Проблемы управления затратами на ГХК шахта Краснолиманская

1 проблемы
управления
затратами

1.1 Понятие
и сущность
управления
затратами

Одним из
важнейших
показателей,
характеризующих
работу промышленных
предприятий,
является
себестоимость
продукции
(услуг). Себестоимость
– это денежное
выражение
затрат производственных
факторов, необходимых
для осуществления
предприятием
производственной
и коммерческой
деятельности,
связанной с
выпуском продукции
и оказанием
услуг [1, с. 234]. Роль
себестоимости
в экономике
предприятия
трудно переоценить.
От ее уровня
зависят финансовые
результаты
деятельности
предприятия,
темпы расширенного
воспроизводства,
финансовое
состояние
хозяйственного
субъекта. Являясь
важным показателем
финансовой
деятельности,
она отражает
изменения
производительности
труда и эффективности
использования
ресурсов предприятия.

Особую важность
имеет то, что
себестоимость
является тем
показателем,
по которому
можно судить
об эффективности
функционирования
производства,
о конкурентоспособности
предприятия.
Ведь краеугольной
проблемой
экономики
является проблема
точного установления
затрат и результатов,
возникающих
в процессе
хозяйственной
деятельности.
И именно себестоимость
продукции
(услуг) выступает
тем мерилом,
относительно
которого можно
оценить результативность
работы предприятия.
В связи с этим
в практической
деятельности
предприятий
себестоимость
выступает в
качестве нижнего
уровня цены
на продукцию.

Однако себестоимость
– понятие
комплексное,
обобщающее.
Причем затраты
формирующие
себестоимость
могут значительно
отличаться
друг от друга
условиями
возникновения,
закономерностями
поведения.
Поэтому "понимать"
себестоимость,
эффективно
управлять ею
и контролировать
ее мы можем
только и только,
если мы "понимаем"
и эффективно
управляем
формулирующими
ее текущими
затратами.
(Текущие затраты
– это постоянные,
обычные затраты
и затраты,
периодичность
которых меньше
месяца [1, п. 12]). Иными
словами, управление
себестоимостью
– это управление
текущими затратами.

Управление
– это целенаправленное
при помощи
определенных
способов и
методов воздействие
на управляемую
систему с целью
достижения
поставленных
целей. Управление
текущими затратами
также имеет
свои цели и
осуществляется
при помощи
определенной
системы. Необходимость
управления
затратами
предприятия
вытекает
непосредственно
из той роли,
которую они
играют в экономике
предприятия,
а именно из их
прямого участия
в формировании
прибыли предприятия.
Именно прибыль,
в конечном
итоге, выступает
основным условием
конкурентоспособности
предприятия,
позволяет
предприятию
осуществлять
расширенное
воспроизводство
и реализовывать
свою социальную
функцию. Именно
потенциал
прибыльности,
определяемый
не в малой мере
способностью
предприятия
контролировать
свои затраты,
характеризует
ценность предприятия,
эффективность
его текущего
управления.

Ясно, что
предприятию
необходимо
управлять
прибылью. Не
пускаясь в
долгие доказательства,
скажем, что
эффективное
управление
затратами в
современных
условиях становится
действенным,
а иногда чуть
ли не единственным
способом управления
прибылью и
повышения
конкурентоспособности
предприятия.
Немецкие специалисты
Манн и Майер
писали: "Нельзя
управлять
прибылью без
учета затрат,
выручки и других
доходов… Поэтому
если мы хочем
влиять на прибыль,
то должны управлять
своими доходами
и затратами"
[20, с. 169]. Непонимание
этой истины
обрекает предприятие
на гибель или,
в лучшем случае,
– на гибель
[41, с. 5]. Таким образом,
цель управления
затратами –
поддержание,
максимилизация
и оптимизация
прибыльности
предприятия.

Критерием,
относительно
которого можно
было бы оценивать
эффективность
управления
затратами,
некоторые
специалисты
предлагают
считать снижение
издержкоемкости
продукции
(основной
деятельности)
предприятия.
Однако, как
отмечает И. А.
Бланк, "следует
иметь в виду,
что снижение
уровня издержкоемкости
операционной
деятельности
является важной
задачей, но не
основной целью
управления
операционными
(т.е. текущими
– прим. Д. Л.) затратами,
так как оно
может сопровождаться
снижением
качества продукции…,
отказом от
производства
и реализации
пользующихся
спросом отдельных
перспективных,
но издержкоемких
видов продукции,
сменой приоритетов
стратегического
развития…
предприятия
на кратковременные
стратегические
выгоды…" [4, с.
156-157]. Поэтому критерием
можно считать
оптимизацию
суммы и структуры,
обеспечивающую
высокие темпы
развития предприятия.
Таким образом,
с этой точки
зрения можно
определить
управление
затратами как
умение экономить
ресурсы и
максимизировать
отдачу от них
[19, с. 335].

По мнению
специалистов,
управление
затратами на
предприятии
включает:

– знание того,
где, когда и в
каких объемах
расходуются
ресурсы предприятия;

– знание
закономерностей
поведения
разных видов
затрат;

– прогноз
того, где, когда
и в каких объемах
необходимы
дополнительные
ресурсы;

– умение
обеспечить
максимально
высокий уровень
отдачи от
использования
ресурсов предприятия;

– систематическое
выявление и
использование
резервов снижения
затрат и себестоимости
в целом;

– организацию
системы управления
производством,
ориентированной
на постоянные
контроль затрат
и поиск резервов
их эффективного
снижения;

– сосредоточение
на предупреждении
затрат, а не на
их учет;

– вовлечение
в систему управления
затратами всех
видов затрат.

При этом
необходимо
указать на
трудности, с
осуществлением
и формализацией
управления
текущими затратами.
Основными
являются следующие:

1. Затраты
характеризуются
многообразием,
динамизмом
и, естественно,
трудностью
их измерения,
учета и оценки
[32, с. 13]. Необходимо
хорошо представлять
себе их особенности
и закономерности
поведения. Все
это значительно
усложняет
управление.

2. На уровень
текущих затрат
и управление
ими оказывают
влияние расходы
и управленческие
решения прошлых
периодов. Это
обуславливает
в определенных
случаях слабую
реализуемость
текущих затрат.

3. К. И. Демьяненко
справедливо
отмечает, что
"менеджмент
издержек не
означает управление
издержками
как таковыми…
Это управление
деятельностью,
в результате
которой возникают
затраты" [8, с.
16]. Это делает
крайне необходимым
для успешного
управления
затратами
обладание
обширными
знаниями и
опытом в области
планирования,
анализа, инвестирования,
управления
производством,
запасами, трудовыми
ресурсами,
организацией
труда и производства
и многих других
областях знаний.
Таким образом,
управление
затратами, если
оно желает быть
успешным, должно
быть комплексным
и объединять
усилия всех
служб и подразделений
предприятия,
для чего может
понадобиться
создание специального
отдела по контролю
затрат и координации
работ по управлению
ими (что мы и
наблюдаем
сегодня на
западных фирмах).

4. Авторский
коллектив
одного из учебников
по экономике
предприятия
указывает на
то, что трудно
составить схему
путей экономии
ресурсов, общую
для всех предприятий.
Все зависит
от характера
производства,
от используемой
технологии,
от конкретных
условий, в которых
протекает
производственный
процесс [43, с. 252].
Это говорит
о том, что создание
системы управления
затратами и
управление
ими требуют
творческого
подхода, что
выдвигает как
необходимое
условие высокий
профессиональный
потенциал
управленческих
кадров предприятия.

Как мы уже
отмечали, управление
– это целенаправленное
воздействие.
Основа же
качественного
управления
заключается
в определении
объекта, направления
и способов
такого воздействия.
Управление
затратами
должно включать
следующие
процедуры:
планирование,
учет затрат,
анализ учетной
информации,
принятие решений
на основе результатов
анализа и
осуществление
необходимых
воздействий
на затраты с
целью их оптимизации.
Схема
взаимосвязи
процедур управления
затратами может
быть представлена
следующим
образом (см.
рис. 1.1).

Рисунок 1.1 –
Взаимосвязь
процедур управления
затратами

Необходимо
также отметить,
что управление
затратами
должно быть
текущим, или
оперативным,
– направленным
на выявление
и устранение
текущих негативных
изменений в
затратах и их
причин – и
перспективным
– направлено
на поиск и
использование
резервов снижения
затрат.

Здесь уместно
коснуться
понятий, с которыми
мы сталкиваемся,
когда речь
заходит об
управлении
затратами. Речь
идет о таких
понятиях, как
"издержки",
"затраты",
"расходы". В
литературе
эти понятия
очень часто
отождествляются.
Так, например,
довольно часто
в словарях по
экономике
(например, [26])
можно не обнаружить
четкой разницы
между ними, так
как одно понятие
выражается
через другое
(что, правда,
указывает на
жесткую взаимосвязь
между ними).

Однако, специалисты
все же стремятся
разграничивать
эти понятия.
Так один из
западных специалистов
Гельмут Шмален
со свойственной
ему немецкой
аккуратностью
проводит между
ними четкую
разницу [42, с.
398-400]. Расходы по
Шмалену – это
совокупность
задолженностей
и платежей
предприятия
(под платежами
понимается
фаза расчетов
в наличной и
безналичной
форме). Затраты
– совокупность
выраженных
в денежной
форме расходов
предприятия
в течении одного
года (заметьте,
не всех), которые
ведут к уменьшению
доли чистого
имущества.
свободного
от задолженности.
Издержки же
по Шмалену –
выраженные
в денежной
форме совокупные
затраты живого
и овеществленного
труда, т.е. вещественные
затраты в процессе
предпринимательской
деятельности
в течении
определенного
периода. Затраты
и издержки по
Шмалену, хотя
и имеют много
общего, но не
представляют
собой одно и
то же.

Более или
менее четкую
границу между
этими понятиями
проводит в
своей работе
"Управление
издержками
и ценообразование"
российский
специалист
Денисова И. П.
Этой проблеме
она уделяет
чуть ли не целую
главу своей
работы, предварительно
обосновывая
необходимость
этого: "Основные
термины экономического
предприятия
до сегодняшнего
дня не получили
однозначного
определения
и остаются
спорными для
экономистов…
Речь идет о
трех понятиях:
издержки, затраты,
себестоимость"
[9, с. 10]. Ее взгляд
отличается
от взгляда Г.
Шмалена (по
крайней мере
большей доходчивостью).

Большое
внимание Денисова
уделяет рассмотрению
издержек и
затрат. Издержки,
по Денисовой,
не являются
денежными
суммами, но
представляют
собой реальное
потребление
ценностей,
ресурсов,
обусловленное
производственным
процессом
(привязка к
деньгам используется
лишь потому,
что реальные
издержки, как
правило, трудно
выразить, описать).
Затраты представляют
собой расход
материальных,
трудовых и
финансовых
ресурсов в
стоимостном
выражении на
обеспечение
расширенного
воспроизводства.
А расходы, по
Денисовой, –
это ничто иное,
как реальный
оттек платежных
средств. Таким
образом, по
мнению специалиста,
издержки являются
важнейшим
производственным
индикатором,
тогда как затраты
являются решающим
показателем
для представления
предприятия
во внешней
среде. Но несмотря
на четкое
разграничение
рассматриваемых
понятий, в дальнейшем
в своей работе
госпожа Денисова
отождествляет
их (например,
[9, с. 24-25]).

