1.Введение. Некоторые проблемы налогового законодательства в РФ на современном этапе.
*
2.Действующий механизм исчисления и уплаты НДС
*
2.1.Содержание и назначение НДС
*
2.2.Плательщики налога
*
2.3.Объекты налогообложения
*
2.4.Определение облагаемого оборота
*
2.4.Объекты, освобожденные от уплаты налога:
*
2.5.Ставки налога
*
2.6.Порядок исчисления налога
*
2.7.Сроки уплаты налога и представления расчетов
*
2.9.Особенности исчисления налога организациями, оказывающими платные услуги, в том числе и населению
*
2.10.Особенности исчисления налога на добавленную стоимость организациями розничной торговли, общественного питания и другими организациями, получающими доход в виде разницы в ценах, наценок, надбавок, вознаграждений и других сборов
*
2.11.Особенности исчисления налога на добавленную стоимость по операциям, осуществляемым финансово - кредитными учреждениями.
*
2.12.Особенности исчисления налога на добавленную стоимость по основным средствам и нематериальным активам
*
2.14.Порядок составления плательщиками расчетов по налогу на добавленную стоимость
*
2.16.Счета – фактуры
*
3.Практика применениия налога на добавленную стоимость за рубежом
*
4.Список использованной литературы
*
1.Введение. Некоторые проблемы налогового законодательства в РФ на современном этапе.
Основные причины бюджетного кризиса имеют воспроизводственный характер и кроются в накопившихся глубинных негативных явлениях в экономике, сужающих базу налогообложения и снижающих уровень поступления налоговых доходов. Особенно обнажили всю неустойчивость социально-экономического и финансового положения страны решения Правительства РФ и Банка России от 17 августа 1998 года о девальвации обменного курса рубля, реструктуризации государственных краткосрочных обязательств, введении моратория на валютные операции капитального характера.
Вместе с тем, что в течение последних лет выявляется тенденция к снижению доли налоговых поступлений в бюджет и по сравнению с созданной налогооблагаемой базой. Это вызвано односторонне фискальной налоговой политикой государства, низким уровнем налоговой дисциплины, а также недостатками в работе налоговых, финансовых и банковских органов. Многие предприятия и организации скрывают доходы, уклоняются от уплаты налогов и других обязательных платежей в бюджет и государственные внебюджетные фонды. В стране сложилась многоканальная система ухода от налогов путем занижения налоговой базы, расчетов векселями, сокрытия средств на многочисленных счетах в различных банках, создания организационных структур и схем движения денег и расчетов, позволяющих уклоняться от уплаты налогов и других обязательных платежей в бюджет. Нарушения налогового законодательства выявляются налоговыми органами при документальных проверках более чем у половины проверяемых налогоплательщиков.
Вместе с тем принимаемые налоговыми органами меры по усилению контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения платежей в бюджет не всегда достаточно эффективны, зачастую они не перекрывают пути уклонения от уплаты налогов и не изменяют существенным образом ситуацию со сбором налогов. Особенно низкой остается результативность мер по снижению задолженности налогоплательщиков перед бюджетом. Усложнен и малопродуктивен контроль налоговых органов в ряде сфер экономики и видов хозяйственной деятельности (торговой, посреднической, финансово-кредитной сфере, малом предпринимательстве, сфере оборота наличных денег). До настоящего времени государству не удалось взять под контроль оборот алкогольной продукции, вследствие чего потери бюджета достигают нескольких десятков миллиардов рублей.
В то же время одних только мер по усилению налогового контроля, укреплению налоговой дисциплины недостаточно.
В налоговом законодательстве, в практическом инструментарии исчисления и уплаты налогов и других обязательных платежей в бюджет имеют место серьезные недостатки, дающие возможность недобросовестным налогоплательщикам не выполнять своих обязательств перед государством и приводящие к существенным потерям для бюджета. К существенному ущербу для бюджета приводят широко распространенные нарушения налогового и банковского законодательства в кредитных учреждениях, правовая неурегулированность многих вопросов банковского обслуживания налоговых платежей.
Проблемы, связанные с частью первой Налогового кодекса Российской Федерации, которая введена в действие с 1 января 1999 года. Существенный недосбор налогов связан прежде всего с тем, что действующее законодательство не содержит необходимых норм, обеспечивающих полноту учета налогоплательщиков. В среднем по стране около 3% предприятий и организаций, зарегистрировавшихся в органах государственной регистрации, не встают на налоговый учет и, соответственно, не платят налогов.
Кроме того, примерно 40% налогоплательщиков, состоящих на налоговом учете, ежегодно не представляют бухгалтерскую и налоговую отчетность, а 10 % предприятий и организаций представляют так называемую нулевую отчетность. До принятия части первой Налогового кодекса Российской Федерации в налоговом законодательстве не было четкой нормы о том, что налогоплательщик должен регистрироваться в налоговом органе по месту своего нахождения. В результате многие предприятия и организации вставали на налоговый учет в тех регионах и административно-территориальных образованиях, где они надеялись получить и фактически получали те или иные налоговые льготы. Это ослабляет контроль за налогоплательщиками, приводит к недопоступлению средств в федеральный бюджет, переливанию финансовых ресурсов из одних регионов в другие и ущемлению в результате этого интересов отдельных субъектов Российской Федерации, так как налогооблагаемая база создается на территории одних регионов, а налоги зачисляются в бюджеты других регионов.
Предусмотренные штрафные санкции за эти нарушения либеральны и не способствуют в должной мере повышению дисциплины налогоплательщиков. Кроме того, установленный срок, после которого возникает ответственность за уклонение от постановки на учет в налоговом органе, дает возможность осуществления организацией хозяйственных операций без постановки на налоговый учет в течение более трех месяцев после регистрации с последующей самоликвидацией для уклонения от уплаты налогов.1
Необходимы законодательные нормы, вводящие временные правовые ограничения в деятельности предприятий, уклоняющихся от уплаты налогов и имеющих в течение длительного времени устойчивую, не снижающуюся задолженность по платежам в бюджет. Необходимо изменить положения федеральных законов о федеральных бюджетах на соответствующий год в части налоговых поступлений. В настоящее время объемы поступления доходов по основным источникам в этих законах не утверждаются, а лишь определяются в качестве учетных показателей. Такой характер показателей бюджета не имеет силу законодательной нормы, обязательной к исполнению. В связи с этим невыполнение намеченных объемов поступлений доходов не влечет за собой каких-либо правовых последствий для соответствующих органов исполнительной власти.
Следовало бы в одной из статей федеральных законов о федеральных бюджетах предусмотреть норму, утверждающую объемы поступлений по видам налогов и других платежей, и ввести дополнительно правовую норму, устанавливающую ответственность соответствующих органов исполнительной власти за обеспечение выполнения утвержденных заданий по доходам.
Одной из причин недопоступления налогов в бюджет является широко распространенная практика неисполнения и несвоевременного исполнения кредитными организациями поручений налогоплательщиков, а также инкассовых поручений налоговых органов на перечисление платежей в бюджет.
С 1 января 1999 определено1
, что нарушение банком установленного срока исполнения поручения налогоплательщика или налогового агента на перечисление налога или сбора либо инкассового поручения налогового органа влечет взыскание пени или соответственно штрафа в размере одной стопятидесятой ставки рефинансирования Банка России, но не более 0,2 % за каждый день просрочки.
Фиксирование на указанном уровне размера пени создает для кредитных организаций возможность получения при определенных условиях дополнительных доходов в виде разницы между суммой полученного процентного дохода и уплаченной суммой пени при задержке платежей и использовании не перечисленных в бюджет или во внебюджетные фонды сумм в качестве кредитных ресурсов при минимальной ответственности за это.
В целях укрепления платежной дисциплины в стране необходимо усилить меры ответственности кредитных организаций за неисполнение поручений налогоплательщиков, одной из которых могло бы стать введение в налоговое законодательство норм, предусматривающих, что нарушение банком установленного срокаисполнения поручения налогоплательщика влечет взыскание штрафа в размере суммы задержанного платежа, а также пени в размере одной стопятидесятой ставки рефинансирования Банка России от неуплаченной суммы налога за каждый день просрочки с привлечением руководителей банковских учреждений к соответствующей административной ответственности в виде штрафа.
