Ольга Черевадская
Без персонала не может работать ни одна компания. А сотрудникам, как известно, нужно платить зарплату. Поэтому вопрос: как правильно рассчитать НДФЛ и ЕСН – волнует любого бухгалтера. Сейчас, в свете многочисленных поправок, внесенных в кодекс сразу четырьмя законами*, он стал особенно актуален. В этой статье мы привели основные изменения, на которые нужно обратить внимание бухгалтеру при расчете «зарплатных» налогов в 2008 году.
__ * Федеральные законы от 30 октября 2007 г. № 239-ФЗ, от 24 июля 2007 г. № 216-ФЗ, от 23 марта 2007 г. № 38-ФЗ, от 29 декабря 2006 г. № 257-ФЗ.
Налог на доходы физических лиц
В главу 23 НК РФ был внесен целый ряд поправок. Одно из долгожданных новшеств – ведение нормативов для суточных. Тем самым был положен конец бесконечным спорам о том, с какой суммы можно не удерживать НДФЛ. Надо сказать, что это не единственная поправка, затронувшая перечень необлагаемых выплат.
«Суточный» НДФЛ
С 2008 года не будут облагаться суточные в следующих размерах (п. 3 ст. 217 НК РФ):
- не более 700 руб. за каждый день командировки по России;
- не более 2500 руб. за каждый день заграничной командировки.
Согласно прежней редакции от НДФЛ освобождались суточные «в пределах норм, установленных в соответствии с действующим законодательством». Проблема заключалась в том, что нормы суточных были определены только для налога на прибыль. Напомним, их значения приведены в постановлении Правительства РФ от 8 февраля 2002 г. № 93. Так, например, по российским командировкам прибыльная норма суточных составляет 100 руб., а для загранкомандировок норматив суточных зависит от страны назначения. Поскольку для НДФЛ своих норм суточных не было финансисты распространяли на этот налог «прибыльные» нормативы (см., например, письмо Минфина России от 20 марта 2007 г. № 03-04-06-01/77). Однако, по мнению Высшего арбитражного суда, от НДФЛ должны освобождаются суточные в пределах норм, установленных самой организацией (решение от 26 января 2005 г. № 16141/04). Ведь статья 168 Трудового кодекса предусматривает, что размер возмещения командировочных расходов определяется коллективным договором или локальным нормативным актом компании.
В 2008 году организации, как и раньше, будут самостоятельно устанавливать размеры суточных для своих сотрудников. Но при этом для НДФЛ будут свои нормы, а для целей налога на прибыль - свои.
Льготы по путевкам
Законодатели уточнили условия льготирования стоимости путевок в российские санаторно-курортные и оздоровительные учреждения (п. 9 ст. 217 ГК РФ).
Во-первых, с 2008 года можно не удерживать НДФЛ и при компенсации стоимости путевок, предоставляемых бывшим работникам, которые уволились в связи с выходом на пенсию по инвалидности или по старости. Прежде в таких случаях рассчитывать налог было нужно (письмо ФНС России от 9 апреля 2007 г. № 04-1-06/271). Ведь старая редакция предусматривала необлагаемую компенсацию стоимости путевок только для сотрудников, а также членов их семей и инвалидов, не работающих в организации.
Во-вторых, расширен перечень источников, за счет которых могут быть оплачены «льготные» путевки. Напомним, ранее не нужно было удерживать налог с компенсаций за счет средств ФСС России, а также «за счет средств работодателей, оставшихся в их распоряжении после уплаты налога на прибыль организаций». Такая формулировка вызывала немало споров. Ведь, по мнению финансистов, удерживать НДФЛ было необходимо, если на момент оплаты путевки у фирмы не было нераспределенной прибыли (письмо Минфина России от 06.06.2005 № 03-05-01-04/175). Кроме того, чиновники считали, что не имели права применять льготу «спецрежимники» (письма Минфина России от 5 июля 2004 г № 03-03-05/2/44, УФНС России по г. Москве от 11 апреля 2007 г. № 18-11/3/033384). Ведь налог на прибыль они не начисляют, а значит и средств, оставшихся после его уплаты у таких предприятий нет. Однако данный подход ставил в неравное положение сотрудников предприятий, применяющих общую систему налогообложения, и работников фирм, перешедших на специальные режимы.
Теперь ситуация исправлена. «Спецрежимники» получили право не удерживать НДФЛ при оплате путевок за счет средств, полученных от своей деятельности. Что же касается, компаний, применяющих общую систему налогообложения, для них наличие нераспределенной прибыли обязательным условием больше не является. Главное, чтобы расходы по оплате путевок не были учтены при расчете налога на прибыль. Надо отметить, что пункт 29 статьи 270 НК РФ включать такие затраты в налоговую себестоимость не позволяет.
