Положения учетной политики на 2011 год придется корректировать — нужно зафиксировать все изменения налогового и бухгалтерского учета (подробнее об этом мы писали в статье «Бухгалтерские и налоговые изменения, которые вам важно отразить в учетной политике на 2011 год», опубликована в журнале «Главбух» № 1, 2011). Заодно стоит внимательнее присмотреться и к тем пунктам, которые особенно любят проверять московские налоговики. О взглядах столичных контролеров на учетную политику — в нашей статье.
Дату признания расходов необходимо прописать в учетной политике
Некоторые расходы, например на юридические, консультационные, аудиторские и информационные услуги, а также арендные платежи, можно учесть разными способами:
— на дату расчетов;
— на последнее число месяца;
— на дату предъявления документов, необходимых для расчетов.
Это предусмотрено подпунктом 3 пункта 7 статьи 272 Налогового кодекса РФ. Компания же должна закрепить в учетной политике, на какую дату признавать расходы. Это подтверждают и письма УФНС по г. Москве от 11 июня 2010 г. № 16-15/062200 @ и от 6 августа 2009 г. № 16-15/080966. Последнее гласит, что налогоплательщик вправе самостоятельно устанавливать дату признания дохода (расхода), отразив данное положение в учетной политике.
Если же такого положения в учетной политике не будет или компания не станет придерживаться собственных же правил, инспекторы могут счесть затраты документально не подтвержденными. Соответственно, снять их и доначислить налог на прибыль.
Дина Сверчкова, юрист юридической компании «Налоговик»:
— Чиновники неоднократно высказывались о том, что организация должна закрепить в своей учетной политике одну из трех перечисленных в подпункте 3 пункта 7 статьи 272 Налогового кодекса РФ дат признания прочих расходов. Если же компания этого не сделает, то скорее всего возникнет спор с инспекторами.
Главный аргумент налогоплательщика в этом случае — общие критерии признания расходов в налоговом учете в соответствии с пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ. Расход должен быть в денежной форме, экономически оправданным, документально подтвержденным, направленным на получение дохода. При методе начисления расходы признают в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся.
Кстати, Налоговый кодекс РФ не устанавливает обязанности закреплять в учетной политике вариант определения даты признания прочих расходов в учете налогоплательщика. С этим согласились судьи в постановлении ФАС Московского округа от 18 сентября 2006 г., 25 сентября 2006 г. № КА-А40/8766-06 по делу № А40-64592/05-76-604.
Представительские расходы нужно прописать детально
Как известно, инспекторы очень любят «снимать» представительские расходы как экономически не эффективные и не связанные с основной деятельностью. В частности, проблемы возникают, когда компания оплачивает ужины для партнеров (см. письмо УФНС России по г. Москве от 16 мая 2006 г. № 20-12/41851). Или когда включает в базу по налогу на прибыль сувениры, на которых нет символики компании (см. письмо УФНС по г. Москве от 30 апреля 2008 г. № 20-12/041966.2). Аналогичные проблемы существуют с признанием затрат на украшение помещений для встреч, оплату гостиниц и такси для партнеров.
Судьи же чаще поддерживают компании (см. постановления ФАС Московского округа от 3 сентября 2010 г. № КА-А40/10128-10 по делу № А40-136245/09-114-1045, от 12 сентября 2005 г., 5 сентября 2005 г. № КА-А40/8426-05).
Чтобы избежать спора или по крайней мере выиграть его, лучше прописать в учетной политике, что обслуживание представителей компаний-партнеров входит в состав представительских расходов. Причем лучше обозначить конкретные статьи затрат: например, расходы на украшение помещения для встреч, такси, питание, сувениры и т. д. Однако формируя перечень затрат, помните, что развлечения, отдых, а также профилактика и лечение заболеваний к представительским расходам не относятся — абзац 2 пункта 2 статьи 264 Налогового кодекса РФ.
