрафов и иных ограниче­ний на распространение вредных производств. Посредством на­логов государство решает экономические, социальные и многие другие общественные проблемы.

Функции налогов следуют из их экономического содержа­ния.

Фискальная функция
реализует формирование единого фонда денежных средств государства. Именно фискальный потенциал налогов предопределяет возможность решения государ­ством задач обороны, правоохранительных, социальных задач, охраны природы и др. Данная функция налогов в известной сте­пени первична по отношению ко всем остальным.

Распределительная (или перераспределительная) функция предполагает, что в процессе формирования государственного бюджета (единого фонда денежных средств) часть созданного валового внутреннего продукта перераспределяется из одних отраслей экономики и регионов в другие в соответствии с целя­ми, которые в данный момент преследует общество и реализу­ет государство.

Стимулирующая (или дестимулирующая) функция заклю­чается в том, что в процессе налогообложения формируются относительно более благоприятные и относительно менее бла­гоприятные сферы и зоны экономической активности. Стимули­рующая функция налогообложения реализуется через систему налоговых льгот и преференций, создающих для некоторых ви­дов деятельности более льготный режим.

Контрольная
(иногда выделяемая) функция налогообложе­ния, дающая возможность соизмерения расходов государства и потенциала экономики и общества по формированию доходной части бюджетной системы. Фактически в рамках данной функ­ции происходит оценка эффективности налоговой системы по обеспечению необходимых для общества расходов.

Функции налога тесно взаимосвязаны. Рациональность дей­ствующего законодательства определяется и степенью относи­тельного равновесия налоговых функций. Однако на практике фискальная функция налога всегда реальна, а регулирующая функция может существовать номинально или быть деформи­рована. Поэтому поиск оптимального соотношения налоговых функций ведется непрерывно, ибо их относительное равнове­сие позволяет сформировать бюджет, не ущемляя экономичес­ких интересов налогоплательщиков.

Принципы налогообложения — это базовые идеи и положе­ния, применяемые в налоговой сфере. В системе налогообложения можно выделить экономические, юридические и организа­ционные принципы (табл. 1).

Таблица 1

Принципы налогообложения

Экономические	Юридические	Организационные
Принцип нейтральности (равного налогового бремени)
Принцип хозяйственной независимости	Принцип установления налогов законами	Принцип единства налоговой системы
Принцип справедливости	Принцип приоритета налогового закона над неналоговым	Принцип подвижности налогообложения
Принцип соразмерности	Принцип отрицания обратной силы налогового закона	Принцип стабильности налоговой системы
Принцип учета интересов	Принцип наличия в законе существенных элементов налога	Принцип множественности налогов
Принцип экономичности	Принцип сочетания интересов государства и субъектов налоговых отношений	Принцип исчерпывающего перечня налогов

Экономические принципы
впервые были сформулированы А. Смитом. Эти принципы присущи налогу как объективной эко­номической категории вне зависимости от конкретного государ­ства и времени, поэтому их иногда называют фундаментальны­ми принципами. В настоящее время экономические принципы претерпели некоторые изменения. Они именуются иначе и мо­гут быть кратко охарактеризованы следующим образом.

Принцип хозяйственной независимости.
Данный принцип основан на праве частной собственности налогоплательщика, он занимает центральное положение по отношению ко всем ос­тальным принципам.

Принцип справедливости (равенства налогообложения).
Со­гласно этому принципу каждый должен принимать участие в финансировании расходов государства соразмерно своим доходам и возможностям. Две центральные идеи: 1) сумма взимае­мых налогов должна определяться в зависимости от величины доходов налогоплательщика; 2) кто получает больше благ от государства, тот должен больше платить в виде налогов.

Принцип соразмерности
предусматривает сбалансирован­ность интересов налогоплательщика и государственного бюдже­та. Принцип соразмерности характеризуется кривой Лаффера, показывающей зависимость налоговой базы от изменения ставок налога, а также зависимость бюджетных доходов от налогового бремени. Эффект кривой состоит в росте поступлений в бюджет с ростом налогов, если ставка до 50%, и в падении поступле­ний, если ставка более 50%. Данная концепция получила при­знание в 70—80-е гг. XX в.

Принцип учета интересов налогоплательщиков
рассмат­ривается через призму двух принципов А. Смита, а именно: прин­ципа определенности
(сумма, способ и время платежа должны быть точно известны налогоплательщику) и принципа удобства
(налог взимается в такое время и таким способом, которые пред­ставляют наибольшие удобства для плательщика). Проявлением этого принципа является также простота исчисления и уплаты налога.