Действующим законодательством не предусмотрен также механизм взыскания задолженности коммерческих банков при отсутствии средств на их корреспондентских счетах. Существенные потери бюджетных средств по этой причине даже при наличии денежных средств на счетах налогоплательщиков установлены и в других регионах.
Кредитные организации не осуществляют должного контроля за соблюдением предприятиями и организациями установленного порядка работы с денежной наличностью, будучи в силу специфики своей коммерческой деятельности не заинтересованными в проведении этой работы.
В соответствии с указаниями Банка России в состав предприятий, подлежащих кассовому обслуживанию, не включаются граждане, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, и предприятия, по счетам которых не было операций по списанию либо зачислению средств в течение года, что также сужает сферу контроля за работой хозяйствующих субъектов с денежной наличностью.
Для пресечения нарушений установленного порядка работы с денежной наличностью целесообразно введение в налоговое и банковское законодательство норм, устанавливающих штрафные санкции за осуществление расчетов наличными денежными средствами с другими юридическими лицами сверх установленного в Российской Федерации предельного размера расчетов наличными деньгами, за несоблюдение не согласованных с кредитной организацией условий расходования поступающих в кассу предприятия наличных денег иих использование без согласования с обслуживающим банком, а также за препятствие проведению кредитными организациями проверок соблюдения установленных условий работы с денежной наличностью.
В целом в Российской Федерации в настоящее время только 70 % розничного товарооборота осуществляется с использованием кассовых аппаратов. При этом значительная часть контрольно-кассовых машин не отвечает требованиям контроля за достоверностью данных о денежной выручке. В результате относительно реально охвачена контролем наличная денежная выручка менее трети розничного товарооборота. Практически без применения контрольно-кассовых машин производится торговля на вещевых, смешанных и продовольственных рынках, на которых за девять месяцев 1998 года реализовано товаров более чем на 300 млрд рублей, а также городская торговля с нестационарных торговых мест.
Закон “О применении контрольно-кассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населением” во многом устарел, не учитывает новые аспекты развивающегося рынка, не определяет в необходимом объеме права и функции налоговых органов по контролю за применением контрольно-кассовых машин и ответственность предприятий за допущенные нарушения.
В налогообложение за пользование недрами также могут быть внесены изменения.Определено2
, что акцизы на отдельные виды минерального сырья, добываемого из месторождений с относительно лучшими горно-геологическими и экономико-географическими условиями, могут вводиться Правительством РФ в соответствии с Законом РФ “Об акцизах”. Конкретные дифференцированные по предприятиям ставки акцизов утверждаются Правительством РФ.
Необходимым внести, утвердить критерии отнесения многопрофильных предприятий к геолого - разведочным, условия предоставления льгот геолого - разведочным предприятиям, использования дополнительно полученных в результате этого средств, а также предусмотреть финансовые санкции за нецелевое использование средств, полученных в результате пользования налоговыми льготами.
Правильность исчисления налогов при пользовании недрами зависит от условий, связанных с платежами, определенных в лицензиях на право пользования недрами. Органы, предоставляющие лицензии, определяют ставки платежей ниже, чем предусмотрено Необходимо законодательно определить нормы условий, связанных с платежами в бюджет. Общие положения о платности недропользования, не содержат прямых положений о порядке платности попутных компонентов, добываемых совместно с основным полезным ископаемым. Эти вопросы регулируются актами федеральных органов исполнительной власти, допускающими их различное толкование и применение, что приводит к потерям для бюджетов. Целесообразно дополнить Закон РФ “О недрах” нормой, вводящей обязательную платность недропользования по всем полезным ископаемым, добываемым на лицензированном участке.
Изложенные вопросы, не исчерпывают всех проблем налогового законодательства, но решать их необходимо. От этого во многом зависит обеспечение доходной части бюджета и развитие российской экономики.
2.Действующий механизм исчисления и уплаты НДС
2.1.Содержание и назначение НДС
По источникам уплаты налоги предприятий и организаций можно классифицировать по следующим признакам:
1. Налоги взимаемые с выручки от реализации продукции (работ, услуг);
2. Налоги, включаемые в себестоимость продукции (товаров, услуг);
3. Налоги, относимые на финансовые результаты;
4. Налоги, уплачиваемые из чистой прибыли.
Налог на добавленную стоимость (НДС) взимается с выручки от реализации продукции (работ, услуг). НДС введен всеми развитыми странами, за исключением США, как косвенный налог и играет важнейшую роль в мобилизации доходов бюджета и регулировании товарного спроса.
До 1992 года в России действовал налог с оборота (представлял собой разницу между фиксированными государством розничными и оптовыми ценами), который должен быть реорганизован в процессе развития рыночных отношений. В новых условиях исключалась возможность формирования бюджета в значительной степени за счет налога с оборота. В тоже время государство должно было иметь стабильные источники доходов бюджета, что и предопределило введение в Российской Федерации с 1 января 1992 года налога на добавленную стоимость. Тем самым в процесс формирования бюджета вовлекались все хозяйствующие субъекты, независимо от организационно-правовых форм и форм собственности. Основная функция НДС – фискальная. Удельный вес НДС в 1998 году в общей сумме налоговых доходов федерального бюджета составил около 45%.
Налог на добавленную стоимость представляет собой форму изъятия в бюджет части добавленной стоимости, создаваемой на всех стадиях производства и определяемой как разница между стоимостью реализованных товаров, работ и услуг и стоимостью материальных затрат, отнесенных на издержки производства и обращения.
2.2.Плательщики налога
Плательщиками налога на добавленную стоимость являются все организации осуществляющие производственную и иную коммерческую деятельность;
а) независимо от форм собственности и ведомственной принадлежности, имеющие статус юридических лиц,
б) предприятия с иностранными инвестициями,
в) индивидуальные частные предприятия,
г) филиалы, отделения и другие обособленные подразделения организаций, находящиеся на территории Российской Федерации, самостоятельно реализующие товары;
д) международные объединения и иностранные юридические лица на территории Российской Федерации.
2.3.Объекты налогообложения
а) обороты по реализации на территории Российской Федерации товаров, выполненных работ и оказанных услуг;
б) товары, ввозимые на территорию Российской Федерации в соответствии с таможенными режимами, установленными таможенным законодательством Российской Федерации.
При реализации товаров объектом налогообложения являются обороты по реализации всех товаров как собственного производства, так и приобретенных на стороне.
В целях налогообложения товаром считается: продукция, в том числе производственно - технического назначения; здания, сооружения и другие виды недвижимого имущества; электро- и теплоэнергия, газ, вода.
При реализации работ объектом налогообложения являются объемы выполненных строительно - монтажных, ремонтных, научно - исследовательских, опытно - конструкторских, технологических, проектно - изыскательских, реставрационных и других работ.
При реализации услуг объектом налогообложения является выручка, полученная от оказания:
а) услуг пассажирского и грузового транспорта, включая транспортировку газа, нефти, нефтепродуктов, электрической и тепловой энергии, услуг по погрузке, разгрузке, перегрузке товаров, хранению;
б) услуг по сдаче в аренду имущества и объектов недвижимости, в том числе по лизингу;
в) посреднических услуг;
г) услуг связи, бытовых, жилищно - коммунальных услуг;
д) услуг физической культуры и спорта;
е) услуг по выполнению заказов предприятиями торговли;
ж) рекламных услуг;
з) инновационных услуг, услуг по обработке данных и информационному обеспечению;
и) других платных услуг, кроме сдачи в аренду земли.
К оборотам, облагаемым налогом, относятся также:
а) обороты по реализации товаров внутри организации для собственного потребления, затраты по которым не относятся на издержки производства и обращения, а также своим работникам;
б) обороты по реализации товаров в обмен на другие товары;
в) обороты по передаче безвозмездно или с частичной оплатой другим организациям или физическим лицам, включая работников предприятия;
г) обороты по реализации предметов залога, включая их передачу залогодержателю при неисполнении обеспеченного залогом обязательства.
