Основи обліку в бюджетних організаціях

Гриф надано

Міністерством освіти і науки України
(ласт № 1/11-1076 від 2 квітня 2002 р.)

В. Я. Плаксієнко,

доктор економічних наук, професор;

В. О. Гуня,

кандидат економічних наук, професор.

П. Й. Атамас.
Основи обліку в бюджетних організаціях: Навчальний посібник.— Центр навчальної літератури, 2003,— 284 с.

І5ВК 966-8253-49-3

Відповідно до програми дисципліни розглядаються проблеми організації та методики обліку основних господарських операцій з виконання кошторису доходів і видатків бюджетних установ, наводиться характеристика нового плану рахунків, форм облікових регістрів і балансу, порядок закриття рахунків і визначення результатів виконання кошторису. Розглядається облік фінансування, грошових коштів, доходів і видатків загального та спеціального фондів, необоротних активів, .запасів, розрахунків і .зобов'язань. Окремий розділ присвячено характеристиці звітності бюджетних установ та порядку її складання і подання.

Враховано всі зміни в обліку станом на 1 липня 2003 р.

Розраховано на студентів спеціальності Облік і аудит», може бути корисним бухгалтерам
бюджетних установ і організацій.

ББК 65.1152

© П.Й. Атамас. 2003

С1
Дніпропетровський університет

економіки та права. 2003 © Центр навчальної літератури. 2003

ЗМІСТ

Передмова
..................................................... З

Розділ 1. Основи організації бухгалтерського обліку в бюджетних

установах
....................................................... 5

1.1. Роль і завдання бухгалтерського обліку в управлінні бюджетними установами та особливості його організації
..............................
5

1.2.
Бюджетна система України та організація обліку виконання
бюджету
10

1.3.
історія розвитку бюджетного обліку
......... 1
5

1.4.
Бюджетна класифікація: будова, роль і призначення видатків
18

1.5.
Кошториси доходів і видатків бюджетних установ
22

1.6.
План рахунків бухгалтерського обліку бюджетних установ
25

1.7.
Форми бухгалтерського обліку та облікові регістри в бюджет
них установах
36

1.8. Бухгалтерський баланс бюджетної установи
46

Питання для самоперевірки............................... 50

Розділ 2. Облік фінансування, грошових коштів, доходів і видатків

загального фонду
........................................... 52

2.1.
Основні принципи і методи фінансування бюджетних установ
52

2.2.
Облік фінансування за відомчою структурою
58

2.3.
Обпік фінансування через органи Державного казначейства.
63

2.4.
Облік операцій на поточних (бюджетних) рахунках у банках та
реєстраційних рахунках в органах Державного казначейства
69

2.5.
Облік касових і фактичних видатків
...........
73

2.6.
Облік касових операцій
................................
82

2.7.
Облік операцій з іноземною валютою
..........
89

2.8.Облік інших грошових коштів.....................
93

Питання для самоперевірки.............................. 97

Розділ 3. Облік розрахунків з оплати
праці, соціального страхування

і стипендій..
....................................................... 98

3.1.
Організація і завдання обліку1
праці та заробітної плати в бюд
жетних у станових
...........................................................
98

3.2.
Облік чисельності та складу працівників і використання робочого
часу
103

3.3.
Документальне оформлення і порядок нарахування зарплати, різних
доплат і надбавок та виплат з розрахунку середньої зарплати
!06

3.4.
Відрахування із зарплати. Порядок оформлення та аналітичного обліку розрахунків з працівниками з оплати праці
....
111

3.5.
Синтетичний облік зарплати і пов'язаних з нею розрахунків
114

3.6.
Облік розрахунків за стипендіями
..........
117

Питання для самоперевірки 119

Розділ 4. Облік розрахунків з бюджетом та різними дебіторами і кредиторами............................. 121

4.1.
Оподаткування бюджетних установ та облік розрахунків за платежами в бюджет
...........................................................
121

4.2.
Облік розрахунків з підзвітними особами
126

4.3.
Облік розрахунків з відшкодування завданих збитків
131

4.4.
Облік розрахунків у порядку планових платежів
134

4.5.
Облік розрахунків з іншими дебіторами і кредиторами
136

4.6.
Облік зобов'язань розпорядників бюджетних коштів
538

4.7.
Інвентаризація розрахунків та порядок списання простроченої
заборгованості
139

Питання для самоперевірки.......................... 142

Розділ 5. Облік необоротних активів........ 143

5.1.
Поняття, класифікація та оцінка основних засобів бюджетних
установ
143

5.2.
Документальне оформлення руху основних засобів та інших не
оборотних активів
...............................................................
146

5.3.
Синтетичний облік надходження та оприбуткування основних
засобів
151

5.4.
Аналітичний та інвентарний облік основних засобів
159

5.5.Облік зносу основних засобів
...................
163

5.6.
Облік ремонту і модернізації основних засобів
166

5.7.
Облік вибуття і списання основних засобів
168

5.5. Облік нематеріальних активів...............
173

5.9. Інвентаризація основних засобів та інших необоротних матеріальних активів
178

Питання для самоперевірки.......................... 187

Розділ 6. Облік матеріалів, продуктів харчування, медикаментів та малоцінних і швидкозношуваних предметів ...188

6.1.
Поняття, класифікація та оцінка матеріальних цінностей бюд
жетних установ ..............................
:........................... ..188

6.2.
Завдання та організація обліку матеріальних цінностей
190

6.3.
Документальне оформлення надходження та вибуття матері
алів
192

6.4.
Облік матеріалів за місцем їх надходження та зберігання (складський облік)
198

6.5.
Аналітичний облік матеріалів у бухгалтерії
202

6.6.
Синтетичний облік виробничих запасів і господарських матеріалів

............................................................................ 205

б. 7. Особливості обліку медикаментів і перев'язувальних засобів
210

6.8.
Облік продуктів харчування у медичних закладах
214

6.9.
Облік тварин на вирощу ванні і відгодівлі
218

6.10. Облік малоцінних та швидкозношуваних предметів
223

6.11. Інвентаризація матеріальних запасів та відображення в обліку її результатів
227

Питання для самоперевірки......................... 231

Розділ 7. Облік доходів і видатків спеціального фонду 233

7.1.
Склад, класифікація і завдання обліку коштів спеціального фонду..
233

7.2.
Облік спеціальних коштів,
...........................
235

7.3.
Облік сум за дорученнями
............................
240

7.4.
Облік інших власних надходжень та інших доходів бюджетних
установ
244

7.5.
Облік депозитних сум
..................................
247

7.6.
Облік витрат і доходів виробничих (навчальних) майстерень.
248

7.7.
Облік підсобних (навчальних) сільських господарств
251

7.8.
Облік науково-дослідних робіт за господарськими договорами та
розрахунків із замовниками
........................................................
253

Питання для самоперевірки.......................... 257

Розділ 8. Звітність бюджетних установ..... 258

8.1.
Склад бухгалтерської звітності бюджетних установ та її ре
гламентація
...258

8.2.
Податкова і соціальна звітність бюджетних установ
263

8.3.
Статистична звітність
.............................
263

8.4.
Закриття рахунків, порядок складання і подання річної бухгал
терської звітності
...........................................................................
267

Питання для самоперевірки.......................... 271

Література
...................................................... 272

Додаток
.......................................................... 275

ПЕРЕДМОВА

Бухгалтерський облік виконання кошторису доходів і видатків бюджетних установ суттєво відрізняється від обліку господарської діяльності підприємств виробничої сфери, що зумовлено самою специфікою їх діяльності: вони працюють не заради отримання прибутку, а для задоволення соціальних, культурних та інших потреб суспільства. Діяльність цих установ фінансується за рахунок коштів державного та місцевих бюджетів, які надаються їм безповоротно. У бюджетній сфері практично відсутні госпрозрахункові відносини, не обчислюється собівартість послуг, які надаються у більшості випадків безкоштовно. Бюджетні установи не мають статутного капіталу, а всі їхні активи с державною власністю. До бюджетної сфери належать установи різних галузей і видів діяльності, що зумовлює необхідність враховувати специфіку їхньої діяльності (освіта, охорона здоров'я, культура, наука, управління тощо). Починаючи з 2000 р. в бюджетній сфері відбулися значні зміни щодо організації обліку: впроваджено облік за новим планом рахунків, удосконалено облікові регістри та форми звітності, змінено порядок закриття рахунків та складання звітності і т. ін. Все це зумовлює необхідність спеціальної підготовки фахівців з обліку в бюджетних установах.

Курс «Основи обліку в бюджетних організаціях» студенти економічного факультету вивчають після засвоєння матеріалу таких дисциплін, як: «Теорія бухгалтерського обліку», «Фінансовий облік», «Управлінський облік» та «Облік зовнішньоекономічної діяльності», тому в цьому посібнику не розкидаються загальні питання організації бухгалтерського обліку і не пояснюється значення окремих бухгалтерських термінів та понять.

Посібник підготовлено з використанням значної кількості літературних джерел і нормативних документів, на які є посилання в тексті і які включено до списку літератури У посібнику враховані всі зміни в обліку станом на 1 липня 2003 р.

Видання посібника присвячується 10-річчю Дніпропетровського університету економіки та права.

Автор висловлює щиру вдячність професорам ВЛ. Плаксієнку та В.О. Гуні за цінні зауваження і поради, зроблені при рецензуванні посібника, а також співробітникам Дніпропетровського університету економіки та права за допомогу при його підготовці до видання.

РОЗДІЛ 1

Основи організації бухгалтерського обліку
в бюджетних установах

1.1. Роль і завдання бухгалтерського обліку в управлінні бюджетними установами та особливості його організації

До бюджетних належать організації, основна діяльність яких повністю або частково фінансується за рахунок коштів бюджету на підставі кошторису доходів і видатків. Належність організацій до бюджетних визначається їхнім статутом, установчими документами, відповідними фінансовими органами. Це школи, дитячі садки, вищі та середні спеціальні навчальні заклади, науково-дослідні установи, установи охорони здоров'я, соціального забезпечення, фізкультури, культури і мистецтва, оборони, державної влади та управління, юридичних установ і багато інших. Загальна кількість бюджетних установ в Україні становить близько 100 тисяч, з яких: 22 тисячі загальноосвітніх шкіл, 24 тисячі постійних дошкільних закладів, близько 24 тисяч закладів культури клубного тішу, 225 музеїв, близько 4 тисяч лікарень і т. ін. У Дніпропетровській області бюджетних установ понад 6 тисяч, у тому числі: 2320 накладів освіти, 1370 — культури, 950 — охорони здоров'я, 1388— соціального захисту населення та ін.

Особливості бухгалтерського обліку в установах невиробничої сфери визначаються законодавством про бюджетний устрій і бюджетний процес в Україні, інструкціями з бухгалтерського обліку в установах і організаціях, що фінансуються з державного і місцевих бюджетів, іншими нормативними документами Міністерства фінансів України (МФУ) та Державного казначейства України (ДКУ).

До специфічних особливостей бюджетного обліку необхідно віднести:

— контроль виконання кошторису видатків;

— роздільний облік касових і фактичних видатків;

— організацію обліку в розрізі статей бюджетної класифікації;

— сувору відповідність обліку і звітності вимогам нормативних документів;

— галузеву специфіку обліку в установах культури, науки, освіти, охорони здоров'я, управління, оборони і т. ін.

Збереження і розвиток установ бюджетної сфери вимагають підвищення віддачі фінансових, матеріальних і трудових ресурсів, що використовуються в цих установах, більш тісного зв’язку виділених з бюджету коштів з результатами їх використання. У той же час, враховуючи напруженість бюджету, для зменшення дефіциту коштів дія утримання бюджетних установ необхідно активніше запроваджувати комерційні відносини в системі бюджетних установ (в розумних межах). Поєднання бюджетного фінансування і комерційної діяльності сприяє більш раціональному використанню не лише бюджетних асигнувань, але й коштів інших джерел фінансування, що надходять на потреби установ невиробничої сфери. За допомогою коштів, отриманих від комерційної діяльності, з'являється можливість покращити якісні показники роботи цих установ, оптимізувати норми витрат, удосконалити систему оплати праці працівників невиробничої сфери, зміцнити матеріальну базу бюджетних установ, розширити сферу їхньої діяльності. З цією метою бюджетні установи поряд з основною діяльністю можуть займатися і підприємницькою (комерційною, бізнесовою) діяльністю у дозволених законодавством межах.

З метою залучення додаткових фінансових коштів для розвитку галузей невиробничої сфери держава передбачила цілу систему податкових пільг юридичним і фізичним особам (у т. ч. іноземним), що вкладають кошти у розвиток названих установ. Це ще одне з додаткових джерел фінансування діяльності невиробничої сфери.

Важлива роль у втіленні в життя цих заходів належить раціональній організації бухгалтерського обліку, звітності та аналізу господарської діяльності установ бюджетної сфери. Контрольні функції обліку мають бути безпосередньо пов'язані з усією обліковою роботою — оформленням, прийманням і обробкою документів. Контроль повинен передбачати в першу чергу порядок перевірки:

- виконання постанов, розпоряджень і вказівок державних органів і вищих організацій;

- дотримання встановлених нормативів витрат;

- дотримання строків платежів;

- правильності і своєчасності приймання і відпуску товарно-матеріальних цінностей (ТМЦ);

- правильності витрачання фонду оплати праці (ФОП), дотримання установлених штатів, посадових окладів, кошторисів витрат;

- збереження майна, ТМ Ц, грошових коштів у місцях їх зберігання та використання;

- правильності здійснюваних під час обліку розрахунків.

У вказаних напрямках необхідно здійснювати попередній, поточний і подальший контроль. Бухоблік не може бути ефективним, якщо не виконує контрольної функції. Але поряд з тіш система контролю не повинна завдавати додаткової роботи, ускладнювати документообіг.

Незважаючи на значні успіхи в організації обліку в установах невиробничої сфери, що спостерігаються в останні роки (цьому сприяла нормотворча діяльність ДКУ, введення відповідних курсів у навчальні плани підготовки бухгалтерських кадрів у вузах, технікумах і коледжах, систематичні публікації з бюджетного обліку у професійних періодичних виданнях), є ряд теоретичних, методологічних та організаційних проблем, що вимагають термінового вирішення:

1)у процесі економічної реформи відбувається переформування джерел фінансування установ невиробничої сфери — із загально державного у місцеве;

2)зростає частка позабюджетних коштів у складі джерел фінансування бюджетних установ;

3)галузева специфіка окремих установ вимагає специфічного підходу до обліку їхньої діяльності;

4)подальше впровадження ЕОМ в обліковий процес не завжди науково й методологічно обгрунтоване;

5)поєднання в одній установі бюджетної і комерційної діяльності та її відображення в єдиній системі обліку.

Впровадження у невиробничій сфері нового господарського механізму, використання різних форм господарювання (орендна, кооперативна, індивідуальна трудова діяльність тощо) сприяли виникненню нових для бюджетних установ понять: колективний і орендний підряд, інтенсифікація виробництва, вартість підготовки спеціаліста, вартість медичних послуг, вартість послуг установ культури і т. ін.

Все це зумовлює специфіку і новизну в методології та організації обліку і вимагає відповідного теоретичного обґрунтування, що необхідно для посилення контролю за використанням ресурсів Та покращання якісних показників роботи цих установ. Вирішуються ці проблеми по-різному: в одних установах створюють дві бухгалтерії (бюджетну і госпрозрахункову), в інших — вводять два плани рахунків (один для обліку використання бюджетних коштів, а другий — для обліку підприємницької діяльності), у третіх — складають окремі облікові регістри і т. ін. У той же час законодавство пропонує об'єднання коштів, що надходять з різних, джерел, їх спільне планування в єдиному кошторисі і спільний облік використання. Але надходження позабюджетних коштів не повинно бути підставою для зменшення бюджетного фінансування, за рахунок якого часто здійснюються витрати, які неможливо перевести па комерційні засади (профілактичні медичні заходи, фундаментальні наукові дослідження тощо),

З метою забезпечення єдиних методологічних основ організації і ведення бухгалтерського обліку та звітності на всій території України в умовах різних форм власності та розвитку ринкових відносин Верховна Рада України прийняла Закон України № 996-XIV від 16.07.1999 р. «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні». Цей документ передбачає слині засади організації обліку і звітності для всіх підприємств, установ і організацій, що є юридичними особами за законами України. Згідно з п. 4 статті 6 цього Закону «порядок ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності про виконання бюджетів і госпрозрахункових операцій бюджетних установ встановлюється Державним казначейством України відповідно до законодавства».

Державне казначейство України розробляє план рахунків бухгалтерського обліку і порядок його застосування, інструкції з обліку наявності та використання бюджетних і позабюджетних коштів, основних засобів, запасів, видатків, валютних операцій, проведення інвентаризацій, складання звітності тощо. Така сувора регламентація методології обліку забезпечує його єдність, порівнюваність показників установ різних галузей невиробничої сфери, можливість отримання зведених показників для контролю виконання кошторисів і бюджетів.

Одночасно треба зазначити, що на бюджетні установи не поширюється дія національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку, що розроблені і затверджені Міністерством фінансів України у період з 1999 до 2001 р.

Основними нормативними документами, відповідно до яких організовується облік у бюджетних установах України, є новий план рахунків бухгалтерського обліку та порядок його застосування, нова бюджетна класифікація видатків, інструкція про кореспонденцію рахунків бухгалтерського обліку для відображення основних господарських операцій бюджетних установ, інструкція про форми меморіальних ордерів бюджетних установ та порядок їх складання, інструкція з обліку запасів бюджетних установ та багато інших. У них викладено методику обліку операцій з виконання кошторису видатків за загальним і спеціальним фондами та з обліку іншої діяльності.

Ведення бухгалтерського обліку, здійснення контролю за виконанням кошторисів, складання звітності в бюджетних установах покладається на бухгалтерію, яка є, як правило, самостійною службою і має свою структуру. Існують дві організаційні форми обліку в бюджетних установах: 1) бухгалтерії окремих установ; 2) централізовані бухгалтери.

Зазвичай самостійні бухгалтерії мають великі установи: вищі навчальні заклади, науково-дослідні інститути, лікарні тощо.

Централізовані бухгалтерії — найбільш поширена форма організації обліку к
бюджетних установах. Вони створюються за відомчою чи міжвідомчою ознаками при територіальних і районних медичних закладах, управліннях місцевих державних адміністрацій, міністерствах, відомствах та їх управліннях і виконують усі функції з обліку та звітності бюджетних установ, які вони обслуговують.

Процес створення централізованих бухгалтерій почався в 60-ті рр. минулого (XX) століття. На теперішній час ними обслуговуються понад 90% бюджетних установ, що утримуються за рахунок місцевих бюджетів. Централізація обліку справила позитивний вплив на його організацію, методологію, оперативність: поліпшився функціональний розподіл обов'язків між обліковими працівниками, набули поширення прогресивні форми і методи обліку, скоротилися видатки на утримання апарату управління, прискорилося складання та узагальнення звітності, з'явилась можливість порівняння результатів аналізу і контролю виконання кошторисів однотипних установ, використання сучасної обчислювальної техніки тощо. Все не сприяло поліпшенню обліку і контролю виконання бюджету за видатками.

1.2.

Бюджетна система України та організація обліку виконання бюджету

Основним законодавчим актом, що регулює процес складання, розгляду, затвердження, виконання бюджетів та розгляду звітів про їх виконання, с
Бюджетний кодекс України, основні положення якого набули чинності з 25 липня 2001 р. Згідно з цим Кодексом до складу бюджетної системи України як самостійні складові частини входять: республіканський (державний) бюджет України,
зведений бюджет АР Крим, зведені бюджети областей, зведені бюджети міст централізованого підпорядкування (Києва і Севастополя). У свою чергу зведені бюджети областей складаються з обласних бюджетів, зведених бюджетів міст обласного підпорядкування, зведених бюджетів районів і т. ін. (рис. 1.1).

Така будова бюджетної системи, при якій усім місцевим адміністраціям надано право мати власний бюджет, забезпечує найбільш повний облік джерел формування бюджету та їх раціональне використання. Єдність бюджетної системи забезпечується єдиною правовою базою, використанням єдиної бюджетної класифікації, єдністю форм бюджетної документації, поданням необхідної статистичної та бюджетної інформації з одного рівня бюджетної системи на інший для складання консолідованого бюджету території (району, міста, області) і держави в цілому, погодженням принципів бюджетного процесу, єдиною грошовою системою, створенням і функціонуванням єдиного казначейського рахунка і системи Державного казначейства.

Для забезпечення повного і своєчасного надходження доходів та використання бюджетних коштів за цільовим призначенням необхідна правильна організація бухгалтерського обліку виконання бюджету. Бухгалтерський облік виконання бюджету і кошторисів

бюджетних установ називається бюджетним обліком.

Об'єктами бюджетного обліку є:

— доходи і видатки бюджету;

— грошова готівка у банках;

— кошти у розрахунках між бюджетами;

— фонди і резерви, що створюються у процесі виконання бюджету;

— матеріальні цінності бюджетних установ і т. ін.

Бюджетний облік сприяє раціональному розподілу національного доходу на цілі розширеного відтворення і досягненню та підтриманню необхідних пропорцій у розвитку окремих галузей народного господарства, точному виконанню затвердженого бюджету.

Завданнями бюджетного обліку є:

— точне виконання затвердженого бюджету;

— дотримання фінансове бюджетної дисципліни і найсуворішого режиму економії у витрачанні бюджетних коштів;

— охорона майна, державної власності;

— мобілізація коштів у бюджет і виявлення додаткових доходів.

Бюджетний облік ведеться відповідно до чинного в Україні бюджетного устрою. Безпосередньо облік виконання бюджету покладено на ДКУ, створене у складі МФУ. Єдина система ДКУ складається з ГУ (Головного управління) ДКУ та підпорядкованих йому територіальних органів (ДК АР Крим, ДК міст централізованого підпорядкування. ДК областей). До складу обласних органів ДКУ входять районні та міжрайонні відділення ДКУ.

На органи ДКУ покладено виконання таких завдань:

—організація, здійснення і контроль за виконанням державного бюджет)' України, управління доходами і видатками цього бюджету на рахунках ДКУ в банках, виходячи з принципу єдиного казначейського рахунка;

—регулювання фінансових відносин між державним бюджетом і державними позабюджетними фондами, фінансове виконання цих фондів, контроль за надходженням і використанням позабюджетних коштів;

—здійснення короткострокового прогнозування обсягів державних фінансових ресурсів, а також оперативне управління цими ресурсами в межах встановлених на відповідний період державних видатків;

—збирання, обробка і аналіз інформації про стан державних фінансів та бюджетної системи країни;

—розробка методологічних та інструктивних матеріалів, порядку ведення обліку в бюджетних установах, розробка бюджетної класифікації і т. ін.

ГУ ДКУ організовує і здійснює зведений, систематичний, повний і стандартизований облік операцій про рух коштів державного бюджету України, державних позабюджетних фондів і позабюджетних коштів на рахунках казначейства; розробляє і затверджує методологічні та інструктивні матеріали; встановлює порядок ведення обліку і складання звітності про виконання кошторисів бюджетних установ.

Бухгалтерський облік в бюджетних установах забезпечує відображення усіх операцій, пов'язаних з виконанням кошторису видатків бюджету, кошторисів спеціальних коштів та узагальнення даних обліку і звітності, що необхідно для оперативного управління, аналізу, контролю за цільовим використанням коштів на підставі кошторису, виявлення позапланових і незаконних витрат. З цією метою ведеться облік:

—кредитів (асигнувань) і витрат бюджетних коштів;

— надходження і витрачання спеціальних (позабюджетних) коштів;

—збереження та ефективності використання грошових коштів, матеріальних цінностей, обладнання, продуктів харчування, медикаментів та інших цінностей;

—розрахунків з дебіторами і кредиторами, утому числі з оплати праці.

Бухгалтерський облік виконання кошторисів доходів і видатків у бюджетних установах ведеться за подвійною системою, за меморіальне-ордерною, журнально-ордерною, журнал-головною або комп'ютерною формою обліку.

Бухгалтерський облік виконання кошторисів витрат з бюджету і спеціальних коштів, а також інших позабюджетних коштів у бюджетних установах ведеться на єдиному балансі за єдиним планом рахунків. Але якщо при бюджетних установах є великі підсобні виробничі (учбові) майстерні або підсобні сільські і навчальне-дослідні господарства, переведені на господарський розрахунок (мають самостійний баланс і рахунок у банку), то останні організовують і ведуть бухгалтерський облік відповідно до плану рахунків виробничих підприємств (промислових, сільськогосподарських тощо).

- За дотримання правил бюджетної дисципліни і правильну організацію бухгалтерського обліку в бюджетних установах відповідальність несуть керівник установи і головний бухгалтер. Головний бухгалтер повинен керуватися Законом України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 р. № 996-ХІУ, іншими нормативними актами вищих органів державної влади і управління, вказівками та інструкціями ДКУ. У цих документах визначені обов'язки, права і відповідальність головного бухгалтера за правильну організацію обліку, які поширюються па працівників облікової служби всіх підприємств, установ і організацій, незалежно від форми власності і форм господарювання. Завданнями бухгалтерської служби установ є:

- організація бухгалтерського обліку відповідно до діючих нормативних документів;

- використання передових форм і методів облікової роботи та обробки бухгалтерських документів з використанням сучасної обчислювальної техніки і відповідного програмного забезпечення;

- здійснення попереднього контролю за своєчасним, правильним оформленням документів і законністю, доцільністю здійснюваних операцій;

- контроль правильності, раціональності, економності витрачання коштів відповідно до відкритого фінансування та їх цільового призначення за кошторисом і бюджетом;

- суворий контроль за раціональним і економним використанням матеріальних, трудових і фінансових ресурсів, боротьба з безгосподарністю і марнотратством, запобігання подібним негативним явищам;

- своєчасне фінансування установ, які ведуть облік самостійно, контроль за їхньою діяльністю і постановкою обліку в цих установах;

- забезпечення обліку доходів і видатків за спеціальними коштами та іншими позабюджетними коштами;

- своєчасне виявлення і відвернення негативних явищ в господарській! і фінансовій діяльності, виявлення і мобілізація внутрішньогосподарських резервів покращання використання ресурсів і фінансування;

- формування і своєчасне подання необхідної інформації для внутрішньогосподарського управління та для зовнішніх користувачів (постачальників, замовників, банку, податківців, казначейства тощо);

- своєчасне нарахування і видача зарплати, стипендій, допомоги, пенсій і т. ін;

- облік і контроль стану розрахунків щодо зарплати, стипендій, а також .з іншими дебіторами і кредиторами;

- участь у проведенні інвентаризації та своєчасне і правильне оформлення її результатів;

- періодичні інструктажі матеріально відповідальних осіб (МВО) з питань обліку і забезпечення збереження ТМЦ, грошових коштів, що знаходяться на їхньому відповідальному зберіганні;

- складання звітності і подання її відповідним органам в установлені строки, забезпечення достовірності, повноти й об'єктивності звітних даних і балансів;

- дотримання установленого порядку зберігання бухгалтерських документів, облікових регістрів, кошторисів і розрахунків до них; своєчасна підготовка і передача їх до архіву тощо.

Керівник установи повинен створити необхідні умови для правильної організації бухгалтерського обліку, забезпечити безумовне виконання усіма структурними підрозділами і службами, співробітниками установи вимог головного бухгалтера з питань оформлення і подання до бухгалтерії необхідних документів, звітів, кошторисів і т. ін.

Головний бухгалтер установи, централізованої бухгалтерії призначається або звільняється з посади керівником установи і безпосередньо йому підпорядковується. Він забезпечує, контроль за всіма господарськими операціями та їх відображення в обліку, складання і своєчасне подання бухгалтерської звітності, підписує (разом з керівником) документи про фінансово-розрахункові операції, на видачу ТМЦ, грошей і т. ін. Якщо працівники установи передають головному бухгалтеру для виконання документи щодо операцій, що суперечать законодавству або порушують договори, угоди, фінансову дисципліну, то головний бухгалтер зобов'язаний письмово повідомити про таке керівника установи. Одержавши від керівника письмове розпорядження щодо виконання названих документів, головний бухгалтер його виконує. При цьому вся відповідальність за здійснення незаконних операцій покладається на керівника установи. Головний бухгалтер візує заяви, накази про призначення на роботу та переміщення МВО (зав. складами, комірників, касира та ін.), угоди, контракти, договори на виконання робіт, постачання ТМЦ і т. ін.

При звільненні головного бухгалтера повинна бути проведена перевірка етапу бухгалтерського обліку і правдивості, достовірності звітності, наявності бухгалтерських документів і облікових регістрів, справ в архіві тощо. Передача справ новопризначеному головному бухгалтеру проводиться на підставі спеціального акта приймання-передавання, який затверджує керівник установи.

1.3. Історія розвитку бюджетного обліку

Існують архівні свідчення про те, що в Росії вже у 1645 р. застосовувалися як міські, так і загальні кошториси витрат, але якихось визначених правил їх складання не було. Не існувало й звітності про виконання кошторисів. Прикази збирали гроші, витрачали їх, решта — залишалась у їх розпорядженні на наступні періоди. При дефіциті грошей їх могли позичити в іншого приказу. Оприлюднення, розголошення даних про стан фінансових справ приказу не допускалось.

З 1802р., після створення Міністерства фінансів (МФ), стали складати розпис доходів і витрат на підставі кошторисів міністерств. Але знову ж таки загальних (єдиних) правил складання таких кошторисів не існувало.

У 1811 р. видано «Наказ Міністерству фінансів», в основу його покладено «План фінансів», відповідно до якого витрати поділялися на необхідні, корисні, надмірні, зайві та некорисні. Згідно з цим наказом міністерства подавали до 15 листопада до МФ кошторис за глиною формою. МФ складало зведений кошторис, який подавало в Державну Раду, а остання — на затвердження государеві. Фінансові справи держави були таємницею. Недоліки діючих правил довели державні фінанси до хаотичного стану. Тоді МФ відрядило спеціальну комісію для вивчення бюджетної справи у країнах Західної Європи. Результатом такого вивчення стали підготовлені комісією і затверджені МФ «Правила складання, розгляду, затвердження і виконання державного розпису» від 22,05.1862р. Ці правила передбачали складання кошторисів для всіх управлінь за єдиною методикою з обов'язковим обґрунтуванням необхідності тих або інших статей витрат і сум; розмежування постійних і тимчасових витрат; спеціалізацію витрат за основними напрямками; порівняння кошторисних, показників зі звітними показниками минулого року. Пізніше було прийнято доповнення до цих правил, яке передбачало суворе дотримання розподілу доходів і витрат на параграфи і етапи, що застосовується і до цього часу.

Бюджетні правила 1906 р. дали право міністерствам перекладати попередній розгляд кошторисів на комісії Державної Думи і Державної Ради. Усі зміни або нові асигнування на виникаючі потреби були можливі лише після прийняття відповідного закону. Якщо розпис не затверджувався, то залишався у силі розпис попереднього року.

У становленні і розвитку бюджетного обліку в радянський період можна виділити такі етапи;

1) 1917—1938 рр. — бюджетний облік ведеться за простою системою відповідно до трьох планів рахунків: а) дня обліку операцій з виконання кошторису витрат за бюджетом; б) для обліку операцій з позабюджетними коштами; в) для обліку операцій в нестатутних підсобних господарствах. Облік регламентувався «Інструкцією з рахівництва і звітності для урядових адміністративних установ» (1923 р.), «Інструкцією з ведення обліку за простою системою» (1927 р.), «Інструкцією про бухгалтерський облік за простою системою в установах, що знаходяться па Державному бюджеті СРСР» (1932р.);

2)1939—1955рр. — запроваджується подвійна система обліку. У 1938р. затверджується «Інструкція про бухгалтерський облік за подвійною системою обліку в установах, що знаходяться на державному і місцевих бюджетах» та «Інструкція про бухгалтерський облік (за простою системою) в установах, що знаходяться на державному і місцевих бюджетах». Перша передбачала роздільний облік виконання кошторису за бюджетом і позабюджетними коштами, операцій щодо капітальних вкладень і підсобних господарств на госпрозрахунку. У цьому ж році затверджений єдиний план рахунків для обліку виконання кошторисів. Підсобні господарства повинні були користуватися планами рахунків відповідних галузей народного господарства. У зв'язку з цим бюджетні установи стали складати і подавати два окремі баланси. Таким чином у країні було створено єдину систему бюджетного обліку;

3)1955—1987рр. Вперше в СРСР у 1955р. затверджується МФ «Положення про бухгалтерську звітність і баланси в установах і організаціях, що знаходяться на Державному бюджеті СРСР», видано нові інструкції з бухобліку за подвійною і простою системами. Для установ, які ведуть облік за подвійною системою, затверджено єдиний план рахунків, вони стали складати один баланс з виконання кошторису витрат. У 1958 р. МФ затверджує «Методичні вказівки з бухгалтерського обліку в централізованих бухгалтеріях бюджетних установ». Пізніше було розроблено облікові регістри для машинної обробки облікової інформації.

Період 1988-1999рр. охоплює останні радянські і перші пострадянські роки. Розвиток бюджетного обліку в цей час характеризується:

—централізацією і децентралізацією обліку;

—широким використанням сучасних обчислювальних машин (ЕОМ) для обробки облікової та економічної інформації;

—переведенням бюджетних установ на подвійну систему обліку;

—принциповою переробкою нормативних актів з організації бухобліку в бюджетних установах;

—обліком показників комерційної діяльності бюджетних установ і позабюджетних джерел їх фінансування;

—інтеграцією обліку, фінансової та планово-економічної роботи в централізованих бухгалтеріях;

—відновленням установ державного казначейства.

З 2000 р. починається новий період в розвитку бюджетного обліку, який визначається:

— впровадженням нового плану рахунків бухгалтерського обліку в бюджетних установах;

— впровадженням, нових облікових регістрів і форм звітності;

— будовою балансу за принципом «нетто» тощо.