Принцип экономичности
базируется еще на одном прин­ципе А. Смита, согласно которому «каждый налог должен быть так устроен, чтобы он извлекал из кармана плательщика воз­можно меньше сверх того, что поступает в кассы государства». По своей сути принцип экономичности (эффективности) означа­ет, что суммы сборов по отдельному налогу должны превышать затраты на его обслуживание, причем в несколько раз.

Юридические принципы
налогообложения — это общие и специальные принципы налогового права.

Принцип равного налогового бремени (нейтральности)
предусматривает всеобщность уплаты налогов и равенство пла­тельщиков перед налоговым законом. При этом не допускается установление дополнительных, а также повышенных по став­кам налогов в зависимости от каких-либо дискриминационных оснований. Налоги и сборы не могут различно применяться исходя из политических, геологических, этнических, конфессио­нальных и иных различий между налогоплательщиками. При: установлении налогов учитывается фактическая способность налогоплательщика к уплате налога исходя из принципа спра­ведливости (ст. 3 НК РФ).

Принцип установления налогов законами
закреплен в Кон­ституции РФ. Среди положений ст. 3 НК РФ сказано, что каж­дое лицо обязано уплачивать законно установленные налоги. Это означает, что устанавливать налоги должны представитель­ные органы, принимая в обязательном порядке соответствую­щие законы. Федеральные налоги и сборы в соответствии с на­стоящей статьей устанавливаются, изменяются и отменяются только Налоговым кодексом РФ.

Принцип отрицания обратной силы налоговых законов
— общеотраслевой принцип, согласно которому вновь принятый закон, приводящий к изменению размеров налоговых платежей, не распространяется на отношения, возникшие до его принятия.

Принцип приоритета налогового закона над неналоговыми законами
является специальным. Он означает, что если в нена­логовых законах есть нормы, так или иначе касающиеся нало­говой сферы, то применять их можно только в том случае, если они подтверждены и соответствуют нормам налогового за­конодательства. В случае коллизии норм применяются положе­ния именно налогового законодательства.

Принцип наличия всех элементов налога в налоговом зако­не
предполагает, что отсутствие хотя бы одного элемента по­зволяет налогоплательщику не уплачивать налог или уплачи­вать его удобным для себя образом. Совокупность правил в отно­шении установления обязательных элементов налога рассмат­ривается в ст. 17 НК РФ.

Принцип сочетания интересов государства и обязанных субъектов
присущ любой системе налогового законодательства и предполагает неравенство сторон (государство, субъекты Фе­дерации, органы местного самоуправления, налогоплательщик) в правовом регулировании налоговых отношений и при приме­нении налогового закона. Это неравенство проявляется в нерав­ноправном положении плательщика налогов при взыскании не­доимок и штрафов и при возврате переплаченных налогов.

Организационные принципы
— это положения, в соответ­ствии с которыми осуществляется построение, развитие и уп­равление налоговой системой. Налоговая система России руко­водствуется следующими организационными принципами. Принцип единства налоговой системы.
Данный принцип зак­реплен в ст. 75 Конституции РФ, Основные начала российского законодательства о налогах и сборах не допускают установле­ния налогов, прямо или косвенно ограничивающих свободное перемещение в пределах территории Российской Федерации товаров (работ, услуг) или денежных средств (ст. 3 НК РФ). Не­допустимы налоги и сборы, препятствующие реализации граж­данами своих конституционных прав. Не допускается также вве­дение региональных налогов, позволяющих наполнять бюдже­ты одних территорий за счет других.

Принцип подвижности (эластичности).
Суть данного прин­ципа в том, что налоговое бремя и налоговые отношения могут быть оперативно изменены в соответствии с объективными нуж­дами государства. Например, размер экспортных таможенных пошлин может меняться в зависимости от колебания мировых цен на нефть или газ. В ряде случаев эластичность налогообло­жения используется в качестве контрмеры государства против уклонения от уплаты налогов.

Принцип стабильности.
Главная цель налоговой рефор­мы — это стабильное и более понятное, чем сегодня, налоговое законодательство. Налоговая система должна функционировать в течение многих лет до новой стадии реформирования. Реали­зация данного принципа обусловлена интересами всех субъек­тов налоговых отношений, поскольку устраняет существующие в законодательстве препятствия развитию бизнеса.