Перечень прямых расходов можно максимально сократить
Еще один камень преткновения для столичных инспекторов — это право компании закреплять в учетной политике перечень прямых расходов.
В пункте 1 статьи 318 Налогового кодекса РФ сказано, что к прямым расходам можно отнести:
— материальные затраты;
— расходы на оплату персонала;
— суммы начисленной амортизации по основным средствам.
Однако вы сами можете решать, что из этого списка оставить в прямых расходах, а что перенести в косвенные. Свой выбор нужно закрепить в учетной политике. Лучше максимально сократить состав прямых расходов. Например, оставить там только зарплату, а материальные затраты и амортизацию отнести к косвенным. Это позволит единовременно списывать такие расходы, что, конечно, выгодно.
Тем не менее налоговики на местах предпочитают, чтобы компании ничего не исключали из прямых расходов, предложенных Налоговым кодексом РФ. Это подтвердил опрос инспекций столичного региона, проведенный «Спутником Главбуха». Но федеральные чиновники и специалисты из УФНС по г. Москве считают иначе. Поэтому, если у вас с ИФНС возникнет спор по этому вопросу, можно смело отстаивать свое право определять состав расходов самостоятельно. В качестве аргументов помимо пункта 1 статьи 318 Налогового кодекса РФ можно привести письма Минфина России от 11 ноября 2008 г. № 03-03-06/1/621, а также УФНС по г. Москве от 2 февраля 2010 г. № 16-12/009984 @ . В них чиновники подтвердили, что организация имеет право сама выбрать состав расходов и утвердить его в учетной политике. В том числе компания может включить в косвенные расходы как материальные затраты, так и сумму начисленной амортизации.
Стоит закрепить в учетной политике методику ведения раздельного учета
Помимо основной деятельности, облагаемой НДС, у ва- шей компании проходят операции, которые по статье 149 Налогового кодекса РФ этим налогом не облагаются? Если да, то впишите в учетную политику методику раздельного учета. Это требование не Налогового кодекса РФ, а столичных налоговиков (письмо УФНС по г. Москве от 11 марта 2010 г. № 16-15/25433). Но в данном случае особого смысла их игнорировать нет. Ведь если инспекторы не находят в учетной политике правил раздельного учета,
И все-таки компаниям Московского региона, у которых проходят как облагаемые, так и не облагаемые НДС операции, лучше прописать в учетной политике порядок ведения раздельного учета. Это убережет от споров с налоговиками и их судебных последствий.
Например, в учетной политике может быть записано следующее:
«Раздельный учет операций, облагаемых и не облагаемых НДС, ведется с помощью субсчетов бухгалтерского учета. А именно к счету 90 «Продажи» открываются два субсчета «Выручка, облагаемая НДС», «Выручка, не облагаемая НДС». На первом субсчете будет собираться стоимость товаров (работ, услуг), с которой придется начислить налог. А доходы на втором субсчете — это реализация, которая не облагается НДС».
Задолженность по договорам уступки права требования списывать за счет резерва опасно
Предусмотреть в учетной политике резерв по сомнительным долгам стоит, чтобы списывать просроченные задолженности контрагентов еще то того, как они станут безнадежными. И тем самым дополнительно снизить текущие платежи по налогу на прибыль. Правила формирования такого резерва прописаны в статье 266 Налогового кодекса РФ. Так, в конце налогового или отчетного периода компания проводит инвентаризацию «дебиторки» и создает резерв по сомнительным долгам на следующий период. Задолженность, которая висит незакрытой уже более 90 дней, можно включить в резерв полностью. Если оплата долгов просрочена на 45—90 дней, то в размере 50 процентов. Списать за счет созданного резерва можно не более 10 процентов от выручки в отчетном (налоговом) периоде.