Історія розвитку бюджетного обліку тісно пов'язана з історією органів казначейства. Адже виконання бюджету Російської імперії, контроль за надходженням і витрачанням коштів у країні традиційно здійснювалися казначейськими установами. Головне казначейство — у Петербурзі, губернські — у губерніях, повітові — у повітах. Казначейства — виконавчі органи. Вони збирають, зберігають, пересилають державні доколи, здійснюють платежі, продають гербові марки, папери, видають свідоцтва на право торгівлі тощо. З 1862 р. казначейства пересилають готівку до Держбанку, а -11896 р. досягнуто злиття касової готівки казначейства та обігової готівки Держбанку.

Після 1917 р. на базі установ казначейства були створені прибутково-видаткові каси Народного Комісаріату Фінансів, які з середини 20-х рр. підпорядковувалися Держбанкові.

Історія повторюється. У період становлення ринкової економіки бюджетні кошти були розпорошені у значній кількості комерційних банків, внаслідок чого облік і контроль за їх витрачанням фактично було втрачено. Саме тому й виникла необхідність відтворення органів держказначейства і створення єдиної системи обліку надходження і витрачання бюджетних коштів, що й здійснено у Російській Федерації відповідно до Указу Президента РФ від 8.12.1992 р., а в Україні — починаючи з 1997 р. (відповідно до Постанови КМУ і НБУ від 14.01.1997р.№ 13).

1.4. Бюджетна класифікація: будова, роль і призначення видатків

Правильність обліку доходів і витрат бюджету забезпечується єдністю системи бюджетного обліку, в основу якої покладено бюджетну класифікацію, введену в дію Постановою ВРУ «Про структуру бюджетної класифікації України» під 12.07.1У96 р. № 327/%-ВР з 1 січня 1998 р., а також наказу МФУ «Про запровадження нової бюджетної класифікації» від 13.12.1997 р. № 265 зі змінами і доповненнями. Значна увага бюджетній класифікації приділяється у Бюджетному кодексі України.

Бюджетна класифікація передбачає науково обґрунтоване, обов'язкове групування доходів і видатків бюджетів усіх рівнів за однорідними ознаками, закодованими у попередньо визначеному порядку, що забезпечує порівнянність, зіставність та можливість узагальнення показників бюджетів усіх рівнів (від сільського до загальнодержавного), складання консолідованого бюджету територій та країни в цілому, контроль за його виконанням і складання зведеного звіту про виконання бюджету.

Бюджетна класифікація має організуюче і правове значення. Перше полягає у тому, що вона дає змогу однаково {за єдиною методикою) обраховувати доходи і витрати бюджету, складати звітність про виконання бюджету, здійснювати контроль і аналіз за кожним видом доходів і витрат, кодувати показники бюджетів при їх автоматизованій обробці з використанням ЕОМ. Правове значення бюджетної класифікації полягає в тому, що всі показники доходів і витрат, передбачені у бюджеті і вказані у відповідних підрозділах класифікації, е фінансовими планами, обов'язковими для виконання на всіх рівнях управління.

Бюджетна класифікація передбачає окремо класифікацію доходів бюджету і окремо — класифікацію витрат бюджетних коштів. Відповідно до статей 8—12 Бюджетного кодексу складовими бюджетної класифікації є:

—класифікація доходів бюджету;

—класифікація видатків бюджету;

—класифікація фінансування бюджету;

—класифікація боргу.

Класифікація доходів поділяється на групи, підгрупи, статті та підстатті. Усі доходи поділяються на податкові, неподаткові, доходи від операцій з капіталом та безоплатні перерахування (трансферти). Доходи бюджету формуються головним чином за рахунок оподаткування фізичних та юридичних осіб, платежів за використання природних ресурсів, державного мита, доходів від приватизації державного майна, ліцензійних зборів за право виробництва І продажу спиртних напоїв, надходжень від проведення лотерей, реалізації державних облігацій, іноземних та внутрішніх позик тощо.

Кодекс встановлює зокрема, що із застосуванням кодів класифікації до ходів бюджету складаються додатки до законів про Державний бюджет України. Наприклад, прибутковий податок з громадян має код ПОЮ 000 з деталізацією за видами підприємств і Доходів, а податок на прибуток підприємств — код 11 020 000 з деталізацією за видами підприємств тощо. Ці коди застосовують всі підприємства при перерахуванні податків та інших платежів до бюджету.

Витрати бюджетна класифікація поділяє:

- за функціонального ознакою (за головними розділами і підрозділами бюджету);

- за відомчою структурою (освіта, наука, культура, мистецтво, охорона здоров'я і т. ін.);

- за економічними ознаками (група, підгрупа, стаття, підстаття);

- за бюджетними програмами.

Коди функціональної класифікації складено відповідно до функцій держави. Наприклад, утримання Збройних Сип України має код 050200 з деталізацією за видами витрат; загальна середня освіта — код 070200 з легалізацією за видами закладів (ніколи, ліцеї, інтернати) тощо.

Коди відомчої класифікації надано головним розпорядникам бюджетних коштів. Так, Міністерству економіки України присвоєно код 120, Державній митній службі України —код 516 і т. ін. Тим самим визначається галузі,, до якої належить дане підприємство.

Коди економічної класифікації видатків бюджету застосовують при складанні видаткової частини кошторисів розпорядників бюджетних коштів, розписів бюджетів, планів асигнувань відповідно до видів видатків, як поточних (наприклад, на оплату праці працівників бюджетних установ код 1110), так і капітальних, а також нерозподілених видатків та кредитування з вирахуванням погашення платежів до бюджету.

Класифікація видатків за бюджетними програмами передбачає програмно-цільовий підхід до складання бюджету, тобто затвердження бюджету з урахуванням конкретних цільових програм головних розпорядників коштів, яким і надаватимуться відповідні коди.

Класифікація фінансування бюджету застосовується у разі визначення джерел покриття дефіциту бюджету за рахунок внутрішніх або зовнішніх позик (за типом кредитора) чи при випуску облігацій та векселів (за типом боргового зобов'язання), а також визначення напрямків витрачання фінансових ресурсів, які можуть утворитися при Перевищенні доходів бюджету над його видатками.

Класифікація боргу систематизує Інформацію про всі боргові зобов'язання держави (як внутрішні, так і зовнішні), а також Автономної Республіки Крим та органів місцевого самоврядування.

Для бухгалтера важливе значення має економічна класифікація видатків, за кодами якої організовується аналітичний облік фактичних видатків бюджетної установи.

Економічна класифікація видатків бюджету багаторівнева і являє собою розмежування видатків за економічними ознаками. Під видатками розуміють державні платежі, які не підлягають поверненню, тобто такі платежі, які не створюють і не компенсують фінансові вимоги. Видатки можуть передбачатися або на поточні потреби (код 1000), або для здійснення капітальних витрат (код 2000). Вони бувають відплатними, тобто здійсненими в обмін на товар чи послугу, або невідплатними.

На першому рівні
видатки бюджету поділяють на такі групи:

—поточні видатки (1000);

—капітальні видатки (2000);

—нерозподілені видатки (3000);

—кредитування з вирахуванням погашення (4000).

На другому рівні
поточні видатки поділяються на
підгрупи:

—видатки на товари і послуги (1100);

—виплата процентів (доходу) за зобов'язаннями (1200);

—субсидії та поточні трансфертні виплати (1300).

На третьому рівні
видатки на товарні послати поділяються на статті:

—оплата праці працівників бюджетних установ (1110);

—нарахування на заробітну плату (1120);

—придбання предметів постачання і матеріалів, утримання бюджетних установ (1130);

—видатки па відрядження (1140);

—матеріали, інвентар, будівництво, капітальний ремонт та заходи спеціального призначення (1150);

—оплата комунальних послуг та енергоносіїв (1160);

—дослідження і розробки, державні програми (1170).

На четвертому рівні
оплата праці працівників бюджетних установ поділяється на:

—заробітну плату (1111);

—грошове утримання військовослужбовців (1112);

—виплати з тимчасової непрацездатності (1113).

Стаття «Оплата праці працівників бюджетних установ» (код 1110) включає оплату праці в грошовій формі всіх працівників бюджетних установ за посадовими окладами, ставками або розцінками, а також річні доплати до цих ставок (за ранг, стаж, вислугу років, науковий ступінь, надурочні години і т. ін.). Видатки за цим кодом мають досить значну питому вагу в кошторисі бюджетної установи і є захищеною бюджетною статтею.

До статті «Нарахування на заробітну плату» (код 1120) належать збори на обов'язкове пенсійне страхування та всі види обов'язкового соціального страхування. Це також захищена бюджетом стаття.

Дуже широкою за своїм змістом є стаття «Придбання предметів постачання і матеріалів, утримання бюджетних установ» (код 11 ЗО), до якої належать видатки на придбання усіх матеріальних цінностей, необхідних для функціонувати установи: канцтоварів, облікових документів і регістрів, інформаційних видань, господарських матеріалів, медикаментів, продуктів харчування, малоцінних предметів, постільної білизни, спецодягу, книг для бібліотек тощо.

Для кожного з наведених видів видатків призначається окремий класифікаційний код з чотирьох знаків (заробітна плата код 1111, грошове утримання військовослужбовців — код 1112 і т. ін.).

У такому ж порядку деталізуються всі інші види видатків бюджетних установ. За цими кодами виділяються і обліковуються видатки бюджетів усіх рівнів та всіх бюджетних установ.

1.5. Кошториси доходів і видатків бюджетних установ

Кошти з бюджету на утримання установи та проведення різних заходів виділяються на підставі затвердженого кошторису витрат. Кошторис витрат
— основний плановий і фінансовий документ, який визначає обсяги, цільові напрямки та поквартальний розподіл коштів, що виділяються з бюджету на утримання установи. Передбачені у кошторисах асигнування є граничними і витрачання коштів понад ці суми не дозволяється: не можна здійснювати витрати, не передбачені кошторисом, якщо відсутня економія коштів. Форма кошторису, основні показники, за якими він складається, норми і розцінки для визначення розміру окремих витрат повідомляються бюджетній установі вищою організацією.

Порядок складання кошторису бюджетними установами України регламентує «Порядок складання, розгляду, затвердження та основні вимоги до виконання кошторисів бюджетних установ», затверджений Постановою КМУ № 228 від 28 лютого 2002 р.

Відповідно до цього порядку формування єдиного кошторису доходів і видатків установи здійснюється на підставі показників лімітної довідки про бюджетні асигнування на наступний рік, яку вища організація надсилає усім підпорядкованим установам у тижневий термін після затвердження бюджету, з якого проводиться фінансування установи. У цій довідці вказується загальний зміст фінансування з бюджету на наступний рік за відповідним розділом бюджетної класифікації, у тому числі з найважливіших статей витрат: «Оплата праці», «Нарахування на зарплату», «Капітальні видатки». Сума асигнувань із загального фонду бюджету наводиться з помісячним розподілом. Тут же вказується дата, до якої повинні бути подані на затвердження проекти кошторису доходів і видатків, штатного розкладу із зведеними даними та розрахунками.

Єдиний кошторис доходів і видатків складається всіма установами на календарний рік і затверджується керівниками вищих організацій не пізніше ніж через місяць після затвердження відповідного бюджету, з якого проводиться фінансування установи. Кошторис і штатний розклад затверджується у двох примірниках, один з яких повертається установі, а другий залишається у вищій організації. Кошториси і штатні розклади установ, які не мають вищої галузевої організації (центральні районні лікарні, центральні міські лікарні тощо), затверджується районними державними адміністраціями або виконавчими органами місцевих рад. Кошториси міністерств та інших центральних органів виконавчої влади, а також обласних і прирівняних до них державних адміністрацій затверджуються КМУ після попередньої експертизи (перевірки) в МФУ.

Зміни до затвердженого кошторису і штатного розкладу у процесі їх виконання можуть вноситися лише з дозволу вищої організації, яка затвердила кошторис і штатний розклад.

Єдиний кошторис установи складається з двох розділів — доходів і видатків. Доходна частина складається з бюджетних асигнувань і позабюджетних коштів. Видаткова частина поділяється на видатки, які провадяться за рахунок бюджетних асигнувань, і на видатки, які покриваються за рахунок інших (позабюджетних) надходжень, з виділенням видатків, які провадяться установою за рахунок прибутку, що залишається в її розпорядженні.

Формування доходної частини
єдиного кошторису здійснюється на підставі індивідуальних розрахунків доходів і платежів (крім асигнувань з бюджету, які показуються загальною сумою згідно з лімітною довідкою) та відрахувань до бюджету з кожного виду (джерела) доходів, що передбачаються на плановий період. За основу таких розрахунків беруться показники про обсяги запланованих платних послуг та інші розрахункові показники (площа приміщень, вартість обладнання, що здається в оренду; кількість місць у гуртожитках; кількість відвідувань музеїв, виставок тощо) і розмір плати з розрахунку на одиницю показника, який повинен враховувати чинне законодавство з ціноутворення. На підставі цих даних визначається сума доходів на плановий період з кожного джерела їх утворення з поквартальним розподілом та врахуванням конкретних умов роботи установи. При плануванні доходів повинні враховуватися рівень їх фактичного виконання за останній звітний рік (відповідно до показників бухгалтерського звіту) та очікуване виконання за перед плановий період. Розрахунки доходів з кожного їх виду (джерела утворення), а також зведення доходів, платежів і відрахувань до бюджету за всіма позабюджетними коштами з урахуванням їх залишку на початок року, додаються до єдиного кошторису доходів і видатків бюджетної установи.

У видатковій частині єдиного кошторису зазначається загальна сума витрат установи з розподілом їх за статтями бюджетної класифікації (поквартальне), у тому числі витрат за рахунок бюджетних асигнувань і позабюджетних коштів (окремо). Передбачені асигнування повинні забезпечити стовідсоткове фінансування витрат установи. Перевищення суми видатків у єдиному кошторисі над обсягами коштів, що виділяються установі з бюджету, можливе лише за рахунок прибутку від госпрозрахункової діяльності, що залишається у розпорядженні установи і може бути спрямований на покриття такого перевищення видатків над бюджетними асигнуваннями. У кошторисі установи повинні бути враховані галузеві особливості її діяльності (освіта, культура, наука, охорона здоров'я і т. ін.).

Витрати бюджетних установ складаються з витрат на капітальні вкладення і витрат на поточне утримання установи (поточну діяльність). Останні складаються: адміністративно-господарських і операційних витрат. Адміністративно-господарські витрати — це витрати на утримання управлінського, господарського і допоміжного персоналу, на відрядження, придбання інвентар, оплату комунальних послуг і т. ін. Операційні витрат — це виграти, пов'язані зі здійсненням основної діяльності установи (втрати на зарплату педагогам, лікарям, на медикаменти, продукти харчування у лікарнях і т. ін.).

Розрахунки суми витрат за кошторисом здійснюють, виходячи з обсягу діяльності установи, визначеної планом її розвитку, та фактичного їх рівня за попередні періоди. Розміри операційних витрат визначають на підставі норм витрат, тобто втрат на розрахункову одиницю (одного учня, ліжко-день, одне відвідування поліклініки і т. ін.). Норми витрат можуть бути натуральні (матеріальні) і грошові (вартісні). Правильно визначені типові норми витрат мають важливе значення для розподіл; бюджетних асигнувань на освіту, охорону -здоров'я, культуру, науку між окремими регіонами. Обґрунтування окремих сум витрат наводиться у додатках до єдиного кошторису.

Кошториси витрат, які складають бюджетні установи у розрізі статей бюджетної класифікації, називають індивідуальними. При обслуговуванні установи централізованими бухгалтеріями останніми складається загальний кошторис, де видатки плануються у розрізі груп однотипних установ (шкіл, училищ, дитячих закладів, лікарень тощо). Для визначення і фінансування витрат на проведення нарад, конференцій, придбання літератури та інші заходи міністерства, центральні відомства і управління місцевої адміністрації складають кошториси на централізовані заходи. Шляхом підсумовування всіх видатків на утримання міністерства або центрального відомства, всіх індивідуальних, загальних та кошторисів на централізовані заходи складають зведений кошторис відповідного відомства (галузі), який і є підставою для фінансування з бюджету.

1.6. План рахунків бухгалтерського обліку бюджетних установ

Бухгалтерські рахунки є важливим джерелом річно сторонньої економічної інформації, необхідної для оперативного управління і контролю діяльності будь-якого підприємства. Ця інформація необхідна також для керівних органів господарського управління, кредитних установ, податкових органів, постачальників та підрядників тощо. Щоб бухгалтерський облік з вичерпною повнотою міг забезпечити необхідні показники, треба чітко визначити систему рахунків для відображення об'єктів обліку. З цією метою розробляють план рахунків бухгалтерського обліку, тобто систематизований перелік рахунків, які розміщуються відповідно до їх економічного змісту і забезпечують одержання показників, необхідних для повсякденного оперативного керування і контролю за діяльністю підприємства та для складання звітності.

План рахунків с важливим нормативним документом для всіх підприємств, установ і організацій. Він розробляється на підставі економічної класифікації рахунків і є основою методологічної гідності обліку на всіх підприємствах відповідної галузі народного господарства. Відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 р. №996-ХІУ порядок ведення бухгалтерського обліку в бюджетних установах регулюється Державним казначейством України. При цьому треба зауважити, що на бюджетні установи не поширюється дія національних Положень (стандартів) бухгалтерського обліку. На цій підставі Державне казначейство України розробило і 10.12.1999р. наказом №114 затвердило «План рахунків бухгалтерського обліку бюджетних установ» та «Порядок застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку бюджетних установ», а вже 27,07.2000р. наказом № 67 затвердило перші зміни та доповнення до цих документів.

Новий план рахунків введено в практику обліку в бюджетних установах з. 1 січня 2000р. До цієї дати бухгалтерський облік в бюджетних установах України вівся за планом рахунків, наведеним в «Инструкции по бухгалтерскому учету в учреждениях й организа-циях, состоящих на Государственном бюджете СССР», затвердженій МФ СРСР 10.03.1987 р. №61 (з подальшими змінами і доповненнями).

Новий план рахунків розроблений на підставі міжнародних стандартів бухгалтерського обліку і призначений для відображення в бухгалтерському обліку господарських операцій бюджетних установ та операцій з виконання сільських, селищних і міських (міст районного підпорядкування) бюджетів. В основу групування рахунків у цьому плані покладено економічний зміст господарських засобів і особливості господарських процесів, що обліковуються на окремих рахунках. Відповідно до цього у плані рахунків виділено 8 класів балансових та один (клас 0) позабалансових рахунків. Кожному синтетичному рахунку (рахунку першого порядку) та субрахунку (рахунку другого порядку) присвоєно відповідну назву і код.

Кодування рахунків у новому Плані побудовано за децимальною (десятковою) системою, яка передбачає, що всі рахунки за своїм економічним змістом поділяються не більш як на 10 груп (класів, розділів; у нашому плані їх вісім), кожна група (клас) повинна об'єднувати не більше 10 синтетичних рахунків, а кожен синтетичний рахунок повинен мати не більше ) 10 субрахунків. Повний код субрахунка завжди тризначний і включає номер класу (перший знак), синтетичного рахунка в цьому класі (другий знак) і субрахунки (третій знак). Код синтетичного рахунка буде двозначним, але в бюджетних установах при визначенні кореспонденції рахунків

користуються, як правило, тризначними кодами субрахунків. Наприклад, код субрахунка 321 «Реєстраційні рахунки» означає, що цей субрахунок належить до синтетичного рахунка 32 «Рахунки в казначействі» третього клас)' балансових рахунків «Кошти, розрахунки та інші активи».

Десяткова система кодування рахунків вважається більш раціональною порівняно з порядковою та серійною. Вона створює необмежені можливості для деталізації об'єктів обліку шляхом введення в облікову практику рахунків третього, четвертого і більшого порядку. Відповідно коди таких рахунків будуть мати 4, 5 і більше знаків. Наприклад, код рахунка «Медичне обладнання» буде мати чотири знаки — 1047, а в його складі рахунок «Обладнання станцій переливання крові» — п'ять знаків, наприклад 10474, і т. ін. Така будова плану рахунків полегшує використання окремих рахунків, особливо при впровадженні автоматизації обліку на персональних ЕОМ. У той же час вона маг певні недоліки: обмеженість кількості субрахунків у межах одного синтетичного рахунка. Саме цією причиною можна пояснити той факт, що у новому плані рахунків для обліку основних засобів виділено два синтетичних рахунки: 10 «Основні засоби» і 11 «Інші необоротні матеріальні активи», кожен з яких має по дев'ять субрахунків.

У плані рахунків бюджетних установ об'єднані рахунки як для обліку виконання Кошторису доходів і видатків за бюджетом (наприклад, субрахунки 701—702, 801—803), так і рахунки з обліку надходження та використання позабюджетних коштів (наприклад, субрахунки 711—716, 811—813 та ін.). Окремі рахунки можна використовувати для обліку як бюджетних, так і позабюджетних коштів (наприклад, субрахунки 301 —302, 362 та ін.).

Більшість рахунків призначені для поточного обліку в бюджетних установах різних галузей невиробничої сфери, тобто уніфіковані. Але є й такі рахунки, застосування яких зумовлено особливостями основної діяльності або фінансування окремих груп установ та організацій. Наприклад, субрахунки 351, 634, 635, 723, 823 е характерними в основному для науково-дослідних установ та вищих навчальних закладів, а субрахунки 233 — для установ охорони здоров'я, у кошторисах яких передбачено асигнування за кодом 1132 економічної класифікації видатків «Медикаменти та перев'язувальні матеріали». Окремі субрахунки призначено для обліку виконання сільських, селищних І міських (міст районного підпорядкування) бюджетів. Це субрахунки 317, 327,421, 691, 731, 803.

Особливістю діючого плану рахунків є те, що він містить рахунки, які можуть бути активними, пасивними або активно-пасивними залежно від того, в якого розпорядника коштів вони ведуться. Таким є рахунок 68 «Внутрішні розрахунки». У головного розпорядника коштів першого рівня він буде активним, у розпорядника коштів другого рівня - активно-пасивним, а у розпорядника коштів третього рівня — пасивним.

До самостійної групи у плані рахунків належать позабалансові рахунки, об'єднані в клас 0. Вони призначені для обліку господарських засобів і розрахунків, які виключені з обороту установці не відображаються в балансі, але потребують спеціального контролю, а також бланків суворої звітності, путівок, перехідних спортивних призів і кубків, навчальних предметів військової техніки тощо. Облік па позабалансових рахунках здійснюється без застосування подвійного запису, тобто за простою системою. До цих рахунків планом не передбачено субрахунки.

Розглянемо коротко склад рахунків, їх призначення та особливості застосування відповідно до чинного Порядку.

Рахунки класу 1 «Необоротні активи»
призначено для обліку матеріальних та нематеріальних активів, що отримані для тривалого (понад один рік) використання і не призначені для реалізації або витрачання протягом одного року. До цього класу належать синтетичні рахунки:

10 «Основні засоби»;

11 «Інші необоротні матеріальні активи»;

12 «Нематеріальні активи»;

13 «Знос необоротних активів».

Рахунки 10, 11 і 12-- активні, рахунок 13 — пасивний, тобто має кредитове сальдо.

Склад субрахунків та їх призначення До рахунка 10 такі ж, як і в плані рахунків підприємств виробничої сфери, а ось до рахунка 11 передбачено деякі суто специфічні субрахунки, наприклад:

111 «Музейні цінності, експонати зоопарків, виставок»;

114 «Білизна, постільні речі, одяг та взуття»;

118 «Матеріали довгострокового використання для наукових цілей»;

119 «Необоротні матеріальні активи спеціального призначення».

Таким чином, рахунок 11 в бюджетних установах мас 9 субрахунків, у той час як для промислових підприємств планом передбачено всього 7 субрахунків. Зате рахунок 12 в бюджетній сфері має лише 2 субрахунки: 121 «Авторські та суміжні з ними права»;

122 «Інші нематеріальні активи», тоді як для підприємств виробничої сфери до цього рахунка передбачено 6 субрахунків.

Клас 2 «Запаси»
об'єднує шість активних синтетичних рахунків:

20«Виробничі запаси»;

21«Тварини на вирощуванні і відгодівлі»:

22«Малоцінні та швидкозношувані предмети»;

23«Матеріали і продукти харчування»;

24«Готова продукція»;

25«Продукція сільськогосподарського виробництва».

Як бачимо, деякі з них мають назву, аналогічну назві рахунків підприємств виробничої сфер й, але за змістом і призначенням вони можуть суттєво відрізнятися. Так, на рахунку 20 в бюджетних установах обліковують лите обладнання для встановлення на об'єктах, що будуються або реконструюються; будівельні матеріали, конструкції, деталі та інші матеріальні цінності, придбані за рахунок коштів, виділених на капітальне будівництво; матеріали для науково-дослідних робіт; спеціальне обладнання, придбане для виконання науково-дослідних робіт за господарськими договорами. Цьому призначенню відповідає і склад субрахунків.

Рахунок 21 «Тварини на вирощуванні і відгодівлі» застосовують головним чином в бюджетних установах, які мають підсобне сільське господарство, не виділене на самостійний баланс.

На рахунку 22 в бюджетних установах обліковують малоцінні та швидкозношувані предмети, термін використання яких не перевищує один рік, незалежно від того, знаходяться вони на складі чи в експлуатації. Тобто при передачі в експлуатацію МШП не списують з балансу, а лише обліковують на окремих аналітичних рахунках за матеріально відповідальними особами.

Рахунок 23 «Матеріали і продукти харчування» :за своїм призначенням багато в чому подібний до рахунка 20 па промислових підприємствах, але в бюджетних установах і організаціях на ньому обліковують (крім господарських матеріалів, канцелярського приладдя, тари, палива, запасних частин та ремонтних матеріалів) також матеріали для учбових, наукових та інших цілей; продукти харчування; медикаменти і перев'язувальні засоби. При цьому субрахунок 232 «Продукти харчування» застосовують лише ті установи, у кошторисах яких передбачено асигнування за кодом економічної класифікації видатків 1133 «Продукти харчування», а субрахунок 233 «Медикаменти і перев'язувальні засоби» — лише ті установи, що мають у кошторисі асигнування за кодом 1132 економічної класифікації видатків «Медикаменти та перев'язувальні матеріали». Ті ж організації, у кошторисах яких не передбачено видатки за вказаними кодами, для обліку продуктів харчування і медикаментів використовують субрахунок 239 «Інші матеріали».

Рахунок 24 «Готова продукція» призначено для обліку готових виробів, виготовлених у виробничих (навчальних) майстернях, і готової друкованої продукції, а рахунок 25 «Продукція сільськогосподарського виробництва» — для обліку продукції підсобних сільських і навчально-дослідних господарств, що обліковують ся на балансі бюджетної установи.

Рахунки класу 3 «Кошти, розрахунки та інші активи» застосовуються для відображення поточних фінансових активів: коштів у касі, на рахунках в установах банків або в органах Державного казначейства України, у розрахунках з дебіторами. Серед рахунків класу 3 є як активні, так і активно-пасивні рахунки, хоча по суті вони повинні бути всі активними. До цього класу належать 7 рахунків:

30 «Каса»;

31 «Рахунки в банках»;

32 «Рахунки в казначействі»;

33 «Інші кошти»;

34 «Короткострокові векселі одержані»;

35 «Розрахунки з покупцями та замовниками»;

36 «Розрахунки з різними дебіторами».

Рахунок 30 «Каса» призначено для обліку наявності та руху грошової готівки у касі підприємства. Його зміст і призначення ідентичні аналогічному рахунку на підприємствах виробничої сфери.

Рахунок 31 використовують лише ті установи, фінансування яких здійснюється за відомчою системою, та установи, що мають у своєму розпорядженні валютні кошти. Цей рахунок має дев'ять субрахунків для бюджетного обліку кожного виду коштів за їх призначенням: на видатки установи, для переказу підвідомчим установам, спеціальних коштів, сум за дорученнями тощо.

Рахунок 32 використовують установи, що фінансуються через систему Державного казначейства України. Для таких установ бюджетні рахунки у банках закриваються і відкриваються реєстраційні рахунки в органах Державного казначейства. Наявність та рух коштів на цих рахунках обліковують на синтетичному рахунку 32, будова і призначення якого подібні до рахунка 31.

Рахунки 33 і 34 в бюджетних установах аналогічні відповідним рахункам на підприємствах виробничої сфери, тоді як рахунок 35 «Розрахунки з покупцями та замовниками» у бюджетних організаціях має специфічне призначення. Його застосовують тільки науково-дослідні установи та навчальні заклади професійно-технічної освіти для обліку авансів, одержаних від замовників у рахунок виконання науково-дослідних робіт за договорами. Він має один субрахунок і кореспондує за дебетом тільки з кредитом субрахунка 634 «Розрахунки із замовниками за науково-дослідні роботи, що підлягають оплаті» — при зарахуванні одержаного авансу в оплату виконаних робіт, а за кредитом - з дебетом субрахунків 313 або 323 при отриманні авансу від замовника. Таким чином, субрахунок 351 у більшості випадків буде мати кредитове сальдо і показуватися у пасиві балансу як інша кредиторська заборгованість.

На рахунку 36 в бюджетних організаціях обліковують розрахунки з різними дебіторами: в порядку планових платежів з постачальниками продуктів харчування та медикаментів, коли умовами угоди передбачено оплату не за окремими операціями, а шляхом періодичного перерахування в певні строки і в установлених розмірах; з підзвітними особами; з відшкодування завданих збитків; з іншими дебіторами.

Клас 4 «Власний капітал»
об'єднує 5 рахунків, які застосовуються для обліку фондів та визначення результатів виконання кошторисів установи, а також сільських (селищних) бюджетів за поточний рік:

40«Фонд у необоротних активах»;

41«Фонд у малоцінних та швидкозношуваних предметах»;

42«Результати виконання бюджетів»;

43«Результати виконання кошторисів»;

44«Результати переоцінок».

На пасивному рахунку 40, для якого передбачено один субрахунок, обліковують вкладення у необоротні активи за мінусом їх зносу. Сума сальдо на цьому рахунку дорівнює сумі дебетових сальдо рахунків 10, 11 і 12, зменшеній на суму кредитового сальдо рахунка 13, тобто кредитове сальдо рахунка 40 дорівнює залишковій (балансовій) вартості необоротних активів.

На рахунку 41, який має один субрахунок, обліковують вартість малоцінних та швидкозношуваних предметів, що перебувають у безпосередні, ому розпорядженні установи і термін експлуатації яких не перевищує один рік. Враховуючи, що знос МШП не нараховується, сума залишку за кредитом рахунка 41 завжди повинна дорівнювати сумі залишку на дебеті рахунка 22.

На рахунку 42 після закінчення року визначають результати виконання сільських, селищних і міських (міст районного підпорядкування) бюджетів. При цьому в кредит рахунка 42 списують доходи бюджетів (кредитове сальдо субрахунків 731 і 691), а в дебет — видатки (дебетове сальдо субрахунків 803 і 691). Сальдо на кредиті субрахунки 421 показує результати виконання відповідного бюджету.

Рахунок 43 передбачено для визначення результатів виконання кошторису установи як за загальним, так і за спеціальним фондами. На кредиті цього рахунка в кіпці року відображають доходи, отримані установою за звітний період (кредитове сальдо рахунків 68, 70, 71 і 72), а на дебеті - видатки (дебетове сальдо рахунків 80, 81,82). Кредитове сальдо рахунка 43 визначає результати виконання кошторису установи за звітний рік

На рахунку 44 обліковують результати переоцінок матеріальних, нематеріальних і фінансових активів, у тому числі курсові річниці за валютними цінностями.

Клас 5 «Довгострокові зобов'язання»
об'єднує 3 пасивні рахунки, призначені для обліку зобов'язань установи, які не виникають у процесі звичайної діяльності, не є характерними для установи і погашення яких відбудеться після завершення поточного бюджетного року. Це пасивні рахунки:

50 «Довгострокові позики»;

51 «Довгострокові векселі видані»;

52 «Інші довгострокові зобов'язання».

За своїм змістом і призначенням вони ідентичні відповідним рахункам підприємств виробничої сфери.

Рахунки класу 6
«Поточні зобов'язаний»
призначені для обліку зобов'язань установи, що виникають протягом звичайної діяльності, тобто при виконанні кошторису доходів і видатків, і погашення яких очікується протягом поточного бюджетного року. Серед них є як пасивні, так і активи о-пасивні рахунки. Більшість з них ідентичні відповідним рахункам підприємств виробничої сфери. До цього класу належать рахунки:

60«Короткострокові позики»;

61«Поточна заборгованість за довгостроковими зобов'язаннями»;

62«Короткострокові векселі видані»;

63«Розрахунки за виконані роботи»;

64«Розрахунки з податків та платежів»;

65«Розрахунки зі страхування»;

66«Розрахунки з оплати праці»;

67«Розрахунки за іншими операціями і кредиторами»;

68«Внутрішні розрахунки»;

69«Кошти бюджетів».

Рахунки 60, 61, 62, 64, 65 ідентичні відповідним рахункам підприємств виробничої сфери як за змістом, так і за призначенням. Рахунок 63 призначено для розрахунків з постачальниками, підрядниками і замовниками за виконані роботи ч капітального будівництва і падання послуг у наукових бюджетних установах, виробничих (навчальних) майстернях та підсобних (навчальних) сільських господарствах. Рахунок може мати як дебетове, так і кредитове сальдо.

На рахунку 66 обліковуються розрахунки ч працівниками із заробітної плати та допомоги у зв'язку з тимчасовою непрацездатністю, зі студентами, аспірантами і учнями із стипендій та інших подібних виплат, а також, розрахунки за сумами, від]) а хованими із заробітної плати працівників (крім податків і платежів а соціальним страхуванням): за товари, продані в кредит; за позиками банків; виконавчими документами; профспілковими внесками тощо.

На рахунку 67 обліковують розрахунки: з депонентами; за депозитними сумами; сумами за дорученнями; з батьками за утримання дітей в дитячих дошкільних закладах, музичних школах, школах-інтернатах; з працівниками за формений одяг; зі студентами та аспірантами за користування гуртожитком; з Іншими кредиторами. Рахунок може мати як дебетове, так і кредитове сальдо і в балансі показується розгорнуто.

Рахунок 68 призначено для обліку розрахунків, що виникають у процесі виконання кошторисів між вищими розпорядниками коштів і підвідомчими їм установами при фінансуванні останніх за відомчою структурою.