2.4.Определение облагаемого оборота
Для определения облагаемого оборота принимается стоимость реализуемых товаров исчисленная:
- исходя из свободных цен и тарифов, без включения в них налога на добавленную стоимость;
- исходя из государственных регулируемых оптовых цен и тарифов, без включения в них налога на добавленную стоимость;
- исходя из государственных регулируемых розничных цен и тарифов, включающих в себя налог на добавленную стоимость.
При исчислении облагаемого оборота по товарам, с которых взимаются акцизы, в него включается сумма акцизов.
В облагаемый оборот включаются также любые получаемые организациями денежные средства, если их получение связано с расчетами по оплате товаров, работ, услуг, в том числе суммы авансовых и иных платежей, поступившие в счет предстоящих поставок товаров или выполнения работ на счета в учреждения банков, либо в кассу, и суммы, полученные в порядке частичной оплаты по расчетным документам за реализованные товары.
Налогом на добавленную стоимость облагаются суммы авансовых платежей, полученные российскими организациями от иностранных и российских лиц в счет предстоящего экспорта товаров, работ и услуг. После подтверждения реального экспорта товаров, работ и услуг в установленном порядке налог на добавленную стоимость с авансов, полученных российскими организациями, подлежит зачету.
При реализации приобретенной продукции в ее себестоимость включаются стоимость приобретения, расходы по доставке, хранению, реализации и другие аналогичные расходы. По основным средствам, иному имуществу, по которым начисляется износ, принимается их остаточная стоимость.
Суммы налогов и иных платежей в бюджет, относимые в соответствии с действующим законодательством на себестоимость продукции, не подлежат исключению из налогооблагаемого оборота при расчете налога на добавленную стоимость.
Для строительных, строительно - монтажных и ремонтных организаций облагаемым оборотом является стоимость реализованной строительной продукции,
Работы, выполненные хозяйственным способом, стоимость которых не относится на издержки производства, облагаются налогом в общеустановленном порядке по мере выполнения и отнесения их на счет 08 "Капитальные вложения.
Под реализованной строительной продукцией следует понимать объемы реализации, отражаемые по кредиту счета 46 "Реализация продукции исходя из метода определения выручки от реализации продукции, устанавливаемого организацией при принятии учетной политики на отчетный год.
2.4.Объекты, освобожденные от уплаты налога:
· внутризаводской оборот;
· обороты угледобывающих и углеперерабатывающих предприятий;
· средства учредителей, вносимые в уставные фонды;
· средства, полученные в виде пая в натуральной и денежной форме при ликвидации или реорганизации организаций в размере, не превышающем их уставный фонд;
· бюджетные средства, предоставляемые на возвратной и безвозвратной основе из бюджетов различных уровней на финансирование целевым программ и мероприятий, а также доходы, полученные бюджетами различных уровней за предоставление бюджетных средств;
· средства, передаваемые в благотворительных целях организациям на нужды малоимущих, социально незащищенных категорий граждан;
От налога на добавленную стоимость освобождаются в частности:
· экспортируемые за пределы государств - участников СНГ товары, работы, услуги;
· товары и услуги, предназначенные для официального пользования иностранных дипломатических и приравненных к ним представительств, а также для личного пользования дипломатического и административно - технического персонала этих представительств, включая членов их семей, проживающих вместе с ними;
· услуги городского пассажирского транспорта общего пользования,
· квартирная плата;
· стоимость выкупаемого в порядке приватизации имущества государственных и муниципальных предприятий, стоимость приобретаемых гражданами жилых помещений в домах государственного и муниципального жилищного фонда (в порядке приватизации);
· операции по страхованию и перестрахованию, банковские операции, за исключением операций по инкассации.
· операции, связанные с обращением валюты, денег, банкнот, являющихся законными средствами платежа (кроме использования в целях нумизматики), а также ценных бумаг кроме брокерских и других посреднических услуг.
· продажа почтовых марок, лотерейных билетов;
· действия, выполняемые уполномоченными на то органами, за которые взимается государственная пошлина, все виды лицензионных, регистрационных и патентных пошлин и сборов, а также пошлины и сборы, взимаемые государственными органами, и другие виды платежей в бюджет и внебюджетные фонды, сбор за выдачу лицензий на осуществление отдельных видов деятельности и регистрационный сбор за выдачу документов, удостоверяющих право собственности граждан на землю;
· научно - исследовательские и опытно - конструкторские работы, выполняемые за счет бюджета;
· обороты казино, игровых автоматов, выигрыши по ставкам на ипподромах;
· ритуальные услуги;
· обороты по реализации конфискованных, бесхозяйных ценностей, кладов и скупленных ценностей, а также ценностей, перешедших по праву наследования государству;
· обороты по реализации для дальнейшей переработки и руды, концентратов и других промышленных продуктов, содержащих драгоценные металлы, лома и отходов драгоценных металлов;
· платные медицинские услуги для населения, лекарственные средства, изделия медицинского назначения, медицинская техника, а также путевки в санаторно - курортные и оздоровительные учреждения, учреждения отдыха, туристско - экскурсионные путевки; медицинские услуги для населения; лекарственные средства
· товары, работы, услуги, посреднических услуг, производимые и реализуемые организациями, в которых инвалиды составляют не менее 50 процентов от общей численности работников.
· обороты по реализации продукции средств массовой информации, книжной продукции, связанной с образованием, наукой и культурой;
· пожарно - техническая продукция;
· обороты по реализации товаров магазинами беспошлинной торговли,
· работы и услуги по реставрации и охране памятников истории и культуры, охраняемых государством;
· товары по перечню, освобождаемых от налога на добавленную стоимость, в соответствии с Законом Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" является единым на всей территории Российской Федерации.
2.5.Ставки налога
Ставки налога на добавленную стоимость устанавливаются в следующих размерах:
а) 10 процентов - по продовольственным товарам (за исключением подакцизных) по перечню, утверждаемому Правительством Российской Федерации и товарам для детей по перечню, утверждаемому Правительством Российской Федерации.
10 процентов - по зерну, сахару - сырцу; рыбной муке, рыбе и морепродуктам, реализуемым для использования в технических целях, кормопроизводства и производства лекарственных препаратов;
б) 20 процентов - по остальным товарам, работам, услугам, включая подакцизные продовольственные товары.
При реализации товаров (работ, услуг) по ценам и тарифам, включающим в себя налог на добавленную стоимость по ставкам 20 процентов или 10 процентов применяются расчетные ставки соответственно 16,67 процента и 9,09 процента.
2.6.Порядок исчисления налога
Налог на добавленную стоимость на приобретаемые сырье, материалы, топливо, комплектующие и другие изделия, основные средства и нематериальные активы, а также работы (услуги), выполняемые сторонними организациями, используемые для производственных целей, на издержки производства и обращения не относится, за исключением реализации товаров (работ, услуг), освобожденных от налога на добавленную стоимость, по которым не производится возмещение (зачет) налога, уплаченного поставщикам.
Сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая внесению в бюджет, определяется как разница между суммами налога, полученными от покупателей за реализованные им товары (работы, услуги), и суммами налога, фактически уплаченными поставщикам за приобретенные (оприходованные) материальные ресурсы (выполненные работы, оказанные услуги), стоимость которых относится на издержки производства и обращения.
Сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая внесению в бюджет заготовительными, снабженческо - сбытовыми, оптовыми и другими организациями (предприятиями), занимающимися продажей и перепродажей товаров, в том числе по договорам комиссии и поручения (за исключением организаций розничной торговли, общественного питания и аукционной продажи товаров), определяется как разница между суммами налога, полученными от покупателей за реализованные товары (работы, услуги), и суммами налога, уплаченными поставщикам этих товаров и материальных ресурсов (работ, услуг), стоимость которых относится на издержки производства и обращения.
Суммы налога на добавленную стоимость у заготовительных, снабженческо - сбытовых, оптовых и других организаций (предприятий), занимающихся продажей и перепродажей товаров, по поступившим и оприходованным товарам, приобретенным для перепродажи, принимаются к зачету после их фактической оплаты поставщикам независимо от факта реализации этих товаров.
