Анализ себестоимости продукции 7

ВВЕДЕНИЕ

Деятельность любой организации сопряжена с расходами. В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Расходы организаций» (ПБУ 10/99) все расходы организации в зависимости от их характера, условий осуществления и направления деятельности подразделяются на расходы по обычным видам деятельности и про­чие расходы — операционные, внереализационные и чрезвычайные. К расходам по обычным видам деятельности
относятся расходы, связанные с изготовлением и продажей продукции, оказанием услуг, приобретением и продажей товаров.

На базе расходов по обычным видам деятельности определяется себестоимость проданных товаров, продукции, работ и услуг. В себестоимости отражается стоимость потребляемых в процессе производ­им на: средств труда, финансовым возмещением которой являются амортизационные отчисления, предметов труда (сырья, материалов, полуфабрикатов, топлива, энергии), живого труда в форме заработ­ной платы работников, услуг, оказанных другими организациями. Полная себестоимость продукции отражает совокупные затраты про­изводственных ресурсов, а удельная себестоимость (себестоимость, приходящаяся на 1 руб. продукции) — эффективность использова­ния ресурсов. Себестоимость — это основной цено- и прибылеобразующий фактор, поэтому анализ себестоимости позволяет, с одной стороны, дать обобщающую оценку эффективности использования ресурсов, с другой — определить резервы увеличения прибыли и сни­жения цены единицы продукции.

Анализ себестоимости продукции (работ, услуг) проводится ПО следующим направлениям:

- анализ динамики обобщающих показателей себестоимости и факторов ее изменения;

- горизонтальный, вертикальный и трендовый анализ себестоимости по экономическим элементам и статьям затрат;

- факторный анализ себестоимости продукции;

- выявление резервов снижения себестоимости.

В зависимости от цели проводится ретроспективный, опера­тивный, предварительный или прогнозный анализ себестоимости.

Ретроспективный
анализ себестоимости проводится в целях на­копления информации о динамике затрат и факторах их изменения. Результаты ретроспективного анализа используются для определе­ния плановой себестоимости продукции, формирования ценовой политики, разработки управленческих решений, направленных на повышение конкурентоспособности продукции.

Оперативный
анализ себестоимости, который проводится еже­дневно или по данным учета за 1, 5, 10 дней, направлен на своевре­менное выявление непроизводительных затрат и потерь. Результаты оперативного анализа используются для гибкого маневрирования ресурсами.

Предварительный
анализ себестоимости проводится на первой стадии жизненного цикла изделия — этапе проведения научно-иссле­довательских и опытно-конструкторских работ.

Перспективный
(прогнозный) анализ себестоимости нужен для оценки возможного увеличения или снижения себестоимости про­дукции в целом и отдельных изделий в связи с прогнозируемыми изменениями на рынке ресурсов. Для определения изменений в об­щих затратах на перспективу используется метод анализа соотноше­ния «издержки — объем производства — прибыль».

Источниками информации
для анализа расходов на производст­во и реализацию продукции служат данные синтетического и ана­литического бухгалтерского учета при проведении внутреннего ана­лиза деятельности организации; данные бухгалтерской отчетности могут быть использованы при внешнем анализе. В отчетности орга­низации, в Отчете о прибылях и убытках, себестоимость отражается отдельной строкой — 020 «Себестоимость проданных товаров, про­дукции, работ и услуг». Коммерческие и управленческие расходы (стр. 030 и стр. 040) могут признаваться в составе себестоимости реализованных продукции, работ и услуг. В приложении к бухгал­терскому балансу, в форме № 5 (приложение 6), показываются за­траты в целом и по отдельным элементам, что позволяет выявить структурные сдвиги в составе затрат. Более подробная информация о составе расходов представлена в статистической форме отчетно­сти — № 1-предприятие «Основные сведения о деятельности пред­приятия». Для оценки степени выполнения плана по себестоимости выпускаемой продукции используются плановые калькуляции, нор­мы расхода ресурсов на выпуск продукции.

I. РАСХОДЫ ОРГАНИЗАЦИИ ПО ОБЫЧНЫМ ВИДАМ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ: КЛАССИФИКАЦИЯ И АНАЛИЗ

1. Классификация расходов по обычным видам деятельности

Классификация расходов имеет важное значение для правиль­ной организации их учета и анализа. Классификация расходов ор­ганизации по обычным видам деятельности приведена в табл. 1.1.

Таблица 1.1 - Классификация расходов организации по обычным видам деятельности

Признак

Классификация

1. Экономическая однородность потребляемых ресурсов (по экономическим элементам) 2. Расходы, возникающие в основном технологическом процессе и выполняющие общие функции 3.Способ отнесения на изделие 4.Особенности планирования и организации 5.Зависимость от изменения объема производства 6. Экономическая роль в процессе производства 7.Состав затрат (однородность) 8.Периодичность возникновения 9.Участие в процессе производства 10. Эффективность 11. Время возникновения

По экономическим элементам затрат По калькуляционным статьям затрат Прямые, косвенные Нормируемые, ненормируемые Переменные (условно-переменные), постоянные (условно-постоянные) Основные, накладные Комплексные, одноэлементные. Текущие, единовременные Производственные (подразделяются на затраты основного производства, вспо­могательного, обслуживающего), коммерческие Производительные, непроизводительные Затраты прошлого периода, текущие, ожидаемые

Дадим характеристику приведенной классификации.