Существуют
и иные точки
зрения на проблему.
Одно понятно
– единства нет.
Однако, обобщая
и суммируя
различные
мнения, делаем
следующие
выводы. Издержки
представляют
собой ценности,
ресурсы (в широчайшем
смысле этих
слов), потребляемые
в процессе
производства.
Таким образом,
издержки далеко
не всегда могут
быть в полном
объеме выявлены
и оценены в
денежном выражении.
Затраты же
являются
представленным
в денежном
выражении
видимым потреблением
материальных,
трудовых, финансовых
ресурсов в
результате
осуществления
процесса
производства.
За весь период
существования
предприятия
сумма расходов
равна сумме
затрат, но расходы,
в отличии от
затрат, представляют
собой движение
денежных средств
предприятия
к его контрагентам,
которое происходит
сейчас (платежи)
или будет происходить
в будущем
(задолженности).
Однако, на наш
взгляд, эти
понятия совершенно
отождествляются,
когда речь идет
о себестоимости
продукции
(работ, услуг).
Поэтому (по
примеру некоторых
специалистов)
в нашей работе
мы считаем их
в известных
пределах
взаимозаменяемости.

1.2 Традиционная
система управления
затратами

Необходимость
управления
затратами
очевидна. Основа
любого эффективного
управления,
на наш взгляд,
– четкое представление
об управляемом
объекте. Для
этой цели применяется
широкая классификация
затрат на
производство
и реализацию
продукции.
Применяемая
на украинских
предприятиях
до сего дня
классификация
затрат определялась
Типовым положением
по планированию,
учету и калькулированию
себестоимости
продукции
(работ, услуг)
в промышленности
№ 473 1
и представлена
в таблице 1.1.

Необходимо
сделать некоторые
пояснения.
Затраты по
экономическим
элементам
классифицируются
на материальные
затраты, затраты
на оплату труда,
отчисления
на социальные
мероприятия,
амортизацию
и прочие затраты.
Состав статей
калькуляций,
установленный
тем же Положением,
используется
до сих пор по
инерции (всего
таких статей
было установлено
16 1).
Прямыми затратами
называются
затраты, которые
непосредственно
могут быть
отнесены на
то или иное
изделие, группу
изделий. Непрямые
(косвенные)
затраты, соответственно,
- затраты, которые
не могут быть
соответственно
отнесены на
то или иное
изделие, а нуждаются
в распределении.

Таблица 1.1 –
Классификация
затрат согласно
Типовому положению
№ 473

Относительно
недавно Министерством
финансов Украины
было утверждено
Положение
(стандарт)
бухгалтерского
учета 16 “Расходы”,
пришедшее на
смену вышеупомянутому
Положению №
473. Данный стандарт
не имеет в своем
составе такой
подробной
классификации
затрат. Но, например,
формирование
перечней статей
калькуляции
3, п.11,
постоянных
и переменных
общепроизводственных
расходов 3,
п.11 отдано
в свободу
предприятий.
Стандарт также
вводит новый
тип классификации
затрат (смотрите
пункты 11, 18, 19, 20 стандарта
3)
и пытается
объединить
принципы калькуляции
полной и усеченной
себестоимости.

Планирование
затрат осуществляется
по двум направлениям:
составляются
схемы затрат
и калькулируется
себестоимость
продукции.
Смета затрат
представляет
собой сводный
план всех расходов
предприятия
на предстоящий
период производственно-финансовой
деятельности.
Смета затрат
составляется
по экономическим
элементам в
денежном выражении.

В процессе
разработки
сметы затрат
на производстве
в отечественной
экономической
науке и практике
широко применяется
три метода:

1) сметный:
смета разрабатывается
на основе расчета
затрат в масштабах
всего предприятия
по данным всех
других разделов
газового плана.
Этот метод, по
мнению М. И.
Бухалкова,
наиболее
распространен.

2) сводный
метод: смета
составляется
путем суммирования
смет производства
отдельных
подразделений
предприятия
за исключением
внутренних
оборотов между
ними. Такой
метод предполагает
предварительную
разработку
и свод в единую
систему общих
затрат по
подразделениям
основного и
обслуживающего
производства.

3) калькуляционный
метод: смета
составляется
на основе плановых
расчетов по
всей номенклатуре
продукции,
работ, услуг
с разложением
комплексных
статей на простые
элементы затрат.
Этот метод
опирается на
выполненные
расчеты или
калькуляции
себестоимости
всех без исключения
видов продукции,
работ, услуг,
запланированных
в газовой
производственной
программе
предприятия,
а также остатков
незавершенного
производства
и расходов
будущих периодов.

Необходимо
отметить, что
сметы затрат
разрабатываются
как для всего
предприятия
в целом, так и
для отдельных
подразделений
предприятия
и служат одним
из инструментов
контроля за
затратами. На
основе смет
затрат определяется
производственная
и полная себестоимости
всей производимой
на предприятии
продукции
(валовой, товарной,
реализованной).

Другим направлением
планирования
затрат на
отечественных
предприятиях
выступает
калькулирование
себестоимости
единицы продукции,
группы изделий.
С точки зрения
планирования
затрат различают
плановую и
нормативную
калькуляции
себестоимости.
Нормативная
себестоимость
представляет
собой затраты
на производство
продукции,
рассчитанные
в соответствии
с прогрессивными
нормами и нормативами
расходования
ресурсов предприятия
(на предприятиях
она, к сожалению,
рассчитывается
крайне редко).
Плановая
себестоимость
калькулируется
на основе принятых
за план объемов
затрат и в идеале
должна отражать
предельно
допустимые
затраты на
производство
и реализацию
продукции.

Плановые
калькуляции
обычно составляются
для всех видов
продукции,
предусмотренных
в газовом плане
производства
и реализации.
Калькулирование
производится
по статьям
калькуляции.
Важным моментом
является то,
что на отечественных
предприятиях
до настоящего
времени калькулируется
полная себестоимость
единицы продукции.
Это значит, что
все косвенные
затраты подлежат
обязательному
распределению
между отдельными
видами продукции
(при многономенклатурном
производстве).
За базу распределения
чаще всего
принимается
заработная
плата рабочих.
Одна из возможных
формул, по которой
можно определить
полную себестоимость
единицы продукции,
приведена ниже
(взята из 5,
с. 246):

, (1.1)

где – себестоимость
изделия, грн./шт.;

– прямые
затраты на
материалы и
комплектующие,
грн.;

– основная
заработная
плата, грн.;

– косвенные
общепроизводственные
затраты, %;

– общезаводские
(общехозяйственные)
расходы, %;

– процент
дополнительной
оплаты и премий
рабочим;

– дополнительная
заработная
плата, грн.;

– процент
отчислений
на социальное
страхование;

– внепроизводственные
расходы, %.

Подробнее
о планировании
себестоимости
смотрите Типовое
положение №
473 1,
Тян Р. Б. Планирование
деятельности
предприятий
31,
Бухалков М. И.
Внутрифирменное
планирование
5.

Система учета
затрат, применяемая
на отечественных
предприятиях,
является неотъемлемой
частью бухгалтерского
учета на предприятии,
который, выражаясь
языком современной
терминологии,
называют по
ряду признаков
финансовым
учетом (что
обуславливает
некоторую
ограниченность
его применения
ля создания
эффективной
системы управления
затратами).

При таком
учете применяются
две стандартные
группировки
по их видам: по
элементам
затрат и по
статьям калькуляции
(т. е. в полном
соответствии
с упомянутым
Типовым положением).
Первая группировка
в большей степени
соответствует
нуждам внешних
пользователей
(о чем свидетельствует
необходимость
обязательного
их отражения
в форме бухгалтерского
учета № 2 “Отчет
о финансовых
результатах
и их использовании»,
в разделе III).
Но с помощью
данных, полученных
в результате
такой группировки,
определяют
финансовые
результаты,
рассчитывают
некоторые
экономические
показатели
(например,
трудоемкость
и прочие “емкости”),
характеризующие
производство
в целом.

Другая группировка
(по статьям
калькуляции)
позволяет
несколько
детализировать
содержание
элементов
затрат, хотя
и большая часть
статей калькуляции
являются
комплексными.
Группировка
затрат по статьям
калькуляции
раскрывает
большие возможности
для анализа
затрат, создает
условия для
определения
полной себестоимости
единицы продукции
и установления
цен.

Учет затрат
на предприятиях
ведется с
использованием
стандартного
плана счетов,
утверждаемого
Министерством
финансов Украины.
До недавнего
времени для
учета затрат
на производство
и реализацию
продукции
применяли счета
№ 20 “Основное
производство”,
№ 23 “Вспомогательное
производство”,
№ 25 “Общепроизводственные
ресурсы” и ряд
других. Относительно
недавно был
утвержден новый
план счетов
2,
предлагающий
более широкую
номенклатуру
счетов для
учета затрат
(смотрите классы
8 и 9 данного плана
счетов), что
способствует
некоторому
углублению
детализации
информации
о затратах, а
значит и улучшению
контроля за
ними.

Учет ведется
также и в разрезе
видов продукции
и мест возникновения
затрат: цехов,
участков, служб
и других структурных
подразделений
предприятия.
Затраты в течение
месяца учитываются
на соответствующих
схемах. После
необходимых
перегруппировок
и распределения
общехозяйственных
расходов определяется
себестоимость
произведенной
продукции. В
соответствие
с новыми стандартами
3, п. 17
административные
расходы и расходы
на сбыт в себестоимость
продукции не
включаются.

На основании
учета, плановых
смет и плановых
нормативных
калькуляций,
как правило,
ежемесячно
проводится
анализ затрат
на производство.
Источниками
информации
служат также
форма бухгалтерского
учета № 2 “Отчет
о финансовых
результатах
и их использовании”,
форма статистической
отчетности
№ 5 “Отчет о затратах
на производство
продукции”,
отчетные калькуляции
себестоимости
и ряд других
документов.

Традиционно
основными
направлениями
анализа затрат
на производство
и реализацию
являются три
следующие:

а) анализ
затрат на
производство
по экономическим
элементам;

б) анализ
затрат на одну
денежную единицу;

в) анализ
себестоимости
отдельных
изделий.

Анализ себестоимости
по экономическим
элементам
проводится
по трем направлениям:

а) определяются
абсолютные
отклонения
фактических
значений каждого
элемента сметы
от плановых
(или базисных);

б) определяется
удельный вес
каждого элемента
затрат в общей
сумме затрат
(т. е. устанавливается
структура
затрат);

в) определяется
отклонение
фактического
значения доли
того или иного
элемента в
общей сумме
затрат от планового
(если надо – от
базисного).

Такой анализ
преследует
две основные
цели:

а) определить
результаты
исполнения
сметы (смет)
затрат и изменение
их долей в общей
сумме затрат;

б) определить
характер производства
(материалоемкое,
трудоемкое,
фондоемкое)
и основные
направления
поиска резервов
снижения
себестоимости.