В случаях, когда в первичных учетных документах (счетах, счетах - фактурах, накладных, приходно - кассовых ордерах, актах выполненных работ и др.), подтверждающих стоимость приобретенных материальных ресурсов (работ, услуг), не выделена сумма налога на добавленную стоимость, то и в расчетных документах (поручениях, требованиях - поручениях, требованиях, реестрах чеков и реестрах на получение средств с аккредитива) исчисление ее расчетным путем не производится. Поэтому стоимость приобретенных материальных ресурсов (работ, услуг), включая предполагаемый по ним налог на добавленную стоимость, приходуется налогоплательщиком на балансовых бухгалтерских счетах 10 "Материалы" и др. на всю сумму предъявленного счета с последующим списанием в установленном порядке на издержки производства обращения.
2.7.Сроки уплаты налога и представления расчетов
Налог на добавленную стоимость уплачивается:
а) ежемесячно, исходя из фактических оборотов, по реализации товаров (работ, услуг) за истекший календарный месяц в срок не позднее 20 числа следующего месяца - организациями со среднемесячными платежами от 3000 тыс. рублей до 10000 тыс. рублей,
При этом организации со среднемесячными платежами более 10000 тыс. рублей уплачивают по срокам 15-го, 25-го и 5-го числа следующего месяца декадные платежи в размере одной трети суммы налога, причитающейся к уплате в бюджет по последнему месячному расчету с последующими перерасчетами по сроку 20-го числа месяца, следующего за отчетным, исходя из фактических оборотов по реализации.
Если исчисленная по месячному расчету сумма налога превысит сумму, исчисленную к уплате декадными платежами, сумма доплаты по результатам перерасчетов вносится плательщиком в бюджет не позднее срока, установленного для представления месячного расчета, т.е. 20 числа следующего месяца, а предприятиями железнодорожного транспорта и связи - 25 числа следующего месяца.
В случаях, когда сумма налога, исчисленная по месячному расчету, окажется меньше суммы, уплаченной подекадно, сумма разницы засчитывается в уплату предстоящих очередных платежей или возвращается плательщику по его письменному заявлению в 10-дневный срок;
ежеквартально, исходя из фактических оборотов, по реализации товаров (работ, услуг) за истекший квартал в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчетным кварталом, - предприятиями со среднемесячными платежами налога до 3000 тыс. рублей.
Дополнительно начисленные суммы налога на добавленную стоимость и финансовые санкции перечисляются налогоплательщиками в бюджет в 5-дневный срок со дня вручения плательщику акта проверки (с начислением пени в общеустановленном порядке в случае образования задолженности бюджету на отдельные даты).
Плательщики в сроки, установленные для уплаты налога за отчетный период, представляют налоговым органам по месту своего нахождения расчеты.
Сроки представления месячного или квартального расчета, а соответственно и сроки уплаты налога за эти периоды, приходящиеся на выходной (нерабочий) или праздничный день, переносятся на первый рабочий день после выходного или праздничного дня.
При представлении налогоплательщиками расчетов (деклараций) по почте, датой представления следует считать дату сдачи расчета на почту.
Министерству финансов Российской Федерации предоставляется право устанавливать:
Для документального подтверждения льгот по налогообложению экспортируемых за пределы территорий государств - участников СНГ товаров как собственного производства, так и приобретенных, а также экспортируемых за пределы территорий государств - участников СНГ работ и услуг, налогоплательщики в срок не позднее 180 дней с даты оформления грузовой таможенной декларации на вывоз груза в режиме экспорта региональной таможней представляют в налоговые органы расчеты с приложением документов, подтверждающих реальный экспорт товаров.
До представления документов, подтверждающих законность применения льготы по налогообложению экспортируемых товаров и вышеуказанных услуг, налогоплательщики не отражают в своих налоговых декларациях указанные операции.
Налогоплательщики в течение 10 дней с даты выпуска товара в соответствии с таможенным режимом экспорта таможенным органом, производившим таможенное оформление товара, документально информируют налоговый орган, в котором они зарегистрированы, о вывозе товара в указанном режиме. Документ подписывается руководителем и главным бухгалтером организации (предприятия).
По истечении 180 дней с даты выпуска товаров региональными таможенными органами в режиме экспорта и неподтверждении реального экспорта товаров, работ и услуг указанные поставки товаров, выполненные работы и оказанные услуги не должны рассматриваться в режиме льготирования, и подлежат обложению налогом на добавленную стоимость с соответствующим отражением указанных операций в налоговых декларациях.
Суммы НДС должны быть отражены в налогооблагаемом обороте на день, следующий по истечении 180 дней, и включены в налоговый расчет текущего отчетного периода.
Если по истечении 180 дней налогоплательщиком предоставляются документы, обосновывающие право на получение экспортной льготы, доначисленные и взысканные в бюджеты суммы налога возвращаются указанным налогоплательщикам - экспортерам.
В этом случае несвоевременное включение налогоплательщиком в налоговый расчет сумм налога на добавленную стоимость является основанием для применения к налогоплательщикам ответственности3
2.8.Особенности исчисления налога на добавленную стоимость по транспортным перевозкам
Плательщиками налога по транспортным перевозкам являются:
а) управления железных дорог, производственные объединения железнодорожного транспорта. При этом подсобно - вспомогательные предприятия, не относящиеся к эксплуатационной (перевозочной) деятельности железных дорог, являются самостоятельными плательщиками налога на добавленную стоимость по осуществляемым ими видам деятельности;
б) авиакомпании, аэропорты, объединенные авиаотряды, авиационно - технические базы и другие организации (предприятия) гражданской авиации;
в) пароходства, порты, отряды аварийно - спасательных работ, бассейновые управления морских путей и другие предприятия морского и речного транспорта;
г) производственные предприятия и объединения автомобильного транспорта.
Обложению налогом подлежит выручка, полученная за перевозку грузов, пассажиров, багажа, грузобагажа и почты.
В облагаемый оборот по авиапредприятиям включаются средства от продажи авиабилетов только в части услуг по перевозкам грузов, пассажиров, багажа и грузобагажа, оказываемых собственными силами данных авиапредприятий.
Средства, вырученные от продажи авиабилетов других авиапредприятий по заключенным договорам, являются объектом налогообложения у авиапредприятий, непосредственно осуществляющих эти перевозки.
Налогом на добавленную стоимость облагаются также все виды платных услуг, оказываемые пассажирам на вокзалах, в поездах, портах, аэропортах (за предоставление постельных принадлежностей в поездах, проживание в комнатах отдыха, матери и ребенка, хранение багажа и грузобагажа, предоставление услуг по аренде грузовых и пассажирских вагонов, самолетов, вертолетов, помещений).
2.9.Особенности исчисления налога организациями, оказывающими платные услуги, в том числе и населению
По услугам, цены на которые устанавливаются с включением в них стоимости материалов и запасных частей, а также при выполнении услуг без оформления квитанций при договорных формах организации труда (ремонт и изготовление обуви, услуги парикмахерских, прачечных, химчисток и т.д.) облагаемый оборот определяется исходя из выручки, полученной от оказания этих услуг. Исчисление налога производится по ставке в размере 16,67 процента к облагаемому обороту.
2.10.Особенности исчисления налога на добавленную стоимость организациями розничной торговли, общественного питания и другими организациями, получающими доход в виде разницы в ценах, наценок, надбавок, вознаграждений и других сборов
У организаций розничной торговли облагаемым оборотом является:
а) по товарам, включая импортные, реализуемым по свободным рознич
б) по товарам, реализуемым по государственным регулируемым розничным ценам, приобретенным по ценам с учетом налога, за вычетом торговых скидок, - сумма торговых скидок. При реализации товаров, по которым производится дотирование из бюджета, облагаемым оборотом является также сумма торговых скидок.
Исчисление налога производится по расчетным ставкам в размере 16,67 процента и 9,09 процента к указанному выше облагаемому обороту.