1. По экономическим элементам
затрат. Классификация затрат по экономическим элементам определена нормативно. Она приведена в п. 9. Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99). При формировании расходов по обычным видам деятельности должна быть обеспечена их группировка по следующим элементам: -

- материальные затраты;

- затраты на оплату труда;

- отчисления на социальные нужды;

- амортизация;

- прочие расходы.

В форму № 5 «Приложение к бухгалтерскому балансу» введена таблица «Расходы по обычным видам деятельности (по элементам затрат)».

В соответствии со ст. 253 НК РФ расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на:

- материальные;

- на оплату труда;

- суммы начисленной амортизации амортизации;

- прочие.

2. По калькуляционным статьям
затрат. Будучи важным средст­вом учета и анализа, группировка затрат по экономическим элемен­там не позволяют решать следующие задачи:

- определение себестоимости i
-го наименования изделия при многономенклатурном производстве;

- определение расходов в зависимости от места их возникнове­ния (какой цех, участок, какое изделие и т.п.).

В связи с этим возникла классификация по калькуляционным статьям затрат, где прежде всего выделяются технологические за­траты, т.е. те, которые возникают непосредственно в основном тех­нологическом процессе, а затем — выполняющие общие функции и имеющие инее тесную связь с изготовлением конкретных изделий.

В 2001 Положение о составе затрат было отменено в связи с введены с 1 января 2002 г. главы 25 НК РФ «Налог на прибыль организаций". Полагалось, что отраслями будут разработаны новые Положения, более соответствующие условиям рыночной экономи­ки. Однако в произошло лишь в некоторых отраслях. Например, утверждены Методические указания по расчету тарифов на услуги по оперативно-диспетчерскому управлению в электроэнергетике (приказ Федеральной службы по тарифам от 28 апреля 2004 г. № 45-з/4). В этих указаниях при расчете расходов заслуживает внимания рас­чет расходов оплату труда (табл. 1.2).

Таблица 1.2. - Расчет расходов на оплату труда

Наименование показателя	Базовый период	Период регулирования
1. Расчетная численность персонала, чел.
2. Среднемесячный должностной оклад по штат­ному расписанию на начало периода, руб.
3. Средний индекс роста потребительских цен, %
4. Среднемесячный должностной оклад с учетом индексов роста потребительских цен, руб. (п. 2-п. 3/100)
5. Процент выплат, связанный с режимом работы, %
6. Сумма выплат, связанная с режимом работы, руб. (п. 4-п. 5/100)
7. Процент текущего премирования, %
8. Сумма выплат по текущему премированию, руб. ((п. 4 + п. 6)-п. 7/100)
9. Процент выплат вознаграждений за выслугу лет, %
10. Сумма вознаграждения за выслугу лет, руб. (п. 4-п. 9/100)
11. Процент выплат вознаграждения по итогам ра­боты за год, %
12. Сумма вознаграждения по итогам работы за год, руб. (п. 4-п. 10/100)
13. Процент выплат по районным коэффициентам и северным надбавкам, %
14. Сумма выплат по районным коэффициентам и северным надбавкам, руб. ((п. 4 + п. 6 + п. 8 + п. 10 + п. 12) • п. 13/100)
15. Среднемесячная 'заработная плата на одного работника, руб. (п. 4 + п. 6 + п. 8 + п. 10 + п. 12 + п. 14)
16. Период регулирования, мес.
17. Суммарные расходы на оплату труда, тыс. руб. (п. 1 - п. 15-п. 16)

В табл. 1.2 расходы на оплату труда, которые входят в себестоимость продукции, корректируются с учетом индекса роста по­требительских цен, хотя себестоимость представляет собой расходы, связанные с производством и реализацией продукции (работ, услуг).

Приведем типовую номенклатуру статей калькуляции:

1) сырье и материалы;

2) возвратные расходы (вычитаются);

3) полуфабрикаты собственного производства;

4) покупные комплектующие изделия, полуфабрикаты и услуги сторонних организаций;

5) заработная плата (основная и дополнительная) производственных рабочих;

6) отчисления на социальные нужды;

7) расходы на подготовку и освоение производства;

8) расходы на содержание и эксплуатацию оборудования (при­ложение 7);

9) износ инструментов и приспособлений целевого назначения и прочие специальные расходы;

10) цеховые (общепроизводственные) расходы (приложение 8);

11) общезаводские (общехозяйственные) расходы (приложение 9);

12) потери от брака;

13) прочие производственные расходы;

Итого производственная себестоимость;

14) коммерческие расходы;

Итого себестоимость производства и продажи.