Затраты на
одну денежную
единицу в традиционно
применяемой
системе управления
затратами
является одним
из важнейших
показателей.
Он выгоден тем,
что, во-первых,
очень универсален:
может рассчитываться
в любой отрасли
производства
и, во-вторых,
наглядно показывает
связь между
себестоимостью
(т. е. текущими
затратами) и
прибылью. Этот
показатель
дает возможность
анализировать
себестоимость
разнородной
продукции.
Рассчитывается
этот показатель
следующим
образом:

, (1.2)

где – затраты
на одну денежную
единицу, грн./грн.;

– товарная
продукция по
себестоимости,
грн.;

– товарная
продукция по
цене.

Значение
этого показателя
сравнивают
с его плановым
(или базисным)
значением с
целью выявления
отклонений.
Сравнение
фактического
значения данного
показателя
с базисным (т.
е. со значением
предыдущего
периода) позволяет
проследить
динамику данного
показателя,
а также результативность
мер по снижению
затрат, принятых
в предыдущем
периоде. Так
как на значение
этого показателя
оказывают
влияние цены
на продукцию,
изменение
себестоимости
и объема производства,
то, как правило,
пытаются определить
и измерить
влияние каждого
из факторов.
Этот показатель
характеризует
уровень текущих
затрат в целом
и является
ничем иным как
издержкоемкостью
производства.
Этот показатель
универсален
еще и тем, что
позволяет
сравнивать
себестоимость
(уровень затрат)
совершенно
несопоставимой
продукции.

Анализ себестоимости
осуществляется
также путем
анализа значений
статей калькуляции.
В ходе анализа
также сопоставляют
их плановые
(базисные) и
фактические
значения. Таким
образом, определяется
“вклад” каждой
из статей в
себестоимость
продукции, а
значит, определяют
и приоритеты
поиска резервов
ее снижения.
В ходе анализа
используют
абсолютные
и относительные
величины. Особое
внимание уделяют
статьям, вызвавшим
удорожание
себестоимости.
По таким статьям
стараются
провести более
детальный
анализ, выявить
факторы, обусловившие
увеличение
затрат, и степень
их влияния с
целью обнаружения
резервов снижения
себестоимости.

На основании
полученных
в ходе анализа
данных (как
видно их не
очень много
и для более
детального
анализа нужны
дополнительные
источники
информации)
подсчитываются
потери, определяются
недополученная
экономия и
величина резервов
снижения текущих
затрат, а также
устанавливают
возможные
направления
мобилизации
этих резервов
(подробнее об
анализе затрат,
а также о теории
экономического
анализа смотрите,
например, Савицкая
Г. В. Анализ
хозяйственной
деятельности
предприятий
27,
Козодубенко
В. А. Анализ
хозяйственной
деятельности
угольной шахты
13).

Как видно
из вышесказанного,
большое внимание
уделяется
поиску резервов
снижения
себестоимости.
И это один из
основных моментов
в понимании
управления
затратами. “Под
резервами
снижения
себестоимости
следует понимать
объективную
возможность
ее удешевления
в результате
управления
факторами
использования
производственных
ресурсов;
эффективного
использования
средств производства
на основе
научно-технического
прогресса ”
7,
с. 40.
При этом под
факторами
изменения
себестоимости
понимаются
“организационно-технические,
экономические
и другие условия,
внешние или
внутренние,…
которые прямо
или косвенно
оказывают
воздействие
на сокращение
или увеличение
расходов на
изготовление
и реализацию
продукции ”
7, с. 45.

По утверждению
специалистов
в основе эффективного
снижения затрат
лежит интенсификация
производства.
Так, господа
Шеремет А. Д. и
Сайфулин Р. С.
выделяют следующие
интенсивные
факторы снижения
уровня текущих
затрат 
33, с. 103:

а) совершенствование
качественных
характеристик
используемых
ресурсов:

1) совершенствование
используемых
средств труда;

2) совершенствование
используемых
предметов
труда;

б) совершенствование
процесса
функционирования
используемых
ресурсов:

1) ускорение
оборачиваемости
оборотных
производственных
фондов;

2) совершенствование
технологии
производства;

3) совершенствование
организации
производства;

4) совершенствование
организации
управления;

5) совершенствование
организации
труда;

6) совершенствование
воспроизводства
и ускорения
оборачиваемости
основных
производственных
фондов.

Поиск – постоянный
и систематический
– путей снижения
как общего
уровня затрат,
так и отдельных
их видов является
одним из важнейших
элементов
управления
затратами.
Контроль затрат
и их эффективное
(т.е. без негативных
последствий)
снижения – вот
конечная цель
любой системы
управления
текущими затратами.

Однако следует
признать, что
описанная нами
выше традиционно
применяемая
у нас система
управления
затратами хотя
и является
достаточно
отработанной,
не соответствует
всем тем требованиям,
которые мы
указали в подразделе
1.1. И это не только
наше мнение,
но и мнение
многих специалистов.
Здесь, на наш
взгляд, уместно
привести несколько
цитат из работ
отечественных
(т.е. советских
и пост советских)
специалистов,
характеризующих
недостатки
этой системы.
"В настоящее
время анализ
показателей
себестоимости
продукции
осуществляется
путем сопоставления
плановых и
фактических
данных по статьям
затрат и исчисления
возможных
отклонений.
Что же касается
анализа причин
этих отклонений,
то, как правило,
они сводятся
к укрупненным
расчетам, не
позволяющих
более достоверно
оценить реальность
этих отклонений
и связать их
с системой
факторов, под
влиянием которых
они формируются….
Более того
многие факторы
не достаточны
для полной
характеристики
процесса формирования
себестоимости
продукции"
29,
с. 93.
"Сейчас на
предприятиях
после окончания
календарного
периода показатели
себестоимости
и прибыли только
анализируют,
а действенная
система оперативного
ежедневного
планирования,
учета и анализа
себестоимости
и прибыли
отсутствует"
21,
с. 10.

Как видно,
специалисты
указывают на
оторванность
существующей
системы управления
затратами от
практических
потребностей
управления
ими же, на ее
недостаточную
оперативность.
Очень часто
одной из основных
причин такой
ситуации называют
недостатки
применяемого
учета затрат:
ведь именно
он призван
обеспечивать
информацией
как этап планирования,
так и этапы
анализа и принятия
решений. Хотя,
конечно же,
проблема не
только в учете,
но и в отношении
к решению вопросов,
связанных с
управлением
затратами.
Основными
недостатками
применяемого
учета часто
называют (см.
17, с. 19)
построение
учета в соответствие
с правилами,
предъявляемыми
и внешней отчетности
предприятия;
высокую степень
обобщения
учетной информации
и невозможность
ее детализации;
несовершенство
распределения
косвенных
затрат, что
искажает
себестоимость
отдельных
изделий. Кроме
всего этого,
часто можно
встретить
указания на
недостатки
организации
учета, низкую
его оперативность
(так, получение
ряда важных
сведений возможно
лишь по окончание
месяца). Вследствие
всего выше
перечисленного
контроль затрат
носит формальный
характер, а
поиск путей
сокращения
затрат значительно
усложняется.

Однако все
вышесказанное
не означает,
что используемые
до настоящего
времени учет
не совершенен
и не пригоден
к использованию.
Нет. Просто у
него другие
цели: сформировавшись
в условиях
административно-командной
системы (да и
в совершенно
иных, чем сегодня
экономических
условиях), он
был призван
“обеспечить
эффективный
контроль за
деятельностью
предприятия
со стороны
государства”
24,
с. 253,
а в современных
условиях и
обеспечить
получение
внешними
пользователями
необходимой
и в достаточном
объеме информации
о предприятии
(т. е. он, по сути,
представляет
собой финансовый
учет, который
также необходим
предприятию).
Иными словами
эффективность
контроля затрат
приносилась
в жертву выполнению
требований
государства
и внешних
пользователей.

Справедливости
ради, нужно
сказать, что
проблемы разработки
и внедрения
новых подходов
и эффективному
управлению
затратами
предприятия
активно обсуждаются
и в зарубежной
литературе.
Но необходимость
совершенствования
системы управления
и контроля
затрат ими была
осознана (не
без влияния
объективно
складывающихся
экономических
условий) намного
раньше (на несколько
десятков лет),
чем нами. Более
того, процесс
совершенствования
этой системы
продолжается
и сегодня. Мы
же застыли в
этой области
на уровне первой
половины ХХ
века. По утверждению
специалистов
(и с этим трудно
не согласиться)
“по отдельности
все элементы,
необходимые
для управления
затратами и
себестоимостью,
в отечественной
экономической
теории и практике
хорошо разработаны
” 19.
с. 353.
Однако очевидна
и настоятельная
необходимость
обратиться
к опыту так
называемых
развитых стран
(чему мы и посвятим
подраздел 1.3).
Только объединив
достижения
отечественной
и зарубежной
теории и практики
можно усовершенствовать,
или даже правильнее
сказать, создать
новую эффективную
систему контроля
затрат на
предприятии.

1.3 Зарубежный
опыт управления
затратами.

В данном
подразделе
нашей работы
попытаемся
рассмотреть
отдельные
элементы и
способы управления
затратами, не
получившие
еще широкого
распространения
в практике
управления
отечественных
предприятий,
однако представляющие
интерес. Всю
информацию
мы попытаемся
представить
в максимально
обобщенном
виде, исходя
из нашего уровня
понимания этой
проблемы. Сразу
необходимо
сказать, что
задача эта не
из легких: большое
разнообразие
систем управления
затратами
делает практически
невозможным
сведение их
к каким-либо
общим принципам
(в подтверждение
наших слов
смотрите, например,
37, с. 3).

На сегодняшний
день одной из
наиболее
распространенных
систем управления
затратами
является контроллинг.
Не смотря на
частое использование
этого термина
четкого определения
содержания
контроллинга,
наверное, не
существует
(все дело в том,
что “начинка”
этого понятия
в силу объективных
причин может
сильно отличаться
от предприятия
к предприятию).
Но можно точно
сказать, что
контроллинг
не является
в чистом виде
системой управления
затратами. “В
настоящее время
контроллинг
можно определить
как систему
управления
процессом
достижения
конечных целей
и результатов
деятельности
фирмы…т. е. как
систему управления
прибылью предприятия”
12, с. 9.
И именно поэтому
“в фокусе внимания
контроллинга
находятся
затраты: их
виды, места
возникновения
и принципы
управления
ними” 16,
с. 24. Контроллинг
и – как его важная
и неотъемлемая
часть – управление
затратами
представляет
собой такую
систему, которая
явилась результатом
“интеграцией
собственно
учета, анализа,
контроля и
принятия
управленческих
решений в единую
систему управления
предприятием,
основанную
прежде всего
на применении
компьютеров…”
22,
с. 22-23.

По сути контроллинг
представляет
собой название
множества
разнообразных
систем управления
затратами (и
не только текущими),
объединенных
единой целью
– обеспечить
контроль затрат
и эффективное
управление
ими. Отличаются
они лишь способами
сочетания
отдельных
блоков и принципами
их построения.