Торговая надбавка (скидка) применяется к ценам, включающим в себя налог на добавленную стоимость.
Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет этими организациями, определяется в виде разницы между суммами налога, исчисленными с реализованного торгового наложения по соответствующим расчетным ставкам, и суммами налога, уплаченными поставщикам материальных ресурсов, стоимость которых относится на издержки обращения.
При наличии раздельного аналитического учета товаров в разрезе установленных ставок налога на добавленную стоимость исчисление и уплата налога производятся исходя из полученного дохода от реализации товаров каждого вида по соответствующим расчетным ставкам.
В случае отсутствия аналитического учета по видам реализуемых товаров исчисление и уплата налога на добавленную стоимость производятся с полученного дохода по ставке 16,67 процента.
Биржи определяют сумму налога:
а) по ставке в размере 16,67 процента и 9,09 процента с дохода, полученного в виде комиссионного сбора со сделок, совершаемых на биржевых торгах;
б) по ставке в размере 20 процентов облагается плата за предоставление на ограниченный срок брокерских мест, за право участия в торгах, стоимость информационно - коммерческих и других платных услуг.
2.11.Особенности исчисления налога на добавленную стоимость по операциям, осуществляемым финансово - кредитными учреждениями.
Сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая взносу в бюджет банками и кредитными учреждениями за отчетный период, должна определяться как разница между суммами налога, полученными по облагаемым данным налогом операциям и услугам, и суммами налога, уплаченными предприятиям и организациям по товарам работам, услугам, стоимость которых включается в состав расходов кредитного учреждения по основной деятельности в части, приходящейся на облагаемые обороты. Такой порядок расчета налога на добавленную стоимость применяется при ведении бухгалтерского учета как облагаемых, так и необлагаемых операций.
2.12.Особенности исчисления налога на добавленную стоимость по основным средствам и нематериальным активам
Суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные при приобретении основных средств и нематериальных активов, в полном объеме вычитаются из сумм налога, подлежащих взносу в бюджет, в момент принятия на учет основных средств и нематериальных активов.
2.13.Ответственность плательщиков и контроль налоговых органов
Ответственность за правильность и своевременность уплаты налога в бюджет возлагается на плательщиков и их должностных лиц.
Контроль за полнотой, правильностью и своевременностью внесения налога осуществляется налоговыми органами в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Налогоплательщик имеет право самостоятельно до проверки налоговых органов внести исправления в ранее представленные налоговые расчеты.
По суммам налога, дополнительно подлежащим уплате в бюджет, налогоплательщик представляет в соответствующие налоговые инспекции дополнительные налоговые расчеты отдельно за каждый налоговый период, в котором производятся уточнения. В этих налоговых расчетах по соответствующим строкам указывается только сумма выявленной разницы, по сравнению с ранее представленными расчетами.
2.14.Порядок составления плательщиками расчетов по налогу на добавленную стоимость
Расчеты по налогу на добавленную стоимость составляются на основании журналов - ордеров, ведомостей, машинограмм и других регистров бухгалтерского учета по заготовке материальных ценностей, реализации продукции и других активов, а также данных об оборотах по реализации продукции, отраженных на счетах 46 "Реализация продукции (работ, услуг)", 47 "Реализация и прочее выбытие основных средств", 48 "Реализация прочих активов".
В указанных выше регистрах бухгалтерского учета по заготовке материальных ценностей и по реализации продукции должны содержаться помимо других необходимых реквизитов данные по оборотам исходя из применяемых цен на основании расчетных документов, реестров и первичных учетных документов (счетов, счетов - фактур, накладных, актов выполненных работ), товарно - транспортных накладных и других отгрузочных документов, а также в отдельной графе показываются суммы налога на добавленную стоимость.
Подсчет этих документов производится в сроки, установленные для уплаты налога на добавленную стоимость.
При этом должен быть обеспечен раздельный учет по товарам облагаемым по различным ставкам и не облагаемым налогом на добавленную стоимость.
2.16.Счета – фактуры
Счета - фактуры являются обязательным документом для всех плательщиков налога на добавленную стоимость при совершении операций по реализации товаров как облагаемых налогом на добавленную стоимость, так и не облагаемых налогом, на основании которых осуществляется контроль налоговых органов за правильностью и полнотой уплаты налога в бюджет.
Как исключение, не составляют счета - фактуры физические лица, занимающиеся предпринимательской деятельностью без образования юридического лица, малые предприятия, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, нотариусы, в том числе занимающиеся частной практикой, поскольку все эти категории не являются плательщиками налога на добавленную стоимость.
С введением счетов - фактур утвержденной формы сохраняются все действующие формы расчетных и первичных учетных документов.
Особое внимание следует обращать на правильность заполнения и ведения книги продаж.
В книге продаж должны быть четко зафиксированы все обороты, отраженные в главной книге по кредиту счетов 46, 47, 48, а также журналах - ордерах и ведомостях.
При реализации организациями товаров по ценам ниже себестоимости или по ценам фактической себестоимости счет - фактура выписывается по цене фактической реализации товаров. При этом одновременно для целей налогообложения на сумму разницы между рыночной ценой данного товара и фактической ценой реализации выписывается счет - фактура в единственном экземпляре с отражением сумм недополученного налога на добавленную стоимость и регистрируется в книге продаж с указанием по графе 1 "доплата за реализацию ниже себестоимости".
Если российское предприятие уплачивает налог на добавленную стоимость за иностранное предприятие - нерезидента. В этом случае счета - фактуры составляются в двух экземплярах российскими предприятиями - покупателями, уплачивающими в бюджет НДС за счет средств, перечисляемых иностранным предприятиям, одновременно с составлением платежных документов на перечисление выручки иностранным предприятиям - поставщикам согласно заключенным договорам. Оформление счетов - фактур с пометкой "уплата за иностранного поставщика - нерезидента" российским предприятием - покупателем осуществляется на полную сумму выручки за реализуемые иностранным предприятием - нерезидентом товары с выделением налога. Второй экземпляр составленного счета - фактуры хранится у российского предприятия, как у поставщика, в журнале учета выдаваемых счетов - фактур (как основание для начисления НДС) и подлежит регистрации у него в книге продаж с пометкой "уплата за иностранного поставщика - нерезидента" в момент фактического перечисления средств иностранному предприятию.
Первый экземпляр составленного им же счета - фактуры хранится у российского предприятия, как у покупателя, в журнале учета получаемых счетов - фактур и является основанием для зачета (возмещения) НДС в порядке, установленном налоговым законодательством Российской Федерации.
При составлении счетов - фактур при реализации товаров по договорам комиссии или поручения, следует иметь в виду следующее.
Собственник товаров (комитент) при передаче товаров комиссионеру составляет счета - фактуры с указанием цены, по которой товары принимаются на забалансовый учет у комиссионера.
Полученные от комитента счета - фактуры по переданным для реализации товарам хранятся у комиссионера в журнале учета получаемых счетов - фактур. При отгрузке товара, принятого на комиссию, комиссионер должен составить счета - фактуры от своего имени с указанием полной цены продажи товара, включая комиссионное вознаграждение.
После перечисления собственнику товара причитающейся ему суммы выручки за реализованный товар комиссионер делает соответствующую запись в книге покупок на основании счета - фактуры, ранее полученного от комитента.
Особое место занимают транспортные транзитные перевозки. Счета - фактуры по транспортным расходам, не включаемым в отпускную цену продукции заводов - изготовителей, возмещаемым перевозчику за счет получаемой от покупателя выручки, должны выписываться непосредственно поставщиками услуг (перевозчиками) на имя покупателя этих транспортных услуг, поскольку оплата их потребителем производится сверх согласованных отпускных цен.
Регистрация счетов - фактур, полученных от поставщиков, в книге покупок производится с целью определения суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей зачету (возмещению) в порядке, предусмотренном действующим законодательством, и предполагает подведение итогов за каждый отчетный налоговый период, являющихся контрольными суммами при заполнении расчета (декларации) по налогу на добавленную стоимость. При этом следует обратить внимание на то, что суммы налога на добавленную стоимость по приобретенным и оплаченным товарам принимаются к зачету (возмещению) у покупателя только при наличии счетов - фактур, подтверждающих стоимость приобретенных товаров, и соответствующих записей в книге покупок.