3. Прямые, косвенные расходы
. Классификация установлена ст. 318 НК РФ.

Прямые расходы можно непосредственно отнести на конкретное изделие, косвенные расходы охватывают несколько изделий и состо­ят из затрат, включающих несколько элементов, — они собираются в целом по подразделению (объекту) в смету, а затем относятся на вид продукции распределительным путем, в определенной пропор­ции к какой-либо базе.

К прямым расходам относятся:

- материальные затраты, определяемые в соответствии с под­пунктами 1 и 4 п. 1 ст. 254 НК РФ;

- расходы на основную и дополнительную заработную плату персонала, участвующего в процессе производства изделий (товаров, услуг), а также суммы единого социального налога, начисленного на указанные суммы расходов на оплату труда;

- суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемых при производстве товаров, работ, услуг.

К косвенным расходам — все иные суммы расходов, за исклю­чением внереализационных расходов, осуществляемых налогопла­тельщиком в течение отчетного (налогового) периода.

4. Нормируемые и ненормируемые расходы
. Налоговый кодекс ограничивает (нормирует) некоторые виды расходов определенным пределом. Например, командировочные расходы, расходы на рекла­му, представительские расходы, расходы на подготовку кадров и т.п.

5. Переменные (условно-переменные), постоянные (условно-постоян­ные)
. Классификация затрат на постоянные и переменные прежде всего важна для анализа безубыточности продаж, изучения зависи­мости между объемом продаж, себестоимостью и прибылью, для расчета величины маржинального дохода, оценки степени предпри­нимательского риска на основе эффекта операционного рычага.

6. Основные, накладные
. Основные — это расходы, которые непосредственно связаны с процессом производства продукции (ра­бот, услуг): материалы, заработная плата производственных рабочих и т.п. Накладные — расходы по управлению и обслуживанию про­изводственного процесса.

7. Комплексные, одноэлементные
. Комплексные расходы в соста­ве имеют несколько элементов затрат (цеховые, общезаводские, коммерческие и т.п.). Одноэлементные, как правило, — прямые расходы: амортизационные отчисления, расходы на оплату труда и т.п., сырье, топливо и энергию могут быть как комплексными, так и одноэлементными, в зависимости от того, сколько видов соответ­ствующих материально-производственных запасов учитываются по той или иной статье расходов.

8. Текущие, единовременные
. К текущим (постоянным) относятся обычные или имеющие частую (менее месяца) периодичность производственные расходы. К единовременным (однократным или возникающим с периодичностью более месяца) относятся расходы, обеспечивающие процесс производства в течение длительного времени.

9. Производственные, коммерческие
. Деление расходов на произ­водственные и коммерческие обусловлено тем, что каждое изделие проходит два цикла: производственный и реализации. Состав и эко­номическое содержание расходов на этих этапах существенно отли­чаются друг от друга. Кроме того, эти виды расходов различаются по времени возникновения и возможным направлениям снижения их удельного веса при осуществлении отдельных операций.

10. Производительные, непроизводительные
. Практическая разница между производительными и непроизводительными расходами со­стоит в том, что последние не планируются, т.е. при правильной организации технологического процесса могут быть устранены. К не­производительным расходам относятся потери от простоев, брак продукции и т.п. Еще одна отличительная черта непроизводитель­ных расходов — то, что большая часть их может быть восстановлена за счет виновных лиц или организаций.

11. Затраты прошлого периода, текущие, ожидаемые
. Эта класси­фикация расходов необходима для принятия решений о выборе альтернативных вариантов. Для принятия решений по запасам го­товой продукции выделяются затраты истекшего, прошлого периода — это безвозвратные, необратимые затраты, стоимость уже приобре­тенных ресурсов. Эти ресурсы не могут быть изменены в будущем, и поэтому они не влияют на процесс принятия решений.

Анализ себестоимости по составу и структуре расходов прово­дится для выявления резервов снижения непроизводительных за­трат, поиска путей повышения эффективности производства. Выяв­ление проблемных статей затрат позволяет принимать управленче­ские решения, касающиеся размера и состава используемых ресур­сов, определять направления более углубленного анализа их ис­пользования, изучать возможности и направления интенсификации производства.

Основные аналитические процедуры при этом следующие:

- оценка динамики расходов в абсолютных и относительных показателях;

- оценка структурных сдвигов в составе расходов;

- выявление факторов и изменение влияния факторов, оказав­ших негативное воздействие на конечные результаты.

Структурные сдвиги в составе расходов определяются путем сопоставления удельного веса каждой группы или статей в общей сумме расходов.

Анализ структуры себестоимости по статьям и элементам расхо­дов проводится по аналитической таблице вида табл. 1.3 сопостав­лением удельных весов отдельных элементов с планом и в динамике.