На рахунку 69 обліковують кошти, одержані сільським, селищним, міським (міст районного підпорядкування) бюджетом із вищого бюджету або ж передані з цього бюджету вищому бюджету (районному, міському, обласному), тому сальдо на цьому рахунку також може бути як дебетовим, так і кредитовим.

Рахунки класу 7 «Доходи»
призначено для обліку доходів, які отримує установа за рахунок загального і спеціального фонду, а також доходів сільських, селищних, міських (міст районного підпорядкування) бюджетів. До цього класу належать 5 рахунків:

71«Доходи загального фонду»;

71«Доходи спеціального фонду»;

72«Доходи від реалізації продукції»;

73«Доходи бюджетів»;

74 «Інші доходи».

На рахунку 70 обліковують доходи, що у кошторисі установи належать до загального фонду. Це, головним чином, асигнування з державного або місцевого бюджетів. У кінці року сума кредитового сальдо рахунка 70 переноситься на субрахунок 431.

На рахунку 7І обліковують власні кошти установи на її утримання, одержані з інших джерел (крім асигнувань з бюджету): доходи від надання платних послуг, кошти батьків на утримання дітей у дитячих закладах тощо.

Рахунок 72 призначено для обліку реалізації виробів і продукції виробничих (навчальних) майстерень, підсобних сільських та навчально-дослідних господарств, готової друкованої продукції, наданих послуг, а також реалізації науково-дослідних робіт за договорами. На дебеті цього рахунка відображають собівартість реалізованої продукції (робіт), а на кредиті — суму одержаної компенсації (виручки) за реалізовану продукцію (роботи). Сальдо цього рахунка переносять в кінці року на субрахунок 432.

На рахунку 73 обліковують кошти сільських, селищних і міських (міст районного підпорядкування) бюджетів.

На рахунку 74 обліковують нараховану плату за надані послуги бюджетною установою згідно з чинним законодавством, якщо нарахована плата за розрахунком не може бути в повному обсязі зарахована на певний вид доходу спеціального фонду.

Рахунки класу 8 «Витрати» застосовують для обліку фактичних видатків і витрат бюджетних установ та касових видатків сільських, селищних, міських (міст районного підпорядкування) бюджетів. До цього класу належать три рахунки:

80 «Видатки п загального фонду»;

81 «Видатки спеціального фонду»;

82 «Виробничі витрати».

На рахунку 80 обліковують фактичні видатки бюджетних установ за рахунок бюджетних асигнувань (з державного та/або місцевого бюджету), а також касові видатки в централізованих бухгалтеріях сільських, селищних і міських (міст районного підпорядкування) бюджетів. У дебет цього рахунка протягом року списують суми фактичних видатків, а її кінці року їх переносять з кредиту рахунка 80 у дебет субрахунка 431. На рахунку 80 може бути дебетовий залишок тільки у розмірі незавершених робіт з капітального будівництва.

Рахунок 81 призначено для обліку фактичних видатків бюджетних установ за рахунок коштів спеціального фонд}' згідно з кошторисами. На цьому рахунку за рішенням головного бухгалтера установи можуть обліковуватися також витрати підсобних господарств. У кінці року витрати з рахунка 81 переносяться в дебет субрахунка 432.

На рахунку 82 обліковують витрати на виробництво: витрати виробничих (навчальних) майстерень з випуску готових виробів та видання друкованої продукції надання послуг; витрати підсобних сільських і навчально-дослідних господарств; витрати на виконання науково-дослідних і конструкторських робіт за договорами з підприємствами і установами; витрати па виготовлення різних експериментальних пристроїв для проведення наукових дослідів за роботами, що фінансуються з державного бюджету; витрати на заготівлю і переробку матеріалів господарським способом. За кредитом цього рахунка обліковують вироблені й оприбутковані вироби або здані замовникам роботи (послуги). Рахунок може мати дебетове сальдо за наявності незавершених робіт (замовлень, договорів).

Структуру плану рахунків наведено у табл. 1.1.

Таблиця 1.1

Структура плану рахунків бухгалтерського обліку бюджетних установ
(станом на 01.07.2003 р.)

Клас рахунків	Шифри (коди) рахунків, що входять у клас	Синтетичні рахунки		Субрахунки 1 -го рівня
кількість	%до підсумку	кількість	%до підсумку
1 Необоротні активи	10—13	4	9.3	23	14,8
2. Запаси	20—25	6	14.0	26	16,8
3.Кошти, розрахунки та інші активи	30—36	7	16,3	30	19,4
4.Власний капітал	40—44	5	11,6	7	4.5
5Довгострокові зобов'язання	50—52	3	7,0	5	3,2
6.Поточні зобов'язання	60—69	10	23,2	39	25.2
7. Доходи	70—74	з	11,6	13	8.4
8. Витрати	80—82	3	7.0	12	7.7
Разом	X	43	100	155	100
0.Позабалансові рахунки	01—09	9	—	—	—

З таблиці видно, що найбільш об'ємними є класи 6 «Поточні зобов'язання» (25,2%) і 3 «Кошти, розрахунки та інші активи» (19,4%).
Менше всього субрахунків об'єднують класи 5 «Довгострокові зобов'язання» (3,2%) та 4 «Власний капітал» (4,5%).

Таким чином, у новому плані рахунків бухгалтерського обліку бюджетних установ об'єднано 43 синтетичні рахунки. Кількість субрахунків станом на 01.07.2003 р. становить 155. Це дає змогу вести досить детальний облік коштів та зобов'язань бюджетних установ, витрат на їх утримання та інші цілі у розрізі відповідних джерел фінансування й надходження коштів.

1.7. Форми бухгалтерського обліку та облікові регістри в бюджетних установах

Бухгалтерський облік в бюджетних установах ведеться методом подвійного запису за певною формою. Це означає, що кожна господарська операція реєструється в облікових регістрах на дебеті одного і па кредиті другого рахунку в однакових розмірах. Послідовність запису господарських операцій в облікові регістри та будова самих регістрів визначаються саме формою обліку. Під формою бухгалтерського обліку розуміють порядок узгодження різних видів облікових регістрів, техніки обробки облікових даних, послідовності і способів здійснення облікових записів, технічних засобів ведення обліку. Згідно із Законом України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні» (від 16.07.1999 р.) установа сама обирає форму бухгалтерського обліку з урахуванням особливостей своєї діяльності, техніки і технології обробки облікових даних.

Основними, найбільш поширеними формами бухгалтерського обліку в бюджетних установах на сучасному етапі г. журнал-головна, журнально-ордерна і машинно-орієнтовані (комп'ютерні) форми обліку.

Журнал - головна форма обліку рекомендована для застосування в бюджетних установах наказом ДКУ №68 від 27.07.2000 р., яким затверджено «Інструкцію про форми меморіальних ордерів бюджетних установ і порядок їх складання». Цим наказом визнано такого, що не застосовується в Україні у частині меморіальних ордерів, Інструкцію з бухгалтерського обліку в установах і організаціях, пі о фінансуються з Державного бюджету СРСР, затверджену наказом МФ СРСР від 10.03.1987р. №67. Цією інструкцією користувалися бухгалтери бюджетних установ України майже 15 років.

Нова інструкція про форми меморіальних ордерів передбачає використання у бюджетних установах 15 основних меморіальних ордерів у формі накопичувальних відомостей, кожна з яких мас спеціальне призначення і специфічну будову, та одного меморіального ордера типової форми, призначеного для оформлення інших операцій, які не охоплені основними меморіальними ордерами.

Розглянемо склад, будову та призначення найважливіших меморіальних ордерів.

Меморіальний ордер № 1 «Накопичувальна відомість за касовими операціями» типової форми (т. ф.) № 380 (бюджет) застосовується при обробці звітів касира з метою систематизації дебетових і кредитових оборотів у касі за поточний місяць. Кожен звіт касира заноситься в накопичувальну відомість одним рядком за відповідними кореспондуючими рахунками як за дебетом, так і за кредитом відповідних субрахунків рахунка 30 «Каса». При цьому для кожного виду іноземної валюти складається окремий меморіальний ордер з додатковими номерами (№ 1-1, № 1-2, № 1-3 і т. ін.), записи до яких здійснюють у два рядки (перший —в іноземній валюті, а другий — в національній валюті). Підсумки меморіального ордера переносяться у Журнал-голови у книгу, але при цьому обороти і надходження грошей в касу з реєстраційних (спеціальних реєстраційних, поточних) рахунків та з внесення готівки з каси наці рахунки виключаються, тому що вони відображаються також у меморіальних ордерах № 2 або №3 і звідти заносяться у Журнал-головну книгу.

Меморіальний ордер № 2 «Накопичувальна відомість руху коштів загального фонду в органах Державного казначейства України (установах банку)» т. ф. №381 (бюджет) та меморіальний ордер № 3 «Накопичувальна відомість руху коштів спеціального фонду в органах Державного казначейства України (установах банку)» т. ф. № 382 (бюджет) за будовою подібні до меморіального ордера № 1. Вони призначені для відображення надходження па рахунки установи асигнувань та здійснення касових видатків загального і спеціального фондів бюджету. Накопичувальні відомості складають окремо з кожного реєстраційного (поточного) рахунка, застосовуючи душних додаткову нумерацію (№ 2-1, № 2-2, №3-1, 3-2 і т. ін.). Записи до цих відомостей здійснюють на підставі Щоденних виписок з реєстраційних (поточних) рахунків та доданих до них первинних документів (платіжних доручень тощо). У кінці місяця підсумки меморіальних ордерів переносять до книги Журнал-головна у розрізі кореспондуючих рахунків.

Меморіальний ордер № 4 «Накопичувальна відомість за розрахунками з іншими дебіторами» т. ф. № 408 (бюджет) застосовується для обліку розрахунків з різними підприємствами і установами, які є дебіторами бюджетної організації. Відомість складається за субрахунком 364 «Розрахунки з іншими дебіторами» у розрізі кожного дебітора зокрема та кодів економічної класифікації витрат окремо за загальним та за спеціальними фондами (окремі відомості). Записи до неї здійснюють лінійно-позиційним методом за кожною операцією, підтвердженою відповідним документом. Щодо кожного дебітора в кінці місяця виводиться сальдо розрахунків, завдяки чому ця відомість виконує роль і регістра аналітичного обліку розрахунків. При пер внесенні підсумків за місяць з накопичувальної відомості до книги Журнал-головна виключаються суми операцій на реєстраційних (спеціальних реєстраційних, поточних) рахунках установи і за нарахованими доходами (які відображені в інших меморіальних ордерах).

Меморіальний ордер № 5 «Зведення розрахункових відомостей із заробітної плати та стипендій» т. ф. № 405 (бюджет) складається в установах, які оформлюють декілька розрахунково-платіжних відомостей. При цьому у зведення спочатку записують суми коштів загального фонду, а потім — спеціального фонду за їх видами. У цій же відомості на суми нарахованої заробітної плати здійснюють нарахування внесків на обов'язкове пенсійне та соціальне страхування. До меморіального ордера додають всі документи, які є підставою для нарахування заробітної плати.

Меморіальний ордер № в
«Накопичувальна відомість за розрахунками з іншими кредиторами» т. ф. № 409 (бюджет) використовується для обліку розрахунків, які обліковують на субрахунку 675 «Розрахунки з іншими кредиторами». Форма цієї відомості та порядок й заповнення аналогічні порядку складання форми № 408 (бюджет) з обліку розрахунків з різними дебіторами. При перенесенні суми оборотів з меморіального ордера № 6 у книгу Журнал-головна виключаються суми операцій на реєстраційних (спеціальних реєстраційних, поточних) рахунках установи та за нарахованими доходами, які знайшли відображення в інших меморіальних ордерах (№ 2, 3 та ін.).

Меморіальний ордер № 7 «Накопичувальна відомість за розрахунками в порядку планових платежів» т. ф. № 4 І 0 (бюджет) призначено для обліку розрахунків за продукти харчування, медикаменти і перев'язувальні засоби, які здійснюють в порядку планових платежів і обліковують на субрахунку 361 «Розрахунки в порядку планових платежів». Для обліку операцій, то здійснюються за рахунок коштів спеціального фонду, відкривають окремий ордер. Залишок на кінець місяця визначають окремо за кожним постачальником і взагалі (у розрізі кодів економічної класифікації видатків). При перенесенні суми оборотів до Журнал-головної книги виключають суми операцій на реєстраційних (спеціальних реєстраційних, поточних) рахунках установи та за одержані установою продукти харчування, які відображуються в інших меморіальних ордерах.

Меморіальний ордер № 8 «Накопичувальна відомість за розрахунками з підзвітними особами» т. ф. № 386 (бюджет) складається щомісячно за субрахунком 362 «Розрахунки з підзвітними особами» лінійно-позиційним способом. Для обліку розрахунків з підзвітними особами, що здійснюються за рахунок коштів спеціального фонду, відкривають окремий меморіальний ордер № 8-1 такої ж форми. Залишок визначається загальний і окремо за кожною підзвітною особою у розрізі колів економічної класифікації видатків. При підрахунку суми оборотів для запису в Журнал-головну книгу не враховуються суми операцій з руху грошових коштів у касі, які знайшли відображення у меморіальному ордері №1.

Меморіальний ордер № 9 «Накопичувальна відомість про вибуття та переміщення необоротних активів» т. ф. № 438 (бюджет) і меморіальний ордер №10 «Накопичувальна відомість про вибуття та переміщення малоцінних та швидкозношуваних предметів» т. ф. № 439 (бюджет) використовуються дія відображення кредитових оборотів за рахунками 10, 11, 12 (меморіальний ордер №9) та 22 (меморіальний ордер №10). Записи в них здійснюють на підставі відповідних первинних документів у розрізі матеріально відповідальних осіб.

Меморіальний ордер № 11 «Зведення накопичувальних відомостей про надходження продуктів харчування» т. ф. № 398 (бюджет) використовується у тих випадках, коли установою складається декілька накопичувальних відомостей про надходження продуктів харчування. Записи до нього здійснюють окремо за кожним постачальником та матеріально відповідальною особою. Підсумки операцій, що характеризують кредитовий оборот субрахунка 361 «Розрахунки в порядку планових платежів», переносяться в книгу Журнал-головна.

Меморіальний ордер № 12 «Зведення накопичувальних відомостей про витрачання продуктів харчування» т. ф. №411 (бюджет) складається за кредитовими оборотами субрахунки 232 «Продукти харчування» у тих випадках, коли установою складається декілька накопичувальних відомостей на їх витрачання. Підсумки оборотів у розрізі кореспондуючих рахунків переносяться у книгу Журнал-головна.

Меморіальний ордер № 13 «Накопичувальна відомість витрачання матеріалів» т. ф. № 306 (бюджет) використовують для обліку витрачання різних матеріалів, крім продуктів харчування. Записи на дебет рахунків витрат здійснюють у розрізі кодів економічної класифікації видатків. Підсумки оборотів у кінці місяця переносять до книги Журнал-головна.

Меморіальний ордер № 14 «Накопичувальна відомість нарахування доходів спеціального фонду бюджетних установ» т. ф. № 409 (бюджет) використовується для обліку операцій нарахування доходів за спеціальними коштами (субрахунок 711 «Доходи за спеціальними коштами») та іншими власними надходженнями (субрахунок 712 «Доходи за іншими власними надходженнями»)- На кожен вид доходів спеціального фонду відкривають окремі меморіальні ордери (№ 14-1, 14-2). Підсумки оборотів за місяць переносять до «Журнал-головної» книги.

Меморіальний ордер № 15 «Зведення відомостей ;а розрахунками з батьками на утримання дітей» т. ф. № 406 (бюджет) призначено для обліку розрахунків :; батьками, що відображаються на субрахунку 674 «Розрахунки за спеціальними видами платежів». Нарахована за місяць сума платежів переноситься до книги Журнал-головна. Заборгованість на кінець місяця за субрахунком 674 використовується для контролю етапу розрахунків.

Меморіальний ордер №_т. ф, № 274 (бюджет) застосовують для відображення операцій, що не фіксуються у меморіальних оррдераx 1 — 15, та для операцій, за якими не потрібно складати накопичувальні відомості і зведення (наприклад, нарахування зносу основних засобів). Такі меморіальні ордери нумерують послідовно, починаючи з № 16 за кожен місяць окремо. Кількість їх не обмежена.

Журнал-головна форма обліку застосовується в централізованих бухгалтеріях установ освіти, культури, охорони здоров’я, у профтехучилищах, органах законодавчої та виконавчої влади, дослідних установах АМН України тощо. Ця форма обліку багато в чому подібна до меморіально-ордерної, тому її часто вважають різновидом або спрощеним варіантом останньої, з чим важко погодитися. Суттєва відмінність журнал-головної форми обліку від меморіально-ордерної полягає у суміщенні хронологічного і систематичного записів на синтетичних рахунках (субрахунках 1-го порядку) в одному процесі і в одному обліковому регістрі — Журнал-головній книзі (рис. 1.2).

Умовні позначення:

--- запис (реєстрація господарських операцій):

-->
звіряння показників (підсумків, оборотів);

1--8 послідовність виконання процедур.

Рис.
1.2. Схема технологічної послідовності облікового процесу при журнал-головній формі обліку в бюджетних установах

У книзі Журнал-головна типової форми № 308 (бюджет) ліва сторона (4 графи) призначена для хронологічної реєстрації господарських операцій, права — для систематичного обліку операцій на синтетичних рахунках (субрахунках). Для кожного рахунка у книзі відводяться 2 графи: «дебет» і «кредит». За своєю будовою ця частина книги подібна до Т-рахунків, що використовуються для схематичного зображення рахунків бухгалтерського обліку, але розміщених сукупно, впритул один до одного. Кількість граф повинна бути достатньою для відображення всіх рахунків (субрахунків), які використовуються в даній установі. Цим і визначаються розміри книги або ж кількість вкладних сторінок, тому при великій кількості рахунків вона стає громіздкою і не зручною дня використання. Це єдиний її недолік.

Схему будови та порядок заповнення книги Журнал-головна (т. ф. №308 (бюджет) подано у табл. 1.2.

Журнал-головна книга відкривається записами залишків на початок облікового періоду, які переносяться зі вступного балансу та рахунків обліку за минулий звітний період. При ньому у графі «Сума оборотів...» показується загальний підсумок усіх дебетових і кредитових залишків. Слід пам'ятати при ньому, що суми залишків за дебетом і кредитом усіх рахунків повинні бути рівними.

СДо=СКо

Після початкового сальдо записують усі господарські операції, оформлені меморіальними ордерами. Для цього у графі «Сума оборотів...» проставляється загальна сума оборотів -і а дебетом і кредитом усіх рахунків, які використані у даному меморіальному ордері. Звичайно, при цьому необхідно впевнитися, що обороти за дебетом усіх рахунків дорівнюють оборотам за кредитом рахунків (за принципом подвійного запису):

ОД1= ОК1

Така ж рівність характерна і для підсумків кінцевого сальдо:

СД1= СК1

Таким чином, форма книги Журнал-головна дає змогу оперативно контролювати дотримання вимог принципу подвійного запису про рівність дебетових і кредитових оборотів та залишків на рахунках і завдяки цьому відмовитися від щомісячного складання оборотної відомості за синтетичними рахунками. Це дещо спрощує і полегшує ведення синтетичного обліку, що вигідно відрізняє цю форму обліку від меморіально-ордерної.

Аналітичний облік за цією формою ведеться так же, як і при меморіально-ордерній; у книгах і на картках.

Державне казначейство України (ДКУ) 6 жовтня 201)0 р. наказом № 100 затвердило форми карток і книг аналітичної о обліку бюджетних установ та порядок їх складання. Серед них:

«Картка аналітичного обліку готівкових операцій» призначена для відображення операцій з наявними грошовими коштами у касі бюджетної установі! в розрізі кодів бюджетної класифікації і видів грошових коштів (окремо для загального і спеціального фондів та видів коштів спеціального фонду). Картка відкривається на місяць. Записи здійснюються на підставі кожного звіту касира. Використовується ця картка для оперативного контролю доцільності витрачання грошових коштів за їх видами і призначенням;

«Картка аналітичного обліку касових видатків» використовується для аналітичною обліку касових видатків бюджетної установи у розрізі кодів економічної класифікації видатків. З кожного коду функціональної класифікації видатків, із загального і спеціального фондів, з кожного виду грошових коштів спеціального фонду щомісяця складаються окремі картки. Заповнюються вони бухгалтером щоденно на підставі виписок органу ДКУ (установи банку). Використовуються для оперативного контролю виконання кошторису і складання звітності про касові видатки;

Таблиця 1.2.

Зразок книги Журнал-головна

№ ряд ка	Дата	№ меморордера	Сума оборотів за мемор. ордером	Обороти за субрахунками
				103		104		131		301		321		і т.ін
				Д	К	Д	К	Д	К	Д	К	Д	К
Залишки за субрахунками на початок місяця			294500	90000	30000	8000	120
1	30.04	1	3800	1050	1600
2	30.04	2	27000	600	100	12400	12400
3	30.04	3	2400
4	30.04	4	18600
і т.ін
Усього			124700	---	-	---	-	-	1200	1650	1700	12400	12400
Залишки за субрахунками на кінець місяця			318050	90000	-	30000	-	-	9200	70	---	---	---

«Картка аналітичного обліку фактичних видатків» ведеться щомісячно у розрізі кодів економічної класифікації видатків. З кожного коду економічної класифікації видатків, із загального і спеціального фондів, з кожного виду грошових коштів спеціального фонду складають окремі картки. Записи в них здійснюють на підставі меморіальних ордерів. Використовується для контролю за дотриманням кошторису видатків та складання звітності;

«Картка аналітичного обліку отриманих асигнувань» ведеться з кожного коду функціональної класифікації та у розрізі кодів економічної класифікації видатків. Відкривається на рік. У ній записуються кошторисні призначення, їх зміст протягом року та фактичні надходження коштів від витого органу. Записи в картку здійснюють на підставі виписок органу ДКУ (установи банку) з реєстраційних, особових (поточних)рахунків, відкритих в органах ДКУ (установах банків). Використовується для оперативного контролю отриманих асигнувань та складання звітності;

«Книга аналітичного обліку асигнувань, перерахованих підвідомчим установам» ведеться у розрізі кодів економічної класифікації видатків тими установами, які перераховують асигнування розпорядникам коштів нижчого (2-го або 3-го рівня). Книга відкривається на рік у розрізі підвідомчих установ і кодів функціональної класифікації видатків. Записи здійснюють на підставі виписок ДКУ (установи банку) про перераховані кошти. Використовується для контролю за виконанням кошторису та при прийманні звітності підвідомчих установ про використання бюджетних асигнувань;

«Книга обліку асигнувань та прийнятих зобов'язань» призначена для реєстрації угод, укладених бюджетною установою в будь-якій формі, та контролю за відповідністю прийнятих зобов'язань бюджетним асигнуванням. Книга відкривається на рік на підставі затвердженого кошторису доходів і видатків установи в розрізі кодів економічної класифікації (окремо із загального і спеціального фондів). Книга використовується для контролю наявності кошторисних асигнувань перед укладанням угод, для виконання яких потрібні бюджетні кошти.

Аналітичний облік основних засобів бюджетних установ ведеться згідно з «Інструкцією зі складання типових форм з обліку та списання основних засобів, що належать установам і організаціям, які утримуються за рахунок державного або місцевих бюджетів», затвердженою наказом ГУ ДКУ та ДКСУ від 02.12.1997 р. № 125/70. Для аналітичного обліку основних засобів рекомендовано інвентарні картки. ф. № 03-6 (бюджет), № 03-8 (бюджет) і № 03-9 (бюджет). При цьому «Інвентарна картка обліку основних засобів у бюджетних установах» ф. № 03 -6 (бюджет) складається на кожний інвентарний об'єкт основних засобів, картка ф. № 03-8 (бюджет) використовується для обліку тварин і багаторічних насаджень, а ф. № 03-9 (бюджет) — для групового обліку однотипних об'єктів основних засобів, що мають одне й те ж призначення, однакову технічну характеристику і вартість (наприклад, столовий і кухонний інвентар, сценічно-постановочні засоби, малоцінні необоротні матеріальні активи і т. ін.). Такі картки ведуться за матеріально відповідальними особами.

Аналітичний облік запасів у бюджетних організаціях ведеться згідно з «Інструкцією про складання типових форм обліку і списання запасів бюджетних установ», затвердженою наказом ДКУ від 18.12.2000р. № 130. Для аналітичного обліку запасів цією інструкцією рекомендовані: «Книга кількісно - сумового обліку» (ф. № 3-6 і 3-6а), «Картка кількісно-сумового обліку» (ф. № 3-7), «Книга обліку тварин» (ф. № 3-8), «Книга складського обліку запасів» (ф. № 3-9). Порядок їх застосування буде детально розглянуто при висвітленні теми з обліку запасів.

Аналітичний облік розрахунків з різними установами та особами може вестись на спеціальних особових картках з обліку розрахунків, у книгах контокорентної форми або у відомостях (реєстрах).

Журнально-ордерна форма обліку
застосовується у вищих навчальних закладах, наукових установах НАНУ, організаціях МВС та деяких інших. Вона базується на відомих принципах побудови журналів-ордерів за кредитовою ознакою, суміщення хронологічних і систематичних записів, їх суворої регламентації. Допоміжні відомості дають змогу сумістити аналітичний і синтетичний облік, що значно підвищує оперативність облікового процесу. Але перехід на новий план рахунків і нову бюджетну класифікацію зумовлюють необхідність значних змін як у кореспонденції рахунків, так і в будові самих регістрів цієї форми обліку, які нормативними актами ДКУ ще не врегульовані.

Послідовне використання технічних засобів обліку, передусім ЕОМ, вносить суттєві зміни в техніку і послідовність облікових записів, у форму і зміст самих облікових регістрів. З'явилися машинно-орієнтовані форми бухгалтерського обліку в бюджетних установах. Один з варіантів комп'ютерного обліку розробляє і впроваджує ТОВ «Парус-Сервіс», забезпечуючи користувачів пакетами прикладних програм з комплексної автоматизації бухгалтерського обліку в бюджетних установах з виходом на баланс та інші форми звітності.

Передбачаючи можливість впровадження автоматизованого обліку н іншими організаціями, ДКУ розробило і затвердило типові форми меморіальних, ордерів (накопичувальних відомостей) для автоматизованого ведення обліку, орієнтуючи розробників програмного забезпечення для автоматизації обліку в бюджетних установах на дотримання принципів журнал-головної форми обліку. Склад цих меморіальних ордерів аналогічний наведеному раніше при розгляді журнал-головної форми обліку. Проте через обмеженість коштів у бюджетних організаціях на придбання сучасної обчислювальної техніки і програмного забезпечення до неї, високу вартість послуг з обробки облікової інформації в обчислювальних центрах (станціях) домінуючим на цей час в бюджетних установах України є застосування форм бухгалтерського обліку, орієнтованих на ручну працю, з частковим використанням персональних комп'ютерів.

1.8.Бухгалтерський баланс бюджетної установи

У бухгалтерському балансі бюджетних установ, як і в балансах промислових підприємств; реалізується принцип двосторонності, тобто господарські засоби установи відображаються у двох розрізах: за їх речовим складом і розміщенням (актив балансу) та за джерелами їх формування і цільовим призначенням (пасив балансу).

Усі бюджетні установи незалежно від їх профілю та галузевого призначення у 2002 р. складали квартальні баланси за єдиного формою згідно з «Інструкцією про порядок складання в 2002 році квартальної фінансової звітності установами та організаціями, які отримують кошти з державного та/або місцевого бюджетів», затвердженою наказом Державного казначейства України (ДКУ) від 29 березня 2002р. № 59. Заключний річний баланс у 2002 р. складався згідно з «Інструкцією про порядок складання за 2002 рік річних фінансових звітів установами та організаціями, що отримують кошти державного та/або місцевого бюджетів», затвердженою наказом ДКУ від 25 грудня 2002 р. № 240. Подібні інструкції Державне казначейство України розробляє і затверджує щорічно.

Бухгалтерський баланс

— це звіт про стан засобів установи, що відображає її активи, капітал та зобов'язання у синтезованому вигляді на певну дату. За складом статей, їх групуванням за розділами баланс бюджетної установи значно відрізняється від балансів виробничих або торговельних підприємств, що працюють на засадах самоокупності та самофінансування, і має за мету не розкриття інформації для зовнішніх користувачів про фінансовий стан установи, а забезпечення контролю та аналізу використання коштів загального і спеціального фондів.

Склад статей активу балансу засвідчує належність бюджетних установ до галузей невиробничої сфери, а склад статей пасиву вказує, що це установи державної і комунальної форм власності, які утримуються повністю або частково за рахунок державного та/або місцевих бюджетів.

У загальному вигляді баланс бюджетної установи будується за формулою:

Пасив балансу
Власний капітал	+	Зобов'язання	+	Доходи

Актив балансу
Активи	+	Витрати

=

Активи у балансі, в свою чергу, поділяються на необоротні та оборотні (рис1.3.)

Актив

4.Необоротні активи 5.Оборотні активи 6.Витрати_________ Баланс

Пасив

1.Власний капітал 2.Зобов’язання 3.Доходи_________ Баланс

=

Рис 1.3. Будова балансу бюджетної установи (за розділами)

До активів бюджетних установ належать ресурси, які ними контролюються і повинні принести їм економічну вигод; в майбутньому шляхом використання їх у процесі падання послуг відповідно до статутної діяльності, при обміні на інші активи або при погашенні зобов'язань установи.

Необоротні активи — це засоби, придбані або створені бюджетною установою для довгострокового використання (понад один рік) у процесі господарської діяльності і не призначені для продажу. До них належать: основні засоби, інші необоротні матеріальні актини, нематеріальні активи. Усі вони показуються в балансі у двох оцінках: за первісною та залишковою вартістю, а у підсумок балансу включається лише залишкова вартість, тобто баланс складається за принципом «балансу-нетто»;

Залишкова вартість = Первісна вартість - Знос

До оборотних активів належать засоби, призначені для невиробничого споживання або використання у процесі статутної господарської діяльності бюджетної установи протягом одного року або й менше. До них належать: грошові кошти, запаси, дебіторську заборгованість та ін. Оборотні актини показують у балансі бюджетної установи досить деталізовано (за їх видами, призначенням та місцями зберігання), що необхідно для контролю за їх наявністю та доцільним використанням відповідно до кошторису.

Витрати бюджетних установ включають фактичні витрати матеріальних, трудових і грошових ресурсів на утримання установи та її статутну господарську діяльність, які здійснюються : за рахунок загального і спеціального фондів. При цьому видатки спеціального фонду показують за видами коштів.

Активи і витрати бюджетних установ не оцінюються щодо спроможності їх трансформації в грошові кошти, а тому й розділи активу балансу не розміщуються за ознаками зростаючої ліквідності, як це прийнято у балансі госпрозрахункових підприємств.

Джерелами формування активів і витрат бюджетних установ < власні кошти (капітал), зобов'язання і доходи. До власного капіталу належать; фонд у необоротних активах і фонд у малоцінних та швидкозношуваних предметах, які відображають вартість державного (комунального) майна, переданого в постійне безпосереднє розпорядження бюджетної установи, а також результати виконання кошторису за загальним і спеціальним фондами. До цього розділу зараховують також і результат переоцінок активів у випадках підвищення їх вартості.

Зобов'язання установи належать до залучених коштів. Вони виникають внаслідок минулих подій і після їх урегулювання в майбутньому зменшиться економічна вигода установи через виплату готівки, передачу інших актів або безготівкового перерахування коштів. Заміна одного зобов'язання іншим не зменшує загальної суми боргу і не зумовлює втрату економічних вигод, тому не може вважати ся повноцінним погашенням зобов'язання. Короткострокові зобов'язання підлягають погашенню протягом одного року, а довгострокові — протягом періоду, що перевищує один рік з дати балансу. У балансі бюджетної установи короткострокові і довгострокові зобов'язання показують в одному розділі. При цьому короткострокові зобов'язання показують за видами: позики, векселі видані, із заробітної плати, із страхування, з податків і платежів тощо. Бюджетні установи не мають власних оборотних коштів і покривають витрати (видатки) за рахунок бюджетних асигнувань (доходів загального фонду) та надходження позабюджетних коштів (доходів спеціального фонду). Саме ці суми й показуються у третьому розділі пасиву балансу. При ньому доходи спеціального фонду показуються за джерелами надходження коштів. Тут же показують доходи від реалізації продукції, виробів і виконання робіт за господарськими договорами.

До балансу бюджетних установ додаються довідки про рух асигнувань загального та спеціального фондів, які дають змогу органам Державного казначейства, фінансовим органам та вищим організаціям контролювати надходження й використання бюджетних і позабюджетних коштів.

Усі бюджетні установи складають єдиний баланс за всіма коштами загального і спеціального фондів, тобто кошти бюджету і позабюджетні надходження та їх використання показуються в одному балансі. Складається баланс на підставі вивірених даних про залишки на рахунках аналітичного й синтетичного обліку на кінець звітного періоду. Кожна установа заповнює в балансі тільки ті рядки, які стосуються її діяльності.

Організації Пенсійного фонду, Фонду соціального страхування, Фонду загально державного соціального страхування на випадок безробіття, Фонду соціального страхування від нещасних випадків на виробництві і професійних захворювань складають баланси за зразками, визначеними даними фондами. Госпрозрахункові підприємства й організації, які одержують кошти загального фонду бюджету, а також громадські об'єднання, що одержують бюджетні кошти не на своє утримання, а на виконання окремих програм, звітують про їх використання за спеціальними формами .Звітності (ф. № 2 «Звіт про виконання кошторису доходів і витрат установи (загальний фонд)»), але баланс складають за формою, передбаченою П(С)БО 2 «Баланс».