Споры с налоговиками возникают из-за того, какие долги можно списывать за счет резерва. Напомним, что по правилам пункта 1 статьи 266 Налогового кодекса РФ сомнительной можно считать задолженность, которая отвечает трем условиям одновременно:
— возникла при реализации товаров, выполнении работ или оказании услуг;
— не погашена в предусмотренные договором сроки;
— не обеспечена залогом, поручительством или банковской гарантией.
Однако, как рассказали нам столичные инспекторы, довольно часто компании списывают с помощью резерва задолженность по договорам уступки права требования. Предварительно прописав такую возможность в учетной политике. Налоговики же категорически против этого. Они ссылаются на письмо Минфина России от 12 мая 2009 г. № 03-03-06/1/318. В нем сказано, что требование, которое перешло к компании, никак не связано с реализацией товаров, выполнением работ или оказанием услуг. Значит, условия статьи 266 Налогового кодекса РФ не соблюдаются. Поэтому по такой задолженности нельзя сформировать резерв.
Чиновников в этом случае поддерживают и суды. Например, ФАС Московского округа в постановлении от 26 марта 2010 г. № КА-А40/2553-10 по делу № А40-95723/08-98-494. Причем ВАС РФ Определением от 2 августа 2010 г. № ВАС-8816/10 отказал в передаче данного дела в Президиум.
Поэтому вам не стоит формировать резерв по долгам, которые возникли по договорам уступки права требования. А также включать такое положение в свою учетную политику. Доказать оправданность таких действий будет практически невозможно.
Резерв по сомнительным долгам лучше формировать перед началом года
Еще один вопрос, который возникает у компаний: можно ли принять решение о создании резерва по сомнительным долгам и закрепить его в учетной политике в течение года?
Столичные налоговики считают, что так делать нельзя. Опрошенные нами инспекторы ссылаются на письмо УФНС России по г. Москве от 9 апреля 2007 г. № 20-12/031921. В нем сказано, что все изменения в учетную политику нужно принимать с начала нового налогового периода. Это относится и к порядку формирования резерва по сомнительным долгам. Поэтому компания не может что-то менять в течение года.
В то же время у этой точки зрения есть оппоненты — судьи. Они считают, что налогоплательщик может изменить свое первоначальное решение и создать резерв по сомнительным долгам даже в последнем месяце налогового периода.
Ссылаясь на те же статьи 266 и 313 Налогового кодекса РФ, судьи заключили, что создание резерва по сомнительным долгам даже в последнем квартале налогового периода не считается изменением учетной политики. Такие выводы содержатся в постановлениях ФАС Северо-Западного округа от 15 октября 2007 г. по делу № А56-26468/2006 и от 15 июня 2007 г. по делу № А21-1369/2006. Причем последнее дело ВАС РФ Определением от 8 октября 2007 г. № 12586/07 отказался передавать в Президиум.
Но, к сожалению, арбитражной практики по Московскому округу пока нет. Заранее предположить, что решат столичные судьи, нельзя. Поэтому мы считаем, что лучше позаботиться о создании резерва по сомнительным долгам заранее. И во избежание споров с налоговиками не принимать такие решения в течение года.
Нужно ли подавать в ИФНС учетную политику
Налоговики зачастую не принимают годовую отчетность без учетной политики. Мы выяснили, каковы требования в ИФНС столичного региона.
В ИФНС по г. Москве № 1, 3, 5, 8, 9, 10, 14, 16, 17, 20, 31, 33 считают, что сдавать учетную политику обязательно, без этого годовой отчет не примут.
Инспекции Московской области разделились во мнениях. Например, ИФНС России по г. Павловскому Посаду, МРИ ФНС России № 4, 5, 7, 8 требуют сдать этот документ. В ИФНС России по г. Ступино сказали, что, если учетная политика не менялась, можно просто написать об этом в сопроводительном письме к отчетности. А в ИФНС России по г. Клину и МРИ ФНС России № 15 считают, что представлять документ нужно только по требованию в ходе камеральной или выездной проверки.
Журнал "Спутник главбуха" № 2/2011