Так как в
центре внимания
находятся
издержки, то
огромное внимание
в контроллинге
уделяется
классификации
затрат (не только
теоретической,
но и используемой
практически)
затрат, что
способствует
усилению контроля
за ними. Кроме
используемых
у нас классификаций
в контроллинге
используются
и некоторые
специфические.
Очень четкую
классификацию
затрат в управленческом
учете (важном
составном
элементе
контроллинговой
системы) дал
господин С. Ф.
Голов. Она
представлена
на рисунке 1.2
с некоторыми
изменениями
6.

Уделим внимание
тем затратам,
которые обычно
не встречаются
в отечественной
литературе,
но которые
имеют большое
значение для
построения
эффективной
системы управления
затратами.
Очень важной
является
классификация
затрат с точки
зрения управляющего
объекта на
контролируемые
и неконтролируемые.
Такое разделение
затрат способствует,
с одной стороны,
лучшей их
управляемости
– четко видны
затраты, на
которых нужно
сосредоточиться,
– а, с другой
стороны, повышению
ответственности
управляющих.
Контролируемость
во многом зависит
от объекта
(центра ответственности
или затрат –
об этом смотрите
ниже), по отношению
к которому она
определяется,
т.е. речь идет
не только об
абсолютной
контролируемости,
но и об относительной:
затраты, контролируемые
для одного
объекта управленческой
системы, могут
быть не контролируемыми
для другого.
Так, например,
повышение норм
расхода материалов
в обрабатывающем
цехе из-за плохого
качества сырья
хотя и происходит
в нем, но им не
контролируется,
тогда как для
заготовительного
цеха они могут
быть вполне
контролируемыми.
Как видно,
рассматривая
система выдвигает
необходимость
выявления не
только отклонений
от норм, но и
их причин. Решение
этой проблемы
мы рассмотрим
ниже. Добавим
только, что в
случаях так
называемой
частичной
контролируемости
обязательным
является установление
границ контролируемости.

Рисунок 1.2
–Классификация
затрат в контроллинге

В дополнение
к классификации
по степени
контролируемости
может использоваться
классификация
по степени
регулируемости
– полностью,
частично и
слабо регулируемые,
– которая определяет
возможность
эффективного
влияния на
затраты со
стороны управляющего
объекта. Большое
внимание уделяется
также и делению
затрат на релевантные
и нерелевантные,
т.е. классификация
затрат по степени
чувствительности
к управленческим
решениям. Цель
такой классификации
– выделит ту
часть, которая
может изменится
в результате
реализации
тех или иных
управленческих
решений, с целью
контроля за
такими изменениями
и недопущения
негативных
последствий.
Такое разделение
затрат желательно
при рассмотрении
вариантов
разного рода
управленческих
решений, способных
повлиять на
уровни и соотношение
затрат.

Полезным
для управления
затратами
является выделение
обязательных
и дискриминационных
затрат. Обязательные
затраты – это
затраты, определенные
мощностью,
технологией,
протеканием
производственного
процесса предприятия.
Дискриминационные
затраты – это
затраты, объем
которых определяется
руководством
и не оказывает
существенного
влияния на
текущую деятельность
предприятия.
Так предприятие
в краткосрочном
периоде может
отказаться
от дискриминационных
затрат с целью
снижения риска
убытков, причем
без особых
проблем (дискриминационными
являются, например,
затраты на
рекламу).

Особое внимание
во многих,
используемых
на Западе системах,
уделяется
делению затрат
на постоянные
и переменные.
Такое деление
затрат предполагалось
и Типовым положением
№ 473 [1], но до настоящего
времени не
использовалось
широко на украинских
предприятиях.
Деление затрат
на постоянные
и переменные
определяется
их зависимостью
от объема
производства.
Такое деление
более явной
зависимость
уровня текущих
затрат (себестоимости)
от объемов
производства,
повышает
результативность
анализа затрат,
позволяет
использовать
ряд эффективных
инструментов
для оценки
управленческих
решений, облегчает
деление затрат
по другим
классификационным
признакам (так,
например, релевантные
затраты, как
правило, являются
переменными,
а вот к дискриминационным
относится часть
постоянных
затрат).

По утверждениям
специалистов,
переменные
затраты в зависимости
от объемов
производства
изменяются
по-разному. В
связи с этим
выделяют
прогрессивные,
дегрессивные
и пропорциональные
переменные
затраты (см.
рис. 1.3, 1.4, 1.5 соответственно).

Как
отмечает А. П.
Зудилин, главным
фактором отклонений
поведения
переменных
затрат от
пропорциональности
объему производства
"чаще всего
являются договорные
скидки и наценки
на потребляемые
в производстве
и сбыте материальные
и энергетические
ресурсы" [11, с.
151]. Среди других
факторов называют
также увеличение
(значительное)
затрат на оплату
труда (из-за
работы в ночные
смены и праздничные
дни, электроэнергию
и прочие ресурсы
при приближении
к использованию
производственных
мощностей
предприятия
на 100 % (см., например,
[41, с. 122,129]). "Но элементами
непропорциональности
принято пренебрегать,
так как удельный
вес издержек,
неподдающихся
этим правилам
(правилам
пропорциональности
– Д. Л.), невелик"
[11, с. 152] при практических
пределах изменения
объема производства
[22,с. 37]. Однако
возможную
непропорциональность
в изменении
переменных
затрат всегда
нужно иметь
в виду.

В отличие
от переменных,
постоянные
издержки изменяются
скачками, но
для того, чтобы
они изменились
надо время и
значительное
изменение
объемов производства.
Возможность
таких скачков
и их масштабы
нужно иметь
в виду при расширении
производства
(см. рис. 1.6), причем
заметим, что
часто снижение
постоянных
расходов значительно
затруднено,
и нам придется
считаться с
более высоким
уровнем постоянных
затрат, даже
если снова
будет иметь
место падение
объемов производства.

Следует
сказать, что
с делением
затрат на постоянные
и переменные
связан ряд
проблем. Во-первых,
один и тот же
вид затрат в
определенных
условиях может
быть как постоянным,
так и переменным.
Во-вторых, существует
большое количество
затрат, которые
не являются
в чистом виде
ни постоянными,
ни переменными
(смешанные
затраты, т.е.
затраты, которые
изменяются
в зависимости
от объемов
производства,
но несут в себе
постоянную
компоненту).
Поэтому процесс
деления затрат
на постоянные
и переменные
довольно трудоемок
и требует специальных
методов, однако
результаты
от такого деления,
как правило,
оправдывают
все затраты,
связанные с
его осуществлением.
Достаточно
простые и надежные
методы такого
деления разработаны
и описаны в
литературе
(см., например,
[22, с. 38-44], [37, с. 41-51].

Кратко остановимся
на некоторых
моментах управления
постоянными
и переменными
затратами (за
основу взято
[4, с. 172-173]). При управлении
постоянными
затратами
следует помнить,
что высокий
их уровень в
значительной
мере определяется
отраслевыми
особенностями
осуществления
операционной
деятельности.
Однако несмотря
на объективные
ограничители,
на каждом предприятии
имеется достаточно
возможностей
снижения при
необходимости
суммы и удельного
веса постоянных
затрат. К числу
таких резервов
можно отнести:

а) сокращение
накладных
расходов (расходов
по управлению)
при неблагоприятных
условиях;

б) продажу
части неиспользуемого
оборудования
и нематериальных
активов с целью
снижения потока
амортизационных
отчислений;

в) использование
краткосрочных
форм лизинга
машин и оборудования;

г) сокращение
ряда потребляемых
коммунальных
услуг и другие
резервы.

При управлении
переменными
затратами
постоянным
ориентиром
должно быть
обеспечение
их экономии.
К числу основных
резервов экономии
переменных
затрат относят:

а) снижение
численности
рабочих;

б) сокращение
запасов сырья,
материалов,
готовой продукции;

в) обеспечение
выгодных для
предприятия
условий поставки
сырья и материалов.

Следует
помнить, что
пути снижения
переменных
и постоянных
затрат не
ограничиваются
выше приведенными
списками резервов.
Основным же
направлением
для снижения
затрат, по мнению
И. Б. Швец, для
отечественных
предприятий
является снижение
в определенных
пределах постоянных
затрат, т.к. "путь
сокращения
величины переменных
издержек…
связан с необходимостью
технического
и технологического
переоснащения
производства
и капитальных
вложений [41, с.
139].

Мы не в состоянии
осветить здесь
все моменты
связанные с
особенностями
классификации
затрат в контроллинге.
Добавим лишь,
что "цель
классификации
затрат – выделить
из общей массы
релевантную
часть. Поэтому
способ классификации
будет зависеть
от конкретной
задачи, стоящей
перед руководителем"
[15, с. 25].

Теперь мы
коснемся сердца
контроллинговой
системы – учета.
В системе
контроллинга
применяется
так называемый
управленческий
(часто – производственный)
учет, который
являет собой
его неотъемлемую
часть. Значение
его в этой системе
управления
затратами
настолько
велико, что его
часто отождествляют
с контроллингом.

Управленческий
учет – процесс
выявления,
измерения,
накопления,
анализа, подготовки,
интерпретации
и передачи
информации,
используемой
управленческим
звеном для
планирования,
оценки и контроля
внутри предприятия
и для обеспечения
соответствующего
подотчетного
использования
ресурсов. Главным
его отличием
от применяемого
у нас бухгалтерского
учета являются
жесткая ориентация
на нужды внутреннего
– тактического
и стратегического
– управления,
высокая степень
детализации
информации
и эффективная
ее группировка,
свобода в выборе
форм и методов
учета. Неограниченность
управленческого
учета государственным
регулированием,
большое количество
систем, высокая
практичность
обусловили
ее бурное развитие
и распространение:
по оценке западных
бухгалтеров
именно на поставку
и ведение
управленческого
учета тратится
до 90% времени
и ресурсов, в
то же время как
на традиционный
финансовый
учет уходит
оставшаяся
часть 15,
с. 90.

Характерной
чертой управленческого
учета (да и,
естественно,
анализа и
планирования)
в системе
контроллинга
является особая
форма аккумуляции
и анализа информации
о затратах. С
целью организации
более эффективного
контроля затрат
применяют
группировки
затрат по центрам
затрат и центрам
ответственности.

Центр затрат
– сфера ответственности
за отдельные
стадии кругооборота
средств на
предприятии,
место, на котором
возникают
затраты и по
отношении к
которому они
группируются
и анализируются.
Такая группировка
напоминает
применяемую
в практике
отечественного
учета группировку
по местам
возникновения
затрат. Но выделение
центров затрат
(в отличие от
мест возникновения
затрат) не
ограничивается
организационно-производственной
структурой
предприятия.
Так, например,
на некоторых
западных предприятиях
число обособляемых
центров затрат
переваливает
за несколько
сотен. И тенденция
увеличения
числа обособляемых
центров затрат
сохраняется
18, с. 8.
Количество
обособляемых
центров затрат,
а также принципы
обособления
зависят от
поставленных
перед управлением
затратами целей
и особенностей
конкретных
предприятий.
Центром затрат
может выступать,
например, целый
цех, участок,
рабочее место,
отдельные
смены, заказы
на производство
и тому подобное.
Обособление
центров затрат
способствует
повышению
аналитичности
учета и детализации
информации
о местах возникновения
затрат, усилению
контроля за
ними.