Квартальні баланси бюджетних установ у частиш витрат і доходів складаються наростаючим підсумком з початку року, тобто в балансі показуються загальні суми доходів і витрат з початку бюджетного року до звітної дати. При складанні заключного річного балансу бюджетні установи, починаючи з 2000 р., визначають фінансовий результат виконання кошторису з метою відображення його в балансі у складі власного капіталу. У зв'язку з цим всі доходи і витрати бюджетної установи в кінці року (перед складанням заключного балансу) списують на рахунок 43 «Результати виконання кошторисів» окремо за загальним і спеціальним фондами. Тому в третьому розділі заключного балансу за активом станом на кінець року (гр. 4) можуть бути лише суми залишків незавершеного капітального будівництва, незавершеного виробництва у виробничих (навчальних) майстернях, витрат під урожай наступного року в підсобних (навчальних) сільських господарствах та незавершених і не зданих замовнику договірних науково-дослідних робіт. Відповідно у третьому розділі пасиву «Доходи) на кінець року (гр. 4) можуть бути лише залишки за статтею «Доходи за витратами майбутніх періодів» (ряд. 478), де відображуються одержані авансом кошти спеціального фонду, витрачатися які будуть у наступному році (наприклад, плата за навчання, внесена одразу зарік).

Такі основні особливості будови балансу бюджетних установ.

ПИТАННЯ ДЛЯ САМОПЕРЕВІРКИ

1.
Назвіть специфічні особливості та завдання бухгалтерсько
го обліку е бюджетних установах на сучасному етапі.

2.
Розкрийте будову бюджетної системи України та роль
органів державного казначейства в організації обліку виконання бюджетів.

3.
Охарактеризуйте етапи розвитку бюджетного обліку.

4.
Що така бюджетна класифікація та яка й будова?

5.
Назвіть види кошторисів доходів І видатків бюджетних ус
танов та охарактеризуйте порядок їх складання, розгляду і затвердження.

6.
Назвіть види кошторисів доходів І видатків бюджетних ус
танов та охарактеризуйте порядок їх складання, розгляду і затвердження.

7.
Охарактеризуйте форми обліку, що використовуються в бюджетних установах.

8.
Розкрийте взаємозв'язок основних облікових регістрів меморіально-ордерної (журнал-головної) форми обліку

9.
Назвіть остені типові форми меморіальних ордерів що ви
користовуються в бюджетних установах.

10.
Розкрийте зміст і структуру балансу бюджетних установ.

РОЗДІЛ 2

Облік фінансування, грошових

коштів, доходів і видатків

загального фонду

2.1. Основні принципи і методи фінансування бюджетних установ

Бюджетними установами та організаціями вважаються такі, що повністю або частково фінансуються за рахунок коштів бюджету (державного чи місцевого) і здійснюють свої видатки відповідно до кошторису як головного планового і фінансового документа. Під поняттям «фінансування» розуміють забезпечення бюджетних установ грошовими коштами для здійснення їхньої статутної діяльності. Останнім часом коло джерел фінансування бюджетних установ значно розширилося; крім коштів державного та місцевих бюджетів, бюджетні установи отримують грошові надходження у вигляді плати за надані послуги, гуманітарної допомоги, шефської (спонсорської) допомоги та ін. Джерела та адресність (призначення) фінансування мають для бюджетних установ досить важливе значення, оскільки визначають не тільки напрямки подальшого витрачання коштів, а й принципи фінансування.

Головні принципи бюджетного фінансування: — безповоротність надання коштів, тобто отримані бюджетною організацією кошти не повертаються до джерела фінансування, адже бюджетна організація не має; власних доходів дія повернення отриманих сум;

- цільове призначення наданих коштів, тобто отримані 'І бюджету кошти повинні витрачатися суворо відповідно до передбачених у кошторисі статей економічної класифікації видатків бюджетних установ;

- систематичний суворий контроль за використанням наданих коштів за їх цільовим призначенням здійснюють органи державного казначейства, місцеві фінансові органи, вищі розпорядники коштів, контролюючі органи;

_ зв'язок обсягу фінансування з виконанням плану бюджетною установою, тобто бюджетна установа отримує кошти не під план (заплановані заходи), а відповідно до фактичного виконання плану. При цьому чергова сума надходжень грошових коштів повністю залежить від якісного та раціонального використання попередньо наданих коштів і дотримання установою фінансової дисципліни.

Поняття бюджетного фінансування тісно пов'язане з поняттям розпорядника коштів. Розпорядниками коштів є керівники різного рівня (від міністра до керівника установи), яким надано право розпоряджатися бюджетними асигнуваннями в межах сум, виділених на проведення відповідних заходів або здійснення відповідної діяльності. Залежно від ступеня підпорядкованості та обсягу наданих прав вони поділяються на головних та нижчих.

Головні розпорядники коштів:

— міністри та керівники інших центральних органів виконавчої влади (використання асигнувань з державного бюджету);

—керівники відділів обласних, міських, районних держадміністрацій (використання асигнувань з місцевих бюджетів відповідного рівня);

- голови сільських та селищних рад (використання коштів сільських та селищних бюджетів).

Головні розпорядники коштів мають право використовувати надані їм бюджетні кошти на утримання своїх установ, відповідні централізовані заходи у межах «свого» відомства, а також розподіляти їх між підвідомчими розпорядниками коштів.

Нижчі розпорядники коштів поділяються па розпорядників коштів другого і третього рівня (ступеня). До розпорядників коштів другого рівня належать такі керівники, які одержують кошти як на утримання своєї установи, так і для переказу безпосередньо їм підпорядкованим установам (розпорядникам коштів). Розпорядники коштів третього рівня отримують і використовують кошти тільки на утримання очолюваної ними установи (рис. 2.1).

Рис.2.1.Організаційна структура розпорядників бюджетних коштів

Відкриттю фінансування передує доведення обсяг} асигнувань та затвердження кошторису видатків. Зазначена процедура здійснюється у такій послідовності (рис. 2.2):

1. Міністерство фінансів України через Державне казначейство Доводить головним розпорядникам коштів обсяги асигнувань, що виділяються їм з бюджету.

2. Головні розпорядники коштів доводять нижчим розпорядникам коштів лімітні довідки про витрати з бюджету на наступний рік, які є підставою для складання єдиного кошторису доходів і видатків у частині використання бюджетних асигнувань.

3.розпорядники коштів усіх рівнів складають кошториси доходів і видатків, подають їх на затвердження керівникам вищих органів, а потім один примірник затвердженого кошторису подають у відповідні органи Державного казначейства. При цьому головні розпорядники коштів щодо видатків державного бюджету у місячний термін після затвердження державного бюджету України на наступний рік подають зведений кошторис доходів і видатків до Головного управління державного казначейства. Загальна сума такого кошторису повинна відповідати сумі розпису доходів та видатків державного бюджету, затвердженого міністром фінансів.

Розпорядники коштів другого рівня
(ступеня) подають зведений кошторис доходів і видатків у розрізі підвідомчих установ і територій до відділу обліку лімітів видатків та контролю територіальних управлінь Державного казначейства. При цьому обсяги доходів і видатків зазначеного розпорядника коштів за кошторисом звіряються з розписом видатків, одержаних від головного управління Державного казначейства.

Розпорядники коштів третього рівня
подають зведені кошториси доходів і видатків до відповідних відділень Державного казначейства, де ці дані звіряють з розписом видатків, що доведені вищими органами Державного казначейства.

4. При настанні відповідного бюджетного періоду та за наявності необхідних підстав органи Державного казначейства зараховують суми виділених асигнувань у передбачених кошторисом обсягах на реєстраційні рахунки установ, з яких останні можуть використовувати їх за призначенням.

Такий порядок фінансування бюджетних, установ через органи Державного казначейства України. Ті ж установи, які не перейшли па казначейське обслуговування, фінансуються за відомчою структурою.

При фінансуванні за відомчою структурою Головне управління Державного казначейства (ГУ ДКУ) перераховує бюджетні кошти на поточні бюджетні рахунки головних розпорядників коштів на підставі поданих останніми розподілів бюджетних коштів. При цьому Управління оперативно-касового планування видатків ГУ ДКУ відображає суму проведеного фінансування головного розпорядника коштів у картці обліку асигнувань. Головний розпорядник частину одержаних коштів перераховує розпоряднику коштів другого рівня, а останній — теж частину отриманих коштів перераховує нижчому розпоряднику коштів третього рівня (рис. 2.3).

Фінансування бюджетних установ за відомчою структурою здійснюється через поточні бюджетні рахунки в уповноважених відділеннях комерційних банків. При фінансуванні через територіальні органи Державного казначейства поточні рахунки бюджетних установ у комерційних банках закриваються, а натомість розпорядникам коштів відкриваються реєстраційні рахунки в органах Державного казначейства (рис. 2.4).

Реєстраційні рахунки відкриваються у розрізі розділів бюджетної класифікації терміном на один бюджетний рік і щорічно поповнюються. Відкриття реєстраційних рахунків стає здійсненим фактом після письмового повідомлення про це розпорядника коштів. При зміні юридичної адреси бюджетної установи розпорядник коштів повинен упродовж одного тижня повідомити про зазначені зміни відповідний орган Державного казначейства.

Такі основні положення організації фінансування бюджетних установ за рахунок коштів державного та/або місцевого бюджетів. Іншим джерелом отримання грошових коштів бюджетними установами є позабюджетні надходження, тобто грошові кошти, отримані від юридичних і фізичних, осіб як плата за надані послуги, реалізовану продукцію, виконані роботи, як гуманітарна, спонсорська, шефська допомога і т. ін. Такі кошти є додатковим джерелом фінансування бюджетних установ, витрачаються суворо за цільовим призначенням, плануються, зберігаються і обліковуються окремо, тому їх характеристика і порядок обліку будуть розглянуті в іншій темі.

Рис. 2.3.Система фінансування бюджетних установ за відомчою структурою

Органи Державного казначейства України

Розпорядники бюджетних коштів

Кошти загального фонду бюджету

Кошти спеціального фонду

Рис 2.4. Розподіл рахунків розпорядників та одержувачих бюджетних коштів

2.2. Облік фінансування за відомчою структурою

За відомчою структурою фінансуються установи, що утримуються за рахунок місцевих бюджетів, та інші розпорядники коштів, перелік яких затверджується КМУ за поданням МФУ. При цій формі фінансування Головне управління ДКУ перераховує бюджетні кошти з єдиного казначейського рахунка на поточні рахунки головних розпорядників коштів в уповноважених банках, виходячи з поданих останніми розподілів бюджетних коштів за встановленою формою. Для нього головним розпорядникам коштів (ГРК) в уповноважених установах банків відкривають поточні рахунки:

а) на видатки установи;

б) для переказу підвідомчим установам.

Порядок відкриття поточних рахунків регламентується «Інструкцією про порядок відкриття та використання рахунків у національній та іноземній валюті», затвердженою постановою Правління НБУ від 18.12.1998р. №527 (зі змінами і доповненнями). Для відкриття поточних бюджетних рахунків необхідно подати до установи банку такі документи:

— заяву про відкриття рахунка (встановленої форми), підписану керівником і головним бухгалтером установи;

— копію довідки про внесення установи до ЄДРПОУ, завірену нотаріально або органом, що видав таку довідку;

— копію відповідним чином зареєстрованого статуту (положення), завірену нотаріально або реєструючим органом;

—коліні посвідчення про взяття бюджетної організації на облік у податкових органах (довідка ф. № 4-ОПП);

— картку зі зразками підписів осіб, яким надано право розпоряджатися рахунком і підписувати документи, та відтиском печатки організації, на якій повинен бути ідентифікаційний код організації;

— довідки про реєстрацію в органах Пенсійного фонду України та інших соціальних фондах.

На підставі цих документів між установою банку та бюджетною організацією укладається угода на розрахунково-касове обслуговування. Згідно з «Порядком організації розрахунково-касового обслуговування комерційними банками клієнтів та взаємовідносин з нього питання між установами Національного банку України і комерційними банками», затвердженим НБУ 30.06.1995 р. № 166 (зі змінами і доповненнями), касове обслуговування бюджетних організацій здійснюється безоплатно. Усім розпорядникам коштів відкривається не один, а декілька поточних рахунків на видатки установи (за призначенням видатків).

Протягом трьох робочих днів з часу відкриття рахунка юридичні особи зобов'язані особисто або поштою повідомити про це податковий орган за місцем реєстрації.

Перерахування бюджетних коштів з єдиного казначейського рахунка на поточні рахунки бюджетної установи здійснюється платіжними дорученнями типової форми, що передаються уповноваженій установі банку у вигляді електронних розрахункових документів у системі «клієнт—банк». Перерахування бюджетних коштів здійснюється у міру їх акумуляції на рахунках відповідних бюджетів. Такни порядок фінансування мобілізує діяльність місцевих органів влади та їх фінансові служби на своєчасне та повне виконання доходної частини бюджету, адже видатки місцевих бюджетів поставлені у повну залежність від їх доходів.

Головний розпорядник коштів (ГРК) здійснює фінансування підвідомчих установ шляхом перерахування коштів на їх поточні рахунки ті уповноважених банках. Розпорядники коштів (РК) другого ступеня таким же чином перераховують котити своїм підвідомчим установам. РК третього ступеня не мають підвідомчих установ, тому для них в установах банків відкриваються лише рахунки на видатки установи.

Для обліку бюджетного фінансування та наявності і руху бюджетних коштів на рахунках їх розпорядників в уповноважених банках планом рахунків для бюджетних організацій призначені синтетичні рахунки:

70 «Доходи загального фонду»;

68 «Внутрішні розрахунки»;

31 «Рахунки у банках».

При фінансуванні за відомчою структурою рахунок 70 використовують лите головні розпорядники коштів. До цього рахунка передбачено 2 субрахунки:

701«Асигнування з державного бюджету на видатки установи та інші заходи»;

702«Асигнування І місцевого бюджету на видатки установи та піші заходи».

У кредит цих субрахунків записують:

—суми бюджетних коштів, що надійшли на видатки установи, передбачені загальним фондом кошторису згідно із затвердженим бюджетом;

—суми лишків матеріальних цінностей і грошей, виявлених при проведенні інвентаризації.

За дебетом цих субрахунків відображають:

—суми відкликаних коштів;

—суми фактичних асигнувань, що списуються наприкінці року на рахунок результатів виконання кошторису;

—суми списаних недостач матеріальних цінностей.

Кредитовий залишок на цих субрахунках протягом року показує суму асигнувань, бюджету наростаючим підсумком з початку року за мінусом сум, зарахованих на відновлення касових видатків бюджету. У кінці року рахунок 70 закривається і сальдо не має.

Рахунок 68 «Внутрішні розрахунки» використовують головні розпорядники коштів для відображення суми бюджетних асигнувань, перерахованих підвідомчим установам. У ГРК протягом року цей рахунок буде мати дебетове сальдо наростаючим підсумком з початку року (рис. 2.5). РК другого ступеня на рахунку 68 обліковують за кредитом суми асигнувань, одержані від вищого розпорядника коштів, а за дебетом — суми асигнувань, перераховані підвідомчим установам. РК третього ступеня на цьому рахунку обліковують лише суми одержаних асигнувань від ГРК або РК другого ступеня па утримання установи та інші заходи згідно із загальним фондом кошторису (рис. 2.6).

Дебет

Кредит

Сальдо на початок місяця	1Зменшення (відкликання) асигнувань підвідомчих установ 2. Списання сум видатків, проведених підвідомчими установами (наприкінці року.)
1. Суми грошових коштів. переказаних на поточні рахунки підвідомчих установу порядку їх фінансування 2. 2 Видатки, здійснені для підвідомчих установ за рахунок загального фонду н централізованому порядку або за кошторисом на централізовані заходи
Оборот за місяць — загальна сума коштів І видатків для підвідомчих установ за загальним фондом за місяць	Оборот за місяць — сума відкликаних асигнувань підвідомчих установ за місяць та списаних видатків, про веде них підвідомчими установами (наприкінці року)
Сальдо на кінець місяця — загальна сума коштів і видатків для підвідомчих установ з початку року	*

Рис. 2.5. Структура субрахунки 681 у ГРК (активною)

До рахунка 68 відкривають чотири субрахунки:

681«Внутрішні розрахунки за загальним фондом»;

682«Внутрішні розрахунки за спеціальним фондом»;

683«Внутрішні розрахунки за операціями з централізованого постачання за загальними фондами»;

684«Внутрішні розрахунки за операціями з централізованого постачання за спеціальними фондами».

У кінці року рахунок 68 закривається рахунком 43 «Результати виконання кошторису».

Аналітичний облік асигнувань ч бюджету ведеться у спеціальних регістрах:

-картка аналітичного обліку отриманих асигнувань;

-книга аналітичного обліку асигнувань, перерахованих підвідомчим установам. Остання відкривається на рік у розрізі підвідомчих установ. Для кожного коду функціональної класифікації видатків відкривають окрему книгу. Записи у ці регістри здійснюють на підставі виписок банку з поточних рахунків за кодами економічної класифікації видатків бюджету.

Дебет Кредит

1, Суми відкликаних асигнувань 2. Списання суми фінансування за загальним фондом (наприкінці року)	Сальдо на початок місяця
	1. Суми загального фонду, отримані від ГРК за місяць 2. 2. Суми за Іншими операціями, що збільшують асигнування
Оборот за місяць — сума відкликаних асигнувань за місяць та списаних асигнувань (наприкінці року)	Оборот за місяць — загальна сума отриманих асигнувань за місяць
Сальдо на кінець місяця — загальна сума отриманого фінансування -з початку року

Рис. 2.6. Структура субрахунки 681 у РК третього ступеня (пасивного)

Рахунок 31 «Рахунки у банках» ведуть РК усіх ступенів. Це активний грошовий рахунок, до якого для обліку бюджетних коштів передбачено два субрахунки:

311«
Поточні рахунки на видатки установи»;-

312«Поточні рахунки для переказу підвідомчим установам». Решту субрахунків (313—319} використовують для обліку

коштів спеціального фонду та інших грошових коштів.

На субрахунку 311 обліковують кошти бюджету, що надійшли у розпорядження РК на утримання установи та централізовані заходи (для ГРК та РК другого ступеня). Цей субрахунок використовують РК усіх рівнів.

На субрахунку 312 ГРК та РК другого ступеня обліковують кошти, призначені для переказу підвідомчим установам. РК третього ступеня цей субрахунок не використовують.

Записи за дебетом і кредитом субрахунків 311 і 312 здійснюють на підставі виписок з поточних рахунків, які видаються установою банку в погоджені з підприємством терміни та обов'язково на перше число місяця. До виписок додаються відповідні первинні документи, якими оформляється рух коштів на рахунках у банку і на підставі яких складені виписки. Порядок оформлення первинних банківських документів та здійснення безготівкових розрахунків регулюється «
Інструкцією про безготівкові розрахунки в Україні у національній валюті», затвердженою НБУ 29.03.2001 р. № 135. Дія цієї інструкції поширюється і на бюджетні установи.

Форми виписок з поточних рахунків можуть бути різними залежно від застосовуваних технічних засобів, але загальними для них е такі реквізити: дата операції; номер документа, що с підставою для здійснення операції; помер кореспондуючого рахунка; вид операції; символ статистичної звітності баржу. При складанні бухгалтерських проведень на підставі виписки банку слід враховувати, що суми в ній показуються у тому значенні, яке вони мають для банку, тобто надходження коштів на рахунок установи відображається за кредитом рахунка, а їх списання — за дебетом, тоді як у бухгалтерському обліку бюджетної установи — власника рахунка -навпаки.

Кореспонденція рахунків бухгалтерського обліку визначається згідно з «Інструкцією про кореспонденцію субрахунків бухгалтерського обліку для відображення основних господарських операцій бюджетних установ», затвердженою наказом ДКУ від 10.07.2000 р. № 61 (зі змінами і доповненнями).

Порядок записів операцій з надходження коштів і доходів загального фонду бюджетних установ при фінансуванні за відомчою структурою наведено у табл.2.1.

Наведені бухгалтерські записи відображаються у щомісячних накопичувальних відомостях т. ф. № 381 (бюджет), об'єднаних з меморіальними ордерами № 2, які складаються окремо за кожним субрахунком рахунка 31. За наявності кількох рахунків у банку їх нумерують відповідно № 2а, № 26 і т. ін.

2.3. Облік фінансування через органи Державного казначейства

Бюджетні установи, що утримуються за рахунок Державного бюджету, фінансуються, ж правило, через органи Державного казначейства України, яким в установах НБУ та уповноважених установах комерційних банків відкриваються єдині казначейські рахунки.

Єдиний казначейський рахунок
— це система бюджетних рахунків органів ДКУ в установах банків, на які зараховуються надходження до державного бюджету і з яких органи ДКУ здійснюють платежі безпосередньо на користь суб'єктів господарської діяльності, які виконали або надали послуги розпорядникам бюджетних коштів, та оплачують інші видатки бюджетних установ як у безготівковому порядку, так і готівкою.

Таблиця 2.1

Кореспонденцій субрахунків бухгалтерського обліку з надходження

коштів і доходів та внутрішніх розрахунків за загальним фондом

при фінансуванні за відомчою структурою

Кореспондуючі субрахунки
Зміст господарської операції	У ГРК		У РКІІ ступеня		У РК ПІ ступеня
Дт	Кт	Дт	Кт	Дт	Кт
1	2	3	4	5	її	7
1. Надійшли кошти загального
фонду бюджету:
на видатки установи	311	701.	311	681	311	681
702
на централізовані заходи	311	701.	311	681	—	—
установи	702
для переказу підвідомчим	312	701,	312	Ш	_	—
установам	702
2. Переказані кошти вищими РК	681	312	681	312	—	—
нижчим РК
3 Відкликані кошти за загальним	701,	ЇМ	681	311	681	311
фондом бюджету	702
4. Зараховані суми відкликаних	312	681	312	681	—	. —
коштів підвідомчих установ
5. Зараховані відкликані кошти	701.	312	681	312	__	—
підвідомчих установ на зменшення	702
фінансування
6. Передано підвідомчим установам
закуплене в централізованому
порядку устаткування:
на первісну1 (купівельну)	681	104	681	104	—	—
вартість без ПДВ
одночасно другий запис на	401	801	401	801	—	_
таку ж суму
одночасно на суму ПДВ	681	801	681	801	—	—
7. Одержано підвідомчою установою
ВІД вищого РК закуплене в
централізованому порядку
устаткування:
на первісну вартість без ПДВ	—	—	104	681	104	681
одночасно другий запис на	—	—	801	401	801	401
таку ж суму
одночасно на суму ПДВ	—	—	801	681	801	681

Продовження таблиці 2.1

1	2	3	4	3	6	7
8. Списано на зменшення	701,	201,	681	201,	681	201.
асигнувань суми недостач	702	204,	204.	204,
матеріальних цінностей	205:	205,	205,
як тих, що відносяться за	231—	231—	231—
рахунок установи, так і	236,	236.	236,
тих, що підлягають	238;	238,	238,
стягненню з винних осіб	239	239	239
9. Оприбутковано лишки	202,	701,	202,	681	202,	681
матеріалів і продуктів	204,	702	204=	204,
харчування, виявлені при	231—	231—	231—
інвентаризації	236,	236,	236,
238,	238,	238,
239	239	239
10. Оприбутковано	234,	701,	234,	681	234.	681
матеріали, одержані від	235	702	235	235
розбирання необоротних	238,	238,	238,
активів, придбаних за	239	239	239
рахунок коштів
загального фонду, і
залишені у розпорядженні
установи
1. Оприбутковано	231,	701,	231,	681	231,	681
матеріали, одержані від	234,	702	234,	234,
ліквідації МШП,	235,	235=	235=
придбаних за кошти	238,	238=	238,
загального фонду, і	239	239	239
залишені для ремонту та
інших господарських
потреб установи
12. Списуються } кінці	701,-	431	681	431	681	431
току одержані за рік	702
асигнування загальною
фонду бюджету1
13. Списується у кінці	701,	441	681	441	681	441
року вартість дооцінки	702
запасів І матеріалів

При фінансуванні РК через територіальні органи ДКУ всі поточні рахунки бюджетних установ в уповноважених банках закриваються, а в органах ДКУ їм відкриваються реєстраційні рахунки відповідно до інструкції ГУ ДКУ «Про відкриття реєстраційних рахунків органами Державного казначейства» від 09.04.1997 р. № 32. Кількість реєстраційних рахунків окремого РК залежить від ступеня деталізації контролю за використанням бюджетних коштів відповідно до бюджетної класифікації.

Для відкриття реєстраційних рахунків РК подають до відповідних органів ДКУ такі документи:

-- заяву на відкриття рахунків встановленого зразка за підписом керівника і головного бухгалтера установи;

—копію затвердженого положення або статуту установи, засвідчену нотаріально або вищою організацією;

—довідку про внесення установи до Єдиного державного реєстру підприємств і організацій України (ЄДРГТОУ) із зазначенням ідентифікаційного коду;

—доведений до РК поквартальний обсяг асигнувань з розподілом за підрозділами бюджетної класифікації;

—затверджений кошторис доходів і видатків з поквартальним розподілом;

—картку із зразками підписів осіб, яким надано право розпоряджатися рахунком і підписувати платіжні та інші розрахункові документи, а також відбитком печатки.

Відкриттю реєстраційних рахунків передує укладання договорів між органом ДКУ та розпорядником коштів на відкриття та обслуговування реєстраційних рахунків. Договір має стандарти; форму і включає такі розділи: предмет договору; права і обов'язки сторін; порядок розв'язання спірних питань; строк дії договору, порядок його зміни і припинення; інші умови; юридичні адреси сторін. Реєстраційні рахунки відкриваються у розрізі розділів бюджетної класифікації на один бюджетний рік і щорічно поновлюються. Відкриття реєстраційного рахунка стає здійсненим фактом після письмового повідомлення про це розпорядника коштів.

Відповідно до «Порядку касового виконання державного бюджету за видатками», затвердженого наказом ДКУ від 22.01.2001 р. № З, РК в органах ДКУ відкривають такі реєстраційні рахунки:

— зведені особові рахунки РК (крім РК III ступеня) для зарахування коштів без зазначення КФК видатків, що підлягають подальшому перерахуванню на особові і реєстраційні рахунки;

—особові рахунки РК (крім РК III ступеня) для
зарахування коштів, що підлягають подальшому розподілу та перерахуванню конкретному розпоряднику (одержувачу) бюджетних коштів;

—реєстраційні рахунки РК та одержувачів коштів державного бюджету для обліку операцій за коштами загального фонду бюджету.

На реєстраційні рахунки РК, відкриті в органах ДКУ, зараховуються кошти, що надходять як від вищих та підвідомчих установ, так і від юридичних та фізичних осіб на утримання установи, поновлення касових видатків тощо.

Оплата видатків розпорядників бюджетних коштів здійснюється органами ДКУ з реєстраційних рахунків шляхом проведення платежів з цих рахунків лише за наявності в обліку органів ДКУ їх зобов'язань та залишків коштів на рахунках РК.

Підставою для оплати видатків є платіжні доручення РК та документи, що підтверджують цільове використання коштів (рахунки, рахунки-фактури, накладні, товарне-транспортні накладні, трудові угоди, договори на виконання робіт, акти викопаних робіт, тендерна документація, акцепти тендерних пропозицій, контракти, договори про закупівлю тощо).

Платіжні доручення на перерахування до бюджетів та державних цільових фондів сум податків і зборів (обов'язкових платежів), пені, штрафів та інших санкцій, передбачених чинним законодавством, та розрахункові документи на безспірне стягнення приймаються органами ДКУ незалежно від залишку коштів на реєстраційних рахунках. Виконання цих розрахункових документів здійснюється органами ДКУ відповідно до «Порядку безспірного списання коштів з реєстраційних рахунків установ та організацій, оплата видатків яких здійснюється з єдиного казначейського рахунка», затвердженого накатом ГУДКУ від 22.03.1999 р. № 25, або до інших нормативно-правових актів.

Платіжні доручення подаються до органів ДКУ у двох примірниках, на першому з яких ставляться відбиток печатки та підписи відповідальних осіб установи. Дата платіжного доручення повинна відповідати даті його фактичного подання або даті наступного дня, якщо документи надійшли після операційного часу. Платіжне доручення дійсне протягом 10 днів. У разі невідповідності дати подання даті платіжного доручення у правому верхньому куті на всіх примірниках обов'язково проставляється дата подання.

Підготовлені та перевірені платіжні доручення передаються органами ДКУ до установ банків у вигляді електронних розрахункових документів каналами зв'язку в системі «клієнт—банк».

Видача готівки бюджетним організаціям здійснюється установами банків на підставі належно оформлених грошових чеків з поточних рахунків, відкритих на ім'я органів ДКУ.

Орган ДКУ надає клієнтам виписки з рахунків за результатами попереднього операційного дня або за запитом клієнта.

Для обліку наявності та руху коштів, виділених РК па утримання установи за загальним фондом та па централізовані заходи, призначений субрахунок 321 «Реєстраційні рахунки» до синтетичного рахунка 32 «Рахунки у казначействі». При цьому субрахунок 681 не застосовується, а виділення коштів І
бюджетів усім РК обліковується на субрахунках 701 та/або 702.

Для обліку коштів, призначених для перерахування на реєстраційні рахунки підвідомчих установ або одержувачів бюджетних коштів, ГРК і РК II ступеня використовують субрахунок 322 «Особові рахунки».

Бухгалтерські записи щодо надходження коштів і доходів за загальним фондом усі РК ведуть за єдиною методикою і на однакових рахунках (табл. 2.2).

Таблиця 2.2

Бухгалтерські записи з обліку надходження коштів і доходів загального фонду при фінансуванні через органи ДКУ

Зміст операції	Кореспондуючі субрахунки
	Дт	Кт
Одержані асигнування із загального фонду бюджету: на утримання установи та інші цілі для перерозподілу підвідомчим установам (для ГРК та РК II ступеня)	321 322	701,702 701,702
2. Відкликані кошти з реєстраційних рахунків РК	701, 702	321,322
3. Отримання грошей в касу з реєстраційних рахунків на виплату заробітної плати, стипендій тощо	301	321
Перерахування сум постачальникам за матеріальні цінності та надані послуги: у порядку планових платежів попередня оплата після одержання матеріальних цінностей	361 364 675	321 321 321
5. Придбання талонів на бензин, поштових марок тощо і т. ін	331	321

Зазначені операції відображаються в «Накопичувальних відомостях руху коштів загального фонду в органах Державного казначейства України (установах банку)» т. ф. № 381 (бюджет) (меморіальний ордер № 2), які складаються за кожним реєстраційним рахунком окремо. Аналітичний облік ведеться у розрізі реєстраційних рахунків, відкритих за кодами функціональної класифікації.

2.4. Облік операцій на поточних (бюджетних) рахунках у банках та реєстраційних рахунках в органах Державного казначейства

Бюджетні установи та організації, як і підприємства виробничої сфери, більшість грошових розрахунків здійснюють у безготівковій формі, а свої вільні кошти зобов'язані зберігати па поточних рахунках у банках або реєстраційних (спеціальних реєстраційних.) рахунках в органах Державного казначейства.

Для обліку наявності цих коштів та операцій з ними у плані рахунків бюджетних установ передбачені синтетичні рахунки ЗІ «Рахунки у банках» та 32 «Рахунки в казначействі». Перший використовують установи, що фінансуються за відомчою структурою і відкривають поточні рахунки у банках, а другий — установи, що обслуговуються в органах ДКУ.

До синтетичних рахунків 31 та 32 відкривають субрахунки за видами коштів згідно з рахунками, відкритими у банках або органах ДКУ. Наприклад:

314 «Поточні рахунки для обліку сум за дорученнями»;

324 «Спеціальні реєстраційні рахунки для обліку сум за дорученнями»;

315 «Поточні рахунки дня обліку депозитних сум»;

325 «Спеціальні реєстраційні рахунки для обліку депозитних сум» і т. ін.

Безготівкові розрахунки бюджетних установ здійснюються за такими принципами:

1)бюджетна установа не мас права самостійно обирати установу банку для відкриття рахунків;

2)бюджетна установа сама обирає форму безготівкових розрахунків і погоджує й у відповідній угоді (договорі, контракті), укладеній з постачальником, виходячи з умов фінансування та наявних коштів;

3)кошти з рахунка установи списуються лише за розпорядженням його власника;

4)момент здійснення платежу має бути максимально наближеним до часу надання послуг, виконання робіт, отримання матеріалів тощо;

5)платежі здійснюються в межах залишків коштів на рахунку платника;

6)платежі здійснюються лите в розмірі зареєстрованих зобов'язань платника;

7) платежі здійснюються лише на передбачені кошторисом цілі та на підставі документів, то підтверджують цільове призначення витрачання коштів.

Безготівкові розрахунки здійснюються за різними формами, що зумовлю с використання річних видів розрахункових документів. Відповідно до «Інструкції про безготівкові розрахунки в Україні у національній валюті», затвердженій постановою НБУ від 29.03.2001 р. № 135, безготівкові розрахунки здійснюються за такими формами розрахункових документів:

—платіжні доручення;

—платіжні вимоги -доручення;

—розрахункові чеки;

—акредитиви;

—документи в електронному вигляді у системі «клієнт - банк».

Найбільш поширеними у бюджетних установах є розрахунки за допомогою платіжних доручень, які застосовуються як у розрахунках за товари, роботи, послуги, так і за нетоварними операціями (переказ коштів підвідомчим
установам, платежі до бюджету, органів соціального страхування, погашення іншої кредиторської заборгованості, претензій, штрафів, пені тощо). Платіжні доручення подаються обслуговуючому відділенню банку не менш як у двох примірниках.

При фінансуванні бюджетних установ через органи ДКУ порядок розрахунків платіжними
дорученнями має свої особливості, які випливають з того, що функцію обслуговуючого банку для таких установ фактично виконує орган ДКУ. Розрахунки при цьому здійснюються у такій послідовності (рис. 2.7):

1- на підставі угоди (тендерної угоди, контракту) постачальник відвантажує продукцію, виконує роботи, надає послуги бюджетній! установі;

2- після виконання роботи, відвантаження продукції, надання послуги постачальник направ ля г бюджетній установі рахунок фактуру;

3- бюджетна установа подає до органу ДКУ платіжні доручення з підтвердними документами;

4 - орган ДКУ після перевірки наявності коштів на рахунку установи та за відповідним кодом бюджетної класифікації витрат (згідно з кошторисом) подає до уповноваженого банку платіжні доручення;

5- уповноважений банк списує кошти з єдиного казначейського рахунка і переказує їх установі банку постачальника;

6- уповноважений банк надсилає органу ДКУ виписки з казначейського рахунка з доданими платіжними дорученнями;

7- орган ДКУ списує кошти з реєстраційного рахунка бюджетної установи і надсилає останній виписку з рахунка з доданими платіжними дорученнями;

8

1

- банк постачальника зараховує кошти на рахунок отримувача коштів і надсилає виписку з рахунка постачальнику з доданими платіжними дорученнями.