Таблица 1.3. - Состав затрат на производство

Эле­менты затрат	За предыдущий год		По плану на отчетный год		Фактически за отчетный год		Изменение фактического удельного веса по сравнению
Сумма, тыс. руб.	Удель­ный вес, %	Сумма, тыс. руб.	Удель­ный вес, %	Сумма, тыс. руб.	Удель­ный вес, %	с преды­дущим годом	с пуш­ном. %
1	2	3	4	5	6	7	8	9
(гр. 7 - -гр. 3)	(гр.7--гр. 5)

При помощи показателей структуры рассматривается влияние каждой статьи на сумму абсолютной и относительной экономии или перерасхода затрат.

Влияние структурных сдвигов в составе затрат на изменение суммы затрат определяется на основе факторной модели (табл. 1.4):

,

Где k – число статей затрат;

D – удельный вес -й статьи затрат в себестоимости изделия.

Используя способ абсолютных разниц, можно определить влия­ние структурных сдвигов на изменение себестоимости по каждой статье как произведение полной фактической себестоимости и из­менения удельного веса каждой статьи:

Таблица 1.4 - Расчет влияния структурных сдвигов на изменения по видам расходов

Статья расхо­дов	Сумма расходов, тыс. руб.		Удельный вес расходов, %		D	C	В том числе за счет		Темп изменения расхо­дов, %
	Базис С	От­чет C	Базис Do	От­чет D1	Cобщ	D
А	50	55	27,78	28,95	+ 1,17	+5	2,78	2,22	ПО
Б	60	52	33,33	27,37	-5,96	-8	3,32	-11,32	86,7
В	70	83	38,89	43,68	+4,79	+ 13	3,9	9,1	118,6
Итого	180	190	100	100	-	+ 10	+ 10	-	105,6

Учитывая, что при неизменной структуре затрат темп измене­ния расходов по статьям равен темпу роста расходов в целом, мож­но определить, каковы должны быть расходы по статьям при запла­нированном соотношении статей. Тогда влияние структурных сдвигов на изменение расходов определяется как разность между фактиче­ской и плановой суммой расходов, пересчитанной на фактический объем товарной продукции:

,

Где Tc
– темп изменения суммы расходов в целом по организации

1-й вариант расчета.

а) изменение за счет структурных сдвигов составит:

тыс. руб.;

б) прочее изменение:

тыс.руб.

Прочее изменение расходов по каждой статье, совпадающее в ди­намике с изменением полной себестоимости, может быть обусловле­но структурными сдвигами в ассортименте выпуска, изменением качества сырья или цен на сырье. Изменение себестоимости по ка­ждой статье происходит также под влиянием общих тенденций, влияющих на изменение суммы расходов, например инфляции за­трат или увеличения объема выпуска продукции.

2-й вариант расчета.

тыс. руб.

Анализ структуры затрат позволяет оценить материалоемкость, трудоемкость, энергоемкость продукции, выяснить характер их из­менений и влияние на себестоимость продукции.

Для оценки влияния каждой статьи затрат на себестоимость 1 руб. товарной продукции рассчитывается уровень затрат по каждой ста­тье, выявляется сумма экономии или перерасхода по каждой статье и элементу расходов, изучаются причины отклонений. Анализ про­водится в аналитической таблице вида табл. 1.5.

Таблица 1.5 - Затраты на производство продукции по статьям

Ста­- тьи за­- трат	Базисный период		Отчетный период				Отклонение уровня затрат
	Сумма	Уровень затрат	План		Факт		от плана (гр. 6 - гр. 4)	от показа­теля базис­ного периода (гр. 6-гр. 2)
Сумма	Уровень затрат	Сумма	Уровень затрат
1	2	3	4	5	6	1	8	9

Уровень затрат определяется делением расходов по каждой ста­тье на объем товарной продукции.

Анализ динамики и выполнения плана по структуре и уровню затрат позволяет своевременно реагировать на отклонения от пла­новых, нормативных показателей себестоимости, выявлять негатив­ные тенденции изменения себестоимости, принимать конкретные управленческие решения по их устранению или согласованию.

Анализ прямых затрат
.

Методику анализа прямых затрат рас­смотрим на примере материальных затрат. При анализе влияния от­дельных факторов на прямые материальные затраты исходим из то­го, что прямые материальные затраты зависят от:

- изменения объема выпуска продукции;

- изменения структуры выпуска продукции;

- материалоемкости выпуска отдельных изделий (табл. 1.6).

Таблица 1.6 - Данные для расчета влияния факторов на материальные затраты

Показатель, тыс. руб.	План	По плану при фактических объеме и структуре	Факт	Темп изменения, %
Объем выпуска продукции Сумма материальных затрат	1500 540	- 613	1650 627	110 116

В свою очередь, на материалоемкость оказывают влияние факто­ры, приведенные на рис. 1.1.

Рис. 1.1 - Факторная модель анализа материалоемкости продукции

Отклонение прямых материальных затрат в результате измене­ния объема выпуска продукции рассчитывается путем корректиров­ки базисных (плановых) материальных

затрат на темпы изменения (прирост) объема выпуска продукции:

,

Где - темп прироста объема продукции.

тыс. руб.