Не забыли законодатели и про интересы сотрудников, которые трудятся у предпринимателей. Только вот в кодексе сказано, что они могут не удерживать НДФЛ, если затраты по компенсации путевок «не отнесены к расходам, учитываемым при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций». Но коммерсанты этот налог не платят! Предугадать, как проверяющие будут применять данную норму на практике, сейчас весьма сложно.
Кроме того, в кодексе теперь сказано, какие организации относятся к санаторно-курортными и оздоровительными. Таковыми являются:
- санатории, санатории-профилактории и профилактории;
- дома и базы отдыха;
- пансионаты;
- лечебно-оздоровительные комплексы;
- санаторные, оздоровительные и спортивные детские лагеря.
Матпомощь
Законодатели расширили перечень случаев, когда при выплате материальной помощи не нужно удерживать НДФЛ (п. 8 ст. 217 НК РФ). Так, с этого года льгота распространяется на суммы, выплаченные не только самим пострадавшим, но и членам семей лиц, погибших в результате стихийных бедствий и других чрезвычайных обстоятельств. При этом источник выплаты теперь не влияет на порядок налогообложения. Аналогичная поправка внесена и в отношении матпомощи, выплачиваемой в связи с террористическими актами.
Кроме того, законодатели освободили от налогообложения материальную помощь, оказываемую работникам при рождении или усыновлении (удочерении) ребенка. Но с ограничением: без удержания НДФЛ можно оказывать помощь в размере, не превышающим 50 000 рублей на каждого ребенка. Надо отметить, что на данные суммы не нужно начислять и ЕНС.
Налог при увольнении
По общему правилу датой получения дохода в виде зарплаты – является последний день месяца, за который она начислена. В новой редакции пункта 2 статьи 223 НК РФ уточнено, что в отношении доходов работника, уволившегося в середине месяца, действует особое правило. В этом случае днем получения дохода в виде оплаты труда считается последний день работы, за который человеку была начислена зарплата.
Таким образом, с 2008 года уже не должен возникать вопрос, когда перечислять в бюджет, удержанный НДФЛ. Работодателю необходимо заплатить налог не позднее дня получения денег в банке (перечисления средств на счет уволенного). А при выплате за счет наличной выручки - не позднее дня, следующего за днем увольнения. Однако и до внесения поправок большинство компаний производили расчеты с бюджетом именно в таком порядке.
Ст
При выплате дивидендов физическим лицам организации удерживают НДФЛ по ставке 9 процентов. Однако если учредитель – нерезидент, действует другая ставка. Прежде она составляла 30 процентов и применялась ко всем доходам нерезидентов. Сейчас же в отношении тех доходов, которые получены от участия в капиталах российских компаний, действует специальная пониженная ставка – 15 процентов (п. 3 ст. 224 НК РФ).
Тем самым законодатели устранили несоответствие между налогообложением дивидендов, причитающихся зарубежным учредителям: иностранным компаниям и физическим лицами - нерезидентам. Теперь не зависимо от статуса учредителя, с его дохода от участия в капитале следует удерживать налог по ставке 15 процентов.
Заметим, что новую ставку нужно применять уже при выплате в 2008 году дивидендов за 2007 год.
Доход от процентной экономии
Как известно, если сумма процентов, причитающаяся к уплате по рублевым кредитам, меньше посчитанной исходя из 3/4 ставки рефинансирования, возникает доход в виде экономии на процентах. Законодатели изменили порядок расчета такой материальной выгоды. С 1 января 2008 года чтобы определить сумму экономии нужно брать ставку рефинансирования, которая действовала на дату фактического получения дохода, то есть на момент уплаты процентов (п. 1 ст. 212 НК РФ). А не на дату получения займа, как раньше.
Кроме того, новая редакция пункта 2 статьи 212 НК РФ снимает вопросы о том, кто должен платить НДФЛ с материальной выгоды, полученной от экономии на процентах. Такая обязанность теперь возложена на налогового агента - организацию, предоставившую займ. Прежде в этой статье говорилось, что определять налоговую базу с материальной выгоды должен сам налогоплательщик. Учитывая это, налоговики разъясняли, что организация, предоставившая заем, может выступать в качестве налогового агента по НДФЛ только, если заемщик даст ей соответствующую доверенность (письмо ФНС России от 13 марта 2006 г № 04-1-02/130).
А вот у финансистов была на этот счет другая точка зрения: если компания является источником дохода – выполнять функции налогового агента она обязана (письмо Минфина России от 12 июля 2007 № 03-04-06-01/227). Такой порядок следует из положений статьи 226 НК РФ. Теперь противоречие норм кодекса устранено.