8

Рис 2.7.Послідовність розрахунків платіжними дорученнями через органи Державного казначейства

Кореспонденція субрахунків бухгалтерського обліку з надходження коштів і доходів за загальним фондом наведена у табл. 2.1 та 2.2, тому тут наводяться лише деякі операції за коштами загального і спеціального фондів (табл. 2.3).

Облік операцій за рухом грошових коштів на рахунках у банках та органах ДКУ ведуть у меморіальному ордері № 2 т. ф. № 381 (бюджет) —- за коштами загального фонду та у меморіальному ордері № 3 т. ф. № 382 (бюджет) — за коштами спеціального фонду. При цьому для кожного субрахунка складають окремий меморіальний ордер з додатковою нумерацією (2-1, 2-2, 3-1, 3-2 і т. ін.). Записи у накопичувальні відомості здійснюють на підставі виписок банку (органу ДКУ) з доданими розрахунковими документами. У кінці місяця підсумки оборотів за кожним меморіальним ордером переносять окремим рядком у книгу Журнал-головна.

Таблиця 2.3

Кореспонденція субрахунки
бухгалтерського обліку за витратами коштів
з рахунків у банку та органах ДКУ

Зміст господарської операції	Кореспондуючі субрахунки
	Дт	Кт
1. Перерахування коштів постачальникам за матеріальні цінності та надані послуги: у порядку планових платежів попередня оплата оплата після одержати матеріальних цінностей, послуг	361 364 675	311,313,314, 316—319, 321,323,324, 326
2. Перераховано кошти за електроенергію та комунальні послуги	675	311,313,314, 316,321,323, 324, 326
3. Одержання у банку лімітованої чекової книжки, придбання талонів на бензин, харчування, поштових марок і т. ін.	331	311,313,321, 323
4. Одержання в касу готівки за чеками з поточних, реєстраційних, спеціальних реєстраційних рахунків	301, 302	311,313-319, 321, 323— 326
5. Надходження коштів від реалізації необоротних активів	313, 323	364,675,711
6 Відшкодовані витрати спеціального фонд}' коштами загального фонду: перерахування коштів загального фонду зарахування коштів на відновлення доходів спеціального фонду	715 313,314,316, 323, 324, 326	311,321 711—713
7. Перерахування податку на додану вартість та Інших податків, передбачених чинним законодавством	641	313,323
8. Перерахування внесків на обов'язкове пенсійне та соціальне страхування	651,652,653. 654	311,313,314. 316,321,323, 324.326
9. Перерахування інших відрахувань із заробітної плати працюючих І т. ні.	663,664,665, 666, 667, 668	311.313,321, 323

2.5. Облік касових і фактичних видатків

У процесі своєї статутної діяльності бюджетні установи здійснюють різноманітні видатки: як оплачувані (тобто такі, що обмінюються на товар чи послугу), так і неоплачувані. Під видатками (не ототожнювати із затратами) розуміють суму коштів, витрачених бюджетними установами в процесі господарської діяльності в межах сум, установлених кошторисом — головним плановим та фінансовим документом, що визначає обсяг, цільове призначення та поквартальний розподіл коштів. Тобто видатки — це державні платежі, що не підлягають поверненню (не створюють і не компенсують фінансових вимог).

Характерною особливістю обліку видатків бюджетних установ є їх поділ на касові та фактичні.

Касовими видатками вважають всі суми, отримані установою з поточних бюджетних рахунків у банку чи реєстраційних рахунків у відповідних органах Державного казначейства для їх використання (витрачання) згідно з кошторисом. При цьому касовими видатками вважають як кошти, отримані готівкою в касу установи, так і суми, перераховані шляхом безготівкової оплати рахунків. Звідси зрозуміло, що касові видатки не можна от отожнювати (плутати) з касовими операціями. Касові видатки — це не видача грошей з каси установи, а касове виконання бюджету (видача грошей з бюджетних рахунків). Прикладом касових видатків може бути отримання готівки в касу на видачу зарплати, перерахування коштів за матеріали, продукти харчування, обладнання, у фонди на соціальні заходи тощо.

Облік касових видатків ведеться за кодами економічної класифікації, тому в первинних документах на списання грошей з бюджетних (реєстраційних) рахунків обов'язково необхідно вказувати цільове призначення (код) видатків,

Фактичні видатки, на відміну від касових, це дійсні видатки установи для виконання кошторису, що підтверджені відповідними первинними документами. Прикладом фактичних видатків можуть бути операції нарахування заробітної плати працівникам, списання витрачених медикаментів та продуктів харчування, списання витрат на відрядження за поданим авансовим звітом, нарахування внесків до спеціальних фондів на соціальні заходи тощо.

Такий розподіл видатків в обліку визначаться необхідністю контролю з боку держави за використанням коштів. Облік касових видатків забезпечує інформацію про касове виконання кошторису

та залишки невикористаних асигнувань на кожну конкретну дату. Облік фактичних видатків дає можливість контролювати хід фактичного виконання кошторису видатків установи в цілому та дотримання встановлених норм за окремими статтями і структурними підрозділами. Облік фактичних видатків, як і касових, ведеться за кодами економічної класифікації видатків бюджету.

Касові та фактичні видатки на практиці найчастіше не збігаються у часі, оскільки в їх основу покладено різні принципи запису бухгалтерських операцій: для касових видатків —- це касовий метод, при якому запис доходів і видатків здійснюється в момент отримання коштів, незалежно від періоду, до якого вони належать; для фактичних видатків —це метод нарахувань, за яким запис операцій здійснюються в момент їх визначення (нарахування), а не в момент фактичного витрачання (виплати) коштів, Так, наприклад, фактичні видатки за кодами 1110 «Оплата праці працівників бюджетних установ», 1120 «Нарахування на заробітну плату» та деякі інші у часовому вимірі випереджають касові, тобто нарахування заробітної плати та внесків на соціальні заходи відбувається раніше, ніж отримання грошей в касу на виплату зарплати або перерахування коштів у відповідні фонди. За іншими кодами, як правило, касові видатки випереджають фактичні. Наприклад, спочатку перерахування коштів за продукти харчування (касові видатки за кодом 1133), а потім списання витрачених продуктів після їх отримання та використання (фактичні видатки за тим же кодом 1133). Якщо касові та фактичні видатки збігаються у часі (що буває досить рідко), їх називають прямими видатками.

Основні види касових і фактичних видатків у розрізі окремих кодів економічної класифікації видатків бюджету наведені в табл. 2.4.

Порядок обліку касових і фактичних видатків регулюється «Планом рахунків бухгалтерського обліку бюджетних установ» та «Порядком застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку бюджетних установ», затвердженими ДКУ
10.12.1999 р. № 114.

Облік касових видатків ведеться на синтетичних рахунках 31 «Рахунки в банках» та 32 «Рахунки в казначействі» у розрізі відповідних субрахунків. Ці рахунки е активними, грошовими. За дебетом відображаються суми грошових коштів, Ідо були отримані у вигляді фінансування і плати за надані послуги, а за кредитом — використання вказаних грошових коштів та повернення плати.

Облік операцій з руху грошових коштів при меморіально-ордерній формі обліку в бюджетних установах ведеться в «Накопичувальних відомостях руху грошових коштів загального(спеціального) фонду в органах Державного казначейства України (установах банків)» т. ф. № 381 (бюджет) і № 382 (бюджет) - меморіальні ордери № 2 і № 3, затверджених наказом ДКУ від 27.07.2000 р. № 6Н. Якщо в установі використовується журнально-ордерна форма обліку, то такий облік ведеться у журналі 1 типової форми, затвердженої наказом МФУ від 29.12.2000 р. № 356.

Таблиця 2.4

Основні види касових і фактичних видатків бюджетних установ

Коди видатків	Касові видатки	Фактичні видатки
1110	Отримано кошти в касу установи для виплати заробітної плати	Нараховано заробітну плату
1120	Перераховано у Пенсійний фонд. Фонди соціального страхування нарахування на зарплату і відрахувати із зарплати	Нараховано внески на соціальні заходи та відрахування із заробітної плати
1131	Перераховано кошти за канцелярське приладдя. Інші господарські матеріали	Списано канцелярське приладдя та витрачені господарські матеріали
1132	Перераховано кошти постачальникам за медикаменти І перев'язувальні засоби	Списано витрачені медикаменти і перев'язувальні засоби
1133	Перераховано кошти постачальникам за продукти харчування	Списано витрачені продукти харчування
1140	Отримана готівка для видачі під звіт на відрядження	Списано на видатки суму авансового звіту про відрядження
1163	Перераховано кошти за використану електроенергію і т. ін.	Списано на видатки вартість використаної електроенергії на підставі документів електропостачальницької організації

Аналітичний облік касових видатків у бюджетних установах і централізованих бухгалтеріях ведеться у «Картціі аналітичного обліку касових видатків» типової форми, затвердженої наказом ДКУ від 06.10.2000р. № 100. Картка ведеться у розрізі кодів економічної класифікації видатків. При цьому для кожного коду функціональної класифікації видатків, Дія загального і спеціального фондів, для кожного виду коштів спеціального фонду складають окремі картки. Картка відкривається на місяць і заповнюється щодня бухгалтером на підставі виписок органу Державного казначейства (установи банку) з реєстраційних (поточних бюджетних)рахунків. Стан відшкодованих касових видатків записують ви
зворотному боці картки.

Схему обліку касових видатків зображено на рис. 2.8.

Рис. 2.8. Схема обліку касових видатків бюджетних установ

Облік фактичних видатків ведеться на активних затратних рахунках 80 «Видатки із загального фонд}'» та 81 «Видатки спеціального фонду» у розрізі відповідних субрахунків. За дебетом цих рахунків відображають суми фактичних видатків, проведених упродовж року, за кредитом — наприкінці року списання сум фактичних видатків на результат виконання кошторису'.

При меморіально-ордерній формі облік фактичних видатків бюджетних установ ведеться у меморіальних ордерах № 5 «Зведення розрахункових відомостей із заробітної плати та стипендії!» т. ф. № 405 (бюджет), № б «Накопичувальна відомість за розрахунками з іншими кредиторами» т. ф. № 409 (бюджет), № 7 «Накопичувальна відомість за розрахунками в порядку планових платежів» т. ф. №410 (бюджет), №8 «Накопичувальна відомість за розрахунками з підзвітними особами» т. ф. №386 (бюджет), №12 «Зведення накопичувальних відомостей про витрачання продуктів харчування» т. ф. № 411 (бюджет), № ІЗ «Накопичувальна відомість витрачання матеріалів» т. ф. № 396 (бюджет). При журнально-ордерній формі облік фактичних видатків ведеться у журналах 3 і 5.

Аналітичний облік фактичних видатків бюджетних установ ведеться у спеціальній «Картці аналітичного обліку фактичних видатків» типової форми, затвердженої ДКУ одночасно з формою картки обліку касових видатків (06.10.2000р., наказ № 100). Картка фактичних видатків ведеться щомісячно у розрізі кодів економічної класифікації видатків. При цьому для кожного коду функціональної класифікації видатків, для загального і спеціального фондів, для кожного виду коштів спеціального фонду складають окремі картки. Записи в картки про суми фактичних видатків здійснюють на підставі даних меморіальних ордерів і доданих до них первинних документів. Суми відшкодованих фактичних видатків записують на зворотному боці картки.

Схему обліку фактичних видатків зображено на рис. 2.9.

Рис. 2.9. Схема обліку фактичних видатків бюджетних установ

Розглянемо на умовному числовому прикладі, якими бухгалтерськими записами будуть відображені касові та фактичні видатки бюджетної установи і як зазначені операції будуть відображатися в регістрах аналітичного обліку. Для цього наведемо декілька господарських операцій з практики бюджетних установ (табл. 2.5).

На підставі зроблених записів про господарські операції заповнимо регістри аналітичного обліку касових і фактичних видатків, враховуючи, що всі наведені в табл. 2.5 операції стосуються основної статутної діяльності установи і здійснені за кошти державного фінансування із загального фонду на утримання установи. Схематично картки аналітичного обліку видатків (дещо спрощеної форми) наведено у табл. 2.6 і 2.7.

Таблиця 2.5

Реєстр господарських операцій бюджетної установи

Кореспон		Код
дуючі		економічної
субрахун		класифікації
Зміст господарської операції	Сума	ки		видатків
касових	фактич-
Дт	Кт	них
1	2	3	4	5	6
1. Нарахована зарплата працівникам	25000	801	661	—	1110
установи за рахунок бюджетних асигнувань
2. Нараховано обов'язкові збори від
фонду оплати праці:
до Пенсійного фонду	8000	801	651	—	1121
до Фонду соціального страхування	625	801	652	• —	1122
від тимчасової втрати працездатності
до Фонду страхування на випадок	125	801	653	—	1122
безробіття
до Фонду соціального страхування	50	801	654	—	1122
від нещасних випадків на виробництві
3 Відраховано із заробітної плати:
прибутковий податок	3950	661	641	—	—
внески до Пенсійного фонду	500	661	651	—	—
внески до Фонду страхування від	100	661	652	—	—
тимчасової втрати працездатності
внески до Фонду страхування на	250	661	653	—	—
випадок безробіття
профспілкові внески	250	661	666	—	—
за виконавчими документами	50	661	668	—	—
4. Отримано з реєстраційного рахунка до
каси:
на виплату зарплати	19900	301	321	1110	—
на службове відрядження керівника	300	301	321	(140	—
установи
5. Списано витрати з підзвіту Коров-	260	801	362	—	1140
кіна В.С. за видатками на службове відрядження
6. Внесено готівкою з каси на реєстра-	40	321	ЗОЇ	1140	—
ційний рахунок суму недовикористаного	(понов-
авансу на службове відрядження	лено)

Продовження табл. 2.5

1	2	3	4	5	6
7. Перераховано з реєстраційного рахунка збори і платежі: до бюджету прибутковий податок до Пенсійного фонду	3950 8000 500	641	321	1110 1121 1110	—
Разом	8500	651	321
до Фонду соціального страхування від тимчасової втрати працездатності	625 100	652	321	1122 1110	—
Разом	725	652	321
до Фонду страхування на випадок безробіття	125 250	1122 1110	—
Разом	375			653	321
до Фонду соціального страхування від нещасних випадків на виробництві профспілкові внески аліменти (за виконавчими документами)	50 250 50	654 666 668	321 321 321	1122 1110 1110	—
8. Перераховано планові платежі постачальникам за продукти харчування	10000	361	321	1133	—
9. Нараховано РБУ за поточний ремонт приміщення	3000	801	675	—	1137
10. Перераховано магазину за обладнання	4800	364	321	2111	—
11. Отримано від магазину обладнання: вартість без ПДВ на суму ПДВ	4000 4000 800	104 801 801	364 401 364	—	2111 2111
12. Списано використані: продукти харчування канцелярське приладдя господарські матеріали	8000 100 600	801 801 801	232 231 234	—	1133 1131 1131
3. Нараховано за комунальні послуги: тепло постачання енергопостачання водопостачання	1000 1700 500	801 801 801	675 675 675	—	1161 1163 1162
14. Перерахована заборгованість за Комунальні послуги: теплопостачання водопостачання енергопостачання і т. ін.	1000 500 1700	675 675 675	321 321 321	1161 1162 1163	—

Таблиця 2.6

Картка аналітичного обліку касових видатків
за квітень 200_ р.

Дата виписки органу Державного казначейства (банку)	Видатки за кодами економічної класифікації										Разом
1110	1121	1122	1133	1140	1161	1162	1163	2111	і т. ін.
1	2	3	4	5	б	7	8	9	10	11-24	25
Касові видатки на початок місяця	70000	24500	2450	24000	700	4000	2000	5000	15000	42000	189650
4.04.	19900	—	—	—	300	—	—	—	—	_	20200
7.04.	5100	8000	800	„	—	—	—	—	—	—	13900
8.04.	—	—	—	10000	—	—	—	—	—	—	10000
10.04.	—	—	—	—	—	—	—	_	4800	—	4800
14.04.	—	—	—	—	—	1000	500	1700	—	—	3200
Відшкодовано видатків: 6.01.	—	—	—	—	40	_	—	—	_-	-	40
Усього видатків ч урахуванням сум відшкодування: за місяць з початку року	25000 95000	8000 32500	800 3250	10000 34000	260 960	1000 5000	500 2500	1700 6700	4800 19800	42000	52060 241710

Таблиця 2.7

Картка аналітичного обліку фактичних видатків
за квітень 200_ р.

Дата	Номер меморіального ордера	Дебет субрахунка 801
		сума за ордером усього	у тому числі за кодами економічної класифікації видатків
			1110	1121	И22	1131	1133	1137	1140	1161	1162	1163	2111	і т. ін.
1	2	3	4	5	6	7	8	9	10	11	12	13	14	15—27
Фактичні видатки на початок місяця		194450	75000	24000	3750	2100	16000	__	700	4600	2400	5900	15000	45000
01.04	5	25000	25000	—	—	—	—	_	—	—	—	—	—	—
02.04	5	8800	—	8000	800	—	—	—	—	—	—	—	—	—
05.04	8	260	—	—	—	—	—	—	260	—	—	—	—	—
09.04	6	3000	—	—	—	—	—	3000	—	—	—	—	—	—
11.04	4	4800	—	—	—	—	—	_-	—	—	—	_	4800	—
12.04	12	8000	—	—	—	—	§000	—	—	—	—	—	—	—
12.04	13	700	—	—	—	700	—	—	—	—	—	„	—	—
13.04	6	3200	—	—	—	—	—	—	—	1000	500	1700	—	—
Усього видатків з вирахуванням сум відшкодування: за місяць з початку року		53760 248210	25000 100000	8000 32000	800 4550	700 2800	8000 24000	3000 3000	260 960	1000 5600	500 2900	1700 7600	4800 19800	45000

Як видно з порівняння показників цих таблиць, суми касових і фактичних видатків не збігаються в часі. У сучасних умовах фактичні видатки часто перевищують касові, бо не завжди фінансування з бюджету дозволяє вчасно погасити заборгованість із зарплати, за енергоносії та інші господарські втрати бюджетних установ. Порівняння касових і фактичних видатків із сумами одержаного фінансування за відповідними кодами економічної класифікації видатків створює можливість контролю з боку держави (в особі відповідних розпорядників коштів, фінансових органів та органів Державного казначейства) за станом виконання кошторису доходів і видатків, розрахунків з працівниками, постачальниками, різними кредиторами, за доцільністю використання виділених коштів згідно з їх цільовим призначенням. Таке порівняння дар можливість виявити факти порушення фінансової дисципліни, безпідставного, нецільового використання державних коштів.

Необхідно зауважити, що касові видатки бюджетних установ, які фінансуються через органи Державного казначейства, обліковуються два рази: один раз в органі казначейства (при списанні коштів :* реєстраційного рахунка установи) і другий раз — в самій установі (при отриманні виписки органу казначейства з реєстраційного рахунка). Тому можна сподіватись, що в майбутньому (при повному впровадженні в бюджетну сферу фінансування через органи казначейства) необхідність обліку касових видатків безпосередньо в бюджетних установах відпаде, а відтак значно зменшиться обсяг звітних показників про виконання кошторису видатків. Порівняльний же аналіз касових і фактичних видатків та фінансування можна буде здійснювати у відповідні строки шляхом порівняння даних органів казначейства про касові видатки та звітності установи про фактичні видатки між собою та із затвердженим кошторисом. Такі перспективи стають досить реальними при впровадженні в бюджетних установах автоматизованого обліку видатків з використанням персональних ЕОМ.

2.6. Облік касових операцій

Для планомірної організації грошового обігу в народному господарстві бюджетні організації, як і інші юридичні особи, зобов'язані зберігати свої вільні грошові кошти на рахунках у банку і витрачати їх, як правило, шляхом безготівкових розрахунків. Однак у своїй практичній діяльності кожна установа змушена використовувати і готівкові розрахунки, наприклад, за оплатою праці, стипендіями, авансами на господарські потреби та відрядження тощо.

Уся готівка, що знаходиться в розпорядженні установи чи централізованої бухгалтерії, зберігається в касі. Каси підприємства — це приміщення або місце, призначене для приймання, видачі та зберігання готівки, інших цінностей і касових документів, де, як правило, ведеться касова книга. Посиленню контролю за витрачанням готівки сприяє суворе дотримання порядку здійснення касових операцій, який регламентується «Положенням про ведення касових операцій в національній валюті в Україні», затвердженим постановою НБУ від 19.02.2001 р. № 72 (зі змінами та доповненнями). Це Положення визначає порядок і терміни зберігання грошей у касі та видачі їх на різні цілі, правила оформлення касових документів, ведення касової книги, контролю законності касових операцій.

Розмір суми грошових коштів у касі на кінець кожного робочого дня обмежується лімітом, який щорічно встановлюється органами ДКУ за погодженням з бюджетною установою. Порядок встановлення ліміту готівки в касі визначається «Інструкцією про організацію роботи з готівкового обігу установами банків України», затвердженою постановою НБУ від 19.02.2001 р. № 69 (зі змінами і доповненнями).

Для визначення розміру ліміту каси бюджетні установи складають і подають свої заявки-розрахунки до відповідних органів ДКУ, які визначають ліміти каси окремих установ.

Понад встановлену норму в касі можуть зберігатися гроші лише на виплату зарплати, стипендій, допомоги за тимчасовою непрацездатністю тільки протягом 3 робочих днів, включаючи день отримання готівки у банку. Після цього терміну не видані гроші здаються у банк і за першою вимогою установи видаються назад.

Приймання грошей у касу, їх зберігання та видачу здійснює спеціальна посадова особа - касир, який несе повну матеріальну відповідальність за збереження прийнятих ним грошових коштів та інших цінностей. При прийманні касира на роботу з ним укладається договір про повну матеріальну відповідальність за збереження грошей та інших цінностей у касі.

Касиру забороняється передовіряти виконання своїх функцій іншим особам. У разі необхідності тимчасової заміни касира (у зв'язку з хворобою, відпусткою і т. ін.) виконання його обов'язків за письмовим наказом керівника покладається па іншого працівника, з яким також укладається договір про повну матеріальну відповідальність. В установах, де за штатним розкладом не передбачено посади касир а, виплата зарплати працівникам та оплата інших грошових витрат здійснюється через підзвітних осіб, призначених наказом керівника установи.

Надходити готівка до каси бюджетної установи може з поточного (реєстраційного) рахунка, як повернення невикористаного авансу підзвітними особами, на відшкодування завданих установі збитків, за платні послуги, за утримання дітей у дошкільних закладах, харчування працівників за місцем роботи, за спортивну форму, одержані путівки з частковою оплатою тощо.

Готівку в касу з поточних (реєстраційних) рахунків касир отримує за іменним грошовим чеком. Організації, що обслуговуються установами банків, отримують у банку чекову книжку, яку зберігають у касі разом з іншими цінностями. Тим же установам, що обслуговуються органами ДКУ, грошові чеки виписуються на підставі їх заявки та поданого доручення відповідним органом ДКУ. Порядок виплати готівки РК з реєстраційних рахунків регламентується «Порядком касового виконання державного бюджету за видатками», затвердженим наказом ДКУ від 22.01.2001 р. № 3.

Для оформлення документів на отримання зарплати, стипендій, допомоги, видатків на службові відрядження тощо РК подають до органів ДКУ заявку на видачу готівки, за формою, наведеною у додатку до Порядку № 3 (у двох примірниках). Один примірник цієї заявки після видачі готівки повертається РК з відповідним відбитком штампа казначея, зберігається як обов'язковий документ і є додатком до бухгалтерських регістрів, що підтверджують обсяг та цільове спрямування бюджетних коштів.

Заявки на видачу готівки виписуються розпорядниками бюджетних коштів на осіб, з якими к
них укладені договори про повну матеріальну відповідальність і які мають право отримувати і видавати кошти. У заявках на видачу готівки вказуються суми прибуткового податку з громадян, суми нарахувань до Фонду соціального врахування України та суми страхових внесків до Пенсійного фонду України, інші податки і обов'язкові платежі, які утримані та нараховані на фонд заробітної плати. При отриманні заробітної плати та прирівняних до неї платежів разом із заявкою на видачу готівки подаються платіжні доручення на перерахування сум прибуткового податку з громадян, сум нарахувань до Фонду соціального страхування України та сум страхових внесків до Пенсійного фонду України, інших податків і обов'язкових платежів, пов'язаних з виплатою заробітної плати та інших соціальних виплат.

У заявках на видачу готівки розпорядники бюджетних коштів відмічають наявність чи відсутність заборгованості зі сплати податків.

На підставі перевіреної заявки органи ДКУ виписують па осіб, вказаних у заявці, грошові чеки на отримання готівки.

На підставі належно оформлених грошових чеків уповноважені особи розпорядників бюджетних коштів отримують готівку з поточних рахунків, відкритих в установах банків на ім'я органів ДКУ. Невикористана готівка повертається уповноваженими особами розпорядників бюджетних коштів безпосередньо за цей самий рахунок за відповідними документами, при заповненні яких обов'язково вказується номер реєстраційного (спеціального реєстраційного) рахунка, на який повинні бути зараховані кошти.

У разі прийняття рішень розпорядниками бюджетних коштів про придбання продуктів харчування та медикаментів за готівку ці розпорядники письмово повідомляють про це органи Державного казначейства України.

Здійснення видатків готівкою на придбання продуктів харчування та медикаментів проводиться за тими самими документами, що й за перерахуванням, але за наявності на це дозволу головного розпорядника бюджетних коштів.

Після отримання готівки на продукти харчування, господарські товари і медикаменти до органів ДКУ подаються документи, які підтверджують здійснені видатки та взяття на облік (при потребі) матеріальних цінностей (акт придбання матеріальних цінностей, прибуткова накладна, роздавальна відомість з підписами осіб, що отримали матеріальні цінності, тощо).

До каси можуть надходити гроші й з інших джерел. В усіх випадках при надходженні готівки бухгалтерією оформляється прибутковий касовий ордер. ф. № КО-1 з відривною квитанцією, яка після внесення необхідних записів видається па руки здавальнику грошей. Касові ордери дійсні лише в день їх оформлення.

Видача готівки з каси може проводитися, в першу чергу, в рахунок оплати праці, стипендій, допомоги за тимчасовою непрацездатністю, як аванс на господарські витрати та/або на відрядження, для зарахування на поточні (реєстраційні) рахунки тощо. Оформляється видача готівки видатковим касовим ордером (т. ф. № КО-2), який підписують керівник і бухгалтер установи. Прибуткові та видаткові касові ордери, перш ніж вони будуть передані касиру, реєструються у спеціальному журналі (т. ф. № КО 3). При цьому їм надаються порядкові номери. Нумерація касових ордерів наскрізна з початку року, окремо прибуткових і окремо видаткових. Оформлені касові ордери перелаються бухгалтером особисто касиру. Видавати їх па руки особам, що отримують чи вносять кошти, заборонено.

Оплата праці, видача стипендій тощо може здійснюватися на основі розрахунково-платіжних відомостей, на кожній з яких повинен бути дозвільний підпис керівника та головного бухгалтера. Після закриття таких відомостей на фактично виплачену суму
складається видатковий касовий ордер (на кожну відомість окремо).

В установах, які мають велику кількість підрозділів або обслуговуються централізованою бухгалтерією, виплата зарплати може здійснюватися за письмовим наказом керівника іншими, крім касира, особами, з якими також складають письмові договори про повну матеріальну відповідальність. Якщо через віддаленість обслуговуючої установи розрахунково-платіжна відомість не може бути повернена довіреною особою в касу протягом трьох днів, виплата зарплати оформляється через підзвітних осіб.

Видача грошей окремим особам відбувається за умови пред'явлення документа, що засвідчує особу одержувача (паспорта, посвідчення і т. ін.). Касир у видатковому ордері фіксує відповідні дані цього документа: назву, номер, ким і коші виданий. Усі додатки до прибуткових та видаткових касових ордерів (акти, накладні, повідомлення тощо) повинні гаситися спеціальним штампом або написом від руки («Оплачено», «Одержано» і т. ін.) для запобігання можливості їх повторного використання.

Аналітичний облік і контроль руху грошових коштів касир веде у касовій книзі (т. ф. № КО-4). Записи у касову книгу виконуються у двох примірниках через копіювальний папір. При цьому другий примірник є відривним і слугує звітом касира, який щоденно разом з прибутковими і видатковими документами передається касиром під розписку бухгалтеру. Контроль за правильністю ведення касової книги та здійсненням касових операцій покладено на головного бухгалтера установи.

Касова книга може вестись за допомогою технічних засобів. При цьому паралельно формуються дві ідентичні машинограми «Вкладний аркуш касової книги» та «Звіт касира», реквізити яких повинні повністю відповідати т. ф. № КО-4. У кінці місяця всі примірники «Вкладних аркушів касової книги» брошуруються, підписуються керівником і головним бухгалтером і зберігаються як регістр аналітичного обліку.

У бухгалтерії звіти ретельно перевіряються, звіряються з первинними документами, після чого у звіті за кожною господарською операцією проставляється кореспонденція рахунків.

Для синтетичного обліку наявності та руху грошей у касі призначений активний рахунок 30 «Каса», який має два субрахунки:

301 «Каса в національній валюті»;

302 «Каса в іноземній валюті».

Основні бухгалтерські проведення з обліку руху готівки у національній валюті України наведено в табл. 2.8.

Таблиця 2.8

Кореспонденція рахунків за операціями обліку грошових коштів
у касі в національній валюті

Зміст господарської операції	Корес суб	пондуючі рахунки
	Дт	Кт
1	2	3
1 . Одержано в касу готівку за чеками з поточних, реєстраційних, спеціальних реєстраційних рахунків	301	311,313— 319,321, 323—326
2. Повернено в касу невикористану суму підзвітних коштів	301	362
3. Надійшло в касу в рахунок погашення недостачі	301	363
4. Надійшла в касу плата за телефонні розмови та інші кошти, що відповідно до чинного законодавства зараховуються на відшкодування касових видатків	301	364, 801, 802
5. Надійшла в касу плата за утримання дітей в Інтернаті при школі, за спортивну форму, за харчування працівників за місцем роботи	301	674
6. Надійшла в касу плата за навчання у вищих навчальних закладах, за користування гуртожитком, за реалізовані санаторно - курортні путівки	301	364
7. Одержано в касу спонсорські, благодійні внески та іншу гуманітарну допомогу	301	713/1
8. Надійшла в касу плата за реалізовані за готівку санаторно - курортні путівки: вартість без ПДВ на суму І ! ДВ	301 301	331 641

Продовження табл. 2.8

1	2	3
9. Видано готівкою з каси: заробітну штату стипендію гонорари депоновану зарплату допомога і компенсації чорнобильцям під звіт	661 662 669 671 674 362	301 301 301 301 301 301
10. Здійснені з каси готівкою видатки за рахунок спеціальних коштів (сума без Г1ДВ)	811	301
11. Повернення попередньої оплати батькам за утримання дітей, у дитячих дошкільних закладах	674	301
12. Здійснені витрати за рахунок; коштів, що надійшли її оплату за навчання коштів батьків за утримання дітей а інтернатах при школах коштів, що одержані як субсидія з бюджету іншого рівня	811 812 813/2	301 301 301
13. Оплата готівкою прямих витрат: на виробництво продукції v майстернях виконання науково-дослідних та конструкторських робіт за договорами надання послуг щодо заготівлі та переробки матеріалів	821 823 825	301 301 301
14. Внесено з каси готівкою на поточні, реєстраційні, спеціальні реєстраційні рахунки.	311,313, 321.323	301
15. Зараховано на випну особу виявлені недостачі готівки у касі	363	301
16. Зараховано на поточний, спеціальний реєстраційний рахунок кошти, внесені готівкою за реалізовані санаторно-курортні путівки, за харчування дітей в інтернатах при школах та групах подовженого дня	316,326	301

На підставі касових, звітів з указаною кореспонденцією рахунків здійснюють записи в «Накопичувальну відомість за касовими операціями — Меморіальний ордер № 1» т. ф. № 380 (бюджет) та в «Картку аналітичного обліку готівкових операцій», затверджену наказом ДКУ від 06.10.2000р. № 100. В останній за кожним звітом касира записують надходження і видаток та виводять залишок на кінець дня готівки за кожним кодом функціональної та економічної класифікації видатків {окремо за загальним фондом та видами коштів спеціального фонду). У централізованих бухгалтеріях складається окрема картка для кожної установи, що обслуговується такою бухгалтерією, та загальна картка для всіх установ. Картка відкривається на місяць. За її даними здійснюють контроль за дотриманням касової дисципліни у питанні цільового використання готівки за призначенням.

2.7. Облік операцій з іноземною валютою

Окремі бюджетні установи (науково-дослідні інститути вищі навчальні заклади, лікарні, митниці, деякі органи державного управління тощо) можуть здійснювати операції з іноземною валютою. Джерелами надходження валюти до бюджетних установ можуть бути: асигнування з бюджету для придбання за валюту засобів матеріально-технічного призначення (обладнання і т. ін.) або оплати за виконані роботи нерезидентами; цільове фінансування з міжнародних спеціальних фондів; оплата нерезидентами наданих послуг, виконаних науково - дослідних робіт; оплата ліцензій на впровадження винаходів; оплата за навчання, стажування, лікування іноземних громадян тощо. Напрямами витрачання валютних коштів можуть бути: розрахунки з нерезидентами за постав Ієні товари, викопані роботи, надані послуги; оплата послуг банків-нерезидентів; розрахунки за службовими закордонними відрядженнями; продаж валюти та ін.

Облік бюджетними установами операцій з іноземною валютою регламентується «Порядком відображення в обліку операцій в Іноземній валюті», затвердженим наказом ДКУ від 24 07 2001 р № 126, та наказом ДКУ від 26.04.2001 р. № 63 «Про внесення доповнення до Інструкції про кореспонденцію субрахунків бухгалтерського обліку для відображення основних господарських операцій бюджетних установ».