Принцип множественности налогов.
Любая налоговая сис­тема эффективна только в том случае, если она предусматрива­ет множественность налогов. Во-первых, это обусловлено необ­ходимостью перераспределения налогового бремени по платель­щикам. Во-вторых, множественность налогов поддерживает прин­цип эластичности налоговой системы и, в-третьих, позволяет реализовать взаимную дополняемость налогов, поскольку мини­мизация одного налога обязательно вызовет рост другого,

Принцип исчерпывающего перечня региональных и мест­ных налогов.
Согласно действующему законодательству феде­ральные налоги (сборы) устанавливаются, изменяются и отме­няются Налоговым кодексом РФ, а налоги субъектов Федерации и местные налоги — соответственно законами субъектов Феде­рации о налогах и сборах и нормативно-правовыми актами представительных орган

ов местного самоуправления (п. 5 ст. 3 НК РФ). Запрещается также установление региональных и мест­ных налогов и сборов, не предусмотренных Налоговым кодек­сом РФ.

1.4. Классификация и элементы налогов

Налоги можно классифицировать по различным признакам. Приведем наиболее распространенные варианты классифика­ции (табл. 2).

Рассмотрим более подробно классификацию налогов. По мере развития систем налогообложения постоянно изменялся характер классификации налогов, появлялись новые призна­ки, характеризующие налоговую систему.

При многочисленности и разнообразии налогов классифи­кация позволяет устанавливать их сходство и различия. Особен­ности отдельных групп налогов требуют особых условий обло­жения и взимания, специфических административно-финансо­вых мер. Этим объясняется как теоретическая, так и практичес­кая ценность классификации, т. е. разделения их на группы и подгруппы в соответствии с теми или иными признаками (осно­ваниями).

По методу установления налоги принято разделять на пря­мые и косвенные.

К прямым относят подоходно-поимущественные налоги, т. е. те, которые уплачиваются налогоплательщиком самостоя­тельно, исходя из знания величины объекта налогообложения, расчета налоговой базы и применения к ней налоговой ставки. Прямыми эти налоги названы потому, что налогоплательщик самостоятельно, прямо и непосредственно уплачивает налог в бюджет. Государство предъявляет требование уплатить эти на­логи именно тем налогоплательщикам, которых оно и собирает­ся обложить этим налогом. Это означает, что при введении пря­мых налогов государство не предполагает, что этот налог будет переложен налогоплательщиком на кого-то другого. Фактически при прямом налогообложении налогоплательщик и несет бремя этого налога.

Таблица 2

Классификация видов налогов

№ п/п	Основа классификации	Виды налогов	Комментарий
1	Объект налого­обложения	Прямые и кос­венные	Прямые налоги взимаются с дохода или с имущества; косвенные включа­ются в цену товара (работ, услуг) и оплачиваются потребителем. Прямые налоги делятся на личные (удержива­ются с действительно получаемого дохода) и реальные (взимаются с предполагаемого дохода); косвенные налоги делятся на индивидуальные акцизы, универсальные акцизы и та­моженные пошлины
2	Субъект налого­обложения	Раскладочные и количественные	Раскладочные налоги распределя­ются между налогоплательщиками; количественные учитывают иму­щественное состояние налогоплательщика
3	Место поступления	Закрепленные и регулирующие
4	Уровень управления	Федеральные, региональные, местные
5	Цель использования	Общие и целевые
6	Сроки оплаты	Регулярные и разовые	Пример разового налога - налог с имущества, переходящего в поряд­ке наследования и дарения
7	Порядок введения налога	Общеобязатель­ные и факульта­тивные	Общеобязательные налоги устанавли­ваются законодательством Россий­ской Федерации и взимаются на всей ее территории. Факультативные нало­ги предусмотрены основами налого­вой системы, однако вводятся непо­средственно законодательными акта­ми республик, решениями органов государственной власти краев, облас­тей, автономной области, автономных округов, районов, городов и пр.

Исторически сложилось деление прямых налогов на лич­ные и реальные, хотя еще в середине XIX в. это деление иног­да рассматривалось как устаревшее. Тем не менее даже в со­временной экономической литературе это деление еще встре­чается.

Личные налоги
— подоходные налоги. К числу последних относятся подоходный налог с физических лиц («индивидуаль­ный/личный» подоходный налог) и налог на прибыль предприя­тий и организаций (налог на прибыль корпораций).