В целях предотвращения необоснованных выплат из бюджета по фальшивым счетам - фактурам не допускается применение их факсимильных копий. В качестве официального подтверждения подлинности выписываемого счета - фактуры является оригинальный оттиск печати организации, зарегистрированной в установленном порядке.
3.Практика применениия налога на добавленную стоимость за рубежом
За рубежом налог на добавленную стоимость (НДС) рассматривается в качестве многоступенчатого всеобъемлющего налога, распространяющегося на все стадии процесса производства и распределения и включающего в свою базу все виды товаров и услуг. НДС - это налог зачетного типа, исключающий кумулятивный* эффект налогообложения, поскольку дает возможность зарегистрированным в качестве плательщиков этого налога фирмам вычитать суммы, уплаченные зарегистрированным поставщикам-плательщикам НДС, из сумм выручки за реализацию товаров или услуг. С точки зрения международных отношений НДС “ориентирован на пункт назначения”, то есть товары и услуги облагаются в стране назначения или месте их потребления, а не по месту происхождения или производства. Наконец, НДС представляет собой разновидность налога на потребление.
К достоинствам НДС западные эксперты традиционно относят прежде всего его нейтральность по отношению к сложившейся в стране системе производства и распределения товаров и услуг. В частности, в отличие от налога с оборота, НДС не зависит от числа посредников при движении товара по товаропроводящей сети от производителя к конечному потребителю. НДС нейтрален по отношению к технологии изготовления товара. Другими словами, он не зависит от того, является технология трудоемкой, капиталоемкой или наукоемкой. НДС не зависит от конкретной организационно-правовой формы предприятий, участвующих в производстве и распределении товаров и услуг. При прочих равных условиях независимо от того, где был произведен продукт - в государственном или частном секторе, на крупной или на мелкой фирме - сумма налога остается одной и той же. Все это, по мнению западных экспертов, является отличительной чертой “правильного, справедливого” налога в странах, где оптимальное распределение ресурсов определяется свободной игрой рыночных факторов.
Нейтральность НДС проявляется и в отношении момента потребления товара или услуги, будь это немедленное или отложенное потребление. Хотя НДС сокращает абсолютную величину прибыли от накоплений, он не уменьшает чистую норму прибыли. Другие налоги, как, например, налог на доход, сокращают чистую норму прибыли, поскольку налогом облагается как сумма депозита, так и процент по нему. В этом смысле НДС является налогом, стимулирующим инвестиции, а следовательно, и экономический рост.
В большинстве стран Европы НДС служит гибким и стабильным источником пополнения государственных бюджетов. Поступления по линии НДС составляют в среднем примерно 0,4 % ВВП на один процент ставки НДС. Изменение ставки немедленно приводит к изменению дохода бюджета.
В странах Европейского Союза (ЕС) НДС играет важную роль, поскольку он способствует реализации одной из основных целей Союза: обеспечение свободного перемещения товаров, услуг, людей и капитала в границах Союза. В ЕС приняты схемы администрирования НДС, позволяющие осуществить точное начисление и возмещение этого налога на экспортируемые товары и услуги, благодаря чему они покидают страну свободными от налогообложения. Однако, прибыв в страну назначения, импортированные товары и услуги облагаются НДС точно так же, как и отечественные. Это свойство НДС позволяет создать однородную налоговую среду для товаров и услуг, вышедших на международный рынок, эффективно противодействуя стремлению государств использовать национальные системы налогообложения в протекционистских интересах. Если какая-либо страна действительно намерена стать полноправным членом мирового рынка, ее налоговая система не должна диссонировать с международным порядком.
В большинстве стран СЭВ налог на добавленную стоимость был введен после распада “социалистического лагеря”. После исчезновения Советского Союза НДС был введен и в странах бывшего СССР. Во всех странах НДС рассматривался в качестве экстренной меры мобилизации средств в национальные бюджеты в условиях инфляции. По мере укрепления связей с ЕС страны бывшего СЭВ, которые стали называться странами Центральной и Восточной Европы и Балтии, пересматривали свои налоговые системы в части НДС в сторону более тесной увязки с директивами ЕС.
В условиях административно-командной экономики в странах бывшего “социалистического лагеря” налогообложение товаров обычно сводилось к расчету разницы между директивно установленными розничными ценами и затратами на производство. Эта разница в виде “налога” поступала в государственную казну. Иными словами фактически действовал определенный механизм перечисления средств со счетов государственных предприятий в государственный бюджет.
В различных странах бывшего СССР и СЭВ сложились различные системы ставок НДС (см. таблицу). Разброс ставок составляет от 18 % до 25 %, причем максимальная ставка 25 % действует в Венгрии. Эта страна внедрила у себя НДС первой среди стран бывшего “социалистического лагеря”, в Венгрии на долю НДС приходится около 22 % всех налоговых поступлений, что составляет 8,6 % ВВП.
НДС в странах бывшего СССР и Совета экономической взаимопомощи
Страна |
Ставка НДС, % | Пороговая величина оборота, как условие регистрации плательщика НДС | ||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 |
| основная | пониженная | установлена | не установлена | |
| Азербайджан | 20 | Данные отсутствуют | ||
| Армения | 20 | + | ||
| Белоруссия | 20 | + | ||
| Болгария | 22 | + | ||
| Венгрия | 25 | 12 | 4 | |
| Грузия | 20 | -t | ||
| Казахстан | 20 | + | ||
| Киргизия | 20 | Данные отсутствуют | ||
| Латвия | 18 | + | ||
| Литва | 18 | + | ||
| Молдова | 20 | Данные отсутствуют | ||
| Польша | 22 | 7 | + | |
| Румыния | 22 | 11 | + | |
| Словакия | 23 | 6 | + | |
| Таджикистан | 20 | + | ||
| Туркменистан | 20 | + | ||
| Узбекистан | 20 | Данные отсутствуют | ||
| Украина | 20 | + | ||
| Чехия | 22 | 5 | + | |
| Эстония | 18 | + | ||
При оценке “справедливости” распределения бремени НДС, ложащегося на налогоплательщиков, обычно исходят из постулата, что внедрение НДС переносит основную налоговую нагрузку на потребителя, который несет бремя НДС пропорционально своим расходам на облагаемые товары и услуги. Исходя из этого, налог на добавленную стоимость, охватывающий в том числе и сферу розничной торговли, облагающий всю номенклатуру товаров и услуг, взимаемый по единой ставке, по определению получается прогрессивным, если относить его к объему потребления налогоплательщика. Однако если отнести этот налог к доходам налогоплательщика, НДС становится регрессивным.
Регулировать воздействие НДС на налогоплательщиков принято за счет введения освобождений от его уплаты, либо обложения по нулевой или по пониженной ставке товаров, потребляемых в основном бедными слоями населения, либо за счет применения повышенной ставки для предметов роскоши, потребляемых богатыми. Этот принцип лежит в основе применения систем нескольких ставок обложения налогом на добавленную стоимость, дифференцированных в зависимости от видов облагаемых товаров и услуг. Количество ставок НДС в разных странах различное. В большинстве стран, в налоговых системах которых применяются дифференцированные ставки НДС, их три: две ненулевых - базовая и пониженная, плюс нулевая ставка. Ряд товаров и услуг освобождаются от НДС. В то же время в некоторых странах существует единая ненулевая ставка НДС. А, например, в Швеции существуют три ненулевых ставки НДС: 25 %, 12 % и 6 %. По ставке 12 % в Швеции облагаются продажа продуктов питания, услуги гостиниц, пассажирские перевозки, по ставке 6 % - продажа газет и ряд товаров и услуг в сфере культуры. Среди европейских стран именно Швеция и Дания выделяются наиболее высокой базовой ставкой НДС 25 %. Эти страны традиционно характеризуются наиболее тяжелой общей налоговой нагрузкой.