Для розрахунків іноземною валютою бюджетним установам можуть бути відкриті в уповноважених банках валюші рахунки за кожним видом іноземної валюти зокрема. Для їх відкриття у банк подаються такі ж документи, як і для відкриття поточних рахунків у національній валюті (див. параграф 2.2), та ліцензія НБУ на право займатися зовнішньоекономічною діяльністю. У бухгалтерському обліку грошові кошти у валюті іноземних держав обліковуються окремо за кожною валютою у накопичувальних відомостях руху грошових коштів загального (спеціального) фонду т.ф. №381 (бюджет) або № 382 (бюджет) - меморіальні ордери відповідно № 2 та № 3. Якщо бюджетна установа використовує у своїх операціях декілька видів валютних коштів, має декілька валютних рахунків у банку, то кількість меморіальних ордерів з обліку іноземної валюти повинна відповідати кількості видів валюти і рахунків у банку. При цьому меморіальні ордери нумеруються відповідно № 1-1, 2-2, 3-1, 3-2 і т. ін.

У регістрах бухгалтерського обліку операції І іноземною валютою повинні бути відображені паралельно як в іноземній, так і в національній валюті України (гривнях). З цією метою в меморіальних ордерах для кожного запису валютних операцій передбачають 2 рядки за одним порядковим номером (один — для суми в іноземній, другий — в національній валюті).

Бухгалтерський облік валютних операцій ведеться бюджетними установами за субрахунками, встановленими планом рахунків:

302 «Каса в іноземній валюті»,

318 «Поточні рахунки в іноземній валюті»,

442 «Інша переоцінка» (для відображення курсових різниць).

На кожне найменування валюти в обліку відкривають окремі субрахунки третього порядку залежно від виду валюти або рахунків, відкритих в установах банків (302-1, 302-2,302-3, 318-1, 318-2 і т. ІН.).

Первісне визнання операцій, проведених в іноземній валюті, у бухгалтерському обліку перераховується в національну валюту України із застосуванням валютного курсу на дату здійснення операції (дата визнання активу, зобов'язання, доходу тощо).

Аванси, попередня оплата, надані бюджетною установою (одержані від інших осій) в іноземній валюті, перераховуються в національну валюту за валютним курсом НБУ на дату сплати (одержання) авансу, попередньої оплати.

Щомісячно у фінансовому звіті, який складається в національній валюті України:

— немонетарні статті, Ідо пов'язані з операціями в іноземній валюті і які відображаються за первісною або відновлю вальною вартістю (історичною собівартістю), у національну валюту перераховуються за валютним курсом на дату здійснення операції;

— немонетарні статті, що пов'язані з операціями в іноземній валюті і які відображаються за справедливою вартістю (одержані безоплатно), у національну валюту перераховуються за валютним курсом на дату визначення цієї справедливої вартості:

— монетарні статті, проведені в іноземній валюті, відображаються в національній валюті з використанням валютного курсу на звітну дату, тобто за цими статтями виникають курсові різниці, які відображаються у складі власного капіталу як результат переоцінок.

До монетарних статей належать кошти в касі, на рахунках у банках та в казначействі, у розрахунках з підзвітними особами, іншими дебіторами і кредиторами за умови її подальшого погашення грошима. Немонетарними вважаються статті необоротних активів, запасів, дебіторської і кредиторської заборгованості, яка буде погашена не грошима, а взаємозаліками, сировиною, товарами, обладнанням, послугами або в результаті інших негрошових операцій, У процесі діяльності установи заборгованість може переходити з монетарної до немонетарної і навпаки.

Як було сказано раніше, немонетарні статті відображаються в бухгалтерському обліку за валютним курсом НБУ на дату здійснення операції і не перераховуються на кожну звітну дату, а монетарні статті перераховуються з використанням курсу НБУ щомісяця (на звітну дату).

Основні операції бюджетних установ з іноземною валютою наведено у табл. 2.9.

Аналітичний облік іноземної валюти у касі бюджетної установи ведеться в касових книгах за кожною валютою зокрема і одночасно в гривнях за офіційним курсом НБУ. На підставі звіту касира і доданих до нього первинних документів на валютні операції складають окремо на кожен вид валюти «Меморіальний ордер — Накопичувальну відомість за касовими операціями)», надаючи їм відповідно № 1-1, 1-2, 1-3 і т. ін.

Таблиця 2.9

Відображення на рахунках операцій з іноземною валютою

Зміст господарської операції	Кореспондуючі субрахунки
	Дт	Кт
1	2	3
1 . Зараховано фінансування з бюджету на валютний рахунок установи	318	701, 702
2. Зараховано на валютний рахунок коліти, що переказані бюджетній установі вищим РК	318	681
3. Зараховано ш валютний рахунок кошти, що надійшли як благодійні внески	318	713
4. Перераховано кошти уповноваженому байку для придбання іноземної валюти відповідно до чинного законодавства	364	311,313..314, 316,319,321. 323,324,326
5. Надійшли кошти в іноземній валюті за надані бюджетною установою послуги нерезидентам	318	711

Продовження
табл. 2.9

1	2	3
6. Проведеш розрахунки з установою банку за купівлю іноземної валюти: зарахована куплена іноземна валюта відображається оплата вартості послуги банку за придбання валюти	318 801, 802, 811—813	364 364
7. Одержана готівкою Іноземна валюта в касу	302	318
8. Видана з каси іноземна валюта під звіт	362	302
9. Виконано розрахунок з підзвітною особою за валютними коштами: - затверджено авансовий звіт про витрати в межах виданого авансу (за курсом на день видачі авансу) - затверджено авансовий звіт про витрати понад виданий аванс (за курсом на день погашення заборгованості) - погашена заборгованість (перевитрата за авансовим звітом) національною валютою	801, 802; 811—813 801, 802, 811—813 362	362 362 301
10. Перерахована валюта за надані послуги нерезидентом	364	318
11. Списано на витрати установи отримані послуга, виконані роботи нерезидентом (за курсом на дату перерахування авансу)	801,802, 811—813	364
12. Одержані від нерезидента матеріали (за курсом на дачу перерахування авансу)	231—239	364, 675
13. Нарахована курсова різниця на залишок валютних коштів на рахунку в банку: при підвищенні курсу іноземної валюти при зниженні курсу іноземної валюти	318 442	442 318

Щомісяця і щоквартально бюджетна установа, Що використовувала у своїй діяльності іноземну валюту, складає і подає «Звіт про використання асигнувань із загального фонду з міжнародної діяльності України» за ф. № 2 —валюта, у якому за кодами економічної класифікації видатків наводить показники наявності, надходження та витрачання коштів (касові та фактичні видатки) в іноземній валюті і в грошовому еквіваленті.

2.8. Облік інших грошових коштів

Крім грошових коштів на поточних рахунках у банках, реєстраційних та спеціальних реєстраційних рахунках в органах Державного казначейства України та в касі, бюджетні установи можуть мати інші грошові кошти, до яких зараховують: кошти в акредитивах, у чекових книжках, в оплачених талонах на бензин, мазут, харчування і т. ін., оплачених путівках у будинки відпочинку, санаторії, турбази, у повідомленнях на поштові перекат, у митних марках, у бланках трудових книжок і вкладишах до них, у векселях одержаних та в інших грошових документах, у тому числі прийнятих на тимчасове зберігання від хворих (у лікарнях, санаторіях тощо). Перелічені цінності зберігаються, як правило, у касі установи.

Приймання в касу та видача з каси грошових, документів оформляється відповідними касовими ордерами, на яких ставиться штамп «фондовий» або робиться такий же напис від руки червоним чорнилом. Облік цих операцій ведеться окремо від грошових коштів у готівці. Реєстрація фондових касових ордерів також ведеться окремо. Аналітичний облік грошових документів ведеться на спеціальних картках за їх видами або у книзі розрахунків (контокорентної форми). Облік бланків трудових книжок ведеться в спеціальній прибутково-видатковій книзі обліку бланків трудових книжок і вкладишів до них.

Для синтетичного обліку інших грошових коштів планом рахунків бюджетних установ передбачені рахунки 33 «Інші кошти» та 34 «Короткострокові векселі одержані».

Рахунок 33 має чотири субрахунки:

331«Грошові документи в національній валюті»,

332«Грошові документи в іноземній валюті»,

333«Грошові кошти в дорозі в національній валюті»,

334«Грошові кошти в дорозі в іноземній валюті».

На субрахунках 331 і 332 обліковують грошові документи, що належать установі (відповідно у національній та іноземній валютах). Розглянемо порядок використання цих субрахунків для відображення деяких операцій з грошовими документами.

Акредитивом називають грошове зобов'язання банку, яке оформляється па підставі доручення його клієнта на користь клієнта іншого іногороднього банку. Відкриттю акредитива передує подання в установу банку заяви на відкриття акредитива, якою клієнт доручає своєму банку провести платіж за місцем знаходження постачальника на певних умовах (при пред'явленні певних документів, що підтверджують виконання зобов'язання постачання). Зазначена форма розрахунків застосовується, як правило, з мстою гарантування платежів постачальнику, а тому попередньо передбачається у контракті. Для платника ця форма не вигідна, бо відволікає на певний час гроші з його обігу і, як кожна попередня оплата, у бюджетних установах застосовується порівняно рідко, головним чином для розрахунків з іноземними постачальниками.

Операції з акредитивами оформляються такими обліковими записами:

1. Виставлено акредитив для розрахунків з іногороднім постачальником

Дт субрах. 331, 332

Кт субрах. 311,313,314, 318,321,323, 324.

2. Оплачено за рахунок виставленого акредитива постачальнику за матеріали, обладнання тощо

Дт субрах. 675 Кт субрах. 331,332.

3. Повернувся на рахунок установи не використаний акредитив (цілком або частково)

Дт субрах. 3Н, 313, 314, 318, 321, 323, 324

Кт субрах. 331, 332.

Під коштами в грошових чеках розуміють лімітовані грошові книжки, які бюджетна установа може використовувати для безготівкових розрахунків чеками за товари та послуги. Для одержання чекової книжки установа подає заяву банкові і перераховує певну суму (ліміт), яка депонується банком па спеціальному рахунку. Чек заповнюють від руки або з використанням технічних засобів. У чеках не допускають виправлення та використання факсиміле замість підпису. Накорінці чека вказують залишок невикористаного ліміту. Обмін чека на готівку та отримання здачі із суми чека готівкою юридичними особами не дозволяється. Постачальник отриманий чек здає у свій банк разом з реєстром чеків, а подальші розрахунки виконуються банками. При надходженні чека до банку-емітента останній списує суму чека з депонованої установою суми і повідомляє про це клієнта-чекодавця. Термін дії чекової книжки о лип рік. Невикористані кошти з лімітованої чекової книжки зараховуються на поточні або реєстраційні рахунки, а в обліку — на поновлення касових видатків установи.

У бухгалтерському обліку операції з лімітованими чеками оформлюються аналогічно операціям з акредитивами з урахуванням того, що останні видаються лише в національній валюті і застосовуються бюджетними установами досить рідко.

Надходження в касу талонів на пальне, поштових марок, марок держмита, путівок та інших грошових документів відображається таким записом:

Дт субрах. 331

Кт субрах. 301, 311, 321, 362, 364.

Талони на пальне видаються під звіт за розпорядженням керівника установи і оформляються записом:

Дт субрах. 362

Кт субрах. 331,

а на підставі дорожніх (шляхових) листів, одержаних від підзвітних осіб-водіїв, складають два проведення:

1) на отримане пальне (використані талони)

Дт субрах. 235

Кт субрах. 362,

2) на витрачене пальне

Дтсубрах.801, 802, 811

Кт субрах. 235.

Операції із санаторно-курортними путівками, придбаними в інших закладах (установах), відображаються такими записами:

1) Одержана путівка від санаторно-курортної установи

— сума вартості без ПДВ:

Дт субрах. 331

Кт субрах. 364,

— на суму ПДВ:

Дт субрах. 641

Кт субрах. 364.

2) Видана санаторно-курортна путівка з частковою (повною) оплатою її вартості готівкою

— на вартість без ПДВ:

Дт субрах . 301

Кт субрах. 331,

— па суму ПДВ:

Дт субрах. 301

Кт субрах. 641.

3)Списання річниці у вартості путівки, реалізованої з пільгами

Дт субрах. 812

Кт субрах. 331.

Аналогічно оформляють операції з іншими грошовими документами.

На субрахунках 333 і 334 обліковують кошти, перераховані на поточний або реєстраційний рахунки в останній день місяця (або

відправлені поштовим переказом) і які будуть зараховані на ці рахунки тільки в перших числах наступного місяця:

1)перерахування грошей

Дт субрах. 333

Кт субрах, 301,

2) зарахування на поточний, реєстраційний, спеціальний реєстраційний рахунок

Дт субрах. 311,313, 321,323

Кт субрах. 333.

Для обліку векселів — письмового боргового зобов'язання встановленої форми, що дає право його власнику через певний строк вимагати відповідну
суму у боржника,-- призначено синтетичний рахунок 34 «Короткострокові векселі одержані» з розподілом на субрахунки:

341«Векселі, одержані в національній валюті»,

342«Векселі, одержані в іноземній валюті».

Це рахунок активний, тобто за дебетом фіксують операції ч отримання векселів, а за кредитом — з їх погашення:

1) отримано вексель від боржника

Дт субрах. 341, 342

Кт субрах. 364,

2} погашено короткостроковий вексель боржником

Дт субрах. 313, 318, 323

Кт субрах. 341,342.

Аналітичний облік векселів одержаних ведеться окремо за кожним векселем у спеціальній відомості.

Операції з грошовими документами оформляються меморіальними ордерами т, ф. № 271, яким надаються чергові номери, починаючи з 16.

Такі основні положення обліку фінансування та руху грошових коштів бюджетних установ.

ПИТАННЯ ДЛЯ САМОПЕРЕВІРКИ

1.Рахунки для обліку фінансування за відомчою структурою та
їх взаємозв'язок.

2.У чому особливість фінансування бюджетних установ за
відомчою структурою та через органи Державного казначейства?

3.Охарактеризуйте прищики бюджетного фінансування та назвіть розпорядників бюджетних коштів

4.Види і порядок відкриття ти використання реєстраційних
рахунків бюджетних установ в органах казначейства.

5.О характеризуйте форми безготівкових розрахунків бюджетних установ.

6.Дайте характеристику і наведіть приклади касових і фак
тичних видатків.

7.Особливості здійснення та порядок відображення є обліку касових операцій бюджетних установ.

8.Розкрийте порядок відображення на рахунках та в облікових регістрах операцій з іноземною валютою.

9.Назвіть види інших грошових коштів, рахунки для їх обліку
та наведіть приклади операцій з ними.

РОЗДІЛ З

Облік розрахунків

з оплати праці, соціального

страхування і стипендій

3.1. Організація і завдання обліку праці та заробітної плати в бюджетних установах

Закон України «Про оплату праці» визначив, що заробітна плата — це винагорода, обчислена, як правило, у грошовому виразі, яку власник чи уповноважений ним орган виплачує працівникові за виконану ним роботу. У бюджетній сфері процес праці має певні особливості:

—результатом виконуваної роботи є часто не річ (продукція), а послуги (діяльність);

—праця носить переважно розумовий характер;

—у складі сукупних витрат бюджетних установ на оплату праці припадає від 60 до 85% усіх витрат;

—у бюджетній сфері досить високий рівень кваліфікації працюючих, а в деяких галузях (освіта, охорона здоров'я, мистецтво) частка спеціалістів вищої кваліфікації сягає близько 50% загальної чисельності працівників.

Держава здійснює регулювання оплати праці працівників бюджетних установ шляхом: встановлення розміру мінімальної заробітної плати та інших державних норм і гарантій; встановлення умов і розмірів оплати праці на підставі законодавчих та інших нормативних актів України, генеральної, галузевих, регіональних угод, колективних договорів у межах асигнувань за рахунок загального та спеціального фондів; оподаткування доходів працівників.

Згідно зі ст. 8 Закону України «Про оплату праці» від 24.03.1995 р. умови та розміри оплати праці працівників установ та організацій, що фінансуються з бюджету, визначаються КМУ. З І березня 2001 р. набрала чинності постанова КМУ від 07.02.2001 р. № 134«Про впорядкування умов оплати праці працівників установ, закладів та організацій окремих галузей бюджетної сфери». Цей документ затвердив схеми посадових окладів (ставок) керівних, наукових, науково-педагогічних, педагогічних працівників, фахівців, службовців, інших працівників установ окремих галузей бюджетної сфери та інші умови оплати праці (розміри доплат, надбавок, порядок надання матеріальної допомоги тощо). Крім того, було дещо змінено сам порядок оплати праці бюджетників: встановлено надбавки за високі досягнення у праці, за складність, напруженість у роботі, за виконання особливо важливої роботи. Граничний розмір зазначених надбавок для одного працівника не повинен перевищувати 50% посадового окладу (таке обмеження не поширюється на працівників національних установ).

На виконання Постанови КМУ № 134 центральні органи виконавчої влади та галузеві академії наук розробили і затвердили за погодженням з Міністерством праці та соціальної політики і Міністерством фінансів України конкретні умови оплати праці з урахуванням характеру та специфіки роботи підвідомчих бюджетних установ, розміри посадових окладів (ставок) працівників цих установ у межах схем, затверджених Постановою КМУ № 134. Так, Міністерство освіти і науки України видало наказ від 29.03.2001 р. №161 «Про затвердження розмірів посадових окладів (ставок заробітної плати) працівників навчальних закладів, установ освіти та наукових установ», Міністерство культури і мистецтв України — наказ від 19.04.2001 р. № 204 «Про впорядкування умов оплати праці працівників бюджетних установ, закладів та організацій культури», Державний комітет молодіжної політики, спорту і туризму України — наказ від 19.04.2001 р. № 1052 «Про впорядкування умов оплати праці працівників бюджетних установ, закладів та організацій фізичної культури і спорту» і т. ін.

Основними формами оплати праці в бюджетних установах є почасова й відрядна, але переважає, як правило, почасова оплата. Основою організації оплати праці є тарифна система, яка включає тарифні сітки, тарифні ставки, схеми посадових окладів, тарифно-кваліфікаційні характеристики.

Почасова оплата праці в бюджетних установах має два різновиди; штатно-окладна і погодинна. При штатно-окладній формі оплати праці кожному працівникові встановлюється місячний посадовий оклад згідно зі штатним розкладом, посадою, освітою, науковим ступенем, вченим званням, категорією тощо. Ця форма оплати має два варіанти. Для деяких бюджетних установ (охорони здоров'я, вищих закладів освіти та ін.) у централізованому порядку встановлюється суворо фіксований посадовий оклад, при якому перевиконання працівником обов'язкової норми трудового навантаження не веде до підвищення заробітку. В інших установах (загальноосвітніх школах і т. ін.) оплата праці здійснюється за місячними ставками з встановленням державою обов'язкової норми трудового навантаження (урочних годин), при перевищенні якої розмір зарплати збільшується пропорційно виконаному обсягу роботи.

Погодинна оплата праці передбачає наявність погодинних ставок. Наприклад, доктору наук або професору на проведення навчальних занять (при роботі за сумісництвом) зі студентами вищих навчальних закладів (ВНЗ) І та II рівнів акредитації ставка погодинної оплати встановлена 7,05 грн., а зі студентами ВНЗ III та IV рівнів акредитації— 13,09 грн. за годину, з аспірантами і прирівняними до них — 15,10 грн. Сума оплати праці залежить від кількості відпрацьованих годин і визначається множенням відпрацьованих годин на погодинну ставку.

Почасова оплата праці може застосовуватися у вигляді простої почасової або почасово-преміальної. При простій почасовій оплаті сума заробітку визначається лише кількістю відпрацьованого часу та погодинною ставкою або окладом. При почасово-преміальній оплаті, крім заробітку за ставкою чи окладом, виплачується премія за досягнення відповідних якісних та кількісних показників діяльності. Преміювання здійснюється в межах витрат на оплату праці, передбачених кошторисом установи.

Розмір ставок зарплати (посадових окладів), а також надбавок до них у деяких галузях (освіта, охорона здоров'я, культура) визначається на підставі щорічної тарифікації, яка проводиться постійно діючою тарифікаційною комісією. Результати роботи комісії відображаються у тарифікаційних списках, які є єдиним документом, що визначає розмір посадових місячних окладів, тарифних ставок і надбавок працівникам окремих установ.

Нарахування заробітної плати в бюджетних установах різних галузей маг. свої особливості і суттєві відмінності. Так, у середніх закладах освіти зарплата педагогічним працівникам виплачується за фактичну кількість годин викладацької роботи за ставкою з урахуванням категорії, освіти, доплат за перевірку зошитів, додаткової оплати за класне керівництво, завідування кабінетом, керівництво гуртком, групою подовженого дня і т. ІН., з підвищенням ставки за звання «учитель-методист», «заслужений учитель», за науковий ступінь тощо.

У медичних закладах посадові оклади лікарів диференціюють залежно від посади, категорії (вища, перша, друга, без категорії), типу медичної установи (стаціонар, поліклініка), з підвищенням посадових окладів за керівництво відділенням, кабінетом, лабораторією, відділом тощо. Посадові оклади середнього медперсоналу диференціюють залежно від посади та категорії.

У вищій школі для професорсько-викладацького складу ставки встановлюють залежно від посади, рівня акредитації, вченого звання, наукового ступеня, стажу роботи.

Заробітна плата державних службовців складається з посадового окладу, плати за ранг, премій, надбавок за вислугу років тощо.

Аналогічно визначаються місячні ставки та суми зарплати працівників установ інших галузей бюджетної сфери.

Крім того, у бюджетних установах має місце суміщення професій (посад), тобто виконання працівником поряд зі своєю основною роботою, обумовленою трудовим договором, додаткової роботи з іншої професії (посади). Доплати за суміщення професій (посад) максимальними розмірами не обмежуються і визначаються керівником установи, виходячи з одержаної економії за ставками і окладами суміщуваних працівників. Доплата за суміщення включається у середній заробіток у всіх випадках його обчислення. Прикладом суміщення посад у вищих навчальних закладах є виконання професором (доцентом) обов'язків декана факультету або його заступника.

Поряд із суміщенням професій (посад) може застосовуватися сумісництво, тобто виконання працівником, крім своєї основної, іншої регулярної оплачуваної роботи на умовах трудового договору у вільний від основної роботи час на тому ж або іншому підприємстві, в установі, організації. Оплата прані при роботі за сумісництвом провадиться згідно з обсягом фактично виконаної роботи і не враховується при підрахунку середнього заробітку (за деякими винятками згідно з чинним законодавством).

У бюджетних установах допускаються роботи у святкові та неробочі дні, викликані необхідністю обслуговування населення (медичні заклади, пансіонати, інтернати і т. ін.). Оплата праці за ці дні проводиться:

а) відрядникам — за подвійними відрядними розцінками;

б) працівникам на погодинних або денних ставках — у розмірі подвійної годинної або денної ставки;

в) працівникам на місячних окладах — у розмірі одинарної годинної або денної ставки понад оклад, якщо робота у святковий чи

неробочий день проводилася у межах місячної норми робочого часу, і у розмірі подвійної годинної або денної ставки понад оклад, якщо робота проводилася в обсягах, що перевищують місячну норму.

Відповідно до ст. 108 КЗпП робота у нічний час (-і 10 години вечора до б години ранку) здійснюється у підвищеному розмірі — до 40% годинної тарифної ставки (окладу) за кожну годину роботи у нічний час.

В окремих випадках працівникам бюджетних установ, як і працівникам інших галузей народного господарства, нараховують деякі виплати, виходячи із середньої заробітної плати, порядок обчислення якої затверджено постановою КМУ від 08.02.1995р. № Ц)0 (з подальшими змінами). Такі виплати застосовують у випадках:

- надання працівнику щорічної та додаткових відпусток з оплатою;

- виконання працівником державних і громадських обов'язків;

—залучення працівників до виконання військових обов'язків;

—службових відряджень тощо.

Оплата днів відпустки проводиться виходячи ч виплат за останні 12 календарних, місяців роботи, що передують місяцю надання відпустки (або за фактичний час роботи, якщо він менше року). При цьому для визначення середньоденного заробітку загальну суму виплат за вказаний період (крім виплат, що не враховуються при визначенні середнього заробітку згідно із
законодавством -пенсії, премії, компенсаційні виплати тощо) треба по ділити на відповідну кількість календарних днів року або фактично відпрацьованого періоду за винятком святкових і неробочих днів. Одержану суму середньоденного заробітку множать на кількість календарних днів відпустки. Святкові та неробочі дні, що припадають на період відпустки, у розрахунок тривалості відпустки не включаються і не оплачуються.

За період виконання державних і громадських обов'язків, якщо вони здійснюються у робочий час, середній заробіток визначається з розрахунку останніх двох місяців роботи (або фактично відпрацьованого часу, якщо він менше двох місяців) перед місяцем, за який нараховується середній заробіток. При цьому розрахунок середнього заробітку включаються всі виплати, які мають постійний характер. Допомога у зв'язку з тимчасовою непрацездатністю у середній заробіток не включається.

У бюджетних установах фінансування виплат зарплати здійснюють за окремою статтею (код 1110), яка є захищеною. Це означає, що виплати заробітної плати здійснюються в першу чергу.

Облік праці та розрахунків щодо зарплати є однією з найважливіших ділянок облікової роботи в бюджетних установах. Його завдання такі:

—контроль за дотриманням штатної дисципліни і використанням фонду заробітної плати;

—правильне обчислення витрат робочого часу та контроль за його раціональним використанням;

—своєчасне і достовірне нарахування заробітної плати і допомоги за тимчасовою непрацездатністю;

—здійснення своєчасних і достовірних розрахунків щодо заробітної плати;

—контроль за використанням виділених на зарплату коштів загального і спеціального фондів;

—своєчасне складання необхідної звітності і забезпечення користувачів інформацією про працю і заробітну плату.

Виконання цих завдань можливе лише при раціональній організації всього облікового процесу і постійному контролі за ним з боку керівника, головного бухгалтера установи та органів державного казначейства, які видають дозвіл на отримання коштів на зарплату в межах кошторису.

3.2. Облік чисельності та складу працівників і використання робочого часу

Чисельність працівників бюджетних установ визначається штатним розкладом. Штати — це перелік і кількість посад, затверджених вищою організацією. Для масових установ (шкіл, дитячих дошкільних закладів, лікарень, ВНЗ тощо) встановлені типові штати залежно від типу установці обсягу роботи (кількості класів, ліжок, відвідувань поліклініки, обслуговуваного населення і т. ін.).

Облік персоналу бюджетних установ ведуть за професіями і спеціальностями. Оскільки бюджетні установи — це різні за своїм призначенням організації, то дуже різноманітним є і склад їх працівників (лікарі, учителі, медсестри, інженери та ін.). Взагалі у бюджетних установах налічується близько ]00 о шовних професій, кожна з яких в свою чергу поділяється на кілька десятків спеціальностей.

Залежно від виконуваних функцій персонал бюджетних установ поділяється так:

— основні працівники (персонал основної діяльності), на яких покладено виконання головних функцій у відповідав бюджетній

установі (педагогічний персонал, професорське-викладацький склад, лікарі та ін.);

-- адміністративне-управлінський персонал, який забезпечує керівництво та раціональне функціонування установи (керівник установи, керівники відділів, заступники керівників тощо);

— допоміжний обслуговуючий персонал, який виконує функції обслуговування працівників перших двох категорій і сприяє кращому виконанню функцій установи в цілому (середній медперсонал, навчально-допоміжний персонал тощо);

- молодший обслуговуючий персонал (прибиральниці, санітарки і т. ін.).

Працівники, що обіймають посади в державних органах влади та їх апараті, є державними службовцями. При прийнятті на роботу вони складають присягу державного службовця і їм присвоюється відповідний ранг (з 1 по 15) у межах встановленої категорії (з 1 по 7).

У бюджетних установах загальна чисельність та склад працюючих визначається штатним розкладом. Загальна чисельність фактично працюючих відповідно до штатного розкладу становить їх спискову чисельність. У той же час для виконання окремих робіт Тимчасово можуть залучатися працівники, що не перебувають у штаті установи і працюють за трудового угодою. Таких працівників зараховують до нештатного (неспискового) складу.

Оперативний облік наявності та складу персоналу установи веде відділ кадрів на підставі таких первинних документів типових форм, затверджених наказом Мінстату України від 09.10.1 995р. № 253:

П 1 «Наказ (розпорядження) про прийом на роботу»;

П-5 «Наказ (розпорядження) про переведення на іншу роботу»;

П-8 «Наказ (розпорядження) про припинення трудового договору»;

П-6 «Наказ (розпорядження) про надання відпустки».

При прийманні на роботу працівник подає до відділу кадрів оформлену відповідним чином трудову книжку, паспорт, довідку про присвоєння ідентифікаційного коду, заяву, документ про освіту (за потребою) тощо. Після укладання трудового договору чи контракту у відділі кадрів на кожного працівника заводять особову картку, а на спеціалістів та керівних працівників — ще й особовий листок з обліку кадрів, до яких -(зносять анкетні та інші дані про трудову діяльність прийнятої о на роботу. Кожному працюючому присвоюють табельний номер, який зберігається за ним па весь час роботи в установі.

У зміцненні трудової дисципліни та підвищенні продуктивності праці важливу роль відіграють контроль своєчасності явок на роботу, облік відпрацьованого часу та часу залишення роботи. Облік виходу на роботу та залишення роботи здійснюється за допомогою системи реєстрації, яка може бути:

а)перепусткова, при якій працівник, прийшовши на роботу, здає свою перепустку, а після закінчення роботи отримує й". Черговий працівник реєструє час виходу па роботу і залишення роботи у спеціальному реєстрі;

б) рапортна, при якій контроль здійснюється на підставі рапорту працівника відділу про явку (неявку) працівників на роботу;

в) карткова, при якій за допомогою контрольного годинника автоматично фіксується час прибуття на роботу в особовій картці працівника;

г) жетонна, при якій реєстрація здійснюється за допомогою жетонів, на кожному з яких проставлено табельний номер працівника.

Основним джерелом інформації про використання робочого часу є дані табельного обліку, які знаходять відображення у «Табелі обліку використання робочого часу і розрахунку заробітної плати» т. ф. № П-І2. Табель — це іменний список працівників у розрізі відповідних структурних підрозділів, який складається до початку місяця в алфавітному порядку особою, призначеною керівником установи. У ньому повинні бути такі дані: табельний номер, прізвище, ім'я та по батькові працівника, його посада, ранг, оклад (ставка), кількість відпрацьованих годин за кожен день. Впродовж місяця у табелі у вигляді умовних позначень фіксуються також усі неявки на роботу на основі поданих документів — .листків про тимчасову непрацездатність, викликів до військкомату, наказів про відпустку тощо.

Табель обліку відпрацьованого часу може вестися двома способами:

1)шляхом щоденного відмічання у табелі всіх, хто з'явився на роботу, запізнився, працював понад встановлену норму часу тощо;

2)шляхом реєстрації лише відхилень від нормального використання робочого часу.

У кінці місяця визначається загальна кількість відпрацьованих днів і годин та кількість днів неявок з окремих причин із записом їх у відповідній графі. При цьому оплачувані дні неявок, дозволені законом (відрядження, виконання державних обов'язків та ін.), включають до загального підсумку відпрацьованих днів і окремо не показують. Підписує табель керівник структурного підрозділу, після чого його здають до бухгалтерії.

Нормальна тривалість робочого часу згідно КЗпП не може перевищувати 40 годин на тиждень, але для деяких категорій працівників бюджетної сфери законодавчо встановлено скорочену тривалість робочого часу (викладачі, вчителі, лікарі та ін.), враховуючи підвищене інтелектуальне і нервове напруження їх праці.

Для контролю ::а ефективністю та якістю праці у деяких бюджетних установах застосовують й нормування шляхом встановлення обсягу робіт, який необхідно виконати у зазначений термін і на відповідному якісному рівні. Так, у вищих навчальних закладах для професорсько-викладацького складу в основу нормування покладено річне навчальне навантаження в академічних годинах, до якого включають: читання лекцій, проведення семінарських і практичних занять, приймання заліків та екзаменів, керівництво практикою, підготовкою дипломних робіт тощо. На кожен «вид робіт встановлено норми у годинах. Для професорське-викладацького складу встановлено 36-годинний робочий тиждень, протягом якого викладачі повинні виконувати всі види робіт (навчальну, методичну, науково-дослідну, виховну, організаційну) відповідно до індивідуального плану роботи.

Норма навантаження вчителів старших класів — 18 годин педагогічної роботи на тиждень (720 годин на рік), вихователів дошкільних дитячих закладів — 36 годин на тиждень. Тривалість робочого дня дільничного лікаря, що працює у лікарні,— 6,5 години, а лікаря, зайнятого тільки прийомом,— 5,5 години. Лікар-стоматолог повинен прийняти протягом однієї годили трьох пацієнтів і т. ін. Подібна практика нормування праці створює можливість не лише контролювати її кількість та якість, а й визначати нормативну потребу у працівниках відповідних професій та спеціальностей.

Дані обліку чисельності працівників та відпрацьованого часу, а також дані обліку розрахунків з працівниками І оплати праці е підставою для складання звітів з праці І а заробітної плати.

3.3. Документальне оформлення і порядок нарахування зарплати, різних доплат і надбавок та виплат
з розрахунку
середньої зарплати

Нарахування заробітної плати працівникам бюджетної установи являє собою розрахунок заробітку за місяць з урахуванням посадового окладу, різних доплат і надбавок, премій, допомоги, оплати відпусток за мінусом відрахувань. Нарахування зарплати

здійснюється на підставі первинних документів з обліку виробітку, фактично відпрацьованого часу, доплатних листків, наказів, документів про присвоєння вчених звань та наукових ступенів тощо.

Типові форми первинних документів з обліку розрахунків із заробітної плати затверджені наказом Міністерства статистики України від 22.05.1996 р. № 144.