Реальные налоги
— налоги на имущество. Фактически эти налоги предполагают обложение гипотетического дохода того или иного человека (или предприятия), исходя из оценки стоимости его имущества (от англ. real (realate) — «имущество», «недвижимость»).

Если прямое налогообложение в основном ориентируется на процесс получения дохода, то косвенное
налогообложение более связано с процессом расходования полученных средств. Косвенные налоги — фактически налоги на потребление. Кос­венными эти налоги называются в силу того, что при их введе­нии государство заведомо исходит из того, что лицо, облагае­мое этими налогами, переложит их на кого-то еще, т. е. конеч­ным носителем бремени налогов данной группы будет не то лицо, которое является по законодательству налогоплательщиком. Косвенные налоги взимаются в виде надбавки к цене реализа­ции товара, работ, услуг.

К косвенным относят налог на добавленную стоимость, акци­зы, налоги с продаж, таможенные пошлины и некоторые дру­гие налоги на товары и услуги (на потребление). Разделение налогов на прямые и косвенные, казалось бы однозначное, в некоторых странах трактуется весьма своеобразно. Так, напри­мер, в Канаде налог с продаж (в розницу) отнесен к категории прямых налогов в соответствии с решением ее Верховного суда.

В зависимости от наличия или отсутствия целевого режима расходования средств, полученных с помощью налогов, приня­то различать общие и целевые налоги,

К общим
относятся налоги, которые в соответствии с действующим законодательством зачисляются в бюджет для покрытия общих расходов бюджета, т. е. налоги указанной груп­пы не имеют целевого назначения. Подавляющее большинство действующих в России налогов (на прибыль предприятий и орга­низаций, на добавленную стоимость, на доходы физических лиц, на имущество предприятий, таможенные пошлины и многие другие) относится именно к этой группе.

Целевые налоги,
в отличие от общих, вводятся для финансирования конкретной категории расходов и зачисляют­ся, как правило, не в бюджет (общий фонд финансовых средств государства или муниципалитета), а во внебюджетные фонды или целевые бюджетные фонды. Только такой режим позволя­ет контролировать целевое использование указанных средств.

В Российской Федерации к целевым относятся, в частно­сти, налоги, вводимые для финансирования дорожного фонда.

Дорожный фонд формируется за счет дорожного налога, транспортного налога и акцизов на легковые автомобили. Два налога, которые также формировали дорожные фонды в 90-х гг. XX в., — на реализацию горюче-смазочных материалов и на приобретение транспортных средств — были отменены с 1 января 2001 г., а третий налог — на пользователей автомобильных дорог — был отменен с 1 января 2003 г.

К целевым, или специальным, налогам российской налого­вой системы следует также отнести отчисления на воспроизвод­ство минерально-сырьевой базы. На федеральном уровне они поступают в специальный бюджетный фонд воспроизводства минерально-сырьевой базы. В некоторых субъектах РФ эти пла­тежи зачисляются также в бюджетные фонды, в некоторых эти фонды имеют статус внебюджетных.

По характеру властной компетенции налоги подразделяют на государственные и местные. Государственные налоги вводятся законодательными актами высшего представительного органа государства. Однако не все эти налоги поступают в государственный бюджет. Часть из них может зачисляться и в доход, местных бюджетов.

В Российской Федерации можно выделить две составляющих государственного устройства — федеральную и субфедеральную (субъекты Федерации). Соответственно, к государственным налогам относятся как федеральные налоги, так и налоги субъектов Федерации.

Местные налоги устанавливаются на основании решений органов местного самоуправления и зачисляются, как правило] только в доход местных бюджетов.

Введение в действие указанных ст. 13—15 НК РФ отложено до введения в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации в полном объеме. До этого момента фактически действующий на территории России перечень налогов регулируется Законом РФ «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» от 27 декабря 1991 г. № 2118-1 с учетом последующих изменений и дополнений.

Иные виды классификаций налогов и сборов. В зависимос­ти от характера определения ставок налоги могут распределять­ся на раскладочные и квонтитивные.

Если в основе определения налоговой ставки (или ставок) лежит задача получения конкретной суммы средств для финансирования определенных расходов и далее эта сумма на основе какого-то принципа «раскладывается» на налогоплатель­щиков, то такие налоги принято называть раскладочными. Рас­кладочные налоги
достаточно широко применялись в ранние периоды развития налоговых систем.