В своих налоговых системах набор из двух ненулевых ставок НДС применяют пять стран: Чехия, Венгрия, Польша, Румыния, Словакия. В этих пяти странах пониженная ставка НДС применяется к товарам и услугам вполне определенных категорий - это продукты питания, лекарственные препараты, газеты, книги, пассажирские перевозки. Однако в отличие от других стран ЕС в Чехии, Словакии, Польше и Венгрии по пониженной ставке облагаются налогом электроснабжение и отопление жилья. В Чехии, Словакии, Румынии по пониженной ставке НДС облагаются объекты нового жилищного строительства, чего нет в странах ЕС. Пониженные ставки НДС в тех же Чехии и Словакии применяются к широкому спектру услуг. В отличие от стран ЕС в странах бывшего СЭВ не облагаются НДС некоторые виды основных продуктов питания, медикаментов. Ни одна из стран не применяет повышенные ставки НДС на предметы роскоши. Обложение налогом на добавленную стоимость по повышенной ставке предметов роскоши было типичным для многих стран ЕС до того момента, пока оно повсеместно не было отменено в 1992 году.
По заключениям западных экспертов, опыт стран ЕС свидетельствует не в пользу увеличения количества ставок НДС, а также освобождения от НДС определенных категорий товаров и услуг. Одним из обоснований этого является вывод: из-под обложения НДС продуктов питания номенклатуры обязательного минимума не является эффективным средством оказания помощи малоимущим слоям населения. Исследователи приходят к заключению, что освобождение от НДС мало что дает в плане сокращения различий в доходах отдельных слоев общества. Проведенный анализ показывает, что хотя малообеспеченные категории населения затрачивают на приобретение продуктов питания относительно большую часть своих доходов, в абсолютных единицах богатые тратят значительно больше. Поэтому от освобождения от НДС продуктов питания выигрывают прежде всего обеспеченные люди, что, естественно, не способствует облегчению жизни малоимущих. Подтверждающие этот вывод исследования были недавно проведены в Швеции (одной из самых богатых стран Европы) и в Ирландии (традиционно считавшейся наименее богатой).
Согласно результатам исследований, создаваемая НДС нагрузка оказывается прогрессивной, если исходить от потребления, и, наоборот, регрессивной, если исходить от доходов налогоплательщика. Интересным оказался и результат, согласно которому любое изменение ставок обложения товаров первой необходимости (то есть переход к нулевой, пониженной или базовой ставке или наоборот) оказывало неожиданно слабое воздействие на структуру потребления налогоплательщика. Исследователи объясняют это сближением структур потребления товаров первой необходимости слоями населения, имеющими различные уровни доходов. Но в таком случае получается, что применение ставок налогообложения, дифференцированных по различным категориям товаров, на самом деле слабо способствует выравниванию уровня жизни различных слоев населения.
Таким образом, выделение определенных категорий продовольствия в группу облагаемых не по базовой ставке не влечет за собой перераспределения налоговой нагрузки, однако одновременно усложняет администрирование налога и, следовательно, снижает его собираемость. Эту же аргументацию можно привести и по отношению к лекарственным препаратам.
Спрос на печатную продукцию - книги, газеты, журналы - характеризуется эластичностью по отношению к величине дохода налогоплательщиков. Снижение ставки НДС до нуля или освобождение товаров этой категории от НДС лишь усиливает его регрессирующее воздействие.
Хорошим примером, на первый взгляд, благих намерений, однако, на самом деле неправильно ориентированной системой дифференциации ставок НДС, является Польша. В этой стране пониженная ставка НДС применяется к детской одежде, обуви, детским косметическим товарам, детскому спортивному инвентарю (лыжам, велосипедам). Но многие из этих товаров вполне подходят для использования малорослыми взрослыми людьми. Во-вторых, от этой льготы выигрывают и богатые родители. В-третьих, в Польше малообеспеченные люди обычно приобретают товары детской номенклатуры в магазинах “Сэконд-Хэнд”, где они не облагаются НДС. В результате льготы по НДС, призванные облегчить участь низкооплачиваемых слоев населения, эту задачу не решают.
С другой стороны, дифференцированные ставки НДС значительно осложняют работу как налоговиков, так и предприятий, прежде всего в мелком бизнесе. В идеале предприятие, занимающееся продажами широкой номенклатуры товаров, облагаемых по различным ставкам, должно вести раздельный учет по различным группам товаров. Зачастую сделать это бывает затруднительно. Если же не делать этого, то для оценки налоговых обязательств приходится использовать методы расчета вмененных показателей хозяйственной деятельности, что на Западе не очень приветствуется. Вдобавок, при применении дифференцированных ставок НДС возникает еще одна несправедливость. Она связана с тем, что затраты на ведение налогового учета распределяются непропорционально доходам налогоплательщиков: мелкие предприятия с более низкими доходами несут в этом отношении относительно более тяжелую нагрузку.
Системы дифференцированных ставок НДС неминуемо создают еще одну проблему, а именно: проблему контроля правильности классификации товаров по категориям ставок обложения. В Польше от поставщиков товаров требуется указывать в счете-фактуре код принадлежности товара к той или иной категории по ставке НДС (базовая ставка, пониженная ставка, нулевая ставка). При расширении номенклатуры товаров их налоговый учет и проверка правильности администрирования налога неизбежно превращаются в тяжкое бремя, как для налогоплательщика, так и для инспекторов налогового ведомства. В результате система дифференцированных ставок становится дополнительным источником конфликтов, неминуемо возникающих после налоговых проверок, когда тот или иной товар был отнесен к ошибочной, на взгляд налогового инспектора, категории по ставке НДС.
Ярким примером того, как дифференциация ставок НДС ведет к усложнению жизни одновременно налогоплательщиков и налоговиков, является ситуация в Чехии. В этой стране большинство товаров облагается по базовой ставке, а большинство услуг - по пониженной. В результате, если товары и услуги реализуются одновременно (в случае проведения монтажных работ, например), величина объема реализации должна быть разбита на две составляющие. Вдобавок, согласно инструкции, в случае если товарная часть в объеме реализации преобладает, НДС со всего объема реализации должен начисляться по базовой ставке. И наоборот. Примерно то же самое относится к Словакии. С позиций западного подхода к налоговому администрированию такие налоговые системы совершенно не соответствуют современным требованиям прозрачности и простоты “налоговой конструкции”.
Наиболее дикая ситуация с точки зрения равномерности распределения налоговой нагрузки (“прогрессивности налогообложения”), возникает в случае применения налогообложения по нулевой ставке. Во-первых, нулевая ставка НДС (если, естественно, речь идет не об экспорте, где применение нулевой ставки обязательно) устраняет основное преимущество НДС - обложение всех посредников по всей цепочке движения товара от момента производства до точки конечного потребления. Во-вторых, обложение по нулевой ставке всегда является источником применения налогоплательщиками различных схем ухода от налогообложения. В-третьих, налоговое ведомство включается в дорогостоящую работу по сбору и последующему возмещению налога, абсолютно ничего не дающую для бюджета.
Применение системы дифференцированных ставок НДС не способствует облегчению положения малоимущих слоев населения. Поэтому западные специалисты рекомендуют искать другие подходы. По их мнению, участь людей, доходы которых полностью зависят от социальной помощи государства, могли бы облегчить дополнительные социальные выплаты, если суммы таких выплат удалось бы увеличить при одновременном усилении нагрузки по НДС и сокращении подоходного налога. Опыт применения систем дифференцированных ставок в различных странах показывает, что в большинстве из них эти системы, будучи один раз установленными, затем остаются без изменений. И, тем не менее, западные эксперты рекомендуют странам бывшего СЭВ внести изменения в системы НДС: ввести под налогообложение все ранее освобожденные от НДС товары и услуги, оставив в этой категории только социально значимые (здравоохранение, просвещение, социальную помощь) либо сопряженные с неоправданно сложным налоговым администрированием (финансовые услуги, страхование, жилищное строительство). Товары и услуги, в настоящее время освобожденные от НДС, предлагается перевести в категорию облагаемых по базовой или пониженной ставке. Одновременно рекомендуется все продукты питания, а также безалкогольные напитки облагать налогом по единой ставке, базовой или пониженной. Услуги в ресторанах и гостиницах облагать налогом по той же ставке, что и продукты питания. Такой подход позволит исключить необходимость дифференциации налогового учета по различным видам потребления услуг, скажем, обедов в ресторане или выездных обедов с доставкой на дом или в офис, раздельно учитывать оплату питания и проживания и т.д. Все виды энергоснабжения независимо от категории потребителя предлагается облагать налогом по единой ставке. А для корректировки налоговой нагрузки использовать акцизы. Лекарственные препараты, продукцию медицинской промышленности, печатную продукцию, пассажирские перевозки, гостиничные услуги рекомендуется облагать налогом по единой (возможно, пониженной) ставке.