Отклонение прямых материальных затрат из-за изменения струк­туры выпуска продукции определяется вычитанием из сум­мы плановых прямых материальных затрат, рассчитанных по пла­новым (базисным) нормам при фактических объемах и структуре выпуска продукции, суммы прямых материальных затрат по плану и отклонения прямых материальных затрат за счет изменения вы­пуска продукции, т.е. = 613 - 540 - 54 = 19 тыс. руб.

Отклонение прямых материальных затрат за счет изменения материалоемкости определяется как разность между фактической суммой затрат, рассчитанной по фактически сложившимся нормам, и суммой прямых затрат, рассчитанных по плановым нормам, фак­тической структуре и фактическом объеме выпуска продукции:

тыс. руб.

или

тыс. руб.

Расчет влияния факторов на изменение прямых затрат приведен в табл. 1.7

Объектом управленческого анализа в организации служит изме­нение материальных затрат за счет материалоемкости отдельных из­делий (в примере + 14 тыс. руб.). Для большинства отраслей промыш­ленности анализ изменения материалоемкости состоит в изучении влияния на него трех факторов: норм расхода, ценового фактора, взаимозаменяемости материалов. Влияние последнего фактора вы­ражается в отклонении нормы расхода и цены замещающего мате­риала от нормы расхода и цены заменяемого материала. На каждый из этих факторов оказывают влияние другие факторы следующего порядка (схема влияния факторов), приведенные на рис. 1.1.

Таблица 1.7 - Расчет влияния факторов на изменение прямых затрат

Статьи затрат	Сумма затрат, тыс. руб.			Отклонение от плана, тыс. руб.
	План	на фактический объем выпуска продукции		Всего	В том числе за счет
		План	Факт	объема выпуска	струк­туры	ресурсоем­кости
1	2	3	4	5	6	7	8
Прямые ма- ­териальные затраты	540	613	627	+87	+54	+ 19	+ 14

Дальнейший анализ направлен на выявление конкретных при­чин, вызвавших влияние рассмотренных факторов.

Анализ косвенных расходов
.

Анализ косвенных расходов прово­дится отдельно по условно-постоянным и условно-переменным статьям.

Условно-постоянные
расходы: цеховые (общепроизводственные, см. приложение 8), заводские (общехозяйственные, см. приложе­ние 9); часть расходов на содержание и эксплуатацию оборудования. Анализ условно-постоянных расходов проводится сопоставлением суммы и уровня этих затрат за отчетный период в динамике или с планом. По общепроизводственным и общехозяйственным расхо­дам устанавливается общая сумма экономии (перерасхода).

Сверхплановые затраты на содержание и текущий ремонт зданий, сооружений и инвентаря могут быть результатом нарушений норм расхода материальных ресурсов, что может отрицательно характеризо­вать работу организации. Особое внимание в этом случае обращается на факты сверхпланового расхода на содержание общезаводского персонала и аппарата управления. Они почти всегда свидетельствуют о несоблюдении штатной дисциплины. Фактические суммы расхо­дов на содержание аппарата управления сопоставляются с утвер­жденными по смете как в целом, так и по отдельным видам расхо­дов, а затем в ходе анализа выявляются причины отклонений.

При анализе общепроизводственных и общехозяйственных расхо­дов особое внимание обращается на допущенные непроизводствен­ные расходы и потери от простоев, порчи материальных ценностей при хранении, их недостачи и др. Сокращение общехозяйственных и общепроизводственных расходов в части непроизводительных рас­ходов и потерь — прямой резерв снижения себестоимости продукции.

Условно-переменные расходы
: в косвенных расходах — это расходы на электроэнергию для производственных нужд, заработная плата при повременной оплате труда с нормированным заданием, ком­мерческие расходы и другие статьи.

Анализ условно-переменных затрат проводится сравнением их фактической суммы на 1 руб. товарной продукции (т.е. уровня за­трат) с плановым, или базисным, уровнем, пересчитанным на фак­тический объем выпуска продукции; детально изучаются причины, вызывающие как перерасход, так и экономию по каждой отдельной статье и элементам расходов.

Но не всякая экономия оправданна. Так, экономия на аморти­зационных отчислениях может быть вызвана невыполнением меро­приятий по вводу в действие основных фондов. Экономия расходов на охрану труда приводит к увеличению потерь от травматизма. При анализе расходов на выпуск продукции и исследовании как причин перерасхода, так и факторов экономии проявляется специфика не только анализируемой отрасли, но и отдельных производств, осо­бенностей технологии, организации производства, а также системы управления.

Анализ себестоимости продукции

Себестоимость продукции служит обобщающим показателем производственной деятельности организации; этот показатель зави­сит от объема выпуска продукции, потребляемых ресурсов и эффективности их использования. Эффективность использования отдель­ных видов ресурсов измеряется показателями «материалоотдача», «фондоотдача», «производительность труда (выработка)» и другими относительными показателями. Оценку эффективности использо­вания ресурсов в совокупности можно дать с помощью показателя «себестоимость единицы продукции» или «расходы на один рубль производимой продукции».