Так, в России подобный принцип налогообложения в отно­шении купечества и промышленников в значительной мере дей­ствовал на протяжении всего XIX в. В современных налоговых системах раскладочные налоги встречаются значительно реже. Ото в основном местные налоги. Так, например, в значительной части муниципалитетов в Канаде ежегодно ставка налога на имущество для формирований местных бюджетов определяется делением необходимой плановой суммы расходов на стоимость имущества на территории муниципалитета. Таким образом, не­обходимая муниципалитету сумма средств «раскладывается» пропорционально стоимости имущества.

Квонтитивными
(количественными, долевыми) называют­ся те налоги, которые в противоположность раскладочным ис­ходят не из необходимости покрыть определенные расходы, а из необходимости сформировать некоторый фонд денежных средств. Предполагается, что эти налоги учитывают возмож­ность налогоплательщика уплатить налог.

В Российской Федерации достаточно широко используется еще один критерий классификации имеющихся налогов и сбо­ров — в зависимости от принципа, положенного в основу при определении адресата — получателя средств от данного налога (конкретного бюджета). Исходя из этого принципа налоги раз­деляются на собственные (закрепленные) и регулирующие.

Собственные (закрепленные) налоги
— это те налоги, кото­рые на длительный срок полностью или частично закрепляются за тем или иным бюджетом в качестве источников его финанси­рования. Так, налог на имущество предприятий является за­крепленным налогом субъектов Федерации. Средства от данного налога закреплены за бюджетами субъектов РФ. Это их собственные налоги и собственные источники доходов. Субъекты РФ обязаны оставлять часть поступлений от данного налога в тех муниципалитетах, на территории которых расположены со­ответствующие имущественные объекты. Собственным налогом является и таможенная пошлина для федерального бюджета, поскольку поступления от данного налога формируют доход федерального бюджета.

Регулирующие налоги
— те налоги, отчисления (нормати­вы, иной механизм распределения) от которых могут пересмат­риваться ежегодно в процессе формирования бюджета соответ­ствующего уровня на будущий год. К числу регулирующих на­логов относятся: НДС, по которому фактически ежегодно уста­навливается норматив зачисления средств в доход бюджетов субъектов Федерации; акцизы; налог на доходы физических лиц. Эти налоги являются регулирующими в отношениях между федеральным и субфедеральными (региональными) бюджетами. Но можно назвать и регулирующие налоги для субфедерально­го и местного уровней. Так, во многих субъектах Федерации налоги на прибыль, на доходы физических лиц, равно как и налог на имущество предприятий, выступают регулирующими в отношениях между региональным (субъекта Федерации) и ме­стными бюджетами. Нормативы, в соответствии с которыми по­ступления этих налогов «расщепляются» между региональным и местными бюджетами, устанавливаются в ежегодных фактах о бюджете соответствующего субъекта Федерации. Бюджетный кодекс РФ (ст. 47, 48) выделяет собственные доходы бюджетов и регулирующие доходы бюджетов. К первым он относит виды доходов, закрепленные законодательством Российской Федера­ции на постоянной основе, полностью или частично, за соответ­ствующими бюджетами. К регулирующим доходам относятся фе­деральные и региональные налоги и иные платежи, по кото­рым устанавливаются нормативы отчислений (в процентах) в бюд­жеты субъектов РФ или местные бюджеты на очередной финансовый год, а также на долговременной основе (не менее чем на три года) по разным видам таких доходов. Налоги можно классифицировать также:

♦ по статусу налогоплательщика — налоги с физических лиц и налоги с юридических лиц;

♦ по степени периодичности уплаты — периодические (оп­ределяется налоговый период) налоги и непериодические (еди­новременные) налоги (уплачиваются в случае совершения ка­ких-либо действий или возникновения явлений и фактов). На­пример, налог на имущество физических лиц является перио­дическим и подлежит уплате ежегодно. Налог на имущество, переходящее в порядке наследования или дарения, уплачивается только тогда, когда имеет место факт получения наследства или дара.

Известны и другие виды классификаций, но приведенные наиболее широко распространены в мировой практике налого­обложения.

Понятие налогов считается достаточно сложным и харак­теризуется через элементы. Основными элементами налогов и одновременно общими условиями установления налогов (ст. 17 НК РФ) являются:

¦ налогоплательщики;

¦ объект налогообложения;

¦ налоговая база;

¦ налоговый период;

¦ налоговая ставка;

¦ порядок исчисления налога;

¦ порядок и срок уплаты налога;

¦ налоговые льготы.