Практически во всех рассматриваемых странах в целях сокращения издержек малый бизнес освобождается от необходимости регистрации в качестве плательщика НДС. Предприятия малого бизнеса независимо от того, занимаются они производством или торговлей, могут быть освобождены от необходимости регистрации в качестве плательщика НДС, если их оборот не превышает установленного уровня. Такой подход обосновывается тем, что издержки на администрирование НДС как со стороны налогоплательщика, так и налогового ведомства в расчете на единицу оборота в малом бизнесе оказываются непропорционально выше, чем в среднем или крупном.
Малые предприятия, принявшие решение не регистрироваться в качестве плательщика НДС, лишаются права зачета уплаченного входного НДС. Это ведет к увеличению расходов на закупки. С другой стороны, таким предприятиям не нужно взимать выходной НДС на их продажи. Выгодность освобождения от уплаты НДС предприятий малого бизнеса зависит от системы налогообложения их заказчиков - клиентов. Если клиент - конечный потребитель, то малый бизнес от освобождения уплаты НДС выигрывает. Если же клиент сам является плательщиком НДС, то малое предприятие проигрывает, потому что в условиях рыночной конкуренции оно окажется не в состоянии перенести НДС на своих клиентов.
В большинстве стран предусмотрена возможность регистрации плательщиков НДС и для малых предприятий, годовой оборот которых не достигает порогового уровня. Такая возможность имеет большое значение для предприятий, поставщики и потребители которых являются плательщиками НДС. Это же может относиться и к предприятиям, несущим большие капитальные затраты. Наконец, регистрация по НДС выгодна малым предприятиям, поставляющим свою продукцию на экспорт, а также предприятиям, обороты по реализации которых облагаются по более низкой ставке, нежели обороты по закупкам.
По оценкам западных экспертов, простота подхода к освобождению от уплаты НДС малых предприятий в странах бывшего “социалистического лагеря” в выгодную сторону отличается от ситуации в странах ЕС, за исключением Великобритании и Германии: в этих странах установлены чрезвычайно низкие пороги регистрации плательщиков НДС. Для предприятий, величина оборотов которых близка к пороговой, обычно используются схемы вмененных показателей хозяйственной деятельности, которые, как полагают западные эксперты, удорожают налоговое администрирование, мало что давая с точки зрения пополнения бюджета. В странах бывшего СЭВ достаточно высокий порог освобождения от платежей НДС малого бизнеса является настоятельной необходимостью. И он должен повышаться в соответствии с темпом инфляции.
Основным недостатком внедренных систем НДС в рассматриваемых странах специалисты считают сложность и, в конечном счете, ненужность дифференцированных ставок НДС. Другое направление улучшения НДС - расширение налогооблагаемой базы за счет включения в нее услуг инфраструктуры (почтовых услуг, пассажирских перевозок) и услуг в сфере культуры.
Как известно, любой налог настолько хорош, насколько хороша его собираемость. Другими словами, эффективность любого налога определяется простотой его администрирования. Западные аналитики полагают, что в большинстве стран бывшего СЭВ делается чересчур много для внедрения новых экономически необоснованных налоговых обязательств и слишком мало для повышения собираемости НДС и использования современных автоматизированных систем и методов проверки. В этом свете, как считают западные эксперты, основные усилия следует направить на совершенствование законодательства и процедур, требующих больших накладных расходов и в то же время мало что дающих для увеличения поступлений в бюджет.
Считается необходимым упростить требования к налоговой отчетности. Дело в том, что любая страна, в которой внедрен НДС, рано или поздно сталкивалась с попытками фальсификации счетов-фактур. При этом применялись самые различные методы: от примитивных искажений цифр для увеличения суммы возмещения входного НДС до сложных схем оформления фиктивных продаж и экспортных операций для получения прав на возмещение.
В борьбе с мошенничеством в ряде рассматриваемых стран декларации по НДС, так же как и счета-фактуры, оказались перегружены данными. Есть страны, где в счетах-фактурах помимо обычно приводимых сведений требуется указывать данные типографии-изготовителя бланка. Бланки счетов-фактур находятся на строгом учете. Налогоплательщик обязан направлять в налоговый орган сведения о количестве выписанных счетов-фактур за каждый месяц. Налоговый орган должен быть немедленно проинформирован в случае утраты бланков счетов-фактур.
С другой стороны, западные специалисты всегда рекомендуют налоговым ведомствам уделять особое внимание правильности применения налогоплательщиками системы счетов-фактур для начисления НДС. В некоторых странах налоговые органы имеют право приостанавливать деятельность юридического лица на несколько дней, если оно не выполняет требований о выдаче счетов-фактур или кассовых чеков по каждой торговой операции. Такие меры рекомендуется сопровождать проведением контрольных проверок. Мошенники фальсифицируют счета-фактуры на продажи, сознательно занижая стоимость проданных товаров либо завышая стоимость покупок. Во многих странах инспекторы обязаны проводить перекрестные проверки произвольных выборок счетов-фактур на покупку и продажу товаров. Проверка должна охватывать и анализ документов на импорт товаров. В ряде стран удалось добиться значительного сокращения незарегистрированных операций за счет внедрения жестких мер по обеспечению соблюдения требований к работе со счетами-фактурами.
4.Список использованной литературы
I. Нормативные акты:
1. Налоговый Кодекс Российской Федераци (часть первая) от 31.07.1998 № 146-ФЗ (принят ГД ФС РФ16.07.1998).
2. Закон Российской Федерации от 21.02.92 N 2395-1 “О недрах” Ст. 46.
3. Закон Российской Федерации от 27.12.91 N 2118-1 "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" ст. 13 п. 1.
4. Федеральный закон Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость".
5. Федеральный закон Российской Федерации “Об основах налоговой системы в Российской Федерации” от 27.12.91 N 2118-1.
6. Указ Президента Российской Федерации от 8 мая 1996 г. N 685 "Об основных направлениях налоговой реформы в Российской Федерации и мерах по укреплению налоговой и платежной дисциплины".
7. Постановление Правительства Российской Федерации от 29.07.96 N 914 "Об утверждении Порядка ведения журналов счетов при расчетах по налогу на добавленную стоимость".
8. Инструкция ГНС РФ “О порядке исчисления и уплаты на лога на добавленную стоимость” от 11 октября 1995 г. N 39.
9. Письмо ГНС РФ “О счетах – фактурах” 23 мая 1997 г. N ПВ-6-03/393.
II. Книги:
“Финансы предприятий” Учебник. Под. Редакцией Н.В.Колчиной. М.Финансы, ЮНИТИ, 1998.
1. Tax Notes International, September 14, 1998, pp. 825-841.
Central and East European Tax Directory, IBFD Publications BV Amsterdam, April 1998, pp. 54-57.
III. Статьи:
1. Пансков В.Г. “О некоторых назревших проблемах налогового законодательства” “Налоговый вестник” №(54)06 от 25.05.99.
2. Проблемы теневой экономики (по данным российской и зарубежной прессы). “Налоговый вестник” №(45) 1998 год.
3. Вестник налоговой службы Украины, N 19, 1998, с. 6-8.
4. Воловик Е.М. Налог на добавленную стоимость (по материалам зарубежных исследователей). “Налоговый вестник” №(54)06 от 25.05.99, стр. 128
Дата выполнения: 04.11.99
Подпись слушателя