Объектом учета и анализа расходов на изготовление продукции может быть как полная себестоимость, так и себестоимость отдель­ных изделий, узлов и деталей, отдельных технологических процес­сов и операций.

Для организаций с массовым производством
и узкой номенклату­рой выпускаемых изделий объектом учета может быть деталь. В этом случае целесообразно проводить анализ себестоимости единицы продукции по видам изделий. При серийном производстве
возрастает номенклатура и невозможным становится подетальный учет и анализ затрат, поэтому изучаются затраты на типовое изделие или узел (на планово-учетную единицу). При единичном производстве объек­том учета и анализа становится заказ.

Как уже указывалось, одно из направлений анализа себестоимо­сти — анализ себестоимости единицы продукции или расходов на один рубль товарной продукции. Независимо от типа и условий производства, себестоимость товарной продукции можно предста­вить как сумму произведений себестоимости единицы продукции по каждому наименованию выпускаемой продукции и количества изделий, а объем товарной продукции — как произведение количе­ства продукции по каждому изделию на соответствующие им цены. Себестоимость 1 руб. товарной продукции определяется по формуле

, (1.1)

Где Yc
– себестоимость 1 руб. товарной продукции (уровень затрат);

Qi
– объем выпуска изделий в натуральных показателях – i
-го наименования;

ci
– расходы или себестоимость одного изделия (единицы продукции);

pi
– цена одного изделия;

n– число наименований изделий в номенклатуре.

В свою очередь, объем выпуска продукции в натуральных пока­зателях может быть представлен как произведение общего объема выпуска по сопоставимому перечню изделий и удельного веса кон­кретного изделия в общем объеме выпуска:

Qi
= Qобщ
*Di

Тогда выражение может быть преобразовано:

, или (1.2)

В свою очередь, на себестоимость изделий каждого наименова­ния влияет удельная величина затрат каждого вида. Условно эту за­висимость можно представить:

, (1.3)

где m
– число видов затрат, реализованного сырья и материалов;

zj
– количество ресурсов;

pj
– цена за единицу ресурса j
-го вида.

Таким образом, непосредственное влияние на изменение уровня расходов на один рубль товарной продукции оказывают следующие факторы, которые находятся с ним в прямой функциональной свя­зи (рис. 1.2):

- структура выпуска продукции;

- уровень расходов на производство единицы продукции;

- цены и тарифы на потребляемые материальные ресурсы;

- цены на продукцию.

Кроме перечисленных факторов, на полную себестоимость ока­зывает влияние объем выпуска продукции. Факторы, влияющие на полную себестоимость и уровень затрат, представлены на рис. 1.2. Объем выпушенной продукции оказывает влияние на совокупную себестоимость всей товарной продукции, но при изучении уровня затрат этот показатель не учитывается.

Каждый из факторов, находящихся в детерминированной взаи­мосвязи с уровнем расходов, отражает действие множества объектив­ных и субъективных, внешних и внутренних условий организации производства и продажи готовой продукции. Уровень расходов, пере­считанный в сопоставимые цены, по видам расходов (прямым материальным, прямым трудовым, накладным расходам) отражает эффек­тивность использования определенных ресурсов и характеризуется как ресурсоемкость выпуска продукции или конкретного изделия.

Для изучения взаимосвязи показателей, составляющих фактор­ную систему (рис. 1.2), на первом этапе определяется влияние факторов на себестоимость единицы продукции: структура выпуска, удельная величина расходов на единицу выпуска продукции, цена на ресурсы. Удельный расход на единицу продукции характеризует ее ресурсоемкость.

Затраты необходимо пересчитать в сопоставимые цены. Мето­дика такого пересчета аналогична методике расчета индексов физи­ческого объема выпуска продукции и товарооборота. Материальные расходы, которые могут быть выражены в натуральных единицах, пересчитываются в сопоставимые цены умножением натурального показателя расходов за отчетный период на плановые (или базис­ные) цены. Расходы, которые учитываются только в стоимостной форме, пересчитываются в сопоставимые цены с помощью предва­рительно рассчитанных индексов отдельных статей или видов рас­ходов (аналогично индексам физического объема товарооборота).

Рис. 1.2 – Факторная система анализа себестоимости продукции

Алгоритм расчета влияния факторов на себестоимость единицы продукции показан в табл. 1.8.

На себестоимость продукции оказывает влияние объем выпуска продукции (фактор первого порядка). Расчет влияния объема вы­пуска продукции на ее себестоимость при использовании способа абсолютных разниц проводится по формуле:

Таблица 1.8. - Алгоритм расчета влияния факторов на себестоимость единицы усредненной продукции способом цепной подстановки

Показатель	Формула расчета	Факторы влияния	Расчет влияния
1. Плановая себе­стоимость единицы продукции при плановой структуре		-	-
2. Плановая себе­стоимость едини­цы продукции при фактической структуре		Структурные сдвиги в ас­сортименте продукции	= -
3. Фактическая се­бестоимость еди­ницы продукции при плановых це­нах		Уровень рас­ходов (затратоем кость)	= -
4. Фактическая се­бестоимость еди­ницы продукции		Структура, затратоемкость, изменение цен	= -

Влияние факторов второго порядка на себестоимость продукции определяется путем пересчета размера влияния факторов второго уровня на фактический объем выпуска продукции.