Дадим определение каждому элементу налогов.

Налогоплательщики — это организации, индивидуальные предприниматели и физические лица, на которых возложена обязанность уплачивать законно установленные налоги.

К организациям относятся:

¦ юридические лица, созданные в соответствии с российским законодательством;

¦ иностранные юридические лица, компании и прочие корпоративные образования, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств;

¦ международные организации, их филиалы и представительства, созданные на территории Российской Федерации.

Физические лица — это граждане Российской Федерации, иностранные граждане и лица без гражданства.

Индивидуальные предприниматели — это физические лица, зарегистрированные в установленном порядке и осуществляю­щие предпринимательскую деятельность без образования юри­дического лица.

Объект налогообложения — это то, что облагается нало­гом: имущество, прибыль, доход, стоимость реализованных то­варов (работ, услуг) и т. д.

Налоговая база — это стоимостная, физическая или иная характеристика объекта налогообложения.

Налоговый период — календарный год или иной период вре­мени, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога.

Налоговая ставка — величина налоговых начислений на еди­ницу измерения налоговой базы. Ставки бывают твердыми и про­центными.

Порядок исчисления налога показывает, кто исчисляет сум­му налога: сам налогоплательщик, налоговый орган, третье ли­цо — налоговый агент. Налог может начисляться по частям либо нарастающим итогом. Уплачивается налог либо по декларации, либо у источника дохода, либо по кадастру.

Порядок уплаты налога — это технические приемы внесе­ния конкретного налога в бюджет соответствующего уровня. Это часто авансовые платежи в течение налогового периода с окон­чательным расчетом общей суммы налога по окончании налого­вого периода либо разовая уплата полной суммы налога. Уплата налогов производится наличным или безналичным путем через кредитные организации в российской валюте. Днем уплаты на­лога считается день поступления налога на бюджетный счет, а при ввозе товаров на территорию Российской Федерации — день принятия таможенной декларации таможенным органом.

Сроки уплаты налогов устанавливаются применительно к каждому конкретному налогу и определяются календарной да­той (15-е, 20-е, 28-е число месяца) или периодом (месяц, квар­тал, год).

Налоговые льготы — возможности, предоставляемые от­дельным категориям налогоплательщиков при наличии соответ­ствующих оснований, уплачивать налог в меньшем размере по сравнению с другими категориями налогоплательщиков (скид­ки, вычеты) или не уплачивать вообще (освобождение).

1.4. История развития налоговых реформ в отечественной и зарубежной практике

Древний мир и Средние века характеризуются неразвито­стью налоговых систем и случайным характером государствен­ных изъятий преимущественно в натуральной форме. По мере укрепления товарно-денежных отношений взносы в казну государства принимают в основном денежную форму. Принудитель­ное изъятие средств в казну становится налогом тогда, когда часть стоимости в денежном выражении переходит из индиви­дуальной собственности в общественное (государственное) пользо­вание. Процесс формирования цивилизованных налоговых отно­шений напрямую связан с государственным регулированием.

Хронологию возникновения и развития налогообложения в Европе можно проследить следующим образом.

I в. — зарождение финансовой науки. Неаполитанский финансист Д. Карафа считает, что основой бюджета должны быть принадлежащие государству домены (земля, леса, вещные права, капиталы).

II в. — появление новых видов платежей в государственный бюджет, так называемых регалий (железные дороги, почтовая регалия, горная, монетная, соляная), пошлин и налогов.

XVII в. — определение роли налогов как основного источника, доходной части бюджета многих государств. Налогообложение понимается как обобществление некоторой части индивидуальных доходов или богатства для выполнения обществен­но значимых работ и затрат.

Последняя треть XVIII
в. — начало исследования проблем теории и практики налогообложения в Европе. Французский уче­ный Ф. Кене впервые обосновал связь налогообложения и народно-хозяйственного процесса.

1776 г
.
— издание шотландским экономистом и финансис­том А. Смитом книги «Исследование о природе и причинах бо­гатства народов». Идеи А. Смита как основоположника теории налогообложения начинают оказывать кардинальное влияние на финансовую и хозяйственную жизнь государств.

XIX
в. — заметное развитие финансовой науки, особенно за счет вклада немецких ученых. Этот период связан с именами К. Pay, Ж. Сисмонди, К. Маркса, Ф. Энгельса, А. Вагнера, Э. Селигмана и др.