Натуральный доход
С 1 января 2008 года доходом в натуральной форме признаются не только товары (работы, услуги), полученные безвозмездно, но и те, что были переданы с частичной оплатой (пп. 2 п. 2 ст. 211 НК РФ). При этом налоговую базу нужно будет определять как разницу между рыночной стоимостью переданной продукции и суммой частичной оплаты.
Подарки работникам
Еще одно новшество. С этого года подарки, полученные от организаций, относятся к числу доходов, налог с которых физические лица должны рассчитывать и платить самостоятельно (подп. 7 п. 1 ст. 228 НК РФ). Это означает, что компании больше не должны будут в форме 2-НДФЛ указывать сведения о врученных подарках. Ведь работодатели не выступают налоговыми агентами в отношении тех доходов, налог с которых должны платить сами сотрудники (п. 2 ст. 226 НК РФ).
Напомним, НДФЛ облагается стоимость полученных за год подарков, превышающая 4000 руб.
Единый социальный налог
В главу 24 НК РФ поправок было внесено не много. Причем изменения эти благоприятны для работодателей. В частности, законодатели наконец-то урегулировали вопрос о налогообложении выплат по гражданско-правовым договорам.
Возмещение издержек по «гражданскому» договору
Выплаты по гражданско-правовым договорам на выполнение работ (оказание услуг) - объект налогообложения ЕСН. Но наряду с вознаграждением, такие договора обычно предусматривают еще и возмещение расходов, понесенных при выполнении работ и оказании услуг.
С 1 января 2008 года такая компенсация издержек отнесена к необлагаемым выплатам (пп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ). Напомним, ранее проверяющие пытались классифицировать эти компенсационные выплаты как дополнительное вознаграждение по гражданско-правовому договору. Но Президиум ВАС РФ в информационном письме от 14 марта 2006 г. № 106 указал, что возмещение затрат, произведенных в интересах заказчика, не может рассматриваться в качестве оплаты работ, услуг. Законодатели учли эту позицию при внесении поправок.
«Зарубежный» труд иностранцев
Благодаря изменениям зарплата иностранных работников, которые трудятся в зарубежных подразделениях российских фирм, теперь не облагается ЕСН (п. 1 ст. 236 НК РФ). Этот же порядок распространяется и на вознаграждения по гражданско-правовым договорам. Данные выплаты освобождаются при условии, что работы выполнены (услуги оказаны) именно за границей. Согласно старой редакция кодекса платить ЕСН нужно было с любых начислений в пользу иностранцев по трудовым и гражданско-правовым договорам, связанным с выполнением работ (оказанием услуг) как на территории нашей страны, так и за границей.
Заметим, что хотя эти изменения вступили в силу с 1 января 2008 года, действуют они задним числом – с 1 января 2007 года.
Льготы по инвалидам
С 1 января 2008 года льготой в отношении выплат инвалидам могут воспользоваться все работодатели (подп. 1 п. 1 ст. 239 НК РФ). Не только организации, как было прежде, но и другие работодатели: индивидуальные предприниматели и люди, не признаваемые таковым. Напомним, от уплаты ЕСН освобождаются доходы инвалидов I, II и III групп в пределах 100 000 рублей.
Авансы и округления
Законодатели внесли поправки, уточняющие порядок уплаты ЕСН. Теперь в кодексе закреплена обязанность перечислять авансовые платежи в течение всего налогового периода, то есть и в IV квартале тоже (п. 3 ст. 243 НК РФ). Прежде кодекс предписывал перечислять авансы в течение отчетных периодов. Между тем, к ним относятся только I квартал, полугодие и 9 месяцев. Поэтому выходило, что авансовые платежи за октябрь – декабрь можно и не платить. Но, несмотря на это, подавляющее большинство работодателей все-таки перечисляло авансы и за IV квартал. Поправки исправили эту некорректную формулировку.
Еще одно уточнение касается округления суммы налога, подлежащего уплате в бюджет. Теперь в кодексе говориться, что ЕСН нужно перечислять в полных рублях (п. 4 ст. 243 НК РФ). Правила округление обычные: сумма налога менее 50 коп. отбрасывается, а сумма 50 коп. и более - округляется до полного рубля. Следует отметить, что и ранее при заполнении декларации и авансового расчета необходимо округлять показатели до полных рублей. Такой порядок был предусмотрен Приказами Минфина России от 9 февраля 2007 г. № 13н и от 31 января 2006 г. № 19н.
НАША СПРАВКА
Напоминаем, что с 1 января 2008 года изменены тарифы «пенсионных» взносов на работников 1967 года рождения и моложе. Общий размер тарифа остался прежним – 14 %. Однако на финансирование страховой части пенсии теперь «идет» 8 % от облагаемой базы (а не 10 %, как было раньше). Накопительную часть пенсии формируют оставшиеся 6 % от суммы выплат сотруднику (вместо «прежних» 4 %).