II. АНАЛИЗ СЕБЕСТОИМОСТИ ЕДИНИЦЫ ПРОДУКЦИИ

Данные для анализа себестоимости единицы продукции показа­ны на примере (табл. 2.1).

Пример.
Себестоимость единицы продукции в среднем по орга­низации (гр. 7, 8, 9) рассчитывается как средневзвешенная величи­на. Как видно из табл. 2.1, себестоимость единицы продукции возросла на 4,25 руб. (119,38—115,13). На уровень себестоимости оказали влияние:

1) структурные сдвиги в выпуске продукции — возрос удельный вес изделий В и изделий А, снизился удельный вес изделий Б;

2) себестоимость единицы продукции по каждому наименова­нию изделия;

3) индекс цен на ресурсы.

Для оценки влияния структурных сдвигов на себестоимость единицы продукции проводится пересчет себестоимости единицы продукции по плану на фактический выпуск по каждому наимено­ванию продукции.

Таблица 2.1. – Данные для анализа себестоимости единицы продукции

1. Усредненная себестоимость единицы продукции при плановой структуре определяется:

По данным табл. 10.9 получаем:

0,289*118+0,338*136+0,373*94 = 115,13 руб.

2. Усредненная себестоимость единицы продукции при фактической структуре составит:

0,303*118+0,307*136+0,39*94 = 114,16 руб.

Влияние структурных сдвигов составит:

руб.

3. Усредненная себестоимость единицы продукции при фактической себестоимости в сопоставимых ценах на ресурсы:

= 0,303*109,6+0,307*122,6+0,39*81,7 = 102,71 руб.

Влияние затратоемкости на себестоимость единицы продукции определяется как разность между фактической себестоимостью единицы продукции в сопоставимых ценах и плановой себестоимо­стью, пересчитанной на фактическую структуру:

руб.

4. Средняя себестоимость единицы продукции при фактических значениях структуры, цены и затратоемкости:

= 0,303*125+0,307*141+0,39*98 = 119,38 руб.

Влияние цены ресурсов на среднюю себестоимость единицы продукции рассчитывается как разность между фактической себе­стоимостью единицы продукции и себестоимостью в сопоставимых ценах на ресурсы:

= 119,38 – 102,71 = 16,67 руб.

На совокупную себестоимость продукций кроме рассчитанных факторов оказывает влияние объем выпуска продукции.

Изменение себестоимости продукции при плановой структуре выпуска под влиянием перевыполнения плана по объему выпуска составит:

= (554 – 526)*115,13 = 3223,64 руб.

Изменение себестоимости продукции под влиянием факторов, оказывающих влияние на изменение усредненной себестоимости единицы изделия:

структурных сдвигов в ассортименте

= 0,97 * 554 = - 537,38 руб.;

затратоемкости

= -11,45 * 554 = -6343,3 руб.;

цен на ресурсы

= 16,67 * 554 = 9235,18 руб.

Результаты факторного анализа себестоимости про­дукции и себестоимости всей продукции в обобщаю­щей табл. 2.2 и на рис. 2.1.

Таблица 2.2. Совокупное влияние факторов на себестоимость единицы продукции и всей продукции, руб.

Фактор	Влияние на себестоимость единицы продукции	Влияние на себестоимость всей продукции
Количество продукции Структура выпуска продукции Затратоемкость продукции Цены на ресурсы Итого	- -0,97 -11,45 16,67 4,25	-3223,64 -537,38 -6343,3 9235,18 5578,14

Элиминирование влияния объема выпуска и цен на ресурсы по­зволяет определить сумму относительной экономии или перерасхода затрат на выпуск продукции, обусловленную оптимизацией струк­туры выпуска и снижением ресурсоемкости продукции. По данным примера относительная экономия составила: (- 0,97 - 11,45) * 554 = - 6880,68 руб.

При анализе себестоимости продукции выявляются причины полученной экономии или допущенного перерасхода в целях уста­новления резервов дальнейшего снижения себестоимости.

Такими резервами могут быть:

- снижение норм расхода сырья и материалов;

- экономия в результате замены одних видов сырья, материа­лов, топлива другими, более прогрессивными;

- сокращение потерь от брака и отходов производства;

- наиболее полное использование в производстве вторичных ресурсов и попутных продуктов; повышение производительности труда;

- оптимизация расходов по заработной плате;

- повышение качества продукции.