После Первой мировой войны в ряде стран были проведены научно обоснованные налоговые реформы и зарождалась совре­менная налоговая система.

Мировой кризис 1929—1933 гг.
заставил рассматривать государственные доходы как инструмент макроэкономической стабилизации.

80-е годы XX
в. — создание бюджетной концепции американ­ским экономистом А. Лаффером. В 80—90-е гг. страны с разви­той рыночной экономикой провели налоговые реформы, направленные на совершенствование систем прямых и косвен­ных налогов, стимулирование деловой активности, инвестици­онной политики.

Формирование налоговой системы в России во многом сходно с аналогичными общеевропейскими процессами, но как и в лю­бом отдельно взятом государстве она имеет свой национальный характер.

Древний мир
— существование жертвоприношения как фор­мы изъятия материальных ценностей у людей, обусловленной религиозными требованиями.

Конец IX в.
— изменение характера платежей. Основными видами изъятий того времени были контрибуции и дань с угне­тенных народов (полюдье, повоз). Косвенные платежи — тамо­женные и судебные пошлины.

Эпоха Ивана III (XV
в.) — возобновление процесса форми­рования финансов Руси. Введены «данные», «пищальные» деньги и прочие платежи. Цель таких изъятий — формирование русского войска и укрепление государственных границ. Косвен­ные платежи носили название откупов (винные, таможенные

и др.).

XV
—XVII вв.
— существование системы «сошного» налого­обложения, при которой подати или прямые налоги падали либо на целые общества («тягло»), либо на отдельные лица. Основа­нием податного обложения служило «сошное письмо», а за еди­ницу обложения принималась условная податная единица — «соха», измеряемая количеством рабочей силы.

Начало XVII в.
— сделана первая попытка определения налогового потенциала в Московском государстве: в 1620 г. была проведена общая перепись тяглового населения в государстве с «целью привести в известность и устроить его податные силы».

Эпоха Петра I (конец XVII —
начало XVIII
вв.) — изобре­тение многочисленных налогов, обусловленное крупными государственными преобразованиями. Вводятся налоги с найма домов, продажи съестного, арбузов, печей, религиозных веро­ваний, гербовый сбор и прочие платежи.

Конец XVIII
в. — преобладание косвенного обложения над прямым налогообложением. Начинается формирование городс­ких бюджетов, основывавшихся на собственных доходах (налоги с перевозов, с подвижных лодок и пр.).

XIX
в. — введены подушная подать, оброк (плата казенных крестьян за пользование землей), гильдейская подать с купече­ства, а также надбавки по прямым налогам, служившие для строительства государственных дорог, устройства водных сооб­щений, для уплаты долгов России, "

Начало XX в.
— усиливается приоритет косвенных налогов (табачная, питейная, нефтяная, спичечная и таможенная по­шлины); прямое обложение выступает в форме налогов и сбо­ров с недвижимого имущества, налогов с торговли и промыш­ленности (промысловый налог), налогов с денежных капиталов, податей и личных налогов.

Первые годы Советской власти
— перенесение тяжести налогового бремени на буржуазию (подоходный и единовремен­ный налоги, налог на прирост прибылей). К 1920 г. налоги пере­стали играть существенную роль в доходах бюджета, их место заняла эмиссия денежных знаков. Сформирована система нату­ральных налогов: для крестьян — продразверстка, для жителей города — всеобщая трудовая повинность.

1921—1928 гг. (НЭП)
— введение денежных налогов, как прямых (промыслового налога, налога с наследства, подоходно-поимущественного, продналога с крестьян), так и косвенных (на­лога на виноградные вина, таможенных сборов, пошлин).

30-е годы XX в. — проведение финансовой реформы с це­лью упразднения множественности налогов. Введены два основ­ных платежа — налог с оборота и отчисления от прибыли. Фак­тически Россия на десятки лет лишилась реальной налоговой системы.

Начало 90-х
гг. — период возрождения и формирования нало­говой системы России. Налоги заменили существовавшую систе­му планового распределения прибыли предприятий. Государство стало влиять на развитие процессов в обществе посредством налогообложения.

Однако до настоящего времени нигде нет идеальных нало­говых систем. Во всех странах ведутся теоретические поиски научного обоснования налоговой политики и практические изыс­кания в отношении эффективной и справедливой методики налогообложения. Этим целям служит в первую очередь знание налоговых теорий.