Центр ответственности
– это какой
либо сегмент
внутри предприятия,
во главе которого
стоит ответственное
лицо, принимающее
решения. Основой
организации
учета затрат
по центам
ответственности
является закрепление
отдельных видов
расходов за
руководителями
различных
рангов и систематический
контроль за
соблюдением
смет по каждому
ответственному
лицу. Как правило,
центры ответственности
создаются в
соответствии
с детализированной
схемой организации
данной компании
и перечнем
должностных
обязанностей
на каждом рабочем
месте. Как видно,
центры ответственности
могут пересекаться
и совпадать
с центрами
затрат. Оно и
понятно: центр
затрат в контроллинге
– элементарный
центр ответственности.

Однако говорить
о дублировании
центров затрат
центрами
ответственности
нельзя. У группировок
затрат, связанных
с этими центрами,
свое назначение.
Обособление
центров ответственности
позволяет
ответить на
вопрос: кто
виноват или
отвечает за
затраты? А
обособление
центров затрат
помогает ответить
на вопрос: где
возникли затраты?
Центры ответственности
не обязательно
совпадают с
организационной
или производственной
структурой
предприятия.
Так, например,
главный энергетик
предприятия
может быть
ответственным
за затраты
электроэнергии
по всему предприятию,
но производственные
подразделения,
где эти затраты
возникают, не
находятся в
его подчинении.
Главная цель
организации
аналитического
контроля затрат
по центрам
ответственности,
как отмечает
А. П. Зудилин,
- "выявление
резервов увеличения
прибыли за счет
повышения
активности
работников
руководящего
звена всех
уровней" 11,
с. 204.

Однако кроме
простого учета
по центрам
ответственности
и затрат управленческий
учет должен
обеспечить
калькуляцию
себестоимости
(выражаясь
привычными
нам понятиями)
единицы продукции.
Именно в этом
смысле управленческий
учет не представляет
собой унифицированной
системы и предлагает
довольно большой
выбор форм и
способов учета
затрат на
изготовление
продукции и
калькуляции
себестоимости.
Однако при всем
многообразии
этих форм их
можно было бы
объединить
в две группы:
формы, основанные
на калькуляции
полной себестоимости,
и формы, основанные
на калькуляции
усеченной
себестоимости.
Со способом
калькулирования
полной себестоимости
мы уже познакомились
в подразделе
1.2. Остановимся
несколько
подробнее на
форме построения
учета директ-костинг
(direct-costing)
– наиболее
типичном и
распространенном
способе калькуляции
усеченной
себестоимости.

Главной
особенностью
директ-костинга
является то,
что себестоимость
продукции
планируется
и учитывается
только в части
переменных
затрат. Постоянные
расходы собираются
на отдельном
счете (счетах)
и с заданной
периодичностью
списываются
на финансовые
результаты,
т.е. не распределяются
22, с. 10.
Таким образом
на продукцию
относятся
только переменные
затраты, причем
не только прямые,
но и переменные
общепроизводственные
расходы (в связи
с этим многие
специалисты
называют эту
форму учета
вэрибэл-костинг
(вэрибэл - переменный)).

Такой подход
к калькулированию
себестоимости
продукции
объясняют тем,
“что постоянная
часть производственных
расходов более
тесно связана
со способностью
производить
(содействовать
производству),
а не с выпуском
конкретных
единиц. Поэтому
их следует
относить к
затратам на
период и сразу
списывать на
реализацию
без внесения
в себестоимость
продукции”
18,
с. 50.
К тому же, по
их же мнению,
всякое распределение
косвенных
затрат является
неточным и
искажает реальную
себестоимость
продукции.

Расчет прибыли
по методу
директ-костинг
осуществляется
следующим
образом:

, (1.3)

где – прибыль,
грн.;

– цена
единицы продукции
i-го вида,
грн.;

– количество
видов продукции;

– переменные
затраты на
единицу продукции
i-го вида,
грн.;

– общая
сумма постоянных
затрат, грн.

По каждому
виду продукции
рассчитывается
так называемая
сумма покрытия,
т.е. маргинальная
прибыль, или
маргинальный
доход, который,
как видно из
формулы, представляет
собой сумму
прибыли предприятия
и общей суммы
постоянных
расходов за
период:

, (1.4)

где – маргинальный
доход, грн.;

– выручка
от реализации
(в оптовых ценах),
грн.;

– переменные
затраты на всю
продукцию, грн.

Следует,
правда, указать,
что на практике
различают и
используют
несколько
видов сумм
покрытия. Связано
это с тем, что
некоторые виды
постоянных
расходов можно
соотнести со
специальными
так называемыми
базовыми величинами.
Обычно выделяют
затраты пяти
уровней (смотрите,
например, 22,
с. 71): на
продукцию, по
группам продуктов,
по местам
возникновения,
по подразделениям,
по предприятию
в целом, т. е.
применяют
многоступенчатый
директ-костинг,
хотя для малых
и средних предприятий
целесообразно
использование
всего двух или
трех 20,
с. 39 групп
постоянных
затрат.

К преимуществам
директ-костинга
традиционно
относят повышенную
аналитичность
и оперативность
учета, учет
влияния объема
производства
на поведение
затрат, упрощение
планирования
затрат, акцентирование
внимания
руководителей
на управление
постоянными
затратами,
предоставление
информации
для ценообразования
в краткосрочном
периоде и для
решения ряда
оптимизационных
задач и ряд
других позитивных
моментов. Среди
же недостатков
рассматриваемой
системы называют
отсутствие
информации
о полной себестоимости,
а значит и о
долгосрочном
ценообразовании;
заниженная
себестоимость
залогов; трудности
с делением
затрат на постоянные
и переменные
и ряд других.
Подробнее о
директ-костинге
смотрите 22,10.

Понятно, что
не один из способов
– ни калькуляции
полной себестоимости,
ни усеченной
– не является
идеальным,
более того “на
большинстве
западных предприятий
ни система
учета полных
затрат, ни система
“директ-костинг”
практически
не применяются
в чистом виде”
22, с. 54.
Одним из важнейших
признаков
управленческого
учета – “разная
себестоимость
для различных
целей” 
, с. 504.
Обе рассмотренные
системы должны
дополнять друг
друга (что и
можно встретить
на зарубежных
предприятиях).
Важно отметить
тот факт, что
– и об этом
необходимо
помнить – различия
в поведении
постоянных
и переменных
расходов являются
основными при
принятии многих
решений, поэтому
многие компании,
которые используют
учет полной
себестоимости,
используют
также и деление
затрат на постоянные
и переменные
 , с. 52.
В этой связи
хотелось бы
вкратце упомянуть
об одной из
новейших систем
учета по полной
себестоимости
– активити-бэйсд-костинг
(activity-based-costing),
или функциональный
чет (далее метод
АБК).

При использовании
метода АБК
также используется
способ деления
затрат на постоянные
и переменные.
Основной принцип
метода: продукция
потребляет
виды деятельности,
а виды деятельности
потребляют
ресурсы. Характерной
чертой метода
является применение
широчайшего
круга баз
распределения
косвенных
затрат, а само
распределение
осуществляется
по особому
методу: вначале
затраты распределяются
по видам деятельности,
а уж затем, согласно
одной (из множества)
соответствующей
базы распределяются
по изделиям,
группам изделий
и т.д. Подробнее
о методе АБК
смотрите 17,
40, с. 113-132.

В заключение
данного подраздела
коснемся вкратце
некоторых
особенностей
планирования
и анализа затрат
в контроллинговой
системе. Планирование
затрат в контроллинговых
системах управления
издержками
осуществляется
при помощи
всех, соответствующих
целям и условиям
предприятия,
способов и
методов на
основании
предварительно
проведенного
анализа условий
функционирования
предприятия
по двум направлениям:

а) планирование
затрат на год;

б) планирование
затрат на отдельные
периоды (например,
по месяцам).

Универсальным
средством
планирования
и контроля
затрат является
система стандарт-костинг
(standard-costing),
которая также
усиливает
возможности
анализа затрат.
Эта система
основана на
учете и планировании
так называемых
нормативных
затрат, т.е. на
нормах и нормативах
расхода ресурсов
предприятия
в процессе
производственной
деятельности.
Основными
элементами
этой системы
являются:

а) нормы и
нормативы
затрат, которые
разрабатываются
на основе инженерных
оценок и расчетов,
прогнозных
данных о потреблении,
изучения трудовых
операций, показателях
качества материалов
и прочее. Именно
от обоснованности
норм и нормативов
во многом зависит
эффективность
этой системы;

б) учет затрат
по нормам и
нормативам;

в) учет отклонений
фактических
затрат от
нормативных.

Нормативы
и нормы затрат
пересматриваются
в зависимости
от изменения
внешних и внутренних
факторов производства
с необходимой
частотой. И
именно нормативные
затраты часто
выступают в
качестве плановых
затрат. При
такой системе
анализ сосредоточен
на выявлении
всех отклонений
от нормативных
затрат, а также
– что крайне
важно – на выявлении
по возможности
всех причин,
вызвавших эти
отклонения.
В отдельных
случаях детализация
отклонений
и причин их
возникновения
может быть
очень высокой,
что способствует
усилению контроля
за затратами
и своевременности
выявления
резервов снижения
их уровня. Эта
система ориентирована
также и на высокую
оперативность:
"возникшие
отклонения
в расходе ресурсов
анализируются
своевременно
и быстро. Ежедневные
отклонения
должны предоставляться
управляющим
рано утром
следующего
дня… Анализ
ежемесячных
отклонений
должен занимать
первое место
среди срочных
работ в конце
каждого месяца"
[12, с. 183].

Результаты
планирования
представляются,
как правило,
в виде бюджетов,
которые составляются
в разрезе центров
затрат и ответственности.
Бюджет в чем-то
сходен с используемой
у нас сметой
затрат. Однако
существенным
отличительным
моментом может
являться то,
что в бюджетах
стремятся
выделить
контролируемые
и не контролируемые
исполнителем
виды затрат,
что позволяет
исполнителям
сконцентрировать
внимание на
упреждении
отклонений.
Кроме того
широко используются
так называемые
гибкие бюджеты
(подробнее о
них смотрите,
например, [ ,с.
112-115]), составляемые,
как правило,
с учетом возможных
изменений
объемов производства
или допущения
возможности
колебания тех
или иных затрат
в установленных
пределах (например,
допустимые
изменения в
нормах расхода
сырья в зависимости
от его качества).
Понятно, что
бюджетирование
– процесс реализации
управленческой
функции по
составлению
бюджетов –
довольно трудоемко,
а потому дорогостояще,
но выгоды, которые
обеспечивает
правильное
проведение
бюджетирования,
как правило,
значительно
перекрывают
затраты, связанные
с его осуществлением.

Среди инструментов
анализа следует
упомянуть и
о довольно
распространенном
(но не совершенном)
анализе затрат,
объема и прибыли.
Именно в этом
способе довольно
удачно сделана
попытка увязать
воедино затраты,
объем производства
и финансовые
результаты
предприятия
– прибыль. И
хотя в чистом
виде он не всегда
и не для всех
предприятий
применим, отдельные
его элементы
полезны, а часто
необходимы
для анализа
отдельных
управленческих
решений, состояния
предприятия.
За неимением
места и по причине
его достаточной
известности,
мы на нем не
останавливаемся.
Подробнее об
анализе объема,
затрат и прибыли
смотрите, например,
[ , с. 167-192], [ , с. 155-164].