2. Фактический объем выпуска продукции

1.Плановый объем выпуска продукции Qобщ

3. Изменение объема выпуска продукции (2-1)

4. Плановая себестоимость единицы продукции при плановой структуре

Рис. 2.1 – Факторный анализ себестоимости продукции

Факторный анализ себестоимости единицы продукции прово­дится для отдельных узкоспециализированных производств. Уни­версальным показателем, обеспечивающим сопоставимость сравне­ния условий организации и технического уровня различных произ­водств, служат затраты на один рубль выпускаемой продукции, а для сравнения эффективности функционирования различных предпри­ятий — затраты на один рубль товарной продукции.

Последний показатель может использоваться для оценки конку­рентоспособности организации, так как находится в непосредствен­ной взаимосвязи с ценой на реализуемую продукцию и финансовыми результатами, измеряемыми прибылью и рентабельностью.

На затраты на один рубль товарной продукции, или уровень затрат, кроме рассмотренных факто­ров оказывают влияние цены на реализуемую продукцию.

Для факторного анализа уровня себестоимости данные табл. 10.9. дополнены индексами цен на изделия. Количественные показатели объема выпуска пересчитаны в стоимостные показатели на основе плановых и фактических отпускных цен (табл. 2.3).

Таблица 2.3 – Данные для расчета затрат на один рубль товарной продукции

По данным табл. 2.3 рассчитаем уровень затрат на 1 руб. то­варной продукции, следуя логике способа цепной подстановки.

В процессе анализа проводятся следующие расчеты.

1. Уровень затрат на рубль товарной продукции по плану:

=руб./руб.

2. Уровень затрат в плановых ценах, пересчитанный на фактический объем выпуска и структуру:

=руб./руб.

3. Уровень затрат фактический при плановых ценах на ресурсы:

руб./руб

4. Уровень затрат фактический в сопоставимых ценах на продукцию:

руб./руб.

5. Уровень затрат фактический:

руб./руб.

Результаты расчетов сведены в табл. 2.4.

Себестоимость одного рубля товарной продукции снизилась на 2,5 коп. Это снижение себестоимости вызвано положительным влиянием структурных сдвигов в ассортименте (0,5 коп.), снижением ресурсоемкости продукции (7,3 коп.) и ростом цен на продукцию (6,16 коп.). Рост себестоимости одного рубля товарной продукции на 11,46 коп. обусловлен повышением цен на материальные, трудо­вые ресурсы и услуги. Количественная оценка влияния факторов на уровень затрат позволяет провести сравнительный анализ влияния цен на продукцию и ресурсы. В данном случае отрицательное влияние цен на ресурсы не возмещается ростом цен на продукцию и единственным резервом роста прибыли служит снижение ресур­соемкости единицы продукции.

Таблица 2.4. - Расчет влияния факторов на уровень затрат на один рубль товарной продукции

Фактор	Алгоритм расчета	Расчет	Размер влияния, руб./руб.
Структура продукции Ресурсоемкость изделий Цены на ресурсы Цены на продукцию Итого	Y’C0 – YC 0 Y’C1 – Y’c0 Y”C1 – Y’C1 YC1 – Y”C1 YC1 – YC0	0,906 - 0,911 0,833 - 0,906 0,947 - 0,833 0,886 - 0,947 0,886 - 0,911	-0,005 -0,073 +0,114 -0,061 -0,025

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Расходы организации, связанные с производством и реализаци­ей продукции, формируют себестоимость продукции. В процессе анализа изучаются себестоимость продаж, себестоимость единицы продукции, удельная себестоимость продукции. Ретроспективный анализ себестоимости позволяет выявить и измерить влияние как внешних факторов, оказывающих воздействие на формирование за­трат, так и факторов, обусловленных изменениями в организации и технологии производства.

Себестоимость продукции характеризует эффективность использования ресурсов. В качестве основного показателя эффективности использования ресурсов рассматривается себестоимость одного руб­ля продукции — удельная себестоимость.

Построение факторной модели удельной себестоимости позво­ляет измерить влияние следующих факторов:

- структуры продукции;

- издержкоёмкости отдельных видов продукции;

- цен на материалы и услуги;

- цен на продукцию организации.

Углубление анализа направлено на поиск резервов снижения себестоимости продукции по перечисленным выше факторам.

Выявлению резервов снижения себестоимости способствует так­же проведение анализа структуры себестоимости продукции на ос­нове группировки расходов по различным классификационным признакам в зависимости от целей управления. Наибольший удель­ный вес в себестоимости продукции имеют материальные затраты, по­этому методике анализа материальных затрат уделяется особое вни­мание. Анализ материальных затрат проводится параллельно с изу­чением использования материальных ресурсов. Экономия прямых материальных затрат в полном объеме обусловлена повышением эф­фективности использования материальных ресурсов.

Результаты ретроспективного анализа себестоимости дают осно­вание для определения плановой себестоимости продукции.

Перспективный анализ затрат непосредственно продолжает ретроспективный анализ; он предназначен для формирования опти­мального ассортимента, выбора базовой стратегии маркетинга.

Особенно важно проведение предварительного анализа на первой стадии жизненного цикла изделий — этапе проведения научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ.

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ

1.

2.

3.

4.