Нарахування заробітної плати здійснюється один раз на місяць. При почасовій оплаті праці підставою для нарахування зарплати р табель обліку використання робочого часу, який складають в окремих підрозділах установи і за підписом керівника підрозділу та особи, уповноваженої вести облік виходу на роботу працівників, подають до бухгалтерії. Працівник бухгалтерії, відповідальний за нарахування зарплати, перевіряє табель як з точки зору правильності його оформлення, так і за змістом: склад осіб, внесених до табеля; погодження з відповідними документами дат відпустки, хвороби, відрядження, зарахування, звільнення, роботи у святкові та неробочі дні, у нічні зміни тощо. Перевіряється також правильність підрахунку кількості відпрацьованих годин (днів) кожним працівником та кількості невиходів па роботу з різних причин. Нарахування зарплати за відпрацьований час може здійснюватися безпосередньо в табелі або в розрахунковій (розрахунково-платіжній) відомості, виходячи з кількості відпрацьованих днів (годин) та встановленого місячного окладу (погодинної ставки оплати).

Якщо працівнику встановлена погодинна оплата праці, то сума заробітку визначається множенням кількості відпрацьованих за місяць годин на тарифну ставку з урахуванням доплат і надбавок. Окремо визначаються доплата за роботу в нічні години, у святкові та неробочі дні. Так, доплата за нічні години роботи (з 10 години вечора до 6 години ранку) визначається множенням кількості відпрацьованих годин у нічний час на погодинну ставку оплати і на коефіцієнт доплати (наприклад — 0,4). Аналогічно визначається сума доплати за роботу у святкові та неробочі дні.

Якщо працівнику встановлено місячний посадовий оклад, то сума заробітку визначається діленням суми окладу на кількість робочих днів (годин) за нормативної тривалості місяця і множенням на кількість фактично відпрацьованих днів (годин).

При відрядній оплаті праці сума заробітку визначається множенням кількості виконаної роботи (виробленої продукції) на розцінку за одиницю роботи (продукції). Якщо робота виконувалася бригадою, то визначена таким чином сума заробітку підлягає розподілу між членами бригади відповідно До кількості відпрацьованого часу і рівня кваліфікації окремих працівників. При цьому розподіл може здійснюватися пропорційно заробіткові за тарифними ставками або пропорційно кількості коефіцієнто-годин. Остання визначається множенням кількості відпрацьованих годин окремим працівником на тарифний коефіцієнт відповідного розряду, встановленого цьому працівникові.

Крім основної оплати за виконану роботу або відпрацьований час, працівники бюджетних установ можуть отримувати річного виду доплати, передбачені законодавством. Так, медичним працівникам нараховуються доплати за тривалість безперервної роботи, за категорію, за
роботу у спеціальних медичних закладах; викладачам вищих навчальних закладів — за стаж викладацької роботи у ВНЗ, за науковий ступінь, вчене звання; персоналові загальноосвітніх шкіл — за перевірку зошитів, за класне керівництво, за завідування кабінетами тощо; державним службовцям — за ранг, вислугу років на державній службі і т. ін. Розміри надбавок обґрунтовуються відповідними розрахунками, підтверджуються необхідними документами та оформляються наказами керівника установи. Це і є підставою дія бухгалтерії при нарахуванні надбавок. Згідно з наказом на підставі табеля відпрацьованого часу провадиться додаткова оплата і за роботу в святкові та неробочі дні, а також за роботу в нічний час.

Працівники бюджетних установ, як і всі громадяни України, мають право на щорічну відпустку, а також на додаткові, творчі та соціальні відпустки згідно із законодавством. Основними законодавчими актами, Що регулюють питання надання та оплати відпусток е «Кодекс законів про працю України» та Закон України «Про відпустки» від 15.і 1.1996р. № 504/96-ВР, зі змінами і доповненнями. У всіх випадках надання відпустки оформляється наказом (розпорядженням) керівника установи, що і є підставою для нарахування оплати за час відпустки.

Для оплати щорічної відпустки обчислюється середня заробітна плата за останні 12 календарних місяців роботи, що передують місяцю надання відпустки. Якщо працівник працював у даній установі менше року, то середня зарплата обчислюється за фактично відпрацьований час, тобто з ] числа місяця після зарахування на роботу і до 1 числа місяця, у якому надається відпустка. Якщо згідно із законодавством або з інших причин працівник не працював якийсь час і за ним не зберігався заробіток або зберігався частково, то цей проміжок часу виключається з розрахункового періоду.

При визначенні середньої зарплати для розрахунку оплати за час відпустки враховують такі виплати: основна зарплата, доплати і надбавки (за понаднормову роботу і роботу в нічний час, за суміщення посад, розширення зон обслуговування, умови праці, інтенсивність праці, вислугу років), виробничі премії, винагороди за підсумками року, допомога з тимчасової непрацездатності, виплата за середнім заробітком (за час виконання державних і громадських обов'язків, службових відряджень тощо). Не враховуються при визначенні середньої зарплати виплати разового характеру (за окреме доручення, за невикористану відпустку, матеріальна допомога, вихідна допомога та Ін.), компенсаційні виплати на відрядження, премії за винаходи та раціоналізаторські пропозиції, пенсії, державна допомога, призи за результатами конкурсів, вартість виданого спецодягу, засобів індивідуального захисту, знезаражувальних засобів, спеціального харчування, дотації на обіди та проїзд, зарплата за роботу за сумісництвом, доходи від акцій трудового колективу та ін.

Для визначення оплати за час відпустки суму зарплати за 12 місяців (або за менший фактично відпрацьований період) ділять на кількість календарних днів у взятому для розрахунку періоді (за вирахуванням святкових і неробочих днів згідно із законодавством) і одержаний середній денний заробіток множать на кількість календарних днів відпустки. При цьому святкові і неробочі дні, що припадають на період відпустки, у розрахунок тривалості відпустки не включаються і не оплачуються.

Якщо відпустка починається в одному, а закінчується у наступному місяці, то суму оплати визначають окремо за кожен місяць. Це необхідно дія правильного розрахунку сукупного оподатковуваного доходу для відрахування прибуткового податку.

Допомога з тимчасової непрацездатності внаслідок загального захворювання, не пов'язаного з нещасним випадком на виробництві, призначається відповідно до Закону України від 18.01.2001 р. № 2240-ТП «Про загальнообов'язкове державне соціальне страхування у зв'язку з тимчасовою втратою працездатності та витратами, зумовленими народженням і похованням» (зі змінами і доповненнями). Сума допомоги залежить від розміру середньої заробітної плати працівника, тривалості хвороби та страхового стажу.

Середня заробітна плата визначається відповідно до «Порядку обчислення середньої заробітної плати (доходу) дія розрахунку виплат за загальнообов'язковим державним соціальним страхуванням», затвердженого постановою КМУ від 26.09.2001 р. № 1266, виходячи з виплат за останні шість календарних місяців роботи перед -захворюванням. При цьому загальну суму заробітку ділять на кількість фактично відпрацьованих робочих днів у розрахунковому періоді. Якщо працівник відпрацював в установі до хвороби менше шести місяців, середня зарплата визначається виходячи з виплат за фактично відпрацьований час. Загальна сума заробітку для розрахунку допомоги з урахуванням додаткової оплати не повинна перевищувати граничну місячну суму зарплати, на яку нараховуються страхові внески на загальне обов’язкове державне соціальне страхування. Постановою КМУ від 26.04.2003 р. № 605 гранична сума місячної зарплати (доходу), з якої утримуються страхові внески, визначена на рівні 2660 гри з розрахунку на кожну фізичну особу — платника внесків.

Тривалість хвороби для розрахунку допомоги визначається кількістю робочих днів, що припадають па час хвороби. При цьому сума допомоги визначається множенням середньоденного заробітку на кількість робочих днів хвороби та на розмір допомоги залежно від страхового стажу: 60% — при страховому стажі до 5 років; 80% - - при стажі від 5 до 8 років; 100°'о середньої зарплати при страховому стажі понад 8 років, а також ветеранам війни та громадянам, що постраждали внаслідок аварії на ЧАЕС, незалежно від страхового стажу.

При визначенні суми допомоги з тимчасової непрацездатності треба мати на увазі, що оплата перших п'яти календарних днів непрацездатності здійснюється за рахунок коштів установи за основним місцем роботи, а починаючи з шостого дня за рахунок коштів Фонду соціального страхування з тимчасової непрацездатності. Тому розрахунок допомоги треба виконувати окремо за перші п'ять і за решту календарних днів хвороби (хоч для конкретного працівника це і не має великого значення, тому що не впливає на загальну сум)' допомоги).

Доплати за період виконання державних та громадських обов'язків, коли вони здійснюються в робочий час, проводяться виходячи з середнього заробітку за останні два місяці. У розрахунок середнього заробітку включаються всі виплати за фактично відпрацьований час, які мають постійний характер. Для визначення суми доплати бухгалтеру необхідно скласти спеціальний розрахунок довільної форми, використовуючи дня цього дані особового рахунка працівника про склад нарахованих виплат та фактично відпрацьований час.

3.4. Відрахування із зарплати. Порядок оформлення та аналітичного обліку розрахунків з працівниками з оплати праці

Відрахування із заробітної плати працівників бюджетних установ не мають якихось особливостей порівняно з відрахуваннями із зарплати працівників виробничої сфери. Вони здійснюються на загальних підставах відповідно до чинного законодавства. Усі відрахування поділяють на обов'язкові та добровільні. Останні здійснюють за заявами (згодою) працівників.

До обов'язкових відрахувань належать:

1)прибутковий податок — відраховується щомісячно із сукупного оподатковуваного доходу як за місцем основної роботи, так і з доходу, отриманого від роботи за сумісництвом. Установа, яка здійснює виплату доходу працівникам не за місцем їх основної роботи, зобов'язана протягом місяця після такої виплати направити податковому органу за місцем проживання громадянина відомості про нарахований доход та суму відрахованого податку. Ставки прибуткового податку диференційовані залежно від рівня заробітку. Пільги надаються згідно із законодавством лише за місцем основної роботи. У кінці року здійснюється перерахунок податку, виходячи з фактичного середньомісячного сукупного оподатковуваного доходу за рік та сплаченого протягом року податку. Кожен громадянин, що має доходи з інших джерел (крім основної роботи), зобов'язаний вести облік цих доходів і після закінчення року подати до податкового органу за місцем проживання декларацію про суму сукупного доходу та сплачені податки;

2)збір на обов'язкове державне пенсійне страхування у розмірі 1% (при заробітку до 150грн в місяць) і 2% (при зарплаті понад 150 грн в місяць). Для платників збору, які мають статус державного службовця або працюють на посадах, які дають право на одержання спеціальної пенсії на рівні державних службовців (згідно із Законами України «Про державну службу», «Про прокуратуру», «Про наукову і науково-технічну діяльність» та ін.) встановлені такі ставки збору до Пенсійного фонду:

— 1% з частки сукупного оподатковуваного доходу, що не перевищує 150грн;

— 2% з частки сукупного оподатковуваного доходу від 151 до

250грн; '

— 3% з частки сукупного оподатковуваного доходу від 251 до

350 грн;

— 4%з частки сукупного оподатковуваною доходу від 351 до 500 грн.;

— 5% з частки сукупного оподатковуваного доходу понад 501 грн.;

3)збір на обов'язкове соціальне страхування у разі тимчасової втрати працездатності у розмірі 0,5%;

4)збір на обов'язкове державне соціальне страхування на випадок безробіття у розмірі 0,5% від сукупного оподатковуваного доходу (крім допомоги з тимчасової непрацездатності). Цей збір не відраховується із заробітку пенсіонерів та осіб, що досягли пенсійного віку;

5)за виконавчими листами суду, приписами нотаріальних органів, рішеннями адміністративних органів про відрахування штрафів, повідомленнями контролюючих органів про накладеш штрафи на посадових осіб, надлишково виплачені суми авансів тощо.

До відрахувань за заявою працівника належать:

1)членські профспілкові внески (1% від суми заробітку);

2)невикористані і не повернуті вчасно підзвітні суми;

3)за товари, продані в кредит;

4)погашення наданих позик;

5)безготівкові перерахування па особові рахунки в банках;

6)безготівкові перерахувати внесків за договорами добровільного страхування і т. ін.

Суми, відраховані із заробітку за заявами працівників, у більшості випадків підлягають перерахуванню відповідним органам, на користь яких проводилося відрахування (магазинові — за товари, банкові — за позику, страховій організації — внески і т. ін.)

Згідно із законодавством загальна сума обов'язкових відрахувань із заробітної плати працівників не повинна перевищувати 20%, а в окремих випадках - 50% суми зарплати, що належить до виплати працівникові.

Заробітна плата у більшості бюджетних установ виплачується два рази на місяць: 1) аванс за першу половину місяця; 2) фактичний місячний заробіток з вирахуванням суми авансу та відрахувань.

На виплату авансу складають «Платіжну відомість» (т. ф. № П-53), яка містить такі реквізити: табельний номер, прізвище, ім'я та по батькові працівника, сума авансу, розписка про отримання.

За другу половину місяця розрахунок суми заробітку та відрахувань здійснюють, як правило, у розрахунково-платіжній відомості або в особовому рахунку, які виконують роль регістрів аналітичного обліку. При цьому можуть застосовуватися такі варіанти аналітичного обліку розрахунків:

1)у «Розрахунково-платіжній відомості» (т. ф. № П-49), яки складається в одному примірнику на підставі даних «Особового рахунка» (т. ф. № П-54). При наявності великої кількості первинних документів з обліку виробітку робітників з відрядною оплатою праці для підрахунку загальної суми заробітку може застосовуватися «Накопичувальна картка обліку виробітку та заробітної плати» (т. ф. № П-55) або «Накопичувальна картка обліку заробітної плати» (т. ф. № П-56), дані з яких переносять до особового рахунка, а звідти — у розрахунково-платіжну відомість;

2)у «Розрахунковій відомості» (т. ф. № П 50) та окремій «Платіжній відомості» (т. ф. № П-53), за якою виплачується заробітна плата. Як і в першому варіанті, можливе використання накопичувальних відомостей (т. ф. № П-55 або П-56) і особового рахунка (т. ф. № П-54);

3)у спеціальних документах «Розрахунок заробітної плати» (т. ф. № П-52), які складають на кожного працівника зокрема. Дані з цього розрахунку переносять до особового рахунка і у платіжну відомість на виплату зарплати з каси (т. ф. № П-53);

4)у накопичувальній «Розрахунковій! відомості» (т. ф. № П-51) з вкладними аркушами на кожен місяць і окремій «Платіжній відомості» (т. ф. № П-53). Особовий рахунок за цим варіантом не використовують;

5)у накопичувальному «Особовому рахунку - Розрахунковому листку», який складають при автоматизації обліку з використанням ЕОМ. При цьому варіанті особовий рахунок складається з накопиченням даних за кожен місяць з початку року і зберігається у бухгалтерії. На його підставі оформляється окрема «Платіжна відомість», а розрахунковий листок з даними про нарахування зарплати та відрахувань за місяць видається працівникові на руки перед виплатою зарплати;

6)у спеціальних книгах для обліку розрахунків з оплати праці (при невеликій чисельності працюючих) та в окремій платіжній відомості. При цьому варіанті книга ведеться за формою розрахунково-платіжної відомості, у якій для кожного працюючого відводять окрему сторінку на рік.

У розрахункових (розрахунково-платіжних) відомостях та в особових рахунках відображають суми нарахованої зарплати за видами оплат, усі доплати, премії, допомоги, суми всіх відрахувань і визначають суму до видачі на руки за кожним табельним номером і в цілому за структурним підрозділом чи установою. Для кожного виду оплат і відрахувань відводять окрему графу. Підставою для складання розрахунково-платіжної відомості є відповідні документи: накази, табелі обліку відпрацьованого часу, наряди, виконавчі листки, листки непрацездатності тощо. Підписують ці документи працівники, які їх склали і перевірили. У централізованих бухгалтеріях платіжні і розрахунково-платіжні відомості складають окремо за кожною обслуговуваною установою. Підписують їх працівник обслуговуваної установи, керівник групи обліку розрахунків та відповідальний працівник, що склав відомість. На титульному аркуші відомості за підписом керівника установи, ні)й якій створено централізовану бухгалтерію, та головного бухгалтера роблять напис про дозвіл на видачу готівки з каси з вказівкою загальної суми і терміну виплати. Оформлена таким чином відомість передається касиру і е підставою для виплати зарплати працюючим.

Аналітичний облік розрахунків з працівниками з оплати пращ за субрахунком 661 ведеться в «Особових рахунках» (т. ф. № П-54), з депонентами за субрахунком 671 — у книзі аналітичного обліку депонованої зарплати і стипендій, відрахованих сум із зарплати — за кожною організацією, якій призначені відраховані суми, у картках або в книзі аналітичного обліку розрахунків.

3,5. Синтетичний облік зарплати і пов'язаних з нею розрахунків

Для обліку розрахунків з працівниками за всіма видами оплати праці і допомоги за тимчасовою непрацездатністю у плані рахунків передбачено пасивний субрахунок 661 «Розрахунки із заробітної плати» до синтетичного рахунка 66 «Розрахунки з оплати праці». За кредитом нього субрахунка відображаються нараховані суми, аза дебетом — відрахування, виплати, суми депонованої зарплати. Суми нарахованої заробітної плати г фактичними видатками бюджетної установи за кодом економічної класифікації видатків 1110 і обліковуються за дебетом рахунків 80, 81 і 82 залежно від того, яким працівникам і за рахунок яких коштів здійснюють нарахування. Кредитують при цьому субрахунок 661.

Для обліку розрахунків за сумами, відрахованими із заробітної плати працівників бюджетних установ, передбачено субрахунки:

641 «Розрахунки за податками і платежами в бюджет»;

651«Розрахунки з пенсійного забезпечення»;

652«Розрахунки із соціального страхування»;

653«Розрахунки із страхування на випадок безробіття»;

663«Розрахунки з працівниками за товари, продані в кредит»;

664«Розрахунки з працівниками за безготівковими перерахуваннями на рахунки з вкладів у банках»;

663«Розрахунки з працівниками за безготівковими перерахуваннями внесків за договорами добровільного страхування»;

664«Розрахунки з членами профспілки безготівковими перерахуваннями сум членських профспілкових внесків»;

665«Розрахунки з працівниками за позиками банків»;

666«Розрахунки за виконавчими документами та інші відрахування» і т. ін.

На суми, відраховані із заробітної плати, дебетують субрахунок 66 1 і кредитують відповідні субрахунки з розрахунків за відрахуваннями. Суми депонованої заробітної плати обліковують за кредитом субрахунка 671 «Розрахунки з депонентами» синтетичного рахунка 67 «Розрахунки за іншими операціями і кредиторами».

Бухгалтерські записи па суми нарахованої заробітної плати і відрахування з неї на підставі розрахункових (розрахунково-платіжних) відомостей відображають у «Меморіальному ордері № 5 зведенні розрахункових відомостей із заробітної плати та стипендій» т. ф. т.ф. 405 (бюджет). Записи у зведенні систематизують за відповідними кодами функціональної класифікації видатків та видами коштів спеціального фонду. У централізованих бухгалтеріях записи у зведенні показують у розрізі установ, що обслуговуються централізованою бухгалтерією.

Основні господарські операції з нарахування заробітної плати, відрахувань та виплати зарплати наведено у табл. 3.1.

Суми виданої з каси заробітної плати відображають у меморіальному ордері № 1 за кредитом субрахунка 301, а перераховані за призначенням відрахування із заробітної плати — у меморіальних ордерах № 2 (за кредитом субрахунків 311 і 321) та № 3 (за кредитом субрахунків 3 1 3 і 323).

Усі бюджетні установи є платниками збору на обов'язкове пенсійне та соціальне страхування. Тарифи обов'язкових внесків на соціальні заходе встановлені законами України. Так, згідно із Законом України «Про збір на обов'язкове державне пенсійне страхування» від 26.06.1997р. №400/97-ВР (зі змінами і доповненнями) бюджетні установи вносять до Пенсійного фонду 32% від суми фактичних витратна оплату праці, які включають витрати на основну і додаткову зарплату та інші заохочувальні і компенсаційні виплати.

Згідно із Законом України «Про розмір внесків на деякі види загальнообов'язкового державного соціального страхування» від 1 1.01.2001 р. № 221 ІІІ бюджетні установи вносять:

Таблиця 3.1

Основні бухгалтерські проведення з обліку оплати праці

Кореспондуючі
Зміст господарської операції	субрахунки
Дт	Кт
1	2	3
1 Нарахована зарплата працівникам бюджетної
установи
за основну статутну діяльність, що	801,802	661
фінансується з державного або місцевого
бюджету
за роботи, що фінансуються за рахунок	811.812,	661
коштів спеціального фонду	813
за роботи у виробничих (навчальних)	821—825	661
майстернях, у підсобних (навчальних) сільських
господарствах, науково-дослідні роботи за
договорами, з виготовлення експериментальних
пристроїв, на заготівлі і переробці матеріалів
2. Нарахована працівникам допомога з
тимчасової непрацездатності:
за перші п'ять календарних днів	801,802,	661
непрацездатності	811—813,
821— 82'5
за решту днів непрацездатності, починаючи	652	661
•і шостого календарного дня
3. Відрахування із заробітної плати;
прибуткового податку	661	64]
внесків до Пенсійного фонду та на інші	661	651—654
соціальні заходи
за товари, продані в кредит; за вкладами в	661	663—668
банк; за договорами добровільного страхування:
членських профспілкових внесків: за позиками
банків: за виконавчими документами
4. Видача заробітної плати з каси	661	ЗОЇ
5. Депонована не одержана вчасно зарплата	661	671
6. 1 Перераховано за призначенням суми,	641,	311, 313,
відраховані із заробітної плати працівників	651—654,	321,323
663—668
7. Видана з каси депонована заробітна плата	671	ЗОЇ

- У Фонд соціального страхування у зв'язку з тимчасового втратою працездатності — 2,9% суми фактичних витрат на оплату праці найманих працівників;

- у Фонд соціального страхування на випадок безробіття -1,9% суми витрат на оплату праці найманих працівників.

Згідно із Законом України «Про страхові тарифи на загальнообов'язкове державне соціальне страхування від нещасних випадків на виробництві і професійного захворювання, що спричинило втрату працездатності» від 22.02.2001 р. № 2272-ІП для бюджетних установ і організацій страхові тарифи установлені в розмірі 0,2% від суми фактичних витрат на оплату праці найманих працівників, які підлягають оподаткуванню прибутковим податком з громадян.

Суми названих внесків, що становлять у цілому 37,0% від суми
фактичних витрат на оплату праці, зараховуються на витрати установи за кодом економічної класифікації видатків 1120. В обліку вони відображаються бухгалтерськими записами за дебетом субрахунків 801—802, 811—813, 821—825 і кредитом відповідних субрахунків рахунка 65 «Розрахунки із страхування».

Страхові внески перераховуються відповідним фондам одночасно зі сплатою прибуткового податку, але не пізніше терміну отримання коштів на виплату зарплати. Аналітичний облік розрахунків зі страхування ведеться у багатографних картках у розрізі фондів.

Бюджетні установи — платники зборів на обов'язкове пенсійне та соціальне страхування зобов'язані зареєструватися в органах відповідних фондів і поквартальне подавати цим органам необхідні розрахунки та звіти.

3.6. Облік розрахунків за стипендіями

Стипендія — це грошове забезпечення, що регулярно надасться особам, які вчаться на денних відділеннях вищих і середніх спеціальних навчальних закладів на бюджетній основі, а також особам, що проходять підготовку на стаціонарі в аспірантурі та докторантурі. Державні стипендії у навчальних закладах і науково-дослідних інститутах виплачуються в межах встановлених лімітів стипендіального фонду відповідно до «Порядку призначення, виплати та розмірів стипендіального забезпечення учнів, студентів, курсантів, слухачів, клінічних ординаторів, аспірантів і докторантів», затвердженого постановою КМУ від 08.08.2001 р. № 950 та постанови КМУвід 01.04.03 № 448 «Про збільшення розміру стипендіального забезпечення студентів вищих навчальних закладів».

Стипендії призначаються наказом керівника навчального закладу за поданням стипендіальних комісій з участю деканатів, педагогічних колективів, громадських організацій та дотриманням вимог постанови КМУ № 950. При призначенні стипендій враховується успішність студентів та їх матеріальне становище. У першу чергу забезпечуються стипендіями діти-сироти, діти, що залишилися без опіки батьків, діти І малозабезпечених сімей, потерпілі внаслідок аварії на ЧАЕС, студенти-інваліди, студенти, які мають сім'ї з дітьми. Решті студентів стипендія призначається за результатами сесії при умові, що їх середній бал успішності не нижчий 4 за п'ятибального або 7 за дванадцяти бальною шкалою.

Мінімальний розмір стипендії становить: - учням професійно-технічних навчальних закладів — 2 неоподатковуваних мінімуми доходів громадян на місяць;

--студентам вищих навчальних закладів (ВНЗ) І—II рівня акредитації, які навчаються за освітньо-кваліфікаційним рівнем «молодший спеціаліст» або «бакалавр»,— 2,2 неоподатковуваних мінімуми доходів громадян за місяць (37,40 грн.);

— студентам ВНЗ ІІІ—IV рівня акредитації, які навчаються за освітньо-кваліфікаційним рівнем «бакалавр», «спеціаліст» або «магістр» (крім магістрів державного управління), — 2,75 неоподатковуваних мінімуми доходів громадян на місяці. (46,75 грн.).

Учням професійно-технічних навчальних закладів, студентам, курсантам, які за результатами сесії мають середній бал успішності 5 за п'ятибальною або 10—12 за дванадцятибальною шкалою, мінімальний розмір стипендії збільшується на 25%.

Стипендіатам з числа громадян, які постраждали внаслідок Чорнобильської катастрофи, розмір стипендії збільшується на 100% за рахунок кошт, передбачених у державному бюджеті на здійснення заходів з ліквідації наслідків Чорнобильської катастрофи. Студентам з числа дітей-сиріт розмір стипендії збільшується на 55%. Є особливості призначення стипендій і іншим категоріям стипендіатів.

Для розрахунків за стипендіями характерні великі масиви облікової інформації, типовість і щомісячна повторюваність операції! з нарахування стипендій, відрахувань з них, виплат. Стипендія це особливий вид грошового забезпечення, який не входить у фонд оплати праці. На стипендії не нараховуються внески на соціальні заходи (до Пенсійного фонду та Фондів загально обов'язкового державного соціального страхування). Стипендіатам за період тимчасової непрацездатності допомога не виплачується, а зберігається стипендія. У той же час стипендія включається до сукупного оподатковуваного доходу громадян, з якого справляється прибутковий податок, а всім стипендіатам присвоюється ідентифікаційний код платника податків.

Для обліку розрахунки! за стипендіями призначений пасивний субрахунок 662 «Розрахунки зі стипендіатами», який за призначенням і структурою близький до субрахунка 661 «Розрахунки із заробітної плати». Нарахована стипендія для бюджетної установи є фактичним видатком за кодом 1342 «Стипендії» економічної класифікації видатків бюджету і відображається за дебетом субрахунка 801 (802) і кредитом субрахунка 662. Відрахування зі стипендії прибуткового податку, профспілкових внесків, за виконавчими документами, за проживання в гуртожитку та інше відображають за дебетом субрахунка 662 і кредитом відповідних субрахунків з обліку розрахунків за відрахованими сумами (641, 666, 668, 675 тощо).

Виплата стипендій здійснюється, як правило, через старост груп (або уповноважених стипендіатів) на підставі групових (колективних) доручень, завірених керівником підрозділу навчального закладу (деканом, завідуючим відділенням тощо). Список таких уповноважених осіб затверджується наказом по навчальному закладу. Суми стипендій, не одержані стипендіатами вчасно, депонуються і обліковуються на субрахунку 67]. Депонована заборгованість за стипендіями, строк позовної давності яких минув, підлягає списанню на «Результати виконання кошторису за загальним фондом» (субрахунок 431) бухгалтерським проведенням:

Дт субрах. 671 Кт субрах. 431.

Розрахунки за стипендіями — одна з найбільш трудомістких ділянок облікової роботи бухгалтерів навчальних закладів, тому її бажано здійснювати з використанням персональних ЕОМ та локальних систем автоматизації обліку розрахунків за стипендіями.

ПИТАННЯ ДЛЯ САМОПЕРЕВІРКИ

1.
Розкрийте особливості організації й оплати праці е бюджетних установах та завдання її обліку.

2.
Назвіть первинні документи з обліку чисельності працівників та відпрацьованого часу.

3.Документальне оформлення і порядок нарахування зарплати працівникам бюджетних установ.
Порядок нарахування допомоги за час тимчасової непраце
здатності та оплати за період відпустки

4.
Види відрахувань із заробітної плати, порядок їх визначення
та відображення в обліку.

5.
Форми розрахункових документів та способи ведення аналітичного обліку розрахунків з оплати праці.

7. Рахунки для обліку розрахунків з оплати праці та порядок
відображення на них нарахування й відрахувань з оплати праці.

8.
Порядок розрахунків з органами соціального страхування та їх відображення в обліку.

9.
Порядок призначення та облік розрахунків за стипендіями.

РОЗДІЛ 4

Облік розрахунків

з бюджетом та різними

дебіторами і кредиторами

4.1. Оподаткування бюджетних установ та облік розрахунків за платежами е бюджет

За нормальних умов існування бюджетні установи та організації провадять свою діяльність виключно за рахунок бюджетних коштів і не отримують доходів у будь-якій формі, а отже, не платять податків. Однак в сучасних умовах багато бюджетних організацій мають позабюджетні надходження, можуть займатися комерційною діяльністю, а відтак і сплачувати податки. Але оподаткування бюджетних установ і організацій має свої особливості.

У загальному вигляді платежі бюджетних установ за податками та обов'язковими зборами включають:

а) за рахунок коштів бюджетної установи: податки на прибуток, на додану вартість, на землю, з власників транспортних засобів, а також виручку від реалізації будівель і споруд;

б) за рахунок відрахувань з фізичних осіб: прибутковий податок, різниця між сумою відшкодування матеріальних витрат і обліковою вартістю виявлених недостач, втрат (псування) матеріальних цінностей та іноземної валюти.

Відповідно до пп. 7.11.2 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» у редакції від 22.05.1997 р. № 283/97-ВР (зі змінами і доповненнями) від оподаткування звільняються доходи неприбуткових організацій, створених органами державної влади України, органами місцевого самоврядування, що утримуються за рахунок відповідних бюджетів у вигляді:

- коштів або майна, що надходять безоплатно або у вигляді безповоротної фінансової допомоги чи добровільних по жертвувань;

- коштів або майна, що надходять таким неприбутковим організаціям як компенсація вартості отриманих державних послуг.

Доходи, отримані цими організаціями від надання державних послуг, зараховуються до складу кошторисів (на спеціальних рахунок) і відповідно до пп. 7.11.13 використовуються виключно на фінансування видатків такого кошторису (включаючи фінансування виробничої діяльності згідно зі статутами).

Відповідно до пп. 7.11.13 під терміном «державні послуги» слід розуміти будь-які платні послуги, обов'язковість отримання яких встановлюється законодавством та які надаються фізичним чи юридичним особам органами виконавчої влади, органами місцевого самоврядування та створеними ними установами й організаціями, що утримуються за рахунок коштів відповідних бюджетів.

Крім того, Кабінетом Міністрів України встановлюються переліки платних послуг, які можуть додатково надаватися неприбутковими організаціями, що створені органами державної влади України чи органами місцевого самоврядування і утримуються за рахунок бюджет. Кошти, які надходять від надання таких послуг, використовуються в установленому порядку згідно з кошторисом доходів і видатків та не оподатковуються податком па прибуток.

Так, постановою КМУ від 17.09.1996 р. № 1138 затверджено «Перелік платних послуг, які можуть надаватися в державних закладах охорони здоров'я та вищих медичних закладах освіти» (зі змінами і доповненнями), від 20.01.1997 р. № 38 — «Перелік платних послуг, які можуть надаватися державними навчальними закладами» (з подальшими змінами і доповненнями), а постановою від 05.06.1997 р. № 534 — «Перелік платних послуг, які можуть надаватися закладами культури і мистецтва, заснованими на державній та комунальній формі власності». Подібні переліки діють і в інших галузях бюджетної сфери,

У той же час законом передбачено, що у разі, коли доходи, одержані бюджетною установою протягом звітного року із назначених вище джерел, невикористані повністю до кінця першого кварталу наступного року і їх залишок на кінець першого кварталу перевищує 25% від загальних валових доходів, отриманих протягом минулого року, то відповідне перевищення оподатковується податком на прибуток на загальних підставах.

Доходи, одержані бюджетними установами з інших джерел, отримання яких дозволено чинним законодавством України, оподатковуються податком на прибуток на загальних підставах. До таких доходів належать усі види доходів від неосновної діяльності бюджетних установ: виконання робіт і надання послуг стороннім організаціям виробничими майстернями, підсобними (навчальними) сільськими господарствами, передачі в оренду майна, виконання договірних науково-дослідних робіт та ін.

При здійсненні деяких господарських операцій бюджетні організації можуть бути платниками податку на додану вартість (ПДВ), порядок оподаткування яким регламентує Закон України «Про податок на додану вартість» від 03.04.1997 р. № 16В/97-ВР (зі змінами і доповненнями). Згідно з п. 2.1 статті 2цього закону платниками податку є юридичні особи, обсяг оподатковуваних операцій яких протягом будь-якого періоду з останніх 12 календарних місяців перевищує 3600 неоподатковуваних мінімумів доходів громадян (тобто 61200грн).

У той же час деякі з платних послуг бюджетних установ звільнені у законодавчому порядку від оподаткування ПДВ. До них належать:

- визначені відповідним переліком послуги закладав освіти, які мають спеціальну ліцензію на надання таких послуг (пп. 5.1.3 Закону про ПДВ);

—визначені відповідним переліком послуги закладів охорони здоров'я, які мають спеціальну ліцензію на надання таких послуг (ПП.-5.1.8 Закону про ПДВ);

—визначені відповідним переліком послуги закладів служби зайнятості (пп. 5.1.11 Закону про ПДВ);

—платні послуги бібліотек (пп. 5.1.23 Закону про ПДВ);

—деякі послуги архівних установ (пп. 5.1.12 Закону про ПДВ);

- послуги державних органів з реєстрації актів громадянського етапу (пп. 5.1.6 Закону про ПДВ);

- надання державних платних послуг органами виконавчої влади і місцевого самоврядування (пп. 3.2.6 Закону про ПДВ)та ін.