1.4 Стратегическое
управление
затратами

Говоря об
управлении
затратами,
невозможно
обойти стратегический
аспект такого
управления.
В современной
экономике
разработка
стратегии
стратегическое
планирование
все в большей
степени становятся
необходимым
условием
конкурентоспособности
и успешного
развития предприятия.
Пренебрежение
стратегическим
управлением
затратами может
поставить
предприятие
в опасное положение.
Сегодня в западной
экономической
литературе
все чаще начинает
звучать критика
в адрес практики
управления
затратами,
которая концентрируется
на текущем
управлении
затратами,
делении затрат
на постоянные
и переменные
и анализе затрат
в рамках предприятия.
Американские
специалисты
Дж. Шанк и В.
Говиндараджан
пишут: "При всей
важности (даже
стратегической)
такого определяющего
фактора изменения
затрат, как
объем производства,
явно обнаруживается
его ограниченность…
Есть масса
примеров, когда
средние издержки
растут вместе
с объемом
производства,
или когда деление
на постоянные
и переменные
затраты бессмысленно…
Сегодня гораздо
полезнее
рассматривать
все виды затрат
как переменные
в стратегическом
смысле. Фокус
состоит в том,
чтобы видеть
основы переменного
характера любых
затрат" [38, с.
166-167].

Появление
стратегического
управления
затратами
явилось результатом
слияния трех
основных тем,
заимствованных
из практики
стратегического
менеджмента:

а) анализ
цепочки затрат;

б) анализ
стратегического
позиционирования;

в) анализ
факторов,
определяющих
затраты.

Стратегическое
управление
затратами
требует более
широкого рассмотрения
затрат и выхода
за пределы
конкретного
предприятия.
Такой подход
обеспечивает
анализ цепочки
ценностей.
Цепочка ценностей
для любой фирмы
– это согласованный
набор видов
деятельности,
создающих
ценность, начиная
от исходных
источников
сырья для поставщиков
компонентов,
вплоть до готовой
продукции,
доставленной
конечному
пользователю.
Здесь акцент
делается на
процессах,
происходящих
за пределами
предприятия,
и каждое предприятие
рассматривается
в контексте
общей цепи
видов деятельности,
создающих
ценность, как
одна из частей
этой цепи. Концепция
цепочки ценностей
коренным образом
отличается
от концепции
добавленной
стоимости. С
концепцией
добавленной
стоимости, по
мнению специалистов,
связано две
проблемы:

а) анализ
затрат с момента
закупки не дает
возможности
использовать
в своих целях
связи с поставщиками;

б) прекращение
анализа затрат
в момент реализации
продукции
опускает все
возможности
связей с клиентами.

В стратегическом
управлении
затратами,
анализ затрат
может сильно
меняться в
зависимости
от того, какой
путь конкурентной
борьбы изберет
предприятие
(стратегическое
позиционирование).
Согласно теории
стратегического
менеджмента,
предприятие
может выдерживать
конкуренцию
либо поддерживая
низкие затраты,
либо предлагая
продукцию,
превосходящую
продукцию
конкурентов
(дифференциация).
Поэтому дифференциация
и лидерство
на основе затрат
подразумевают
различные
перспективы
анализа затрат.

Важное место
в системе
стратегического
управления
отводится
выявлению и
анализу влияния
затратообразующих
факторов. Основой
концепции
затратообразующих
факторов является
отход от точки
зрения, что
объем производства
определяет
затраты. С позиции
данной концепции,
затраты определяются
многими взаимосвязанными
факторами.
Понимание
поведения
затрат означает
понимание
сложной игры
этого набора
затратообразующих
факторов в
реальной ситуации.
Специалисты
выделяют следующие
стратегические
факторы затрат
[38, с. 28-30]:

а) структурные
факторы:

1) масштаб:
объем инвестиций,
которые необходимо
сделать в
производство,
в исследования,
чтобы произвести
данный продукт;

2) диапазон:
степень вертикальной
интеграции;

3) опыт: сколько
раз в прошлом
предприятие
делало то, что
делает сейчас;

4) технология:
технологии,
используемые
на каждой стадии
цепочки затрат
предприятия;

5) сложность:
ширина ассортимента,
который предприятие
собирается
предложить;

б) функциональные
факторы:

1) вовлеченность
рабочей силы
в процесс повышения
эффективности
производства;

2) комплексное
управление
качеством;

3) использование
мощностей;

4) эффективность
планирования
завода;

5) конфигурация
(эффективен
ли данный проект
или расчет);

6) использование
связей с поставщиками
и/или заказчиками
в контексте
цепочки ценностей.

Функциональные
факторы – это
такие факторы
затрат, которые
связаны со
способностью
предприятия
успешно функционировать.
В то время как
структурные
факторы не
соизмеряются
пропорционально
с показателями
деятельности
предприятия.
Иными словами,
для функциональных
факторов "больше"
всегда означает
"лучше", что
не всегда верно
для структурных
факторов. Приведенный
список затратообразующих
факторов не
единственный.
Однако, какие
бы факторы не
попали в этот
список, суть
заключается
в том, что объем
производства
не является
наиболее существенным
фактором с
точки зрения
стратегического
управления
затратами.
Важно также
помнить и то,
что не все подобные
факторы являются
одинаково
важными в конкретный
момент времени,
а для каждого
фактора затрат
существует
конкретная
система его
анализа. Пренебрежение
анализом влияния
этих факторов
на затраты
предприятия
может быть
опасным в
стратегической
перспективе.

2 Характеристика
и анализ хозяйственной
деятельности
ГХК "Краснолиманская"

2.1 Общая
характеристика
ГХК "Краснолиманская"

Государственная
холдинговая
компания
"Краснолиманская"
(далее ГХК
"Краснолиманская")
является промышленным
предприятием,
непосредственной
сферой деятельности
которого является
добыча угля
и его обогащение.
Компания создана
Приказом Минуглепрома
Украины № 605 от
19 ноября 1996 года
в соответствии
с рядом Законов
Украины и указов
Президента.
Основой холдинга
стала и является
ей до сих пор
ГОАО "шахта
"Краснолиманская",
которой в управлении
был передан
контрольный
пакет акций
(51%) и ГОАО "ЦОФ
"Краснолиманская"
(ЦОФ – центральная
обогатительная
фабрика).

На момент
создания Уставный
фонд компании
составлял
89692330 грн., из которых
85266722 грн. собственно
имущество
правопреемника
– ГОАО "шахта
"Краснолиманская".
ГХК "Краснолиманская"
является крупным
промышленным
предприятием.
Количество
занятых на
предприятии
в 2000 году составило
6143 человека, в
том числе
промышленно-производственный
персонал – 5836
человеке.

Ядро холдинга
– шахта "Краснолиманская".
Она была сдана
в эксплуатацию
в 1958 году с проектной
мощностью 1,2
млн. тонн угля
в год. После
реконструкции
в 1986 году, производственная
мощность возросла
до 1,8 млн. тонн
в год. В настоящее
же время добывается
3,33 млн. тонн (в
2000 году). Основными
рабочими пластами
являются пласт
,
мощностью 1,9
м. и пласт
– 2,15 м. Горные
работы ведутся
на глубине
550-580 метров. Обогатительная
фабрика построена
на промплощадке
шахты в 1960 году.
Мощность фабрики
после реконструкции
(в 1978 году) составляет
2,9 млн. тонн рядового
угля в год.
Объединение
этих двух предприятий
в холдинг,
безусловно,
является
положительным
моментом, так
как это позволило
объединить
в одних руках
и добычу, и
переработку
угля, что в свою
очередь, позволило
осуществлять
более эффективную
ценовую и торговую
политику и
избежать перекосов
в перераспределении
средств между
предприятиями.

Достоинствами
ГХК "Краснолиманская",
по сравнению
с другими
конкурентами,
являются
благоприятные
горно-геологические
условия залегания
пластов, четкая
организация
производства,
научно-обоснованная
технология
ведения горных
работ, относительно
небольшая
протяженность
горных выработок.
Несмотря на
заявление
специалистов
предприятия
о том, что компания
переживает
не лучшие времена
и находится
в тяжелом финансовом
положении,
можно утверждать,
что ГХК "Краснолиманская"
является одним
из наиболее
преуспевающих
предприятий
не только угольной
промышленности,
но и Украины.
Предприятие
фактически
функционирует
без государственных
дотаций и приносит
прибыль. Нужно
отметить тот
факт, что даже
большую часть
капитальных
вложений предприятие
осуществляет
собственными
силами. Так в
1995-1997 годах без
дотаций были
заменены подъемная
машина, вентилятор
главного
проветривания,
конвейерные
линии, очистная
и проходческая
техника, ликвидированы
"узкие места".
Совсем недавно,
практически
без помощи
государства,
предприятие
окончило
строительство
нового блока
пласта
,
который продлит
жизнь предприятия
на продолжительный
период.

Предприятие
также является
лидером в отрасли
по производительности
труда: в 1999 году
был достигнут
и превышен
европейский
уровень производительности
– 60 тонн угля
в месяц на одного
рабочего по
добыче (61,7 тонн
на рабочего).
Кроме всего
прочего на
предприятии
постоянно
осуществляется
техническое
перевооружение,
внедрение новой
техники. В связи
с этим ГХК
"Краснолиманская"
можно по праву
назвать полигоном
отрасли по
испытанию новой
техники. Так
относительно
недавно была
введена современная
мощнейшая
техника: механизированные
комплексы
3МКД90 Дружковского
машиностроительного
завода, скребковые
конвейеры
СП-301 и штрековые
перегружатели
ПТК-1000 Харьковского
завода "Свет
шахтера", проходческие
комбайны 4ПП-2М
Ясиноватского
машиностроительного
завода. Более
того, компания
не довольствуется
готовыми образцами.
Конструкторы
института
Донгипроуглемаш
и Дружковского
машиностроительного
завода разрабатывают
и выпускают
новую технику
по индивидуальным
заказам предприятия.
Все это выводит
ГХК "Краснолиманская"
в лидеры технического
перевооружения.

Что касается
методов планирования,
учета, анализа
и организации
производства,
используемых
на предприятии,
то они мало чем
отличаются
от методов,
используемых
на аналогичных
предприятиях
отрасли. Планирование
осуществляется
на основании
прогнозов
добычи и сложившихся
норм разного
вида затрат
в целом на год,
а также в разрезе
кварталов и
месяцев. Учет
осуществляется
на предприятии
по схеме, предлагаемой
законодательством.
Правда, необходимо
отметить, что
учет фактической
добычи угля
осуществляется
ежедневно
плановым отделом
и диспетчерской
службой предприятия.
Что касается
анализа экономической
деятельности,
то, на наш взгляд,
можно говорить
о его полном
отсутствии.
Выявляется
главным образом
отклонение
фактических
результатов
от плановых
их значений.
Причины же
отклонений
не рассматриваются.
Более серьезно
(и на высоком
профессиональном
уровне) поставлен
анализ финансовой
деятельности
(оборачиваемость
оборотных
средств, показателей
оценки баланса,
прибыли), что
обусловлено
особой важностью
этой сферы для
предприятия,
а также, на наш
взгляд, высоким
профессиональным
уровнем специалистов
финансового
отдела. Добыча
угля представляет
собой процесс
массового
производства
и имеет поточный
характер. Однако
автоматизировать
процесс производства
и сделать его
непрерывным
если и удастся,
то очень не
скоро. При
организации
труда широко
используется
бригадная
форма. В целом
организация
производства
существенно
не отличается
от организации
производства
на аналогичных
предприятиях,
хотя и находится
на более высоком
уровне. Так
предприятие
постоянно
стремится к
устранению
"узких мест".
С этой целью
были пересмотрены
способы транспортировки
полезного
ископаемого
(были, например,
применены
"длинные"
конвейеры, что
позволило
сократить
количество
перегрузок
угля и его потери
во время транспортировки
от места добычи
на поверхность),
внедряется
более производительная,
надежная, с
высокой степенью
механизации
работы, техника.
Однако, несмотря
на все это, имеются
и серьезные
недостатки,
доставшиеся
в наследство
от прошлого.
В частности
можно отметить
плохую организацию
(вернее, ее полное
отсутствие)
инструментального
хозяйства, что,
на наш взгляд,
существенно
влияет на
производительность
труда и на
социально-психологическую
атмосферу в
коллективе.
Сюда же можно
отнести и слабо
проработанную
систему взаимоотношений
между производственными
единицами
предприятия,
что откладывает
глубокий негативный
отпечаток на
протекание
производственного
процесса в
целом. Отношения
эти зиждятся,
главным образом,
на сложившихся
традициях и
регулируются
неформально,
что привносит
в чисто производственные
отношения
элементы
межличностных
отношений и
ухудшает
управляемость
процесса
производства.

Все отношения
собственности
на предприятии
регулируются
действующим
Уставом предприятия
(утвержден 13
декабря 1996 года)
и законодательством
Украины. Как
указано в Уставе
предприятия,
на момент создания
холдинга 100% ее
акций принадлежат
государству,
а после получения
разрешения
на эмиссию
акций, государству
остается и
контрольный
пакет, если
компетентными
органами не
будет принято
решение о его
продаже. На
сколько нам
известно, решения
об эмиссии
акций, а значит
и о хотя бы частичной
приватизации
предприятия,
не принималось.
Это, с одной
стороны, обусловлено
инвестиционной
непривлекательностью
предприятия,
а, с другой стороны,
затрудняет
поиск предприятием
так необходимых
ему инвестиционных
ресурсов.

Таким образом,
собственникам
предприятия
в настоящий
момент выступает
государство,
но его фактическим
распорядителем
выступает глава
правления
холдинговой
компанией,
назначаемый
Минтопэнерго
Украины. Управление
компанией
построено по
схеме открытого
акционерного
общества. Согласно
Устава, органами
управления
компании являются:

а) высший
орган – общее
собрание акционеров;

б) наблюдательный
совет;

в) правление
компании;

г) ревизионная
комиссия.

Учитывая,
что единственным
акционером
компании является
государство,
а также и то,
что председатель
правления
совмещает свою
роботу с работой
генерального
директора
предприятия,
а значит и может
оказывать
серьезное
давление на
членов правления,
являющихся
его подчиненными
в оргструктуре
предприятия,
можно утверждать,
что единственным
лицом контролирующим
предприятие
и им распоряжающимся
выступает
председатель
правления, он
же – генеральный
директор предприятия.

В настоящее
время ГХК
"Краснолиманская"
добывает рядовой
уголь марки
"Ж". Коксовый
концентрат
из угля марки
"Ж" пользуется
повышенным
спросом почти
у всех металлургов
Украины. Без
его добавок
невозможно
получить качественную
шихту. Из рядового
угля компания
производит
три вида продукции.
Качественные
характеристики
данной продукции
приведены в
таблице 2.1. Кроме
указанных в
таблице продуктов
обогащения,
компания

реализует
и рядовый
(необогащенный)
уголь, правда,
в относительно
небольших
объемах (как
правило, населению
или организациям
для использования
в качестве
топлива). Надо
сказать, что
качеству продукции
на предприятии
уделяется
повышенное
внимание. На
предприятии
сохранен отдел
контроля качества,
а анализ проб
угля проводится
систематически.
Кроме того,
постоянно
предпринимаются
меры по улучшению
качества угля
(в частности
снижение его
зольности),
хотя – по объективным
причинам –
задание это
трудно выполнимо.
Показатели
(основные) качества
продукции
представлены
в той же таблице
2.1.

Потребителями
коксовых
концентратов,
производимых
компанией,
являются
коксохимические
заводы Донецкой
области, основными
из которых
являются Авдеевский,
Мариупольский
и Донецкий.
Энергетический
концентрат
в полном объеме
отгружается
на Кураховскую
ГРЭС частично
на покрытие
собственных
нужд в электроэнергии,
а частично по
предписанию
вышестоящих
инстанций.

Таблица 2.1 –
Характеристика
угольной продукции
ГХК "Краснолиманская"

ГХК "Краснолиманская"
в производстве
коксового
концентрата
марки "Ж" не
является
монополистом.
Доля компании
на рынке – 24,7%,
т.е. 3-е место после
ГХК "Краснодонуголь"
(31,9%) и шахты имени
Засядько (29,4%).
Анализ конкурентоспособности,
проведенный
специалистами
предприятия
с применением
матрицы БКГ,
показал, что
продукция
компании обладает
наиболее выгодными
сочетаниями
качества и
себестоимости
по сравнению
с продукцией
конкурентов.
В общем плане
коксовый концентрат
компании имеет
преимущество
перед основными
конкурентами
на 20-30%.

На предприятии
имеется также
многолетний
опыт по сбыту
продукции.
Эффективное
взаимодействие
с крупными
потребителями
угля обеспечивает
стабильное
положение
компании. Около
84% общего объема
продукции
реализуется
на рынке за
"живые деньги".
Как правило,
поставки продукции
осуществляются
через мощные
коммерческие
структуры,
имеющие возможность
своевременного
расчета денежными
средствами.
Устойчивость
их положения
обеспечивается
участием в
высоколиквидной
схеме "уголь-кокс-металл-экспорт".

Помимо этого,
компания в
данное время
является кредитором
предприятий
Минтопэнерго
Украины. В их
адрес постоянно
отгружается
около 16% объема
добываемого
рядового угля.
Предприятие
является также
одним из немногих,
не имеющих
задолженности
перед бюджетом
и по выплате
заработной
платы. Стабильные
производственно
экономические
показатели
деятельности
предприятия
на протяжении
многих лет по
праву выдвигают
его в передовые
предприятия
угольной
промышленности.
Этот факт был
отмечен и мировой
общественностью.
В 1996-1998 годах ГХК
"Краснолиманская"
неоднократно
в Брюсселе была
удостоена
наград Европейского
центра рыночных
исследований
и Европейского
клуба лидеров
торговли за
успехи в научно-техническом
перевооружении,
в маркетинге
и торговле, за
лучшую торговую
марку.

2.2 Анализ
хозяйственной
деятельности
ГХК "Краснолиманская"

Теперь
проанализируем
деятельность
предприятия.
Обратим внимание
на такие характеристики
предприятия,
как структура
и уровень
использования
основных фондов,
оборотных
средств, финансовое
состояние,
прибыль, фонд
оплаты труда,
рентабельность.

Динамика
товарной продукции
(товарной добычи)
приведена в
таблице 2.2. Динамику
товарной продукции
продемонстрируем
в натуральном
выражении, так
как привести
данные по товарной
продукции в
денежном выражении
в сопоставимом
виде в рамках
данной работы
невозможно.
Как видно из
данных, приведенных
в таблице, начиная
с 1991 года наблюдалось
падение товарной
продукции, не
прекращавшееся
до 1994 года: в 1994 году
добыча по сравнению
с предкризисным
1990 годом сократилась
на 56, 91%. Средний
темп падения
добычи (исчисленный
на основании
цепных темпов
роста по средней
арифметической)
в эти годы составлял
16,63%. Экономический
кризис, инфляция,
неспособность
руководства
противостоять
кризисным
явлениям – вот
основные причины
падения производства
в эти годы. В
1994 году предприятие
(тогда еще ГОАО
"шахта "Краснолиманская")
возглавил
новый, энергичный
руководитель
Пастернак З.
Г. В результате
принятых мер
предприятию
удалось удержаться
на плаву и начать
наращивать
объемы производства.
Средний темп
прироста в эти
годы (с 1994 по 1999)
составил 29%. В
1999 году на 47, 06% был
превышен уровень
предкризисного
19990 года по выпуску
товарной продукции.

Таблица 2.2 –
Динамика товарной
продукции по
ГХК "Краснолиманская"
(добыча)

Что касается
2000 года, то, как
видно, произошло
некоторое
снижение объемов
добычи (9%)
по сравнению
с 1999 годом. Это
снижение объясняется,
главным образом,
объективными
причинами.
Прежде всего,
оно связано
с тем, что предприятие
оканчивает
отработку
основных
подготовленных
запасов и вынуждено
направлять
огромные силы
на подготовку
нового блока
пласта
,
который позволит
продлить жизнь
предприятия
и увеличить
добычу. План
по товарной
добыче на 2000 год
составлял 2030
тыс. тонн. Готовая
угольная продукция
(т.е. уголь после
обогащения)
была запланирована
на уровне 1404,1 тыс.
тонн, из них –
1392,9 тыс. тонн продуктов
обогащения
(выход – 68,6%). Фактическая
добыча (как
видно из таблицы
2.2) составила
3333,57 тыс. тонн. Готовая
угольная продукция
составила
2281,19 тыс. тонн, из
них – 2274,35 тыс. тонн
продукты обогащения.
Таким образом,
план по выпуску
готовой угольной
продукции был
превышен на
62,5%, в том числе
по продуктам
обогащения:

– коксовый
концентрат
(крупный):
;

– коксовый
концентрат:
;

– энергетический
концентрат:
.

Фактическая
товарная продукция
в оптовых ценах
составила в
2000 году 293364,4 тыс.
грн.

К сожалению,
для анализа
структуры
основных фондов
мы можем воспользоваться
только плановыми
показателями
на 2001 год, так как
бухгалтерия
предприятия
отказала в
предоставлении
информации
о движении
основных фондов.
Конечно, эти
показатели
очень сильно
отличаются
от фактических,
но они позволяют
иметь хотя бы
отдаленное
представление
о структуре
основных фондов
предприятия,
а также о направленности
(пусть и предполагаемой)
ее изменения.
Эти данные, а
также анализ
структуры
основных фондов
представлен
в таблице 2.3. Как
видно, стоимость
основных фондов
по плану должна
была возрасти
на 19,1%. У нас нет
данных о сумме
активной части
основных фондов,
но, принимая
во внимание
тот факт, что
к 3-ей группе
основных фондов
относятся,
главным образом,
активные основные
фонды, можно
говорить, что
доля активной
части высока
(что, в общем,
объясняется
спецификой
отрасли). Доля
основных фондов
3-ей группы по
плану должна
измениться
с 92,6% до 94,17%. Скорее
всего, так оно
и будет, так
как мы упоминали
выше о постоянном
внедрении новой
техники и процессе
технического
перевооружения.