Таким чином, бюджетні організації повинні реєструватися як платники ПДВ тільки у тому випадку, коли обсяг не звільнених від оподаткування платних послуг перевищує їх граничні розміри.

Сума податкового зобов'язання з ПДВ визначається на загальних підставах, а порядок формування податкового кредиту з ПДВ в бюджетних організаціях мас деякі особливості, які полягають у тому, що до складу останнього включають лише суми ПДВ, сплачені при придбанні майна виключно за рахунок коштів спеціального фонду.

Бюджетні установи, які не є платниками ПДВ, суми ПДВ, сплачені при придбанні майна, зараховують на видатки установи.

Відповідно до ст. 12 Закону України «Про плату їв
землю» від 03.07.1992 р. № 2535-ХІІ (зі змінами і доповненнями) більшість бюджетних установ звільнені від сплати земельного податку, але якщо такі установи здають в оренду земельні ділянки, окремі будівлі або їх частини іншим суб'єктам підприємницької діяльності, то вони сплачують податок на землю на загальних підставах за рахунок отриманого прибутку. Одночасно земельний податок включається до складу валових витрат установи, внаслідок чого зменшує суму оподатковуваного прибутку і податку на прибуток.

Порядок обчислення і сплати податку на транспортні засоби регулюється Законом України «Про податок із власників транспортних засобів та інших самохідних машин і механізмів» від 18.02.1997р. №75/97-ВР (зі змінами і доповненнями). Платниками цього податку е всі бюджетні установи, що мають у своєму розпорядженні зареєстровані транспортні засоби (крім навчальних закладів, що повністю утримуються за кошти бюджет) і мають навчальні транспортні засоби). Податок визначається на підставі звітних даних про наявність транспортних засобів станом на 1 січня звітного року. За придбані протягом року транспортні засоби податок сплачується па загальних підставах, починаючи з кварталу, в якому транспортний засіб зареєстровано.

Бюджетні установи не сплачують збір за спеціальне використання в о лігах ресурсів, якщо вони використовують воду виключно для задоволення власних питних та санітарно-гігієнічних потреб. Якщо ж бюджетні установи використовують воду на інші цілі, то сплачують збір за спеціальне використання водних ресурсів па загальних підстав ах.

Прибутковий податок з доходу працівників бюджетних установ утримується на загальних підставах (див. параграф 3.4).

Облік розрахунків з бюджетом ведеться на синтетичному рахунку 64 «Розрахунки з податків та платежів», який має два субрахунки:

641«Розрахунки за платежами і податками в бюджет»;

642«Інші розрахунки з бюджетом».

За кредитом рахунка 64 відображаються операції нарахування податків та інших платежів у бюджет, а за дебетом — їх перерахування (табл. 4.1).

Таблиця 4.1

Основні бухгалтерські проведення і обліку розрахунків з бюджетом

Зміст господарської операції	Кореспондуючі субрахунки
Дт	Кт
1	2	3
1. Відображається сума ПДВ, включеного постачальниками, різними кредиторами і дебіторами в рахунок на придбання матеріальних цінностей (одержання послуг), якщо сума ПДВ включається до податкового кредиту	641	361,362, 364, 675
2. Відображається сума ПДВ у вартості придбаного спеціального обладнання для виконання НДР за господарськими договорами, якщо сума ПДВ включаїться до податкового кредиту	641	313,323, 351,364, 631—635, 675
3. Відображається сума податкового зобов'язання з ПДВ. включеного в рахунок за реалізовані матеріальні цінності (надані послуги)	364, 675	641
5 Надійшла в касу оплата готівкою за реалізовані санаторно-курортні путівки: вартість путівки без ПДВ на суму ПДВ	301 301	331 641
5. Сплачена сума ПДВ: за реалізовані матеріальні цінності (послуги) за реалізовані санаторно-курортні путівки	641 641	316,326 313,323
6. Відраховано прибутковий податок Із зарплати, стипендії, гонорару	661,662, 669	641
7. Оприбутковані матеріали, одержані від ліквідації необоротних активів та МШП. вартість яких згідно з чинним законодавством підлягає перерахуванню в доход бюджету	231,234	642
8. Відображається сума коштів, одержаних від реалізації будівель і споруд, які підлягають перерахуванню в доход державного бюджету	364, 675	642
9. Відображається сума відшкодування за завдані збитки, яка підлягає відрахуванню з винних осіб і зарахуванню в доход бюджету	363	642
1 0. Нарахована плата за утримання дітей в школах -інтернатах	674	642

Продовження табл. 4.1

1	2	3
11. Нарахована сума податку на прибуток	432	641
12. Нараховано земельний податок, податок з власників транспортних засобів	801,802, 811	641
ІЗ. Перераховано в доход бюджету по датки та Інші платежі	641,642	311,313, 321,323

Операції з обліку розрахунків за платежами і податками в бюджет відображаються в різних меморіальних ордерах, на підставі яких виконуються записи в книгу Журнал-головна. Аналітичний облік ведеться окремо за кожним видом податків і платежів у спеціальних картках обліку розрахунків, у книзі або відповідній машинограмі. На підставі даних аналітичного обліку складаються декларації та відомості стану розрахунків за платежами в бюджет, які в установлені терміни подаються до податкового органу за місцем реєстрації платника податку.

4.2. Облік розрахунків у підзвітними особами

Як відомо, більшість розрахунків бюджетні організації здійснюють у безготівковій формі. У той же час є такі витрати, які з різних причин не можуть бути здійснені шляхом безготівкових розрахунків. У таких випадках їх здійснюють готівкою безпосередньо з каси установи або через підзвітних осіб.

Підзвітними особами можуть бути лише працівники установи, яким видаються аванси па здійснення деяких господарських витрат, на відрядження та наукові експедиції. Через підзвітних осіб може виплачуватися і заробітна плата, якщо в установі за штатним розкладом не передбачена посада касира або якщо через віддаленість обслуговуваної установи платіжна (розрахунково-платіжна) відомість не може бути повернута довіреною особою в касу централізованої бухгалтерії протягом трьох робочих днів, відведених на виплату зарплати готівкою.

Готівка видасться під звіт з каси установи з дозволу керівника установи і головного бухгалтера і лише па цілі, передбачені кошторисом, та в межах сум, отриманих па вказані цілі ї рахунка у банку (казначействі), і лише у разі відсутності заборгованості підзвітної особи за раніше отримані аванси. Порядок видачі готівки під звіт на господарські потреби та її використання і подальшого оформлення виправдними документами регулюється п. 2.15 «Положення про ведення касових операцій в національній валюті в Україні», затвердженого НБУ 19.02.2001 р. № 72.

Розмір авансу на господарські потреби не лімітується, але підзвітна особа зобов'язана відзвітувати за отримані кошти не пізніше наступного робочого дня після їх отримання. У противному разі видана під звіт готівка, але не витрачена та не підтверджена авансовим звітом і не повернена до каси установи, наступного дня після закінчення зазначеного терміну включається розрахунково до суми фактичного залишку грошей у касі на кінець дня, який порівнюється з встановленим лімітом.

На службові відрядження аванс видається з розрахунку витрат, необхідних відрядженому на оплату вартості проїзду до місця відрядження і назад, добових та наймання житла. Порядок оплати службових відряджень регулюється «Інструкцією про службові відрядження в межах України та за кордон», затвердженою МФУ 13.08.1998 р. (з подальшими змінами) та постановою КМУ «Про норми відшкодування витрат на відрядження в межах України та за кордон» від 23.04.1999 р. № 663 (з подальшими змінами).

Термін відрядження визначається керівником установи, але не може перевищувати в межах України 30 календарних днів, а закордон — 60. Фактичний час перебування у відрядженні визначається за відмітками у посвідченні про відрядження про дату вибуття та прибуття до місця постійної роботи. При цьому датою повернення вважається день прибуття транспортного засобу до місця постійної роботи.

За час відрядження виплачуються добові з розрахунку 18 грн. за кожен день перебування у відрядженні, включаючи день від'їзду та день приїзду (незалежно від години для від'їзд)' та приїзду). Дати від'їзду та приїзду (при можливості) звіряють з відмітками на проїзних документах.

За наявності підтверджуючих документи* відрядженій особі установою відшкодовується вартість витрат на оплату за житлове приміщення (готель, гуртожиток і т. ін.) у розмірі фактично сплаченої суми з урахуванням додаткових побутових послуг, що надаються у місцях проживання і включені до квитанції (користування холодильником, телевізором, телефоном у межах місця відрядження тощо), але не більше 10% норм добових витрат за всі дні проживання. За бронювання місця в готелі відрядженому відшкодовуються витрати в розмірі не більше 50% вартості проживання за добу згідно з поданими підтверджувальними документами.

Для державних службовців та працівників установ, які повністю або частково фінансуються за рахунок бюджетних асигнувань, при відрядженні за кордон встановлені граничні норми добових та відшкодування витрат на наймання житлового приміщення залежно від країни відрядження. Так, найнижчі (станом на 1 липня 2003 р.) максимальні суми добових (до 25
дол. США) встановлені для
відряджених до деяких країн СНД, а найвищі (до 50 дол. США) - при відрядженні до економічно розвинутих країн далекого зарубіжжя (Японія, США, Бельгія, Німеччина та ін.). Максимальні норми витрат на наймання житлового приміщення коливаються від 90 до 250дол. США на добу. Аванс відрядженому закордон видається у національній валюті країни відрядження або у вільно конвертованій валюті. При цьому перерахунок суми авансу в долари США здійснюється за прогнозним офіційним курсом, встановленим НБУ на день складання кошторису витрат на відрядження.

Відрядженому працівникові відшкодовуються також виграти на проїзд до місця відрядження і назад у розмірі вартості проїзду транспортом загального користування з урахуванням усіх витрат, пов'язаних з придбанням проїзних квитків, користуванням постільними речами у поїздах, страховими платежами па транспорті, податком на додану вартість за придбані проїзні документи. Усі ці витрати повинні бути підтверджені відповідними документами в оригіналі.

За час перебування за кордоном працівникові відшкодовуються також витрати:

— на проїзд за місцем відрядження;

—на оформлення закордонних паспортів, отримання віз, обов'язкове страхування;

— на оплату телефонних рахунків і т. ін.

Якщо у вартість рахунка за проживання в готелі включена вартість харчування, то сума добових зменшується відповідно: при одноразовому харчуванні — на 20%; при дворазовому на 40% і при триразовому харчуванні в готелі - на 60%. Витрати на побутові послуги в готелях обмежені рамками 10% від норми добових за всі дні проживання, витрати на проживання понад встановлені норми та деякі інші — з дозволу керівника установи.

Порядок видачі і використання підзвітних сум на проведення наукових експедицій регламентується інструкціями Національної академії наук України. Кошти на експедиції видаються відповідно до затвердженого кошторису.

Після повернення з відрядження підзвітна особа зобов'язана протягом трьох робочих днів подати авансовий збіг про витрачені у відрядженні кошти, до якого додаються посвідчення про відрядження з відмітками про дати прибуття і вибуття, а також в оригіналі інші документи, що підтверджують вартість витрат (проїзні квитки, рахунки, чеки, квитанції тощо). Залишок невикористаних коштів підлягає поверненню до каси у тій валюті, в якій був виданий аванс, не пізніше трьох робочих днів після повернення з відрядження.

Працівники бухгалтерії перевіряють правильність оформлення звіту та законність витрачання коштів за призначенням. Перевірений і підписаний бухгалтером звіт подають на затвердження керівникові установи, який зобов'язаний не пізніше трьох робочих днів прийняти рішення про затвердження звіту,

У разі неподання в строк авансового звіту або неповернення в касу невикористаної суми авансу бухгалтерія має право відрахувати суму заборгованості із заробітної плати підзвітної особи з дотриманням вимог чинного законодавства.

Розрахунки з підзвітними особами обліковують на субрахунку 362 «Розрахунки з підзвітними особами» до синтетичного рахунка 36 «Розрахунки з різними дебіторами». На цьому ж субрахунку обліковують видані в підзвіт талони на бензин, талони па проїзд у міському транспорті та інші грошові документи, а також кошти на виплату зарплати (в окремих випадках).

Операції з обліку розрахунків з підзвітними особами оформляються такими бухгалтерськими проведеннями (табл. 4.2).

Зазначені господарські операції відображають у «Меморіальному ордері № 8 — Накопичувальна відомість за розрахунками з підзвітними особами» т.ф.№ 386 (бюджет), записи в якому здійснюють лінійно-позиційним методом, поєднуючи синтетичний та аналітичний облік. При цьому методі в одному рядку записують як суму виданого авансу окремій підзвітній особі, так і суму витрат згідно із затвердженим авансовим звітом, виводять залишок на кінець звітного періоду за підзвітною особою або за установою. При видачі одній особі декілька разів авансів протягом місяця її прізвище буде повторюватися у накопичувальній відомості відповідно до кількості отриманих авансів. Загальні підсумки накопичувальної відомості (за вирахуванням операцій з руху коштів у касі) переносять до книги Журнал-головна.

Таблиця 4.2

Кореспонденція субрахунків
з обліку розрахунків
з підзвітними особами

Кореспондуючі
Зміст господарської операції	субрахунки
Дт	Кт
1 . Видано з каси під звіт готівкою:
у національній валюті	362	301
в іноземній валюті	362	302
2. Подано авансовий звіт про витрачені підзвітні
сума;
а) на придбання матеріалів, продуктів харчування,
малоцінних та швидкозношуваних предметів
купівельна вартість (без ПДВ)	231—239, 221	362
сума ПДВ при використанні коштів	801, 802	362
загального фонду
сума ПДВ при використанні коштів
спеціального фонду
включена до податкового кредиту	641	362
не включена до податкового кредиту	811—813	362
одночасно другий запис на купівельну	«01, 802,	411
вартість МШП	811—813
б) на відрядження
за рахунок коштів загального фонду	801, 802	362
за рахунок коштів спеціального фонду	811—813	362
пов'язане з виробництвом продукції,	821—823	362
виконанням науково-дослідних робіт за
договорами із замовниками
пов'язане із заготівлею і переробкою	825	362
матеріалів
3. Повернено в касу невикористаний залишок	301,302	362
авансу
4. Видано під звіт талони на бензин	362	331
5. Подано авансовий звіт про витрачання талонів	801,802,	362
на бензин	811—813
6. Подано авансовий звіт про виплачену через	661,662	362
підзвітну особу заробітну плату, стипендію
7. Відраховано суму невикористаного авансу із	661	362
зарплати підзвітної особи

4.3. Облік розрахунків з відшкодування завданих, збитків

У діяльності бюджетних установ можуть бути випадки, коли , результаті проведених перевірок, ревізій, інвентаризацій виявлені нестачі, розкрадання, втрати від псування матеріальних цінностей, які повинні бути відшкодовані за рахунок винних осіб. Розмір збитків, що підлягають відрахуванню з винних осіб, визначається відповідно до затвердженого постановою КМУ від 22.01.1996р. № 116 «Порядку визначення розміру .збитків від розкрадання, нестачі, знищення (псування) матеріальних цінностей» (з подальшими доповненнями) та Закону України «Про визначення розміру збитків, завданих підприємству, установі, організації розкраданням, знищенням (псуванням), недостачею або втратою дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння або валютних цінностей» № 217/95-ВР.

Згідно з названим Порядком розмір збитків визначається виходячи з балансової вартості відсутніх (знищених, зіпсованих) цінностей (-І
вирахуванням зносу), але не нижче 50% балансової вартості на момент встановлення такого факту з урахуванням індексів інфляції, які щомісячно визначає Держкомстат України, відповідного розміру податку на додану вартість і акцизного збору за формулою:

Рз=
[
(Бв-А)*Іінф+Азб+ПДВ
]
*К,

де Рз —розмір відшкодування збитків, грн.;

Бв — балансова вартість на момент встановлення факту завданих збитків, грн.;

А — сума нарахованого зносу (амортизації) за час використання об'єкта, грн.;

Іінф — загальний індекс інфляції, що розраховується на підставі щомісячно визначених індексів інфляції;

Азб — сума акцизного збору, грн.;

ПДВ — сума податку на додану вартість, грн.;

К — коефіцієнт відшкодування суми збитків винною особою.

Для більшості матеріальних цінностей коефіцієнт відшкодування К = 2.
Проте для деяких видів цінностей він дещо інший (табл. 4.3). З визначеної таким чином суми збитку бюджетній установі відшкодовується .пише облікова вартість втрачених цінностей (первинна вартість за мінусом зносу), а решта перераховується до державного бюджету.

Таблиця 4.3

Коефіцієнт для розрахунку суми відшкодування завданих збитків

Вид матеріальних цінностей	База розрахунку збитків	Коефіцієнт
Спирт етиловий питний, скирт етиловий ректифікований, спирт етиловий сирець	Оптова ціна підприємства - виробника з урахуванням акцизного збору та податку на додану вартість	3
Плодово-ягідні соки, консервовані з використанням сірчаного ангідриду або бензокислого натрію	Оптова ціна підприємства-виробника з урахуванням податку на додану вартість	2
Тварини	Закупівельні ціни (па момент віденко давання збитків)	1,5
Вузли й агрегати, деталі, напівфабрикати тощо, які виготовляються дія внутрішньо виробничих потреб, а також продукція, виробництво якої не закінчено	Собівартість з нарахуванням середньої норми прибутку на дану продукцію	2
Продовольчі товари, роздрібні ціни на як: дотуються	Роздрібна ціна плюс дотація	—
Бланки цінних паперів, документів суворого обліку (1)	Номінальна вартість, зазначена на бланках цінних паперів (документах суворого облік}'), або вартісні цих документів, встановлена законодавством	5
Бланки цінних паперів, документів суворого облік}' (2)	Вартість придбання (виготовлення) бланків документів, па яких не зазначена номінальна вартість (або вартість не встановлена законодавством)	50
Банкнотний папір	Максимальна сума грошей, що може бути виготовлена на цьому банкнотному папері	1,5
Захищений папір, персоніфікована захисна стрічка	Вартість такої стрічки або паперу	5000
Дорогоцінні метали	Ринкова ціна, то діє на дату виявлення збитків	2
Дорогоцінне каміння (крім огранованого)	Ринкова ціна, що діє на дату виявлення збитків	2
Ограноване дорогоцінне каміння	Ринкова ціна, що діє на дату виявлення збитків	3
Алмазні інструменти та алмазні порошки	Ринкова ціна, що діє на дату виявлення збитків	2
1	2	3
Іноземна валюта та платіжні документи в Іноземній валюті	Вартість валютних цінностей, перерахована у валюту України за обмінним курсом НБУ на день виявлення завданих збитків	3
Матеріальні цінності, що підлягають списанню на видатки у міру їх придбання	Ринкова ціна на аналогічні матеріальні цінності, зменшена пропорційно фактичному зносу, але не нижче ніж на 50 відсотків ринкової ціни

Облік розрахунків з відшкодування завданих збитків ведуть на субрахунку 363 «Розрахунки за відшкодуванням завданих збитків». За дебетом цього субрахунка записують суми завданих збитків з кредиту субрахунків грошових коштів, необоротних активів, виробничих запасів та ін. на підставі належним чином оформлених документів (актів перевірок, ревізій, інвентаризаційних описів тощо) та наказу керівника установи про порядок регулювання виявлених нестач і втрат. За кредитом субрахунка 363 записують суми, що надійшли в касу або відраховані із заробітної плати винної особи на відшкодування завданих збитків (табл. 4.4).

Операції з обліку розрахунків щодо відшкодування завданих збитків відображаються у різних меморіальних ордерах; на списання необоротних активів — у меморіальному ордері № У, на списання продуктів харчування — у меморіальному ордері № 12, на списання нестачі грошей та оприбуткування відшкодованої суми — у меморіальному ордері № 1 і т. ін. Аналітичний облік розрахунків з винними особами ведеться у спеціальних картках або у відомостях (книгах) за кожною особою зокрема до повного погашення або списання суми заборгованості. Останні: можливе за рішенням суду або при неможливості відшкодування заборгованості з об'єктивних причин (безнадійна заборгованість, щодо якої минув термін позовної давності).

Таблиця 4.4

Бухгалтерські записи операцій
з обліку розрахунків
з відшкодування завданих збитків

Зміст операції	Кореспондуючі субрахунки
	Дт	Кт
1. Списана нестача необоротних активів, виявлена при інвентаризації і віднесена за рахунок винних осіб: на суму зносу на залишкову вартість на суму відшкодування за рахунок винних осіб	131—133 401 363	104—122 104—122 642
2. Списана і віднесена за рахунок вищих осіб нестача матеріалів і продуктів харчування: за обліковими цінами сума перевищення облікових цін	363 363	231—236, 238,239,642
3. Списана і віднесена за рахунок винних осіб нестача малоцінних та швидкозношуваних предметів за обліковою ціною за ціною відшкодування завданих збитків	411 363	221 642
4. Надійшли в касу суми відшкодування від винних осіб	301	363
5. Відрахована із зарплати сума відшкодування завданих збитків	661	363
6. Списання суми безнадійної заборгованості після закінчення терміну позовної давності	431,432	363

4.4. Облік розрахунків у порядку планових платежів

Розрахунки у порядку планових платежів застосовуються бюджетними установами за наявності постійних господарських зв'язків з різними установами і організаціями, що постачають матеріальні цінності (продукти харчування, медикаменти, навчальні та канцелярські товари) або надають послуги (харчування учнів, послуги автотранспорту тощо). Важливого умовою застосування таких розрахунків с.
систематичний характер отримання бюджетною установою відповідних цінностей та послуг (щоденне завезення хліба, овочів, молочних продуктів, щоденне харчування учнів у їдальні і т. ін.) та неможливість точного прогнозування обсягу цих товарів або послуг (наприклад, щоденна потреба в продуктах харчування залежить від контингенту хворих у лікарні, який неможливо точно визначити наперед).

Розрахунки з постачальниками у порядку планових платежів здійснюються не за кожною окремою поставкою (послугою), а шляхом періодичного перерахування постачальникові коштів з поточних (реєстраційних) рахунків у терміни і в розмірах, попередньо обумовлених сторонами у відповідній угоді. Такі перерахування можуть здійснюватися періодично за фактично поставлені цінності, надані послуги (щодекадне, один або два рази на місяць).

Щомісячно постачальник і платник (бюджетна установа) звіряють стан розрахунків, результати якого оформляють спеціальним актом, на підставі якого здійснюють регулювання стану розрахунків. Це запобігає порушенням платіжної і фінансової дисципліни.

Облік розрахунків з постачальниками у порядку планових платежів ведеться на активно-пасивному субрахунку 361 «Розрахунки в порядку планових платежів». За дебетом цього субрахунка записують суми перерахованих платежів у кореспонденції з кредитом субрахунків обліку грошових коштів, а за кредитом — вартість отриманих матеріальних цінностей, виконаних робіт та послуг у кореспонденції з дебетом рахунків обліку матеріальних цінностей або витрат. Аналітичний облік розрахунків у порядку планових платежів ведуть у накопичувальній відомості — меморіальному ордері № 7 т. ф. № 410 (бюджет), в якій для кожного постачальника відводиться декілька рядків для відображення операцій протягом місяця. Записи у меморіальному ордері здійснюють за кожним документом зокрема у міру їх надходження в бухгалтерію, а залишок на кінець місяця виводять за кожним постачальником та за субрахунком у цілому. Підсумки оборотів і сальдо з накопичувальної відомості — меморіального ордера № 7 переносять у книгу Журнал-головна.

4.5. Облік розрахунків з іншими дебіторами і кредиторами

Для обліку розрахунків з різними дебіторами призначений активний субрахунок 364 «Розрахунки з іншими дебіторами», а з різними кредиторами пасивний субрахунок 675 «Розрахунки з іншими кредиторами». Події різних підприємств, установ та організацій на дебіторів і кредиторів носить умовний характер і визначається бюджетною установою самостійно, виходячи зі змісту першої операції або переважності дебетового чи кредитової о сальдо. Так, якщо першою здійснюється операція попередньої оплати за очікувані послуги чи майбутні поставки матеріальних цінностей, то такі розрахунки обліковують на субрахунку 364 (як дебіторську заборгованість). Коли ж першою операцією буде отримання матеріальних цінностей чи послуг з їх подальшою оплатою, то такі розрахунки обліковують на субрахунку 675 (як кредиторську заборгованість).

Крім того, на субрахунку 364 обліковують розрахунки за претензіями і боргами, переданими на розгляд судових органів, розрахунки зі студентами та учнями навчальних закладів за користування гуртожитком і постільними речами, з орендарями за передані в оренду приміщення, квартиронаймачами за квартирну плату, за виконані роботи і послуги на сторону (у тому числі і розрахунки з оплати за навчання у вищих навчальних закладах) та ін.

За дебетом субрахунка 364 відображається виникнення та збільшення дебіторської заборгованості, а за кредитом - її погашення. Відповідно за кредитом субрахунка 675 відображається виникнення та збільшення кредиторської заборгованості, а за дебетом — її погашення (табл. 4.5).

Синтетичний і аналітичний облік розрахунків з річними дебіторами поєднується у накопичувальній відомості — меморіальному ордері № 4т. ф. №408 (бюджет), а з різними кредиторами — у накопичувальній відомості - меморіальному ордері № 6 т. ф. № 409 (бюджет). Облік розрахунків ведеться позиційним способом, сальдо виводиться з кожного випадку отримання товарів (послуг) та їх оплати. Аналітичний облік розрахунків зі студентами та учнями за користування гуртожитком, квартиронаймачами; а квартирну плату і комунальні послуги ведуть у спеціальних оборотних відомостях, підсумки яких, переносять до меморіального ордера № 4. Загальне сальдо розрахунків з дебіторами (субрах. 364) і кредиторами (субрах. 675) може бути розгорнутим (л дебеті і кредиті). У та кому ж вигляді загальне сальдо переноситься до книги «Журнал-головна книга» і до балансу.

Таблиця 4.5

Бухгалтерські проведення обліку розрахунків з іншими дебіторами і кредиторами

Зміст господарської операції	Кореспондуючі субрахунки
Дт	Кт
1 . Відображається сума виручки від реалізації необоротних активів (крім будівель і споруд), придбаних за рахунок коштів спеціального фонду: на реалізаційну вартість на суму ПДВ	364, 675 364, 675	711 641
2. Перераховано постачальникам за матеріальні цінності і послуги: попередня оплата після одержання матеріальних цінностей	364 675	311,313,321., 323 та ін. 311,313,321, 323 та ін.
3.Одержані від постачальників матеріали і продукти харчування: вартість без ПДВ оплачених раніше оплачених після одержання на суму ПДВ з вартості матеріалів придбаних за рахунок колітів загального фонду придбаних за рахунок коштів спеціального фонду	231—239 231—239 801,802 641, 811—813	364 675 364,675 364, 675
4. Нарахована плата за надані послуги з оренди приміщень, квартирної плати, за роботу транс порі у та інші платні послуги	364	741
5. Надійшли кошти за оренду приміщень, квартирна плата, за роботу транспорт) й інші платні послуги і т. ін.	313,318, 323	364

4.6. Облік зобов'язань розпорядників бюджетних коштів

З метою здійснення контролю за станом кредиторської заборгованості та прийняттям поточних зобов'язань розпорядників коштів бюджету запроваджено облік таких зобов'язань в органах Державного казначейства.

Згідно з «Порядком обліку зобов'язані, розпорядників коштів бюджету в органах Державного казначейства», затвердженим наказом ДКУ від 19.10.2000 р. № 103, під зобов'язаннями розуміють відносини, що виникають з договорів (угод, замовлень), відповідно до яких розпорядник коштів бюджету (як споживач товарів, робіт, послуг) повинен сплатити певну суму виконавцю при умові реалізації таких договорів. Тобто такі зобов'язання можна назвати умовними, тому що погасити їх треба буде лише при умові виконання договору постачання. Зобов'язання ж розпорядника коштів бюджету сплатити гроші за одержані товари (послуги) або інші ідентичні операції на виконання зобов'язань чи відповідній до первинних фінансових документів називають фінансовими зобов'язаннями. Останні обліковуються розпорядниками коштів як кредиторська заборгованість.

Розпорядники коштів бюджету мають право приймати зобов'язання на витрачання бюджетних коштів тільки в межах асигнувань, виділених їм на бюджетний рік, а фінансові зобов'язання — згідно з розписом асигнувань, встановлених планом асигнувань, наростаючим підсумком з початку року.

За зобов'язаннями і фінансовими зобов'язаннями розпорядників коштів складають «Реєстр зобов'язань розпорядників коштів бюджету» та «Реєстр фінансових зобов'язань розпорядників коштів бюджету». До названих реєстрів додають копії первинних документів про взяття зобов'язань та/або фінансових зобов'язань. Названі регістри з копіями первинних документів передаються органу ДКУ, який веде їх облік у спеціальних картках окремо за загальним і спеціальним фондами бюджету.

Аналогічні реєстри складають за зобов'язаннями, у яких не зазначено суми (наприклад, на комунальні послуги). У реєстрі суми таких зобов'язань розпорядника коштів проставляють розрахункове па підставі доведених прогнозних натуральних показників.

Фінансові зобов'язання, не оформлені конкретними угодами (наприклад, кредиторська заборгованість із заробітної плати, стипендій, нарахувань на зарплату, витрат на службові відрядження і

т. ін.) оформлюються розпорядниками коштів «Довідкою про суми фінансових зобов'язань» і подаються разом з відповідними реєстрами органам ДКУ протягом 3 днів з часу їх виникнення для резервування коштів на відповідні цілі.

Органи ДКУ перевіряють подані розпорядниками коштів реєстри та підтвердні документи на їх відповідність, звіряють суми реєстрів із залишками невикористаних асигнувань за відповідними кодами функціональної та економічної класифікації видатків. У випадках неякісного оформлення реєстрів, відсутності підтвердних документів, недостатку залишку асигнувань за відповідним кодом класифікації видатків органи ДКУ ці зобов'язання не обліковують, а повертають на доопрацювання розпорядникам коштів.

Якщо сума зобов'язання та/або фінансового зобов'язання перевищує загальну річну суму асигнувань на відповідні цілі, то реєстрація зобов'язання органом ДКУ не проводиться, а фіксується у спеціальному журналі і повідомляється органам Контрольно-ревізійного управління (КРУ) та вищому органові ДКУ.

Оплата рахунків розпорядників коштів бюджету здійснюється тільки за наявності в обліку органів ДКУ їхніх зобов'язань та залишку коштів на рахунках розпорядників. Бюджетні установи мають право на визначення черговості оплати рахунків самостійно, виходячи з необхідності забезпечення виконання пріоритетних заходів.

Таким чином, наявність взятих на облік в органах ДКУ реєстрів фінансових зобов'язань розпорядників коштів бюджету і копій підтвердних документів є обов'язковою підставою для здійснення видатків.

З метою контролю за відповідністю обліку зобов'язань в органах ДКУ та у розпорядників бюджетних коштів введено форми щомісячної фінансової звітності № 7м «Звіт про заборгованість бюджетних установ» та № 8м «Звіт про зобов'язання бюджетних установ».

4.7. Інвентаризація розрахунків та порядок списання простроченої заборгованості

Для контролю за своєчасністю погашення заборгованості та правильністю її відображення в обліку і звітності бюджетні установи повинні періодично проводити інвентаризацію стану розрахунків. Згідно з «Інструкцією з інвентаризації основних засобів, нематеріальних актинів, товарно-матеріальних цінностей, грошових коштів і документів, розрахунків та інших статей балансу», затвердженою ДКУ 30.10. 1998р. № 90 (зі змінами) бюджетні установи проводять інвентаризацію розрахунків за платежами в бюджет та з вищою організацією не менше одного разу па квартал, розрахунків у порядку планових платежів і з депонентами — не менше одного разу на місяць, з іншими дебіторами та кредиторами — не менше двох разів на рік.

Інвентаризація розрахунків полягає у звіренні документів і записів у регістрах обліку та перевірці обґрунтованості сум, відображених на відповідних рахунках. Комісія встановлює термін виникнення заборгованості, її реальність та винних осіб у випадках пропуску термінів позовної давності. Усім дебіторам установа-кредитор повинна передати письмові дані про їхню заборгованість. Дебітори зобов'язані протягом 10 днів з часу отримання такого повідомлення підтвердити заборгованість або заявити свої заперечення. Розбіжності, що виникають, мають бути врегульовані шляхом звіряння розрахунків, про що складається окремий акт. На рахунках розрахунків з дебіторами і кредиторами повинні залишатися тільки узгоджені суми.

Результати інвентаризації розрахунків оформлюються актом, в якому окремо вказуються суми безнадійних боргів та дебіторської і кредиторської заборгованості, щодо якої термін позовної давності минув. За цими видами заборгованості до акта слід додати довідку з найменуванням та адресами дебіторів і кредиторів, сумою заборгованості, за що, з якого часу та на підставі яких документів вона обліковується, а також із зазначенням винних осіб у пропущені термінів позовної давності.

Дебіторська заборгованість, щодо якої термін позовної давності минув, списується за рішенням керівника установи на зміни результатів виконання кошторису доходів та видатків за звітний рік. Але списання боргу внаслідок неплатоспроможності боржника не є підставою для скасування заборгованості. Таку заборгованість слід відображати поза балансом на рахунку 07 «Списані активи та зобов'язання» не менше п'яти років з часу списання для вистежування можливості її стягнення у разі змін майнового стану неплатоспроможних дебіторів.

Списання кредиторської заборгованості, щодо якої минув термін позовної давності, здійснюють відповідно до «Порядку списання кредиторської заборгованості бюджетних установ, строк позовної давності якої минув», затвердженою наказом ДКУ від 08.05.2001 р. >й 73. Згідно з ним Порядком, бюджетні установи здійснюють щоквартально списання кредиторської заборгованості, строк позовної давності якої минув. Для цього наказом керівника установи має бути створена постійно діюча інвентаризаційна комісія, яка щоквартально проводить інвентаризацію розрахунків з метою виявлення кредиторської заборгованості з пропущеним