Данные об
эффективности
использования
основных фондов
представлены
в таблице 2.4.
Условные обозначения:

– среднегодовая
стоимость
промышленно-производственных
основных фондов
(фактическая);

ТВП – товарный
выпуск продукции;

ППП – промышленно-производственный
персонал;

2000* – показатели
2000 года, пересчитанные
с учетом товарного
выпуска продукции,
скорректированного
на индекс изменения
цен.

Таблица 2.3 –
Плановое движение
и структура
основных фондов
на 2001 год по ГХК
"Краснолиманская"

Таблица 2.4 –
Показатели
эффективности
использования
основных фондов
по ГХК "Краснолиманская"

Для расчета
была использована
формула:

, (2.1)

где ,
– стоимость
основных фондов
на начало и на
конец года
соответственно.

Индекс изменения
цен в 2000 году по
сравнению с
1999 годом составил
по предприятию
1,235.

Данные об
эффективности
использования
основных фондов
рассчитаны
по следующим
формулам:

, (2.2)

, (2.3)

, (2.4)

, (2.5)

где – фондоотдача;

– фондоемкость;

– фондовооруженность;

– экономия
основных
производственных
фондов;

– среднегодовая
стоимость
основных фондов
в базисном
(1999) и отчетном
(2000) годах соответственно;

– индекс
объема производства
(для его расчета
взяты значения
валовой добычи).

Из таблицы
2.4 ясно видны
негативные
тенденции в
эффективности
использования
основных фондов.
Эти негативные
проявления
уже не могут,
как в 1999 году, быть
скрыты абсолютным
увеличением
выпуска товарной
продукции. Так,
как видно,
фондоотдача
снизилась (хотя
и незначительно)
на 0,9% и составила
1,16 грн. на одну
гривну основных
фондов; незначительно
возросла (на
1,2%) фондоемкость
и составила
86 копеек на одну
гривну товарной
продукции;
фондовооруженность
же возросла
на 15,7% и составила
48374,33 грн. на одного
работника, что
в целом, должно
положительно
сказаться на
производительности
труда. Однако
при расчете
этих показателей
(в частности
фондоотдачи
и фондоемкости)
мы не учитывали
инфляционную
составляющую
в составе товарной
продукции, что
несколько
искажает реальную
картину, особенно
принимая снижение
в 2000 году, по сравнению
с 1999, товарной
добычи (см. таблицу
2.2). При расчете
все тех же
показателей
на основе
скорректированного
значения товарной
продукции
(графа 6 в таблице
2.4) мы обнаруживаем,
что негативные
тенденции носят
более угрожающий
характер. Так
фондоотдача
реально снизилась
на 19,7% (а не на 0,5%),
фондоемкость
же продукции
выросла на
25,9%. все это свидетельствует
о резком снижении
эффективности
использования
основных фондов
(хотя и при
значительно
возросшей
фондовооруженности).
Происходит
это по ряду
причин. Прежде
всего, сказывается
опережающий
темп прироста
основных фондов
по сравнению
с темпом прироста
товарной продукции
(см. графы 5 и 7
таблицы 2.4), а также
из-за снижения
выхода продуктов
обогащения.
Положение
осложнено также
и тем, что предприятие
осуществляет
инвестиции
в подготовку
нового блока
пласта
,
основные фонды,
созданные для
разработки
нового пласта
пока не могут
быть задействованы
в полной мере,
что негативно
сказывается
на общей эффективности
использования
основных фондов.

Рассчитаем
также экономию
(перерасход)
основных фондов:

Как видно,
имеет место
существенный
перерасход
основных фондов,
что, конечно
же, отрицательно
сказалось на
себестоимости
продукции.

Анализ структуры
фонда оплаты
труда приведен
в таблице 2.5.
Деление фонда
оплаты труда
на постоянную
и переменную
части – условно,
т.е. основано
на предполагаемых
постоянстве
и переменности
определенных
видов оплаты
труда (смотрите
[27, с. 224-226]). Как видно
из таблицы 2.5,
фактический
фонд оплаты
труда превысил
плановый на
16355,8 тыс. грн. или
на 49,7%. При этом
важно отметить,
что доля переменных
затрат в фонде
оплаты труда
превысила ее
плановые значения
на 19,03 пункта и
составила
52,57% (в 1999 – 53,5%).

Таблица 2.5 –
Анализ структуры
фонда оплаты
труда по ГХК
"Краснолиманская"
за 1999 год (тыс.
грн.)

Довольно
высокий уровень
переменных
затрат в фонде
оплаты труда
объясняется
стремлением
руководства
перевести
большую часть
рабочих шахты
на сдельно-премиальную
систему оплаты
труда, а также
значительным
превышением
фактического
уровня премий
над плановым
(что, в общем-то,
вызывает определенные
сомнения в
эффективности
организации
премирования:
так фактический
уровень премирования
рабочих, например,
превысил плановый
на 405,9 (!), в то время
как план по
добыче был
превышен всего
лишь на 62,5%). Этот
факт можно
считать положительным,
так как увеличение
доли переменных
затрат положительно
сказывается
на формировании
себестоимости
продукции.
Отрицательным
моментом можно
считать наличие
оплаты за
сверхурочные
работы, но доля
ее в фонде оплаты
труда незначительна.

Однако абсолютное
отклонение
никак не характеризует
экономию (перерасход)
фонда оплаты
труда, так как
имеет место
большое влияние
объема производства.
Поэтому необходимо
рассчитать
относительное
отклонение
от плана. Воспользуемся
формулой:

, (2.6)

где – относительное
отклонение
фонда заработной
платы;

– фактический
фонд заработной
платы;

– плановый
фонд переменной
и постоянной
заработной
платы соответственно;

– коэффициент
выполнения
плана по выпуску
продукции
(рассчитан на
основе показателей
валовой добычи).

Итак:

Как видно,
имеет место
относительный
перерасход
фонда заработной
платы, что является
отрицательным
моментом. Этот
перерасход
может быть
частично объяснен
тем, что часть
переменной
заработной
платы фактически
является постоянной,
так как изменяется
пропорционально
не производству
готовой продукции,
а каким-либо
другим показателям,
а значит часть
переменных
затрат нужно
индексировать
с помощью совершенно
иного (или даже
иных) коэффициента
выполнения
плана. С другой
стороны, перерасход
может быть и
выше по той же
причине. Определить
более точно
перерасход
и его причины,
таким образом,
практически
не представляется
возможным в
условиях существующей
подачи учетной
информации.

Далее приведем
оценку эффективности
использования
средств на
оплату труда.
Показатели
эффективности
приведены в
таблице 2.6. Как
видно, хотя и
фактические
значения показателей
эффективности
использования
фонда оплаты
труда превышают
свои плановые
уровни, в целом
наблюдается
снижение
эффективности
использования
фонда оплаты
труда по сравнению
с 1999 годом (на
10,8-43%).

Таблица 2.6 –
Показатели
эффективности
использования
фонда оплаты
труда ГХК
"Краснолиманская"

В заключение
скажем, что
фактически
численность
промышленно-производственного
персонала
составила 5236
человек (что
на 348 человек
больше, чем в
1999 году). Доля
рабочих в общей
численности
составила
90,8%.

Анализ структуры
оборотных
средств предприятия
приведен в
таблице 2.7. Как
видно, общая
сумма оборотных
средств предприятия
возросла на
38,4%. Рост произошел
по всем статьям,
кроме денежных
средств (это
может свидетельствовать
о негативных
тенденциях,
в частности
об ухудшении
платежеспособности).
Наблюдается
также резкое
увеличение
дебиторской
задолженности
(почти вдвое).
Конечно, увеличение
дебиторской
задолженности
частично может
быть объяснено
увеличением
объемов реализации
продукции, в
том числе и за
счет инфляции,
по сравнению
с предыдущим
периодом. Тем
не менее, такое
увеличение
дебиторской
задолженности
отрицательно
будет сказываться
на эффективности
функционирования
оборотных
средств, так
как значительная
их часть будет
заморожена
в дебиторской
задолженности.
Положительным
моментом можно
считать снижение
доли запасов
(с 42,43% до 33,61%) в общей
сумме оборотных
средств и увеличение
(как абсолютное,
так и относительное)
доли собственных
оборотных
средств.

Таблица 2.7 –
Анализ структуры
оборотных
средств по ГХК
"Краснолиманская"
за 2000 год

Анализом
эффективности
использования
оборотных
средств завершим
рассмотрение
этого вопроса.
Анализ представлен
в таблице 2.8.
Очевидно, что
эффективность
использования
оборотных
средств заметно
ухудшилась
по сравнению
с 1999 годом (когда
наблюдалось
даже общее
улучшение
использования
оборотных
средств): снизилась
оборачиваемость
(на 11,3%), возросла
длительность
оборота (на
12,7%).

Таблица 2.8 –
Анализ эффективности
использования
оборотных
средств ГХК
"Краснолиманская"

Завершим
анализ эффективности
использования
оборотных
средств расчетом
экономии
(перерасхода)
оборотных
средств в 2000 году,
воспользовавшись
стандартной
формулой:

, (2.7)

где – экономия
(перерасход)
оборотных
средств;

– средние
остатки оборотных
средств в отчетном
и базисном
годах соответственно;

– объем
реализации
в оптовых ценах
в отчетном и
базисном годах
соответственно.

Итак:

Таким образом,
можно говорить
об относительном
перерасходе
(9511,6 тыс. грн.) оборотных
средств в 2000 году
по сравнению
с 1999, и это даже
без учета инфляции.
Как видно, в
сфере использования
оборотных
средств у предприятия
появились
достаточно
серьезные
проблемы.

Прибыль
является одним
из важнейших
показателей,
характеризующим
работу предприятия.
Структура и
динамика балансовой
прибыли представлены
в таблице 2.9. Как
видно, балансовая
прибыль в 2000 году
была заметно
меньше (в 1,29 раза).
План по балансовой
прибыли все
же был превышен
на

,

хотя
это был далеко
и не предел
возможностей
предприятия.
Не спасла даже
более высокая
(даже с учетом
инфляции), по
сравнению с
1999 годом, прибыль
от реализации
продукции.
Именно благодаря
ей предприятию
удалось выйти
без убытков.
Основным же
"вредителем"
выступили
убытки от прочей
реализации,
которые специалисты
предприятия
частично объясняют
ошибками в
ведении бухгалтерского
учета, в результате
которых часть
сумм запасов,
используемых
в производстве,
была списана
в убытки. Да,
предприятие
в 2000 году трудно
узнать.

Таблица 2.9 –
Структура и
динамика балансовой
прибыли по ГХК
"Краснолиманская"
за 2000 год

Поскольку
основную часть
балансовой
прибыли составляет
прибыль от
реализации,
попытаемся
сделать ее
факторный
анализ: за счет
чего произошло
увеличение
прибыли от
реализации.
Анализ проведем
относительно
прошлого (1999) года,
так как плановые
показатели
сильно отличаются
от фактических
(что свидетельствует
не в пользу
эффективности
планирования).
Да и такой анализ
будет более
интересным.
Исходные данные
для анализа
представлены
в таблице 2.10.